Tax assessment for fixed-odds gambling upheld as prizes not deductible from 5% minimum profit tax base.

Şedinţa publică din data de 7 decembrie 2023

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 11.04.2016 sub numărul x/2016, reclamanta A. S.R.L. a solicitat în contradictoriu cu pârâtele ANAF - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor pronunţarea unei hotărâri prin care să se dispună suspendarea executării Deciziei de impunere x/25.06.2015 până la soluţionarea în mod definitiv a cauzei şi anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 3831/13.10.2015, a deciziei de impunere nr. x/25.06.2015 şi a raportului de inspecţie fiscală nr. x/25.06.2015, cu consecinţa exonerării de la plata obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite de organele fiscale.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 81 din 8 martie 2021 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, s-a respins cererea de suspendare a executării, ca neîntemeiată; a fost admisă, în parte, cererea formulată de reclamanta A. S.R.L. prin lichidator judiciar B., 3 în contradictoriu cu pârâţii A.NA.A.F.-Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, şi A.N.A.F.-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor; a fost anulată decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 3831/13.10.2015, decizia de impunere nr. x/25.06.2015 şi raportul de inspecţie fiscală nr. x/25.06.2015 în privinţa obligaţiilor fiscale principale suplimentare stabilite cu titlu de impozit pe profit şi taxă aferentă autorizaţiilor de exploatare a jocurilor de noroc şi în privinţa obligaţiilor fiscale accesorii aferente; a fost exonerată societatea de plata obligaţiilor fiscale principale suplimentare stabilite prin decizia de impunere nr. x/25.06.2015 cu titlu de impozit pe profit şi taxă aferentă autorizaţiilor de exploatare a jocurilor de noroc şi de la plata obligaţiilor fiscale accesorii aferente, în lumina considerentelor hotărârii; s-a încuviinţat cererea de majorare a onorariului de expert; a fost obligată reclamanta la plata diferenţei de onorariu de expert în cuantum de 9980 RON.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 81 din 8 martie 2021 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili au formulat cereri de recurs, întemeiate pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

3.1 Recurenta-pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, prin cererea de recurs formulată, a susţinut că hotarârea instantei de fond este nelegală în parte, respectiv în ce priveste solutia de anulare în parte a actelor administrativ fiscale contestate, în privinta obligatiilor fiscale principale suplimentare stabilite cu titlu de impozit pe profit şi taxă aferentă autorizaţiilor de exploatare a jocurilor de noroc şi în privinţa obligaţiilor fiscale accesorii aferente si de exonerare a reclamantei de la plata acestor obligatii fiscale, fiind data cu aplicarea gresita a normelor de drept material.

Astfel, în opinia sa, referitor la modalitatea de calcul a impozitului pe profit în privinţa veniturilor realizate de organizatorul de jocuri de noroc de tip pariuri în cotă fixă, solutia instantei de fond a fost data cu incalcarea dispozitiilor art. 12 alin. (1) şi alin. (3), art. 13 alin. (1) şi alin. (2), art. 14 alin. (2) pct. iii lit. B) din O.U.G. nr. 77/2009 privind organizarea şi exploatarea jocurilor de noroc, precum şi cu interpretarea eronata a prevederilor art. 68 alin. (3), alin. (4), alin. (5) si alin. (8) din H.G. nr. 870/2009 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a O.U.G. nr. 77/2009.

Contrar celor retinute de instanta de fond, pentru activitatea de jocuri de noroc de tipul pariuri in cota fixa si de tipul slot-machine, baza de impozitare pentru calculul impozitului pe profit este reprezentată de rulajul creditor al contului de venituri din activitatea de pariuri sportive, fără a fi diminuat cu sumele reprezentând premiile acordate jucătorilor, în acest sens enunţând dispoziţiile art. 18 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 precum şi ale deciziei nr. 19 din 15 ianuarie 2019 a curţii Constituţionale a României.

În ce priveste taxa anuala aferenta autorizatiilor de exploatare, recurenta a susţinut că solutia instantei de fond a fost data cu aplicarea si interpretarea gresita a dispozitiilor art. 14 alin. (2) lit. b) pct. iii) A si B din O.U.G. nr. 77/2009 privind organizarea si exploatarea jocurilor de noroc. Astfel, contrar celor reţinute de prima instanţă, pentru stabilirea bazei de calcul a taxei anuale aferente autorizatiei de exploatare a jocurilor de noroc, în opinia sa, legiuitorul a avut în vedere noţiunea de "încasări efectiv realizate" la nivelul organizatorului de jocuri de noroc, respectiv "totalul veniturilor fără deducere premiilor sau a altor cheltuieli".

