Taxable person status of public authorities for VAT deduction on rental and concession of public property investments

Şedinţa publică din data de 11 mai 2023

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin acţiunea înregistrată iniţial pe rolul Curţii de Apel Ploieşti, la data de 28.02.2017, sub nr. x/2017, reclamantul Oraşul Sinaia prin Primar A. a solicitat, în contradictoriu cub pârâta ANAF -Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti-AJFP Prahova- Serviciul Soluţionare Contestaţii, anularea în tot a Deciziei nr. 1700/24.08.2016 prin care a fost soluţionată contestaţia formulată împotriva Deciziei de impunere nr. x/16.02.2016 şi a Raportului de inspecţie fiscală x/16.02.2016; anularea în tot a Deciziei de impunere nr. x/16.02.2016 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/16.02.2016, în ceea ce priveşte refuzul organului fiscal de a acorda dreptul de a deduce TVA în cuantum de 3.468.535 RON, aferent decontului de TVA cu opţiune de rambursare depus de Oraş Sinaia în 25.06.2015 şi în ceea ce priveşte obligarea reclamantei să plătească suma de 7.892 RON, reprezentând TVA stabilită suplimentar la plată, iar ca urmare a anulării actelor menţionate mai sus să se dispună recunoaşterea dreptului Oraşului Sinaia de a deduce TVA în cuantum de 3.468.535 RON, aferent decontului de TVA cu opţiune de rambursare depus în 25.06.2015 şi obligarea pârâtelor la rambursarea acestui TVA; obligarea organelor fiscale pârâte la restituirea sumei de 7.892 RON, reprezentând TVA stabilită suplimentar la plată şi compensată, în mod nelegal, de către AJFP Prahova; obligarea organelor fiscale pârâte la plata cheltuielilor de judecată ocazionate cu soluţionarea cauzei.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 233 din data de 29 decembrie 2021a Curtea de Apel Ploieşti, secţia de contencios administrativ şi fiscal, judecând cauza în fond, după casare, a admis, în parte, acţiunea formulată de reclamantul Oraşul Sinaia prin primar A., în contradictoriu cu pârâţii A.N.A.F. -Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova- Serviciul Soluţionare Contestaţii şi A.N.A.F. -Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova-Inspecţia Fiscală, a anulat, în parte, Decizia nr. 1700/24.08.2016 şi Decizia de impunere nr. x/16.02.2016 şi a obligat pârâtele la rambursarea TVA aferent decontului de TVA depus de Oraş Sinaia în 25.06.2015 cu excepţia sumelor aferente obiectivului de investiţii Locuinţe sociale (suma de 2477351 RON), obiectivului de investiţii Reabilitare conducte canalizare şi apă (417933 RON), obiectivului de investiţii Muzeu (suma de 138.116 RON) şi onorariului pentru analiza fiscală de recuperare TVA (suma de 30733 RON), a respinsă, în rest, acţiunea, ca neîntemeiată.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei civile nr. 233 din data de 29 decembrie 2021a Curţii de Apel Ploieşti, secţia de contencios administrativ şi fiscal, au declarat recurs reclamantul Oraş Sinaia şi pârâta AJFP Prahova.

3.1. Reclamantul Oraş Sinaia şi-a întemeiat recursul pe dispoziţiile art. 488 alin. (1). pct. 5, 6, 8 C. proc. civ.

În motivare se arată că soluţia de respingere, în parte, a cererii de chemare în judecată este una vădit nelegală având în vedere că aceasta nu are la bază o motivare temeinică bazată pe probele administrate la dosarul cauzei sau pe emiterea unor judecăţi de valoare a instanţei urmare a analizării tuturor aspectelor de fapt şi de drept incidente în speţă.

Nelegalitatea sentinţei recurate sub aspectul încălcării regulilor de procedură a căror nerespectare atrage sancţiunea nulităţii - motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pa. 5 C. proc. civ.

Ab initio, se arată că instanţa de fond a nesocotit aplicarea dispoziţiilor art. 501 alin. (1) C. proc. civ., care prevăd că:

"în caz de casare, hotărârile instanţei de recurs asupra problemelor de drept dezlegate sunt obligatorii pentru instanţa care judecă fondul".

Pe de o parte, prin casarea cu trimitere, instanţa supremă a făcut referire la o deficienţă a analizării tuturor criticilor învederate, punctând fiecare critică la care trebuie să răspundă instanţa care va rejudeca cauza, aspect care nu a fost respectat cu ocazia pronunţării sentinţei recurate.

Aşadar, ignorarea şi nerespectarea direcţiilor obligatorii trasate prin decizia de casare, echivalează cu încălcarea legii din perspectiva dispoziţiilor art. 501 alin. (1) C. proc. civ.

Pe de altă parte, instanţa, în rejudecare, este obligată să se conformeze şi îndrumărilor instanţei de control judiciar atât pentru corecta stabilire a stării de fapt, cât şi de drept.

Ca atare, manifestarea rolului activ pentru aflarea adevărului de către instanţa de fond din rejudecare trebuie privit din perspectiva indicaţiilor date anterior de către instanţa de casare, care a stabilit în mod clar care sunt aspectele care trebuie lămurite pentru pronunţarea unei soluţii temeinice şi legale.

Nelegalitatea sentinţei recurate sub aspectul faptului că hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază soluţia, fiind incident art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

În opinia recurentului-reclamant, instanţa de fond a ignorat opozabilitatea şi obligativitatea opiniei primei echipe de inspecţie care a soluţionat prima rambursare de TVA solicitată de Oraşul Sinaia, faţă de a doua echipă de inspecţie care a verificat aceleaşi operaţiuni desfăşurate, dar pentru o altă perioadă fiscală.

Organul de inspecţie nu are dreptul de a aprecia, în cadrul unei noi inspecţii fiscale, că legea fiscală nu a fost corect aplicată cu ocazia primei inspecţii fiscale şi, reconsiderând regimul fiscal al operaţiunilor/tranzacţiilor, să stabilească alte implicaţii fiscale ale acestora - pentru că, într-un asemenea caz, se încalcă obligaţia impusă de lege şi dreptul corelativ al contribuabilului de a aplica opinia care i-a fost comunicată cu ocazia primei inspecţii, prin care organul fiscal emitent a apreciat că, pentru obiectivele de investiţii realizate, acest contribuabil este persoană impozabilă şi a ajustat/dedus corect taxa pe valoarea adăugată aferentă respectivelor investiţii.

