Tax authority's appeal dismissed: joint and several liability of former administrator annulled for failure to prove bad faith

Şedinţa publică din data de 9 februarie 2023

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul litigiului dedus judecăţii

Prin acţiunea formulată la data de 29 mai 2017 sub nr. x/2017 pe rolul Curţii de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, reclamantul A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, anularea Deciziei nr. x/02.03.2017 emisă de Comisia constituită la nivelul D.G.R.F.P. Craiova de soluţionare a contestaţiei sale împotriva Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/14.11.2016 emisă de A.C.M. Craiova.

Prin sentinţa nr. 19 din 30 ianuarie 2018, Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal a admis contestaţia formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, a anulat Decizia x/2.03.2017 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova şi Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/14.11.2016 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice - Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii Craiova.

Împotriva acestei sentinţe, în termen legal a promovat recurs pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova.

Prin decizia nr. 5325 din 21 octombrie 2020, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a admis recursul declarat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, a casat sentinţa recurată şi a trimis cauza spre rejudecare primei instanţe.

Cauza a fost înregistrată sub nr. x/2017* pe rolul Curţii de Apel Suceava.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa nr. 27 pronunţată la 19 aprilie 2021, Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal a admis acţiunea având ca obiect "contestaţie act administrativ fiscal" formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâţii Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova şi Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii Craiova şi a anulat decizia x/02.03.2017 emisă de DGRFP Craiova şi Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/14.11.2016 emisă de Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii Craiova.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei nr. 27 pronunţate la 19 aprilie 2021 de Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova în nume propriu şi pentru Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii Craiova, care invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei şi pe fond, respingerea acţiunii ca neîntemeiată.

În cuprinsul motivelor de recurs s-a expus pe larg istoricul speţei şi s-a indicat legislaţia incidentă, recurentele-pârâte susţinând în esenţă că sentinţa nr. 27/19.04.2021 pronunţată de Curtea de Apel Suceava este dată cu aplicarea şi interpretarea greşită în speţă a dispoziţiilor legale incidente, respectiv ale art. 25 alin. (2) lit. d), art. 20 alin. (1) Codul de procedură fiscală, art. 26 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, art. 10 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, art. 82 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003, art. 72 -73 si art. 237 indice 1 alin. (1) din Legea nr. 31/4990 .

Criticile pârâtelor vizează în principal faptul că, instanţa de fond retine greşit că organul fiscal nu a dovedit reaua credinţă a reclamantului in ceea ce priveşte fapta de nedeclarare a obligaţiilor fiscale şi că, situaţia acestuia nu poate fi încadrată în cea de-a doua ipoteza a textului de lege - aceea a neachitării cu rea credinţa a obligaţiilor fiscale, întrucât obligaţiile au fost stabilite prin decizia de impunere emisa la 18.01.2016, dată la care reclamantul nu mai avea calitatea de administrator şi asociat al societăţii debitoare B. S.R.L..

Contrar alegaţiilor instanţei de fond, organele fiscale au probat împrejurarea că datoria fiscală de 1.035.123 RON provine din modul în care reclamantul si-a exercitat atribuţiile de administrator al societăţii în perioada mai 2012 - noiembrie 2014. În cauză s-a dovedit înregistrarea în evidenţa contabilă a unor cheltuieli care nu au la bază operaţiuni reale, după cum s-a constatat neînregistrarea veniturilor reale obţinute de S.C. B. S.R.L., conducând astfel la denaturarea bazei impozabile in ceea ce priveşte profitul impozabil si TVA, cu consecinţa declarării de obligaţii fiscale in cuantum mai mic.

Reclamantul în calitate de administrator al debitoarei a dovedit un comportament fiscal neadecvat, încălcând prevederile art. 82 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003, in conformitate cu care contribuabilul are obligaţia de a completa declaraţiile fiscale, înscriind corect, complet si cu buna credinţă informaţiile prevăzute de formular, corespunzător situaţiei fiscale.

Nedeclararea şi sustragerea de la plata obligaţiilor fiscale reale, generate de operaţiunile economice derulate în societate dovedesc reaua-credinţă a reclamantului in calitate de administrator al debitoarei, precum şi ascunderea veniturilor reale obţinute de societate, argumente suficiente pentru a aprecia că în cauza in mod corect organul fiscal a procedat la antrenarea răspunderii solidare a reclamantului alături de debitoare, conform art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015.

