Clawback tax base validity: mandatory inclusion of distribution margins and VAT in pharmaceutical consumption data

Şedinţa publică din data de 19 ianuarie 2023

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea formulată şi înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2017, la data de 23.08.2017, reclamanta A. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâtele Casa Naţională de Asigurări De Sănătate şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, solicitând instanţei ca, prin hotărârea ce o va pronunţa, să dispună anularea comunicării CNAS primită de A. prin e-mail în data de 30 ianuarie 2017, a adresei nr. x/30.01.2017 emisă de către CNAS şi primită de A. în data de 30 ianuarie 2017, a adresei de răspuns a CNAS nr. P2123/02.03.2017 referitoare la contestaţia depusă de A. împotriva notificărilor şi, pe cale de consecinţă, obligarea ANAF DGAMC la restituirea sumei plătite de către reclamantă cu titlu de contribuţie clawback aferentă Trimestrului IV 2016, în temeiul notificărilor contestate, cu cheltuieli de judecată. Solicită obligarea ANAF DGAMC la restituirea sumei de 12.953.678 RON, dat fiind faptul că unul dintre efectele directe ale anulării notificărilor contestate îl reprezintă desfiinţarea temeiului ce a justificat iniţial achitarea de către reclamantă a acestei sume, cu titlu de contribuţie clawback.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 158 din 23 aprilie 2021, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins cererea de majorare a onorariului de expert ca nefondată, a respins cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Casa Naţională de Asigurări de Sănătate şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, ca neîntemeiată.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 158 din 23 aprilie 2021, pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs reclamanta A. S.R.L., întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea sentinţei atacate şi, în rejudecare, admiterea cererii de chemare în judecată, astfel cum a fost formulată.

3.1. Printr-un prim motiv de recurs, recurenta-reclamantă susţine că instanţa de fond a ignorat faptul că menţionarea unor medicamente în lista trimestrială depusă de către A. la CNAS, atâta vreme cât acestea nu se află pe lista medicamentelor compensate, nu dovedeşte per se faptul că medicamentele respective au fost suportate din FNUASS şi/sau din bugetul Ministerului Sănătăţii în Trimestrul IV 2016; faţă de această împrejurare revine cu siguranţă exclusiv CNAS-ului obligaţia dovedirii faptului că sumele au fost suportate efectiv de la bugetul public, fiind eronată concluzia instanţei de judecată potrivit căreia reclamantei îi revenea sarcina probei pentru a dovedi eroarea din cuprinsul datelor comunicate de CNAS.

Învederează instanţei de recurs, totodată, faptul că societatea, precum şi toţi deţinătorii de autorizaţii de punere pe piaţă diligenţi, au declarat toate produsele aflate în portofoliu cu posibilitatea comercializării pe piaţa din România, indiferent că acestea au fost compensate în sistemul naţional de asigurări de sănătate sau nu, dar astfel cum am menţionat, un astfel de demers nu poate constitui probă a consumului efectiv al acestor medicamente pe piaţa din România, în acest trimestru IV 2016.

În acest context, solicită a se avea în vedere aplicabilitatea în cauză a principiului in dubio contra fiscum, reţinut de către CEDO în numeroase hotărâri, respectiv C-39766/05 Serkov impotriva Ucrainei, C-23759/03 şi C-37943/06 Shchokin împotriva Ucrainei, în cadrul cărora Curtea a statuat, fără echivoc, faptul că "dacă legislaţia naţională oferă interpretări ambigue sau multiple ale drepturilor şi ale obligaţiilor contribuabililor, autorităţile naţionale sunt obligate să opteze pentru varianta mai favorabilă contribuabilului".

În opinia recurentei, rezultă cu evidenţă că A. a dovedit, inclusiv prin imposibilitatea efectuării expertizei de către expert, o stare de fapt diferită de cea comunicată de CNAS, care nu a reuşit să probeze nicicum corectitudinea valorilor din Notificările T4 2016, drept pentru care se impune anularea acestora, susţinând că în conformitate cu jurisprudenţa CEDO, CNAS avea obligaţia de a proba corectitudinea actelor contestate de A., demers ce nu a fost realizat în prezenta cauză.

Contrar soluţiei pronunţate de instanţa fondului, susţine recurenta, aşa cum rezultă din înscrisurile de la dosarul cauzei, în mod vădit datele comunicate de către CNAS reclamantei în Trimestrul IV 2016 sunt incorecte, date fiind discrepanţele semnificative identificate.