3.2 Recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, prin cererea de recurs formulată a susţinut că sentinta recurată este nelegală, în ceea ce priveste impozitul pe profit, fiind dată cu aplicarea gresita a prevederilor art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, pct. 12 din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, art. 18 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 coroborate cu pct. 11 din H.G. nr. 44/2004,

Întrucât reclamanta nu a înregistrat în contabilitate veniturile si cheltuielile totale rezultate din celelalte activităţi de pariuri si de exploatare slot-machine a condus la determinarea eronata a impozitului pe profit, atât pentru celelalte activităţi de pariuri, cât şi pentru activitatea de exploatare slot-machine.

Este nelegala solutia pronuntata de instanta de fond care are la baza, pe de o parte, modul de stabilire a bazei de impozitare statuat printr-un raport de expertiză, iar, pe de alta parte, prevederile unei hotărâri CJUE pronuntata pentru baza de impozitare a TVA.

A mai susţinut că instanta de fond, in mod nelegal, a avut in vedere faptul că prin O.U.G. nr. 92/2014 pentru reglementarea unor măsuri fiscal-bugetare şi modificarea unor acte normative, legiuitorul a stabilit în mod expres că pentru calculul taxei aferente venitului operatorului se stabileşte diferenţa între sumele încasate de la jucători cu titlu de taxă de participare la joc şi premiile acordate care se aplică şi perioadei anterioare, însa a omis faptul ca, în cazul reclamantei, perioada verificată a fost 2009 - 2013, astfel ca O.U.G. nr. 92/2014 nu este incidentă în speţă.

Sentinta atacata este nelegala, fiind data cu aplicarea gresită a prevederilor art. 12 alin. (1) şi alin. (3), art. 13 alin. (1) şi alin. (2), art. 14 alin. (2) pct. iii lit. B) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 77/2009 privind organizarea şi exploatarea jocurilor de noroc şi ale art. 68 alin. (3), alin. (4) şi alin. (5) din Hotărârea Guvernului nr. 870/2009 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 77/2009 privind organizarea şi exploatarea jocurilor de noroc, precum şi Anexa 12 din Hotărârea Guvernului nr. 870/2009 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 77/2009 privind organizarea şi exploatarea jocurilor de noroc, "Situaţia lunară privind încasările din organizarea de pariuri în cotă fixă pentru luna ...", conform cărora taxa anuală aferentă autorizaţiei de exploatare a jocurilor de noroc se datorează şi se plăteşte în cazul în care, în cursul anului de autorizare, încasările efective depăşesc încasările estimate prin documentaţia prezentată la data autorizării şi se recalculează lunar, începând cu prima lună în care se înregistrează depăşirea rezultatelor estimate, prin aplicarea cotei procentuale prevăzute în anexă asupra încasărilor efective cumulate de la începutul perioadei de autorizare.

În fine, în considerarea aspectelor anterior prezentate, recurenta a arătat că soluţia instantei judecătoreşti are la bază un raport de expertiză care nu poate constitui un document exclusiv pe care sa-si argumenteze solutia, precum şi hotărârea pronuntata de CJUE în materie de TVA utilizând, prin similitudine, principiul referitor la baza de impunere care poate fi diferit, în funcţie de prevederile legale interne generale şi specifie aşa cum se precizează în Decizia nr. 383/13.10.2015 emisa de ANAF-DGSC si a carei anulare a dispus-o instanta.

4. Apărările formulate în recurs

Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare, prin care a invocat excepţia nulităţii recursurilor, pe motiv că, în opinia sa, criticile formulate nu se încadrează în cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Pe fond, a solicitat respingerea recursurilor, apreciind că sentinţa recurată este temeinică şi legală, fiind dată cu aplicarea corectă a normelor de drept material incidente situaţiei de fapt reţinute, nefiind susceptibilă de criticile formulate de pârâte.

5. Răspunsul la întâmpinare

Prin răspunsurile la întâmpinare, recurentele au solicitat respingerea excepţiei nulităţii recursurilor şi înlăturarea apărărilor formulate de intimată, reiterând, în esenţă argumentele prezentate prin cererile de recurs.

6. Procedura de soluţionare a recursurilor

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererilor de recurs şi de efectuare a comunicării actelor de procedură între părţile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., cu aplicarea şi a dispoziţiilor O.U.G. nr. 80/2013.