Aspectele arătate mai sus, reprezintă neîndeplinirea intenţionat şi cu rea-credinţă a obligaţiilor pe care legea si actul constitutiv le impun.

4. Apărări formulate în cauză

Intimatul-reclamant a depus întâmpinare şi, fără a invoca excepţii, a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea ca legală a soluţiei instanţei de fond.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului declarat în cauză

Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de părţile recurente şi faţă de întreg probatoriul administrat, prin raportare la normele legale incidente, Înalta Curte, în urma propriului demers de verificare a actelor şi lucrărilor dosarului reţine că recursul de faţă este nefondat.

Controlul judiciar declanşat de reclamant are ca obiect Decizia nr. x/02.03.2017 emisă de Comisia constituită la nivelul D.G.R.F.P. Craiova de soluţionare a contestaţiei sale împotriva Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/14.11.2016 emisă de A.C.M. Craiova.

Instanţa de fond a admis cererea reclamantului, apreciind că, prin raportare la probaţiunea administrată în cauză, a fost răsturnată starea de fapt ce rezultă, potrivit deciziei atacate, astfel că nu poate fi reţinută în sarcina reclamantului săvârşirea faptei de determinare cu rea-credinţă a nedeclarării şi/sau neachitării la scadenţă a obligaţiilor fiscale ale societăţii B. S.R.L..

Analizând hotărârea instanţe sub aspectul interpretării şi aplicării normelor de drept material incidente în cauză, Înalta Curte o apreciază drept legală.

Prin Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/14.11.2016 emisă de pârâta Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii Craiova a fost angajată răspunderea solidară a reclamantului A., în calitate de fost administrator al debitorului B. S.R.L., în limita sumei de 1035123 RON reprezentând obligaţii fiscale neachitate faţă de bugetul general consolidat de stat, în temeiul prevederilor art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. Instituţia pârâtă - emitentul actului administrativ-fiscal a considerat că fostul administrator al societăţii, cu rea-credinţă, prin acţiunile derulate şi prin comportamentul fiscal, a determinat nedeclararea şi neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale.

În motivarea în fapt a deciziei, s-a reţinut în esenţă că prin Raportul de inspecţie fiscală x/13.01.2016 emis de AJFP Gorj, ce a stat la baza Deciziei de impunere nr. x/18.01.2016 emisă de AJFP Gorj, rezultă că, în perioada 21.05.2012- 30.09.2015, societatea debitoare a prezentat documente din care rezultă că a înregistrat în evidenţa contabilă facturi în care sunt consemnate operaţiuni economice privind achiziţii de mărfuri, facturi în cuprinsul cărora nu se face referire la avizul de însoţire, nu este înscris mijlocul de transport al bunurilor, nu este specificat depozitul de unde a fost încărcat bunul achiziţionat, din toate aceste aspecte rezultând, în opinia organului de inspecţie fiscală, că achiziţiile înregistrate de societate sunt nereale, debitoarea făcând parte dintr-un circuit de furnizare de documente către beneficiari finali, cu scopul de a crea o aparenţă de legalitate.

Împotriva acestei decizii reclamantul a formulat contestaţie pe cale administrativă, respinsă prin Decizia nr. CRR REG 2568/02.03.2017. În cuprinsul acesteia pârâta DGRFP Craiova a preluat şi a analizat aceeaşi situaţie de fapt expusă prin Decizia de angajare a răspunderii solidare, argumentând în plus existenţa raportului de cauzalitate dintre prejudiciul adus societăţii şi implicit bugetului de stat şi vinovăţia reclamantului, responsabil de starea de insolvabilitate a societăţii S.C. B. S.R.L.. Această concluzie este întemeiată juridic de pârâtă pe dispoziţiile art. 1915 alin. (1) din Legea 287/2009 privind C. civ., care prevăd răspunderea personală a administratorilor faţă de societate pentru prejudiciile aduse prin încălcarea legii.

Înalta Curte constată că, în raport de situaţia de fapt expusă mai sus şi reţinută de instanţă în rejudecarea litigiului, s-a concluzionat corect în sensul greşitei aplicări în cauză de către organele fiscale a dispoziţiilor legale din materia antrenării răspunderii solidare din perspectiva neîntrunirii elementelor de ordin obiectiv şi subiectiv prevăzute la art. 25 alin. (2) lit. d) Codul de procedură fiscală, potrivit cărora:

"Pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condiţiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale".