Prin urmare, impunând o altă soluţie juridică aceloraşi operaţiuni/tranzacţii (obiective de investiţii realizate de Oraşul Sinaia), prin emiterea deciziei de impunere contestate în prezenta cauză, organul fiscal a încălcat nu numai dreptul contribuabilului cu privire la opozabilitatea opiniei prealabile, ci şi principiul securităţii juridice şi încrederii legitime (principii de drept esenţiale, recunoscute atât în ordinea juridică naţională, cât şi în cea europeană).

Nelegalitatea sentinţei recurate sub aspectul greşitei interpretări şi soluţionări a argumentelor de ordin procedural invocate de recurentă prin acţiunea introductivă, fiind incident art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Se susţine că instanţa de fond în mod nelegal a respins argumentul procedural invocat, cu privire la încălcarea dreptului esenţial la apărare şi la un proces echitabil.

Cu privire la acest argument, instanţa de fond a reţinut în cuprinsul sentinţei recurate faptul că:

"Curtea nu poate reţine critica reclamantei în sensul ca actele atacate ou fost emise cu încălcarea drepturilor la informare, apărare şi buna administrare devreme ce reclamanta a putut formula contestaţia înregistrată sub nr. x din 26 februarie 2016 care a fost soluţionată prin Decizia nr. 1700/24.08.2016. De asemenea, reclamanta a putut prezenta criticile şi instanţei de judecată."

Aceste considerente, pe de-o parte, nu răspund criticilor aduse de recurentă, iar pe de altă parte, acestea sunt neîntemeiate întrucât dreptul de a contesta actele administrativ fiscale emise nu echivalează cu dreptul la apărare şi la un proces echitabil de care societatea ar fi trebuit să beneficieze pe parcursul procedurii de inspecţie fiscală.

În primul rând, cu privire la acest motiv de nelegalitate searată că organele fiscale au ascuns, în mod intenţionat şi cu vădită rea-credinţă, acte esenţiale pentru soluţionarea favorabilă a decontului de TVA depus în mai 2015, printre care se numără:

- adresa din 23.02.2016, care conţine opinia Direcţiei Generale de Legislaţie Codul fiscal şi Reglementări Vamale din cadrul Ministerului Finanţelor Publice în sensul ca Oraşul Sinaia este persoană impozabilă pentru obiectivele de investiţii pe care le operează în mod direct (locuinţele construite şi închiriate de Oraş Sinaia);

- adresa nr. A_LPF_216/24.02.2016, prin care DGAC a reanalizat şi a revenit asupra punctului său de vedere iniţial, completându-l cu privire la dreptul de a deduce TVA.

Or, analizând soluţia dată de instanţă este evident că aceasta nu a analizat şi nu a răspuns în mod corect şi complet la aspectele învederate, ci doar s-a limitat la a menţiona succint că dreptul la apărare nu a fost încălcat întrucât s-a putut formula contestaţie fiscală.

Este evident că acest considerent nu poate să justifice faptul că argumentele din cuprinsul actelor, ascunse cu rea-credinţă de pârâtă, erau favorabile Oraşului Sinaia şi justificau recunoaşterea dreptului său la rambursarea TVA cel puţin pentru obiectivele operate în mod direct de către instituţie, respectiv locuinţele şi parcările reprezentând aproximativ 80% din suma contestată în prezenta cauză.

În al doilea rând prin refuzul deliberat de a comunica aceste înscrisuri esenţiale pentru emiterea actelor administrative analizate în prezenta cauza, AJFP Prahova a încălcat drepturile instituţiei la informare, la apărare, la o bună administrare şi la un proces echitabil, recunoscute în art. 9 alin. (1) şi art. 130 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, precum şi în art. 6 paragraful 1 din Convenţia pentru Protecţia Drepturilor Omului şi Libertăţilor Fundamentale.

În acest context reiese şi faptul că, atât pe parcursul efectuării inspecţiei fiscale, cât şi pe parcursul soluţionării contestaţiei fiscale, pârâtele nu au dat dovadă de rol activ, ci, dimpotrivă, şi-au încălcat obligaţia de a stabili, în mod corect şi complet, situaţia fiscală a instituţiei, alegând să analizeze documentele justificative şi legislaţia fiscală în mod nelegal şi trunchiat, astfel încât să justifice refuzul dreptului la rambursarea TVA - cu încălcarea drepturilor şi principiilor de drept recunoscute de art. 6 şi 7 din Codul de procedură fiscală.

Nelegalitatea sentinţei recurate sub aspectul greşitei interpretări şi soluţionări a capătului de cerere privind dreptul de deducere a tva-ului conform decontului din 25.06.2015 (motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.).

În primul rând, contrar celor reţinute de instanţa de fond în rejudecare, Oraşul Sinaia are dreptul de a deduce TVA în valoare de 2.477.351 RON, aferentă obiectivului de investiţii "Locuinţe sociale" - obiectiv operat în mod direct de instituţie, întrucât:

Operaţiunea de închiriere de locuinţe (bunuri imobile) reprezintă o operaţiune scutită de taxă, conform art. 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal, pentru care Oraş Sinaia are calitate de persoană impozabilă, conform art. 127 alin. (5) din Codul fiscal. În argumentaţia instanţei de fond, aceasta s-a limitat la a analiza art. 127 alin. (2) şi (4) fără a face o analiză şi asupra art. 127 alin. (5) din Codul fiscal.

Recurentul mai arată că instanţa, ca urmare a analizării activităţii de închiriere de locuinţe realizate de Instituţie din prisma prevederilor Legii nr. 215/2001 şi a Legii nr. 114/1996, a ajuns la concluzia greşită că activitatea de închiriere de locuinţe este o activitate pe care Oraşul Sinaia a desfăşurat-o în calitate de autoritate publică şi, în consecinţă, că acesta nu are drept de deducere a TVA aferentă acestor activităţi, în conformitate cu art. 127 alin. (2) şi (4) din Codul fiscal.

Prevederile de la art. 127 alin. (5) din Codul fiscal sunt în concordanţă cu dispoziţiile art. 13 alin. (2) din Directiva Consiliului 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, directivă transpusă în dreptul naţional prin includerea prevederilor sale în Codul fiscal.