În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., prin rezoluţia completului învestit cu soluţionarea cauzei, s-a fixat termen de judecată pentru soluţionarea dosarului de recurs la data de 27 octombrie 2022, în şedinţă publică, cu citarea părţilor.

Prin încheierea din data de 27 octombrie 2022, în baza art. 520 alin. (4) C. proc. civ., s-a dispus suspendarea judecăţii până la soluţionarea dosarului nr. x/2022 aflat pe rolul ÎCCJ - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept.

La data de 13 iulie 2023, recurenta ANAF a formulat cerere de reluare a judecăţii având în vedere că nu mai subzistă motivul suspendării, dosarul nr. x/2022 fiind soluţionat prin decizia nr. 16/13.03.2023, stabilindu-se termen de judecată la data de 26 octombrie 2023, în şedinţă publică, cu citarea părţilor, când cauza a fost amânată la data de 7 decembrie 2023, la cererea lichidatorului judiciar al intimatei-reclamante, întrucât apărătorul ales al acesteia a renunţat la mandat.

II. Soluţia şi considerentele instanţei de recurs

Examinând sentinţa recurată prin prisma criticilor invocate prin cererea de recurs, a apărărilor invocate prin întâmpinare şi a dispoziţiilor legale incidente în materia supusă verificării, Înalta Curte constată că recursurile sunt fondate, în limitele şi pentru considerentele expuse în continuare.

1. Înalta Curte urmează să respingă excepţia nulităţii recursurilor invocată de intimata-reclamantă, constatând că argumentele de ordin critic formulate de recurentele-pârâte privesc greşita interpretare şi aplicare a legii, respectiv a prevederilor art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, pct. 12 din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, art. 18 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 coroborate cu pct. 11 din H.G. nr. 44/2004, a prevederilor art. 12 alin. (1) şi alin. (3), art. 13 alin. (1) şi alin. (2), art. 14 alin. (2) pct. iii lit. B) din O.U.G. nr. 77/2009 privind organizarea şi exploatarea jocurilor de noroc, precum şi a prevederilor art. 68 alin. (3), alin. (4), alin. (5) si alin. (8) din H.G. nr. 870/2009 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a O.U.G. nr. 77/2009, încadrându-se în motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

2. Argumente de fapt şi de drept relevante

În baza constatărilor cuprinse în raportul de inspecţie fiscală, a fost emisă decizia de impunere nr. x/25.06.2015 prin care au fost stabilite în sarcina societăţii A. S.R.L. obligaţii suplimentare de plată, respectiv impozit pe profit în cuantum de 25.025.076 RON aferente perioadei 01.01.2009-31.12.2013 (bază impozabilă suplimentară de 156.406.725 RON), majorări de întârziere în cuantum de 6.336.323 RON aferent perioadei 26.04.2012-15.06.2015, penalităţi de întârziere în cuantum de 3.315.340 RON aferente perioadei 26.04.2012-15.06.2015, şi taxă de autorizare a data de 01.01.2014 în cuantum de 32.674.922 RON aferentă perioadei 01.01.2009-31.12.2013 (bază impozabila suplimentară de 653.498.440 RON), majorări de întârziere în cuantum de 8.869.196 RON aferente perioadei 26.02.2012-15.06.2015 şi penalităţi de întârziere în cuantum de 4.477.338 RON aferente perioadei 26.02.2012-15.06.2015.

Societatea a formulat contestaţie ce a fost înregistrată la organul fiscal sub numărul x/14.07.2015 prin care a solicitat anularea deciziei de impunere nr. x/25.06.2015 ce a fost emisă în baza raportului de inspecţie fiscală nr. x/25.06.2015.

Contestaţia a fost soluţionată prin decizia nr. 383/13.10.2015 în sensul respingerii ca neîntemeiată.

În acest context factual, prin cererea de chemare în judecată, reclamanta A. S.R.L. a solicitat în contradictoriu cu pârâtele ANAF - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor pronunţarea unei hotărâri prin care să se dispună suspendarea executării Deciziei de impunere x/25.06.2015 până la soluţionarea în mod definitiv a cauzei şi anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 3831/13.10.2015, a deciziei de impunere nr. x/25.06.2015 şi a raportului de inspecţie fiscală nr. x/25.06.2015, cu consecinţa exonerării de la plata obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite de organele fiscale.