Astfel, nu este întemeiată critica referitoare la faptul că instanţa de fond ar fi reţinut eronat că în cauză intimatul-reclamant nu se află în ipoteza reglementată de art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală, întrucât nu a fost dovedită reaua-credinţă.

Recurentele-pârâte nu au reuşit să facă dovada îndeplinirii uneia dintre condiţiile esenţiale pentru angajarea răspunderii solidare a intimatului-reclamant pentru obligaţiile fiscale ale societăţii debitoare, respectiv nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale cu rea-credinţă.

Instituţiile-pârâte susţin în esenţă că reaua-credinţă este întemeiată pe nerespectarea obligaţiilor declarative conform prevederilor legale şi nerespectarea obligaţiei de a plăti la timp taxele, impozitele şi sumele datorate la bugetul general consolidat. Or, după cum a arătat în mod corect şi instanţa de fond, nu se poate reţine că există o prezumţie de rea-credinţă care să decurgă doar din neîndeplinirea acestor obligaţii.

În speţă, Înalta Curte constată că prin decizia de antrenare a răspunderii solidare organul fiscal nu motivează în mod convingător îndeplinirea condiţiei relei-credinţe, în sensul că nu arată argumentele concrete pentru care s-a apreciat în acest sens.

Legiuitorul a prevăzut că doar buna-credinţă se prezumă, nu şi reaua-credinţă, care, pentru a fi reţinută, trebuie probată. Recurentele-pârâte nu au probat existenţa acestei condiţii, simpla prezumţie că insolvabilitatea firmei s-a produs ca urmare a conduitei intimatului-reclamantul, fără ca aceasta să fie concretizată în acţiuni/inacţiuni specifice, nu reprezintă o dovadă a relei-credinţe.

Cu alte cuvinte, recurentele-pârâte ar fi trebuit să probeze că intimatul-reclamant a acţionat în mod conştient în scopul nedeclarării şi/sau neachitării la scadenţă a obligaţiilor fiscale suplimentare dar, cu toate acestea, nu au fost prezentate elemente de fapt precise şi certe care să justifice intenţia intimatului-reclamant de a acţiona în scopul eludării de către societatea debitoare a plăţii datoriilor fiscale.

Totodată, Înalta Curte constată că recurentele nu au criticat în niciun fel argumentele instanţei de fond conform căruia, deşi dispoziţiile art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 prevăd două ipoteze în care poate fi angajată răspunderea solidară a administratorului, respectiv nedeclararea ori neachitarea cu rea-credinţă a obligaţiilor fiscale prin decizia de soluţionare a contestaţiei, DGRFP Craiova îşi argumentează soluţia pe o altă ipoteză, respectiv aceea a neconstituirii corecte a obligaţiilor fiscale datorate bugetului general consolidat.

Conform Ordinului ANAF nr. 127/2014, nedeclararea sau neachitarea obligaţiilor fiscale poate fi imputabilă dacă administratorului societăţii dispune de fonduri suficiente pentru a acoperi aceste obligaţii şi totuşi nu face plăţile către ANAF.

Forma de răspundere stabilită de art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 nu este pentru fapta altuia, ci este o formă de răspundere patrimonială personală. Pentru a stabili răspunderea solidară a reclamantului cu debitoarea, era necesară probarea faptului că datoria fiscală de 1035.123 RON provine exclusiv din modul în care reclamantul şi-a exercitat atribuţiile de administrator al societăţii.

În concluzie, răspunderea nu intervine automat în cazurile când pasivul social sau o parte a acestuia nu poate fi acoperit, ci doar atunci când se poate dovedi că administratorul a cauzat starea de insolvabilitate a societăţii prin săvârşirea culpabilă a uneia dintre faptele enumerate la art. 25 alin. (1) şi (2) din Legea nr. 207/2015 şi prejudiciul a rezultat direct din fapta culpabilă săvârşită.

Pentru considerentele expuse, constatând caracterul nefondat al criticilor de nelegalitate circumscrise dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în temeiul art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de autorităţile pârâte, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii Craiova, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova împotriva sentinţei nr. 27 din 19 aprilie 2021 pronunţate de Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Soluţia va fi pusă la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.

Pronunţată astăzi, 09 februarie 2023.