În baza acestor dispoziţii legale, Oraşul Sinaia are calitate de persoană impozabilă în ceea ce priveşte operaţiunile de încheiere a locuinţelor, din următoarele considerente:

- instituţia închiriază direct locuinţe către persoane fizice, încheind contracte de închiriere cu acestea;

- în baza acestor contracte de închiriere, instituţia încasează venituri din chirii;

- instituţia desfăşoară activitatea de închiriere în mod continuu şi de manieră independentă;

- activităţile de închiriere de locuinţe desfăşurate de instituţie se încadrează în categoria activităţilor scutite de TVA, conform articolului 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal.

În a doilea rând, în ceea ce priveşte distorsiunile concurenţiale, instanţa de fond, în mod greşit, a reţinut faptul că acestea pot privi doar activităţile economice, nu serviciile sociale la care este obligată o autoritate publică în conformitate cu prevederile art. 127 alin. (4) Codul fiscal, iar, activitatea aferentă obiectivului de investiţii este un serviciu social şi nu o activitate economică ce poate genera distorsiuni concurenţiale.

Pe lângă faptul că aspectele menţionate în prezenta cauză contravin dispoziţiilor de drept intern, acestea nu sunt în concordanţă nici cu principiile în materie de TVA conturate în jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene.

În acest sens, recurentul arată că în cuprinsul hotărârii pronunţate în cauza C-288/07-Isle of Wight Council, CJUE a statuat că:

- denaturările semnificative ale concurenţei pe care le-ar determina calitatea de persoane neimpozabile a organismelor de drept public atunci când acestea se angajează în calitate de autorităţi publice trebuie să fie evaluate în raport cu activitatea în cauză, ca atare, fără ca această evaluare să vizeze o anumita piaţă locală (par. 53);

- în vederea stabilirii denaturărilor concurenţiale se iau în considerare nu doar concurenţa efectivă, ci şi concurenţa potenţială, în măsura în care posibilitatea unui operator privat de a pătrunde pe piaţa relevantă este reală, iar nu pur ipotetică (par. 64).

În cazul de faţă, concurenţa existentă pe piaţă cu privire la activitatea de construire şi închiriere de locuinţe este nu numai potenţială, ci chiar efectivă, existând, în aceeaşi zonă geografică (i.e. Oraşul Sinaia) numeroşi actori economici care dezvoltă ansambluri rezidenţiale în vederea închirierii de locuinţe.

Această ipoteză conduce în mod clar la distorsiuni concurenţiale şi se află în contradicţie cu principiile fiscale în materie de TVA, în special principiul potrivit căruia o tranzacţie se impozitează în funcţie de natura ei, iar nu de calitatea prestatorului.

Opinia emisă de către Consiliul Concurenţei prin adresa nr. x/15.11.2015 şi citată de organul fiscal în cuprinsul Deciziei de impunere (pag. 17) şi al RIF-ului (p. 28 şi 46) nu este relevantă pentru a constata distorsiunile concurenţiale create de tratarea instituţiilor publice ca persoane neimpozabile. Această opinie analizează situaţia de fapt prin raportare la principiile prevăzute de Legea concurenţei şi nicidecum nu verifică ipoteza apariţiei unor distorsiuni concurenţiale ca urmare a încălcării principiilor în materie de TVA:

"Nu au fost identificate distorsiuni concurenţiale ce ar putea apărea din practicarea tarifelor de închiriere pentru locuinţele construite pe principii avute în vedere de Legea 114/1996 (. . . . . . . . . . . . . . . . . . . .). Astfel, în speţa supusă atenţiei nu au fost identificate elemente care ar putea intra sub incidenţa Legii concurenţei".

În al treilea rând, valoarea chiriei nu poate schimba încadrarea legislativă a operaţiunii de închiriere, respectiv încadrarea pe prevederile art. 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal.

Pentru identitate de raţiune, nici stabilirea chiriilor prin intermediul mecanismelor legale prevăzute de O.U.G. nr. 44/1990 nu poate afecta încadrarea juridică a operaţiunilor de închiriere efectuate de Oraş Sinaia şi nu poate reprezenta un temei pentru neîncadrarea operaţiunii în categoria operaţiunilor de închiriere avute de în vedere de art. 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal.

Nu în ultimul rând, taxarea cu TVA a operaţiunii de închiriere s-a efectuat cu respectarea principiilor de drept european în materie de TVA.

Aşadar, Oraşul Sinaia a realizat în mod legal taxarea cu TVA a operaţiunilor de închiriere de locuinţe prin aplicarea procedeului sutei mărite, în conformitate cu legislaţia primară şi jurisprudenţa CJUE incidente în materie.

În ceea ce priveşte TVA aferentă obiectivelor date în administrarea şi operarea altor persoane impozabile, prin încheierea de contracte de delegare a gestiunii, în schimbul unor redevenţe, respectiv dreptul de deducere a TVA-ului în cuantum de 417.993 RON aferent obiectivului de investiţii "Reabilitare conducte canalizare şi apă" şi a TVA-ului în cuantum de 138.116 RON aferent obiectivului de investiţii "Muzeu".

Ca şi aspect preliminar, recurentul susţine că din argumentaţia instanţei de fond se reţine că furnizarea serviciilor de apa - canal este o obligaţie a unităţii administrativ teritoriale în calitate de autoritate publică şi că realizarea de reţele de alimentare cu apă şi de canalizare reprezintă una din prerogativele unei autorităţi publice şi nu poate fi considerată activitate economică în sensul art. 127 alin. (2) şi (4).

Această afirmaţie este în totală contradicţie cu prevederile Codul fiscal şi cu principiile de TVA. Astfel, dacă ne raportăm strict la activitatea de furnizare apă - canal această activitate este expres menţionată în Codul fiscal (aplicabil în anul 2015) - art. 127, alin. (6) ca fiind o activitate economică desfăşurată de o instituţie publică:

Prin urmare, nu se poate reţine argumentul că o primărie/autoritate publică nu are calitatea de persoană impozabilă pentru activităţile de furnizare apă-canal atât timp cât astfel de activităţi sunt expres prevăzute de Codul fiscal ca reprezentând activităţi economice.

Contrar celor evocate în cuprinsul considerentelor sentinţei civile recurate, articolul 127 alin. (2) din Codul fiscal, reţinut de instanţa de fond în prezenta cauză, nu este relevant în stabilirea calităţii de persoană impozabilă a Oraşului Sinaia, ca instituţie publica, ci aceasta se determină în baza dispoziţiilor art. 127 alin. (4) şi (5) din Codul fiscal (fiind vorba de un serviciu de delegare a gestiunii reţelei de apă - canal). Dacă am vorbi de un serviciu de furnizare utilităţi (apă - canal) atunci prevederile clare ale art. 127 alin. (6) menţionate anterior ar fi trebuit luate în considerare.