Prin sentinţa recurată, s-a admis în parte acţiunea, pârâtele formulând recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., susţinând că solutia instantei de fond a fost dată cu încălcarea dispozitiilor art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, pct. 12 din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, art. 18 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 coroborate cu pct. 11 din H.G. nr. 44/2004, a prevederilor art. 12 alin. (1) şi alin. (3), art. 13 alin. (1) şi alin. (2), art. 14 alin. (2) pct. iii lit. B) din O.U.G. nr. 77/2009 privind organizarea şi exploatarea jocurilor de noroc, precum şi a prevederilor art. 68 alin. (3), alin. (4), alin. (5) si alin. (8) din H.G. nr. 870/2009 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a O.U.G. nr. 77/2009.

Înalta Curte constată că sunt fondate criticile formulate de recurentele-pârâte, care, în esenţă sunt similare, astfel că se va proceda la o analiză grupată a recursurilor, sistematizată în raport de problema de drept invocată, apreciind că prima instanţă a făcut o greşită interpretare şi aplicare a dispoziţiilor legale incidente cauzei.

Astfel, se reţine că prin raportul de inspecţie fiscală, în interpretarea dispoziţiilor art. 3 alin. (3), art. 4 alin. (1) - alin. (2) şi art. 8 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2009 privind organizarea şi exploatare a jocurilor de noroc, organele fiscale au stabilit că veniturile realizate de organizatorul de jocuri de noroc reprezintă sumele percepute de la participanţi în schimbul acordării dreptului de a participa la joc, iar cheltuielile aferente acestor venituri sunt sumele plătite participanţilor de către organizator, cu titlu de câştiguri sau premii, în timp ce reclamanta a susţinut că veniturile organizatorului de jocuri de noroc se calculează ca diferenţă între valoarea biletelor de participare vândute şi valoarea premiilor plătite aferente biletelor vândute.

Înalta Curte reţine că dispoziţiile legale incidente în cauză sunt următoarele:

- art. 10 alin. (1) lit. b) din O.U.G. nr. 77/2009 privind organizarea şi exploatarea jocurilor de noroc:

"Art. 10. - (1) Jocurile de noroc se clasifică după cum urmează:

b) pariuri, dacă sunt folosite rezultatele unor evenimente ce se vor produce fără implicarea organizatorilor. Pariul este un joc de noroc în care participantul trebuie să indice rezultatele unor evenimente ce urmează să aibă loc sau care sunt generate aleatoriu de un sistem informatic independent. în această categorie se includ:

(i) pariurile mutuale, în cadrul cărora premiul se distribuie participanţilor declaraţi câştigători proporţional cu numărul variantelor câştigătoare deţinute de fiecare dintre aceştia, organizatorul fiind implicat doar în procesul de colectare a taxelor de participare şi de distribuire a sumelor stabilite cu titlul de premii, în conformitate cu prevederile regulamentelor, de joc respective;

(ii) pariurile în cotă fixă, în cadrul cărora organizatorul este cel care stabileşte pe baza unor criterii proprii şi aduce la cunoştinţa participanţilor cotele de multiplicare a mizei în cazul în care variantele jucate sunt declarate câştigătoare, în conformitate cu prevederile regulamentelor de joc respective. Valoarea fiecărui câştig este fixată prin regulament (sumă fixă sau multiplu de miză) independent de totalul mizelor."

- art. 18 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal:

"Contribuabilii care desfăşoară activităţi de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, inclusiv persoanele juridice care realizează aceste venituri în baza unui contract de asociere, şi în cazul cărora impozitul pe profit datorat pentru activităţile prevăzute în acest articol este mai mic decât 5% din veniturile respective sunt obligaţi la plata unui impozit de 5% aplicat acestor venituri înregistrate."

- pct. 11 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal:

"11. Intră sub incidenţa prevederilor art. 18 din Codul fiscal contribuabilii care desfăşoară activităţi de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, încadraţi potrivit dispoziţiilor legale în vigoare; aceştia trebuie să organizeze şi să conducă evidenţa contabilă pentru a se cunoaşte veniturile şi cheltuielile corespunzătoare acestor activităţi. La determinarea profitului aferent acestor activităţi se iau în calcul şi cheltuielile de conducere şi administrare şi alte cheltuieli comune ale contribuabilului, proporţional cu veniturile obţinute din aceste activităţi. în cazul în care impozitul pe profitul datorat este mai mic decât 5% din veniturile obţinute din aceste activităţi, contribuabilul este obligat la plata unui impozit de 5% din aceste venituri. Acesta se adaugă la valoarea impozitului pe profit aferent celorlalte activităţi, impozit calculat potrivit prevederilor titlului II din Codul fiscal. Veniturile care se iau în calcul pentru aplicarea cotei de 5% sunt veniturile aferente activităţilor respective, înregistrate în conformitate cu reglementările contabile."