În primul rând, din compararea (a) datelor certificate privind medicamentul Detralex prevăzute de Adresa B. S.R.L. din data de 18.02.2019 cu (b) datele comunicate de CNAS prin Adresa nr. x/30.01.2017 (contestată în prezentul dosar), rezultă următoarele:

- pentru Trimestrul IV 2016, există diferenţe de peste 2.000.000 RON între consumul pe circuit deschis (farmacii) comunicat de CNAS şi consumul pe circuit deschis decontat conform B., în legătură cu medicamentul Detralex (Cod CIM W11615001); astfel, consumul comunicat de CNAS este cu peste 2.000.000 RON mai mare decât consumul aferent datelor certificate B.;

- există diferenţe semnificative (de peste 2.700.000 RON, respectiv de peste 2.300.000 RON) între consumul pe circuit deschis (farmacii) comunicat de CNAS şi consumul pe circuit deschis decontat conform B. şi în legătură cu trimestrele anterioare Trimestrului IV 2016 (i.e., trimestrele I, II si III 2016)

Prin extrapolarea diferenţelor identificate în mod concret cu privire la medicamentul Detralex, la totalitatea medicamentelor Servier, reiese fără echivoc diferenţele enorme între valorile reale şi cele comunicate de CNAS în vederea calculării taxei clawback, în condiţiile în care în urma efectuării raportului de expertiză în faţa primei instanţe de judecată, doamna expert a concluzionat în mod clar că raportările electronice transmise de farmaciile cu circuit deschis şi unităţile sanitare cu paturi către casele judeţene nu conţin date suficiente pentru a se putea răspunde la obiectivele stabilite de instanţa de judecată.

În lipsa verificării documentelor relevante şi în lipsa comparării fiecărei etape parcurse de medicamente până la momentul eliberării, este eronată soluţionarea cauzei prin raportare la concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză.

Contrar considerentelor eronate ale Curţii de Apel Bucureşti, CNAS nu a dovedit faptul că medicamentele menţionate, care nu erau compensate în sistemul de asigurări de sănătate, au fost în mod efectiv suportate din FNUASS şi din bugetul Ministerului Sănătăţii.

Recurenta face trimitere la Decizia nr 75 din 16 ianuarie 2015 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie şi arată că, întrucât faptul că nu i-au fost furnizate documentele relevante care dovedesc faptul că medicamentele menţionate mai sus au fost în mod efectiv suportate din FNUASS şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, coroborat cu faptul ca aceste medicamente nu sunt incluse pe lista stabilită prin H.G. nr. 720/2008, rezultă că există o prezumţie de neincludere a acestora în consumul aferent T4 2016, valoarea aferentă vânzărilor acestora neputând fi luată în considerare în scopul calculării Contribuţiei datorate pentru Trimestrul IV 2016.

Consideră recurenta că prima instanţă a ignorat întru totul aspectele ce demonstrează că valoarea aferentă vânzărilor medicamentelor Valdoxan şi Prestance nu ar trebui luată în considerare în scopul calculării Contribuţiei datorate pentru Trimestrul IV 2016, precum jurisprudenţa relevantă în legătură cu aceleaşi medicamente şi faptul că nu i-au fost furnizate documentele relevante care dovedesc faptul că medicamentele menţionate mai sus au fost în mod efectiv suportat din FNUASS şi din bugetul Ministerului Sănătăţii. Or, cât timp CNAS nu a dovedit consumul lor efectiv şi suportarea lor din FNUASS sau din bugetul MS, cu toate că acest lucru a fost cerut inclusiv prin cererea de chemare în judecată, decurge în mod logic concluzia potrivit căreia valorile menţionate în Notificări pentru acestea nu ar trebui luate în considerare pentru calcularea Contribuţiei aferente Trimestrului IV 2016.

Arată că în decursul anilor 2014, 2015 şi 2016 nici deţinătorul de APP (C.) şi nici D. S.R.L., în calitate de reprezentant al deţinătorului de APP sau A., entitatea care introduce medicamentele Servier pe piaţa din România şi le distribuie ulterior către diverse entităţi române, nu au primit nicio notificare de import paralel a acestor produse în România, în conformitate cu Regulamentul (EC) nr. 726/2004, Directiva 2001/83/EC cu modificările şi completările ulterioare şi Comunicarea Comisiei COM(2003)839. În lipsa unei asemenea notificări, rezultă că pentru a determina cantităţile totale de medicamente Servier care au intrat şi au existat pe piaţa din România, raportarea trebuie să se facă la vânzările efectuate de A. pe piaţa din România, şi în mod logic cantităţile de medicamente raportate ca fiind consumate în ţară nu pot depăşi cantităţile întroduse de A. pe piaţă.

Din datele oficiale publicate de ANMDM cu privire la exporturile de medicamente, rezultă că o parte semnificativă din cantităţile totale introduse de A. pe piaţă, a fost exportată din România de către diverşi distribuitori terţi şi, în consecinţă, nu putea fi suportată din FNUASS şi/sau din bugetul Ministerului Sănătăţii.

Drept urmare, din cantitatea totală de medicamente introdusă de A. pe piaţa din România în Trimestrul IV 2016, trebuie reduse exporturile de medicamente pentru a afla cantitatea maximă care teoretic putea fi suportată din FNUASS şi/sau din bugetul Ministerului Sănătăţii. Or, valoarea reprezentând cantitatea maximă teoretic posibilă pentru România este cu mult mai mică faţă de valoarea care rezultă din Notificări, ceea ce arată cu evidenţă incorectitudinea Datelor Comunicate de CNAS pentru Trimestrul IV 2016.