Delegarea gestiunii unor servicii de utilităţi publice în schimbul plăţii unei redevenţe reprezintă o prestare de servicii efectuată cu plată, în sensul art. 126 din Codul fiscal - fiind îndeplinite condiţiile prevăzute de legislaţie în acest sens, respectiv (i) cesionarea infrastructurii aduce un avantaj pentru client - operator autorizat şi (ii) suma plătită de către operatorii autorizaţi este aferentă avantajului obţinut de către aceştia prin operarea obiectivelor de investiţii - operatorii obţin venituri taxabile din operarea obiectivelor de investiţii.

În acelaşi timp, instanţa ignoră serviciile prestate de Oraşul Sinaia către operatorii autorizaţi în schimbul unei redevenţe (concesionarea infrastructurii în schimbul unei redevenţe, purtătoare de TVA), care reprezintă, conform legislaţiei specifice, o parte intrinsecă a contractului de delegare a gestiunii.

Mai mult, în concordanţă cu principiile de drept recunoscute la nivel european, chiar Codul fiscal menţionează, în art. 127 alin. (5), că instituţiile publice devin persoane impozabile atunci când desfăşoară, în calitate de autorităţi publice, activităţi scutite de taxă, conform art. 141 din Codul fiscal.

Instituţia a prestat tocmai acest tip de activităţi scutite de taxă, respectiv închirierea/concesionarea de obiective de investiţii (bunuri imobile). Operaţiunile de concesionare de bunuri imobile, precum cele din prezenta cauză, sunt expres menţionate în categoria activităţilor scutite de taxă conform art. 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal - delegarea de gestiune şi punerea la dispoziţia altor persoane impozabile în vederea operării reprezentând operaţiuni de închiriere de bunuri imobile, în înţelesul art. 137 alin. (1) lit. d) din Directiva de TVA şi art. 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal.

De asemenea, instanţa susţine, în mod greşit, faptul că Oraşul Sinaia nu ar desfăşura activităţi economice întrucât nu exploatează direct obiectivele de investiţii, ci această activitate este realizată de diverşi operatori economici (i.e. Centrul Cultural B., C.).

Şi această interpretare este în contradicţie cu principiul neutralităţii TVA, care impune că TVA este un impozit indirect suportat de consumatorul final şi nu trebuie să reprezinte un cost în cadrul lanţului comercial. În consecinţă, persoanele impozabile cu drept de deducere a TVA trebuie să fie în întregime eliberate de povara TVA plătibilă sau plătită în cursul tuturor activităţilor economice desfăşurate.

Ţinând cont de principiile de mai sus, faptul că exploatarea obiectivelor de investiţii nu este realizată de instituţie, ci de alţi operatori economici, nu exclude încadrarea operaţiunilor de transfer a dreptului de exploatare (realizate de instituţie în baza contractelor de închiriere/concesiune) în categoria serviciilor-aşadar a operaţiunilor taxabile.

În ceea ce priveşte obiectivul investiţii "Muzeu"

În primul rând, un caz recent de la Curtea Europeană de Justiţie (C-140/17 Gmina Ryjewo) confirmă faptul că TVA poate fi ajustată în favoarea unei primării pentru cazul unui centru cultural construit de aceasta care a fost iniţial folosit în scopuri publice, iar ulterior a fost închiriat. Acest caz este similar concesionării Muzeului din Oraş Sinaia, operaţiune asimilată închirierii, subiect de TVA.

Astfel, orice investitor privat poate investi pentru dezvoltarea unei telegondole, a unui reţele de apă-canal, a unei baze sportive sau a unui centru cultural/muzeu, pe care ulterior să le închirieze, în schimbul unui preţ determinat, în mod subiectiv, existând o astfel de situaţie chiar în staţiunea Sinaia.

Mai mult, opinia instanţei se află în contradicţie cu principiile în materie de TVA, astfel cum au fost expuse în hotărârea pronunţată de OUE în cauza Isle of Wight Council. în această hotărâre se arată că distorsiunile concurenţiale care ar putea fi determinate de activităţile exercitate de autorităţile publice trebuie analizate prin raportare la activitatea în cauză.

După cum se poate observa din cuprinsul sentinţei, analiza instanţei privind distorsiunile concurenţiale nu s-a raportat la activităţile efectiv desfăşurate de Instituţie (i.e. închiriere/concesionare telegondolă, muzeu, bază sportivă, reţea apă - canal, parcări), ci doar la faptul că aceasta era obligată, în temeiul legii, să desfăşoare astfel de activităţi.

În concluzie, refuzul organelor fiscale de a recunoaşte dreptul de a deduce TVA cu privire la acest obiectiv investiţional reprezintă o încălcare evidentă a principiilor în materie de TVA conturate prin intermediul jurisprudenţei europene.

În ceea ce priveşte TVA aferentă serviciilor de consultanţă fiscală privind recuperarea TVA aferentă obiectivelor de investiţii

În opinia recurentului-reclamant, susţinerile instanţei de fond, în rejudecare, sunt lipsite de fundament, Oraşul Sinaia având dreptul de a deduce TVA în valoare de 30.733 RON aferentă serviciilor de consultanţă fiscală pentru rambursarea TVA realizate de D., întrucât:

- În primul rând cu privire la menţiunea că serviciile de consultanţă achiziţionate de la D. nu au fost realizate în scopul operaţiunilor taxabile - important de avut în vedere este că întreg proiectul de analiză şi asistenţă pentru rambursarea TVA s-a realizat strict în legătură cu activitatea economică a Oraşului Sinaia (activităţi ce generează în mod direct la nivelul Oraşului Sinaia venituri la care se aplica 19% TVA - închiriere parcări/locuinţe subiect de TVA, concesiune obiective de investiţii - redevenţă subiect de TVA, etc.).

- Serviciile de consultanţă fiscală au fost prestate în legătură cu activitatea economică a instituţiei (i.e. analiză fiscală privind recuperarea TVA aferentă obiectivelor de investiţii). Prin urmare, sunt îndeplinite condiţiile impuse de art. 145 - 147 din Codul fiscal pentru deducerea TVA.