- art. 12 alin. (3) din Hotărârea Guvernului nr. 870/2009 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a O.U.G. nr. 77/2009 privind organizarea şi exploatarea jocurilor de noroc:

"Organizatorii de jocuri de noroc sunt obligaţi să conducă evidenta contabilă cu respectarea prevederilor Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată."

- pct. 252 alin. (1) din OMFP nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, în vigoare până la data de 31.12.2014, menţinute ca atare şi prin pct. 431 alin. (1) din OMFP nr. 1802/2014, în vigoare începând cu data de 01.01.2015, "În categoria veniturilor se includ atât sumele sau valorile încasate sau de încasat în nume propriu din activităţi curente, cât şi câştigurile din orice alte surse."

- art. 23 alin. (7) şi art. 68 alin. (4) din Hotărârea Guvernului nr. 870/2009 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a O.U.G. nr. 77/2009 privind organizarea şi exploatarea jocurilor de noroc:

"Art. 23 (7) Evidenţa contabilă va fi ţinută zilnic pe baza evidenţei tuturor operaţiunilor de exploatare."

"Art. 68 (4) Prin încasări brute se înţelege suma totală încasată înainte de deducerea premiilor şi a altor cheltuieli."

- art. 1 alin. (1), art. 2 alin. (1), art. 17 alin. (1) şi alin. (2) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, societăţile comerciale au obligaţia să organizeze şi să conducă evidenta contabila, astfel încât să se asigure înregistrarea cronologică şi sistematică a operaţiunilor efectuate, pe feluri de cheltuieli şi pe feluri de venituri.

Inalta Curte apreciază că enumerarea utilizată de legiuitor în cuprinsul art. 18 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, şi anume "activităţi de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive", nu are un caracter limitativ, exhaustiv, fiind astfel inclusă în categoria pariurilor sportive şi pariurile în cotă fixă de tipul celor desfăşurate de reclamantă.

Această concluzie se bazează pe interpretarea gramaticală a textului legal redat anterior, din care rezultă că în cadrul enumerării categoriilor de activităţi se face referire la două dintre speciile jocului de noroc, fără însă a se limita categoria jocului de noroc la cele două specii mai sus indicate (cazinouri sau pariuri sportive).

Prin urmare, noţiunea de pariu sportiv din cuprinsul art. 18 alin. (1) din Codul fiscal se impune a fi interpretată în sens larg, ca incluzând toate jocurile de noroc, astfel cum acestea sunt definite de art. 10 alin. (1) lit. b) din O.U.G. nr. 77/2009, cu consecinţa includerii în categoria menţionată şi a pariurilor practicate în speţă de reclamantă.

În ceea ce priveşte modalitatea de aplicare în concret a prevederilor art. 18 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, instanţa de recurs are în vedere că, ulterior pronunţării sentinţei recurate, prin Decizia nr. 16 din 13 martie 2023 pronunţată în dosarul nr. x/2022 de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, publicată în Monitorul Oficial, Partea I nr. 541 din 16 iunie 2023, a stabilit următoarele:

"În interpretarea dispoziţiilor art. 18 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, baza de impozitare folosită la determinarea impozitului minim în cotă de 5% în cazul pariurilor în cotă fixă se constituie din totalitatea sumelor colectate de operatorul economic de la jucătorii participanţi."

Înalta Curte va avea în vedere următoarele considerente ale deciziei nr. 16/2023, relevante pentru modalitatea de interpretare a dispoziţiilor legale incidente în cauză:

"96. (...) noţiunea fiscală de "venituri înregistrate" prevăzută de dispoziţiile art. 18 din Codul fiscal din 2003 trebuie interpretată prin raportare la legislaţia fiscală, respectiv Codul fiscal şi normele metodologice de aplicare a acestuia.

97. Art. 18 din vechiul Codul fiscal reglementează impozitul pe profit minim pentru anumite tipuri de activităţi expres enumerate (activităţi de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive), în situaţia în care impozitul pe profit calculat potrivit regulii generale este sub pragul de 5% din veniturile obţinute din respectivele activităţi.