- Faptul că serviciile au fost prestate în legătură cu activitatea economică a instituţiei a fost confirmat şi de către autorităţile fiscale din cadrul AJFP Prahova, care, în urma demersurilor realizate de către D., au acordat Instituţiei rambursarea TVA aferentă obiectivelor de investiţii.

Raportat la aceste activităţi, este clar că serviciile D. au fost prestate în legătură cu activitatea economică desfăşurată de instituţie şi că sunt realizate în folosul operaţiunilor taxabile.

Instituţia a demonstrat şi îndeplinirea celei de-a doua condiţii impuse de legislaţia fiscală pentru a beneficia de dreptul de a deduce TVA pentru onorariul aferent analizei fiscale, depunând facturile originale emise în conformitate cu prevederile art. 155 din Codul fiscal, respectând, astfel, prevederile art. 146 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal.

Mai mult decât atât, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a pronunţat, în temeiul art. 519 din C. proc. civ., o hotărâre prealabilă pentru dezlegarea chestiunii de drept analizate în punctul de vedere al DGAC şi care a stat la baza inspecţiei fiscale analizate în prezenta cauză.

Este vorba despre Decizia nr. 27/10.10.2016, publicată în Monitorul Oficial nr. 949/24.11.2016, prin care instanţa supremă a decis, cu caracter obligatoriu, că o unitate administrativ-teritorială - precum Oraşul Sinaia - are calitatea de persoană impozabilă, în sensul art. 127 alin. (4) din Codul fiscal, pentru investiţiile realizate la obiectivele din patrimoniul acestora şi are dreptul de a deduce TVA aferentă acestor investiţii.

3.2. Pârâta AJFP Prahova, prin recursul formulat, întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1). pct. 8 C. proc. civ., consideră că soluţia de admitere a acţiunii în ceea ce priveşte TVA aferent obiectivelor "Instalaţie de zăpadă artificială", "Bază Sportivă", "Parcări, "Telegondola Tronson 2", aferent cărora Oraşul Sinaia - Activitate Economică x a dedus TVA în sumă de 414.683 RON, instanţa a făcut o greşită, aplicare a prevederilor legale incidente şi nu a avut în vedere toate elementele situaţiei de fapt existente în cauză şi semnificaţia acestora în drept, iar hotărârea pronunţată astfel este dată cu încălcarea normelor de drept material.

Recurenta-pârâtă consideră că UAT - Oraş Sinaia nu are calitatea de persoană impozabilă şi nu are drept deducere a TVA aferent obiectivelor "Instalaţie de zăpadă artificială", "Bază Sportivă", "Parcări" Telegondola Tronson 2".

Astfel, se arată că UAT - Oraş Sinaia devine persoană impozabilă (care ar avea dreptul să deducă TVA) într-o singură situaţie, respectiv numai atunci când prin activitatea desfăşurată ar produce distorsiuni concurenţiale, aşa cum este prevăzut la art. 127 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare (act normativ în vigoare la data operaţiunilor).

Odată fixate elementele anterioare, din perspectiva obiectivelor de investiţii reprezentând parcări, bază sportivă, instalaţie zăpadă artificială şi telegondolă pentru care instanţa consideră UAT - Oraş Sinaia persoană impozabilă care a exercitat drept de deducere a TVA în suma de 414.683 RON, se arată că obiectivele menţionate nu s-au realizat urmare unor decizii de management economic în scopul obţinerii de profituri/valori adăugate, ci au fost decizii ale consiliului local pentru o dezvoltare durabilă a localităţii, punerea în aplicare la nivel local a masterplanului naţional în domeniul turismului hotărât de Guvernul României, asigurarea fluenţei şi siguranţei traficului auto şi pietonal, sport şi mişcare.

Scopul acestor investiţii se circumscrie prerogativelor de autoritate publică şi obligaţiilor UAT - Oraş Sinaia, aspect reţinut de instanţa de fond prin sentinţă, în care se reţine că serviciile prestate prin exploatarea investiţiilor instalaţie zăpadă, bază sportivă, parcări, telegondolă sunt servicii de utilitate publică şi reflectă exercitarea prerogativelor de autoritate publică ale reclamantei, respectiv, prerogativa pentru transport public/trafic auto şi pietonal UAT sau prerogativa pentru sport.

Pentru aceste investiţii sunt aplicabile exact aceleaşi principii ca şi în cazul locuinţelor sociale, muzeului şi instalaţiei de apă-canal.

În acest context denaturările semnificative ale concurenţei atunci când autorităţile locale se angajează într-o activitate trebuie apreciate prin referire la modul în care este exercitată acea activitate pe ansamblul teritoriului naţional şi nicidecum prin raportare la nivelul UAT - Oraş Sinaia şi la numărul de operatori/locuri de parcare la nivel local (pe raza oraşului Sinaia).

Astfel, UAT - Oraş Sinaia nu poate fi considerată în mod automat persoană impozabilă în ceea ce priveşte TVA-ul pentru parcări doar în temeiul ipotezei că altfel ar avea loc o denaturare concurenţială la nivel local, întrucât astfel s-ar admite că alte autorităţi locale sunt excluse de la aceastâ posibilitate, principiu la care CJUE nu achiesează.

Similare sunt principiile aplicabile şi în cazul bazei sportive şi domeniului schiabil, motiv pentru care recurenta-pârâtă solicită instanţei de control judiciar respingerea dreptului de deducere a TVA în suma de 414.683 RON.

În susţinerea recursurilor sunt indicate şi redate texte de lege incidente, precum şi practică judiciară.

4. Apărările formulate în cauză

Reclamantul Oraşul Sinaia a formulat întâmpinare la recursul promovat de recurenta - pârâtă AJFP Ploieşti, prin care a solicitat, în principal, anularea recursului pentru nemotivare, iar în subsidiar, respingerea cererii de recurs, cu menţinerea ca legală şi temeinică a sentinţei atacate.

II. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor

Examinând sentinţa atacată, în raport cu actele şi lucrările dosarului, precum şi cu dispoziţiile legale incidente în cauză, prin prisma criticilor formulate, Înalta Curte constată că recursurile declarate sunt nefondate, pentru considerentele în continuare arătate:

Cu toate că au fost formulate motive de recurs distincte, Înalta Curte le va analiza şi răspunde prin considerente comune.

În ceea ce priveşte motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ.:

"când, prin hotărârea dată, instanţa a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancţiunea nulităţii"

Înalta Curte constată că acest motiv de recurs nu este incident, deoarece casarea unei hotărâri, în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. se poate obţine când este vorba de încălcarea unei norme de procedură de natură imperativă sau dispozitivă, sancţiunea fiind nulitatea absolută sau nulitatea relativă.

Înalta Curte constată că susţinerile recurentului-reclamant sunt neîntemeiate pe acest aspect, în cauză nefiind încălcate regulile de procedură.

În ceea ce priveşte motivul de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. ("când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei")

Înalta Curte reţine că potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., în considerentele hotărârii "se vor arăta obiectul cererii şi susţinerile pe scurt ale părţilor, expunerea situaţiei de fapt reţinută de instanţă pe baza probelor administrate, motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor."

Verificând conţinutul sentinţei atacate, instanţa de control judiciar constată că aceasta îndeplineşte exigenţele menţionate, întrucât judecătorul fondului a expus în mod clar şi logic argumentele care au fundamentat soluţia adoptată.

Motivul de recurs analizat nu are în vedere fiecare dintre argumentele de fapt şi de drept folosite de reclamant în cererea de chemare în judecată, instanţa având posibilitatea să le grupeze şi să le structureze în funcţie de problemele de drept deduse judecăţii, putând să le răspundă prin considerente comune.

Cu alte cuvinte, chiar dacă în motivarea hotărârii judecătoreşti nu se regăsesc literal toate susţinerile invocate de partea reclamantă, sentinţa nu este susceptibilă de a fi reformată prin prisma motivului de recurs cercetat.

Prin urmare, verificând conţinutul sentinţei atacate, instanţa de control judiciar reţine că aceasta îndeplineşte exigenţele art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., întrucât judecătorul fondului a expus în mod clar şi logic argumentele care au fundamentat soluţia adoptată. De asemenea, în cuprinsul hotărârii judecătoreşti analizate, nu se regăsesc considerente contradictorii, instanţa de fond înfăţişând într-o manieră clară şi coerentă argumentele avute în vedere în adoptarea soluţiei asupra cererii de chemare în judecată.

Aceasta deoarece, din analiza considerentelor sentinţei recurate, rezultă indubitabil că, în prezenta cauză, instanţa de fond a indicat ce reprezintă, în opinia sa, indicii temeinice, respectiv argumentele care au stat la baza raţionamentului său logico-juridic concretizat în dispozitivul sentinţei, astfel că nu se poate susţine, cu suficient temei, că hotărârea atacată în prezenta cauză ar fi nemotivată, sau că, prin prisma considerentelor sale, nu ar fi posibilă exercitarea controlului judiciar prin intermediul căii de atac a recursului.

Doctrina şi jurisprudenţa au afirmat constant că o motivare clară şi cuprinzătoare a unei hotărâri judecătoreşti nu presupune analizarea tuturor afirmaţiilor părţilor, ci doar a acelora cu caracter esenţial, chiar şi acestea din urmă putând fi tratate în mod global. Este obligatoriu ca judecătorul să analizeze, în mod real şi păstrându-şi echilibrul dar şi obiectivitatea, susţinerile ambelor părţi cu interese contrare în proces, dar doar acele susţineri care au legătură cu obiectul cauzei, cu fundamentul pretenţiilor deduse judecăţii şi cu soluţia ce urmează a se dispune, din perspectiva acestei soluţii, urmând a fi filtrate şi cenzurate respectivele susţineri, fie în sensul reţinerii, fie în cel al înlăturării lor.

Astfel fiind, Înalta Curte apreciază că nici acest motiv de recurs invocat de recurentul-reclamant nu este întemeiat.

În ceea ce priveşte motivul de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. ("când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material")

Din actele şi lucrările dosarului rezultă că raportul de inspecţie fiscală nr. x/16.02.2016 şi, ulterior, decizia de impunere contestată (respectiv nr. F-PH34/16.02.2016) au finalizat inspecţia fiscală realizată de organele de control, care a avut ca scop verificarea modului de calcul, înregistrare, derulare şi virare aferentă perioadei 1.10.2014 - 31.05.2015, în vederea soluţionării decontului de TVA cu suma negativă şi opţiunea de rambursare nr. x - 2014/25.06.2015 prin care s-a solicitat rambursarea de TVA în sumă de 3 468 535 RON.

Prin actele fiscale contestate, organele de inspecţie nu au acordat drept de deducere pentru taxa pe valoare adăugată în sumă de 3.478.817 RON, compusă din: 762.497 RON taxă deductibilă aferentă imobilizărilor în curs de execuţie, 2.685.587 RON taxă deductibilă aferentă bunurilor de capital ajustată în favoarea persoanei impozabile şi 30.733 RON taxă deductibilă aferentă imobilizărilor în curs de execuţie.

Totodată, organul de control a constat faptul că recurenta-reclamantă a colectat în mod greşit TVA în sumă de 2.390 RON, TVA fără drept de deducere în sumă de 3.478.817 RON, fiind diminuată cu respectiva sumă colectată greşit, astfel că, prin decizia de impunere contestată, s-a respins de la rambursare TVA în sumă de 3.476.427 RON. Împotriva acestui act fiscal, dar şi a raportului de inspecţie fiscală, reclamanta a formulat contestaţie administrativ - fiscală, care a fost respinsă prin Decizia nr. 1700/24.08.2016.

Împotriva tuturor actelor fiscale, inclusiv împotriva acestei din urmă decizii, s-a formulat acţiune.

Curtea de Apel, judecând cauza în fond după casare, a admis, în parte, acţiunea, soluţie pe care Înalta o împărtăşeşte.

Pentru a ajunge la această concluzie, instanţa a avut în vedere următoarele considerente.

Recurenta-reclamantă a contestat aspectele procedurale din perspectiva încălcării art. 49 alin. (1) lit. c) din Codul de procedură fiscală. Astfel, s-a arătat organele fiscale au emis Decizia de impunere nr. x din data de 16.02.2016 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x din data de 16.02.2016, prin care au respins la rambursare TVA în cuantum de 3.468.535 RON şi au stabilit suplimentar la plată TVA în cuantum de 7.892 RON.

Înalta Curte reţine că în mod corect s-a apreciat că nu poate fi primită critica reclamantei în sensul că actele atacate au fost emise cu încălcarea drepturilor la informare, apărare şi bună administrare devreme ce aceasta a putut formula contestaţia înregistrată sub nr. x/26 februarie 2016 care a fost soluţionată prin Decizia nr. 1700/24.08.2016, criticile fiind redate şi în cererea de chemare în judecată.