98. Norma metodologică, respectiv punctul 11, vorbeşte despre veniturile care se iau în calcul pentru aplicarea cotei de 5% şi statuează că acestea sunt veniturile aferente activităţilor respective, înregistrate în conformitate cu reglementările contabile. Norma metodologică nu mai foloseşte noţiunea de "venituri înregistrate", ci se referă expres la "venituri obţinute din aceste activităţi", venind, astfel, să clarifice noţiunea.

99. Textul art. 18 din vechiul Codul fiscal, trimiţând la totalitatea veniturilor înregistrate, trimite, în esenţă, la profitul contabil, definit ca profitul brut, respectiv acel profit la care nu s-au adăugat cheltuielile nedeductibile şi din care nu au fost excluse veniturile neimpozabile.

100. Ca urmare, criteriul de calcul al cotei minime de impozit nu este profitul fiscal, totalitatea profitului rezultat după excluderea veniturilor neimpozabile, a cheltuielilor deductibile şi adăugarea celor nedeductibile care constituie bază de calcul pentru impozitul aferent, ci profitul contabil.

101. Impozitul minim pe profit se aplică numai atunci când impozitul pe profit datorat este mai mic de 5% din veniturile obţinute din activităţile enumerate de dispoziţiile art. 18 din Codul fiscal din 2003.

102. Art. 19 din Codul fiscal din 2003 edictează regula generală de calcul al profitului impozabil, care se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.

103. În acest caz, veniturile realizate sunt cele obţinute din vânzarea biletelor, iar premiile plătite ulterior jucătorilor câştigători se scad la calculul profitului impozabil, deoarece norma legală dispune expres în acest sens.

104. Se prevede, aşadar, de către legiuitor că organul fiscal stabileşte impozitul pe profit potrivit regulilor enunţate mai sus şi, în cazul în care impozitul pe profit datorat pentru activităţile prevăzute în art. 18 din vechiul Codul fiscal este mai mic de 5% din veniturile respective, contribuabilii în discuţie sunt obligaţi la plata unui impozit de 5% aplicat acestor venituri înregistrate.

105. Dacă, însă, ne aflăm în situaţia de excepţie prevăzută de dispoziţiile art. 18 din Codul fiscal din 2003, în sensul că impozitul astfel calculat este mai mic de 5% şi se plăteşte impozitul minim, norma legală nu mai prevede deducerea cheltuielilor reprezentate de premiile plătite.

106. Nicio dispoziţie legală nu arată, în mod expres, faptul că venitul organizatorului, în cazul prevăzut de dispoziţiile art. 18 din Codul fiscal din 2003, presupune diferenţa dintre încasări şi premiile acordate jucătorilor, astfel că scăderea oricăror cheltuieli din veniturile obţinute din activităţile enumerate de art. 18 din vechiul Codul fiscal ar reprezenta o adăugare la lege.

107. De asemenea, în ceea ce priveşte procentul din sumele avansate de jucători, se reţine că redistribuirea unui procent din sumele avansate de jucători sub formă de premii reprezintă o condiţie pentru autorizarea jocului de noroc, fără a fi relevantă pentru definirea noţiunii de venit al organizatorului.

108. Tot astfel, prestaţia reală la care se obligă organizatorul jocurilor de noroc în schimbul sumelor încasate de la clienţi este reprezentată de activitatea de organizare a jocurilor, şi nu de diferenţa dintre sumele brute încasate de la clienţi şi contravaloarea premiilor distribuite."

În atare condiţii, Înalta Curte apreciază că nu mai este necesar a dezvolta considerentele instanţei de recurs asupra criticilor formulate de recurentele-pârâte, având în vedere caracterul obligatoriu al acestei decizii de îndrumare, stabilit de prevederile art. 521 alin. (3) din C. proc. civ., în conformitate cu care dezlegarea dată problemelor de drept judecate este obligatorie de la data publicării deciziei în Monitorul Oficial al României.

Prin urmare, Înalta Curte constată că sentinţa recurată este dată cu greşita interpretare şi aplicare a normelor de drept incidente circumstanţelor de fapt reţinute în cauză, urmând să fie reformată.

3. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge excepţia nulităţii recursurilor invocată de intimata-reclamantă A. S.R.L., va admite recursurile formulate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, va casa în parte sentinţa recurată, şi, rejudecând, va respinge acţiunea ca neîntemeiată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia nulităţii recursurilor invocată de intimata-reclamantă A. S.R.L..

Admite recursurile formulate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinţei nr. 81 din 8 martie 2021 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează în parte sentinţa recurată, şi, rejudecând:

Respinge acţiunea ca neîntemeiată.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 7 decembrie 2023, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.