De asemenea, instanţa de control judiciar reţine că în mod temeinic şi legal s-a constatat că acţiunea este întemeiată în ceea ce priveşte obiectivele de investiţii "Instalaţie zăpadă artificială", "Bază sportivă", "Parcări", "Telegondolă Tronson 2" aferent cărora "Oraş Sinaia - Activitate economică" x a dedus TVA în sumă de 414.683 RON (277.959 RON taxă deductibilă aferentă investiţiei "Parcări" în curs de execuţie + 47.152 RON taxă deductibilă aferentă investiţiei "Instalaţie zăpadă artificială" în curs de execuţie + 12.904 RON taxă deductibilă aferentă investiţiei "Telegondolă Tronson 2" în curs de execuţie + 76.668 RON taxă deductibilă ajustată aferentă investiţiei finalizate "Bază sportivă"). Bunurile aparţinând domeniului public "Instalaţie zăpadă artificială", "Bază sportivă", "Parcări", "Telegondolă Tronson 2" sunt exploatate de S.C. "Transport Urban Sinaia" S.R.L., societatea comercială fiind cea care desfăşoară activitate economica şi obţine venituri din încasarea de tarife pentru serviciile prestate prin exploatarea respectivelor bunuri, iar Unitatea Administrativ Teritorială-Oraş Sinaia prin structura "Oraş Sinaia - Activitate economică" x încasează redevenţe pentru concesionarea/închirierea/delegarea gestiunii serviciilor de utilitate publică.

Urmare depunerii de notificări privind taxarea operaţiunilor de concesionare/închiriere a obiectivelor de investiţii Telegondolă Sinaia Tronson 2, Cota 1400-Vârful Furnica (cota 2000), Baza sportivă, împrejmuire şi tribună Colegiul M. Cantacuzino, Instalaţie zăpadă artificială Valea Soarelui-Domeniul schiabil Sinaia, E., persoana impozabilă "Oraş Sinaia -Activitate economică" x a aplicat TVA la redevenţă facturată către S.C. "Transport Urban Sinaia" S.R.L începând cu data de 01 martie 2015.

Cu privire la aceste obiective de investiţii, instanţa de fond în mod corect a reţinut că reclamanta are calitate de persoană impozabilă pentru operaţiunile de concesionare a obiectivelor de investiţii, având în vedere dispoziţiile art. 127 şi art. 141 Codul fiscal.

Conform art. 127 din Codul fiscal, legiuitorul a prevăzut că instituţiile publice sunt persoane impozabile pentru activităţile desfăşurate în calitate de autorităţi publice, dar care sunt scutite de taxă, conform art. 141 din Codul fiscal.

Astfel, instituţia a concesionat bunuri din domeniul public, aceste activităţi se desfăşoară continuu şi de manieră independentă, în contractele încheiate entităţile se obligă ca în schimbul transmiterii dreptului de administrare să achite instituţiei o redevenţă iar activităţile se încadrează în categoria activităţilor scutite de taxă.

Aşa cum a reţinut şi instanţa de fond, Înalta Curte reţine că neîncadrarea instituţiei în categoria persoanelor impozabile ar conduce evident la distorsiuni concurenţiale, instituţiile publice neavând monopol asupra acestor operaţiuni, fiind făcută dovada existenţei operatorilor privaţi în cazul parcărilor şi fiind posibilă prestarea activităţilor economice şi de alţi operatori privaţi în cazul obiectivelor arătate.

În ceea ce priveşte obiectivul de investiţii Locuinţe sociale, s-a dedus TVA în sumă de 2.477.351 RON (389.475 RON taxă dedusă aferentă blocurilor de locuinţe în curs de execuţie + 2.087.876 RON taxă deductibilă ajustată aferentă blocurilor de locuinţe finalizate).

Prin Hotărârea Consiliului Local nr. 165/14 august 2007 s-a aprobat, includerea pe lista de investiţii a obiectivelor "Blocuri de locuinţe sociale pentru chiriaşii evacuaţi din case naţionalizate" care vor fi amplasate pe terenurile proprietate publică a oraşului Sinaia.

Finanţarea acestui obiectiv a fost realizată în proporţie de 87,29% de la bugetul de stat, pe baza contractelor de finanţare încheiate cu Ministerul Dezvoltării Regionale şi Administraţiei Publice, suma de 19.976.500,81 RON fiind virată către Unitatea Administrativ-Teritorială Oraş Sinaia în contul deschis la trezoreria municipiului Sinaia şi în proporţie de 12,71% de la bugetul local, respectiv cu suma de 2.908.902,83 RON.

Instituţiile publice nu sunt persoane impozabile pentru activităţile care sunt desfăşurate în calitate de autorităţi publice, chiar dacă pentru desfăşurarea acestor activităţi se percep cotizaţii, onorarii, redevenţe, taxe sau alte plăţi.

Instituţiile publice sunt persoane impozabile pentru activităţile desfăşurate în calitate de autorităţi publice, dar care sunt scutite de taxă.

Locuinţele sociale au fost destinate persoanelor şi familiilor evacuate din locuinţele retrocedate foştilor proprietari, chiria fiind stabilită conform Legii nr. 114/1996.

Prin umrare, activitatea de închiriere a imobilelor cu destinaţie de locuinţă socială pentru persoanele evacuate din imobile retrocedate foştilor proprietari nu poate fi considerată activitate economică din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată.

În ceea ce priveşte criticile formulate în legătură cu distorsiunile concurenţiale Înalta Curte reţine că în mod temeinic şi legal s-a apreciat că acestea pot privi doar activităţile economice nu serviciile sociale la care este obligată o autoritate publică în conformitate cu prevederile art. 127 alin. (4) din Legea nr. 571/2003.

Astfel, activitatea aferentă obiectivului de investiţii este un serviciu social şi nu o activitate economică ce poate genera distorsiuni concurenţiale.

Tarifele de închiriere a imobilelor ce aparţin domeniului public în cadrul unor activităţi cu caracter social sunt reglementate prin acte normative, acestea neputând fi stabilite în condiţiile liberei concurenţe aşa cum este cazul închirierii de bunuri în cadrul activităţilor economice.

Înalta Curte constată că şi concluzia organului fiscal de a respinge dreptul de deducere TVA aferent obiectivului de investiţii Reabilitare conducte canalizare şi apă (417.933 RON) şi obiectivul de investiţii Muzeu (suma de 138.116 RON) este corectă.

Astfel cum s-a arătat şi mai sus, în conformitate cu prevederile art. 127, alin. (4) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare "Instituţiile publice [...] nu sunt persoane impozabile pentru activităţile care sunt desfăşurate în calitate de autorităţi publice, chiar dacă pentru desfăşurarea acestor activităţi se percep cotizaţii, onorarii, redevenţe, taxe sau alte plăţi [...]",

Având în vedere că obiectivul de investiţii este administrat în vederea obţinerii de venituri de către Centrul cultural "B.", iar U.A.T. Oraş Sinaia încasează o redevenţă în schimbul cesionării dreptului de folosinţă a imobilului, instituţia publică nu poate fi considerată persoană impozabilă. Nici în acest caz nu pot interveni distorsiuni concurenţiale întrucât activitatea muzeelor şi a colecţiilor publice de drept public se finanţează din venituri proprii şi din subvenţii acordate de la bugetul de stat sau de la bugetele locale, după caz potrivit art. 22 din Legea nr. 311/2003 a muzeelor şi a colecţiilor publice.

De asemenea, furnizarea serviciilor de apă - canal este o obligaţie a unităţii administrativ teritoriale în calitate de autoritate publică, iar in conformitate cu prevederile art. 127, alin. (4) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare "Instituţiile publice şi organismele internaţionale de drept public nu sunt persoane impozabile pentru activităţile care sunt desfăşurate in calitate de autorităţi publice, chiar dacă pentru desfăşurarea acestor activităţi se percep cotizaţii, onorarii, redevenţe, taxe sau alte plăţi [...]".

Conductele de canalizare şi de transport apă au fost date în administrare către S.C. "C." S.A. în baza Contractului-cadru de delegare a gestiunii serviciului de apa-canal nr. 116/09.07.2009, care are ca obiect "delegarea exclusiva a serviciilor publice de alimentare cu apa si de canalizare, precum si exploatarea sistemelor publice de alimentare cu apa si de canalizare necesare pentru realizarea acestora, pe întreg teritoriul definit de aria delegării [...]".

În schimbul dreptului de exploatare operatorul economic S.C. "C." S.A. a plătit o redevenţă care se constituie în venit la bugetul local, iar pentru redevenţă încasată, U.A.T.- Oraş Sinaia prin entitatea "Oraş Sinaia - Activitate economică" x nu poate fi considerată persoană impozabilă în conformitate cu prevederile art. 127 alin. (4) din Codul fiscal.

Construirea de reţele de alimentare cu apă şi de canalizare care aparţin domeniului public reprezintă una din prerogativele unei autorităţi publice şi nu poate fi considerată activitate economică în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal deoarece prin delegarea gestiunii acestui serviciu către un operator economic activitatea economică efectivă este desfăşurată de operatorul economic licenţiat în prestarea de servicii de apă-canal şi nu de U.A.T. Oraş Sinaia prin entitatea "Oraş Sinaia - Activitate economică" x.

În ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată în sumă de 30.733 RON înscrisă în factura nr. x/06 aprilie 2015, reprezentând onorariu privind analiza fiscală a opţiunilor de recuperare TVA în legătură cu obiectivele de investiţii realizate de Oraş Sinaia şi servicii de asistenţă fiscală în implementarea proiectului de recuperare TVA potrivit contractului nr. x/09 mai 2014, se reţine că această sumă este aferentă serviciilor de consultanţă achiziţionate de la S.C. "D." S.R.L. în baza facturii nr. x/06.04.2015.

Potrivit art. 145, alin. (2), lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal,

(2) Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operaţiuni: a) operaţiuni taxabile;".

Prin urmare, temeinic şi legal s-a reţinut că simpla existenţă a unui contract de prestări servicii nu este suficientă pentru a beneficia de dreptul de deducere a TVA, ci recurentul-reclamant trebuia să facă dovada achiziţionării acestora în folosul operaţiunilor sale taxabile şi a prestării serviciilor.

Astfel, în mod corect, organele fiscale au refuzat TVA în suma de 30733 RON întrucât serviciile achiziţionate nu au fost folosite în scopul realizării de operaţiuni taxabile nefiind îndeplinită condiţia prevăzută de art. 145, alin. (2), lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

În ceea ce priveşte susţinerile recurentei-pârâte, conform cărora recurentul-reclamant nu poate fi considerat persoană impozabilă în ceea ce priveşte TVA-ul pentru parcări, Înalta Curte constată că prin negarea dreptului la deducerea TVA investiţiilor efectuate cu privire la parcările administrate în mod direct, organele de inspecţie fiscală au încălcat prevederile legale referitoare la distorsionarea concurenţei şi anume art. 127 alin. (4) din Codul fiscal, precum şi punctul 71 alin. (9) din Normele Metodologice de aplicare a Codul fiscal.

Astfel că, în cazul în care Oraşul Sinaia nu ar taxa cu TVA operaţiunile de închiriere către persoane fizice a parcărilor, acesta ar beneficia de un tratament fiscal preferenţial raportat la ceilalţi operatori economici care exploatează parcări în regim de proprietate privată şi care sunt obligaţi prin lege să taxeze aceste operaţiuni cu TVA.

În consecinţă, în mod corect s-a reţinut că Oraşul Sinaia are dreptul de a deduce TVA în valoare de 414.683 RON, pentru obiectivele de investiţii "Instalaţie zăpadă artificială", "Bază sportivă", "Parcări", "Telegondolă Tronson 2".

În raport cu cele reţinute, Înalta Curte constată că toate criticile sunt nefondate, judecătorul fondului apreciind în mod corect şi legal starea de fapt dedusă judecăţii, hotărârea pronunţată nefiind susceptibilă de criticile formulate, dimpotrivă, aceasta a fost dată cu aplicarea corectă a dispoziţiilor legale aplicabile cauzei, după cercetarea atentă a fondului şi a probatoriilor administrate.

Prin urmare, instanţa constată că susţinerile şi criticile recurentei sunt neîntemeiate şi nu pot fi primite, iar instanţa de fond a pronunţat o hotărâre legală.

Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de casare a sentinţei prin prisma dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursurile, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de recurentul-reclamant Oraş Sinaia, prin Primar, şi de recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova - Inspecţia Fiscală împotriva sentinţei nr. 233 din 29 decembrie 2021, pronunţate de Curtea de Apel Ploieşti, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Soluţia va fi pusă la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 11 mai 2023.