3.2. Referitor la includerea TVA, a adaosurilor distribuitorilor angro şi ale farmaciilor în Datele Comunicate de CNAS către reclamantă prin Notificări, arată că în ceea ce priveşte includerea de către CNAS a TVA în valorile de consum comunicate pentru calcularea Contribuţiei, instanţa de fond în mod greşit a constatat legalitatea includerii acesteia în valorile comunicate de intimată.

În acest sens, arată că deşi Curtea de Apel Bucureşti a făcut trimitere la cele statuate de Curtea Constituţională în cuprinsul Deciziei nr. 39/2013, care este în sensul nelegalităţii includerii TVA, instanţa de fond a reţinut în mod nefondat şi contrar propriilor considerente că includerea TVA este legală.

În ceea ce priveşte TVA, în acord cu unele dintre considerentele reţinute chiar de Curtea de Apel, arată că, într-adevăr Curtea Constituţională a României a apreciat că datele comunicate de CNAS trimestrial nu ar trebui să includă TVA, reţinând în acest sens prin Decizia nr. 39/05.02.2013 (publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 100/20.02.2013) următoarele:

"contribuţia trimestrială reprezintă, aşadar, un procent aplicat nu numai asupra preţului în sine al medicamentelor, ci şi asupra TVA aplicată preţului medicamentelor ceea ce echivalează cu un impozit la impozit". Prin această Decizie, Curtea Constituţională a stabilit că sintagma "care include şi taxa pe valoare adăugată", referitoare la includerea TVA-ului în valorile vânzărilor utilizate pentru calcularea Contribuţiei claw-back în Trimestrul I/2012 - Trimestrul III/2012, este neconstituţională.

Contrar opiniei Curţii de Apel, recurenta susţine că Datele Comunicate nu se rezumă doar la elementele formulei de calcul prevăzute de O.U.G. nr. 77/2011, ci mai ales la valorile consumului individual de medicamente comercializate de către Subscrisa, valori ce includ în mod cert, TVA.

Referitor la incidenţa O.U.G. nr. 69/2014 cu privire la posibilitatea deducerii TVA-ului de către A., se solicită a se avea în vedere împrejurarea că deducerea TVA prin aplicarea cotei de 9%, în condiţiile în care, pe de o parte, ordonanţa nu prevede posibilitatea aplicării acestei cote în mod nediferenţiat, iar pe de altă parte din punct de vedere al dreptului comun fiscal, anumite segmente de comercializare sunt scutite de TVA, generează un impediment semnificativ cât priveşte valoarea exactă ce poate fi dedusă, în condiţiile în care A. nu are niciun fel de control asupra acesteia (datele fiind în gestiunea CNAS ca urmare a serviciilor de decontare prestate către furnizorii primari - plătitori de TVA).

De asemenea, instanţa susţine în mod nefondat că societatea ar fi trebuit să formuleze o acţiune în anularea ordinului Preşedintelui CNAS prin care s-a stabilit procentul "p" aferent T4 2016. Menţionează că A. nu a atacat în mod direct acest procent "p", ci valorile de calcul individual, care este cert că includ TVA. Pe de altă parte, este cert că actul administrativ ce cointeresează A. este notificarea privind valorile consumului individual şi centralizat şi răspunsul CNAS la contestaţia prealabilă îndreptată împotriva acesteia, respectiv cele ce formează obiectul prezentului dosar. Ordinul preşedintelui reprezintă o operaţiune administrativă în structura determinării taxei clawback, ce urmează desigur a suferi modificări implicite şi opozabile exclusiv părţilor din dosar, în situaţia admiterii prezentei acţiuni, întrucât incorectitudinea valorilor individuale cauzează şi incorectitudinea procentului "p", ca efect imediat.

Învederează că în conformitate cu dispoziţiile legale aplicabile, CNAS nu trebuia să includă adaosurile distribuitorilor angro şi/sau adaosurile farmaciilor în valorile comunicate prin Notificări, susţinerile CNAS din faţa primei instanţe de judecată denotând nu doar lipsa înţelegerii corecte a mecanismului de impunere fiscală şi derulare a activităţii de comercializare a medicamentelor, dar şi o vădită lipsă de disponibilitate în evaluarea corectă, justă şi echitabilă a modului de impunere a unor taxe fiscale în sarcina unui contribuabil, în lumina jurisprudenţei şi a reglementărilor comunitare, deci doar prin raportare la propriile venituri realizate de contribuabil.

Astfel, în mod greşit, valorile comunicate societăţii prin Notificările emise de CNAS, au fost calculate luând în considerare preţuri semnificativ mai mari decât sumele încasate de A. (respectiv preţurile maximale la care au fost compensate medicamentele, care au fost suportate din FNUASS şi din bugetul Ministerului Sănătăţii) deoarece acestea includ, în mod eronat: nu numai sumele încasate de reclamantă, din vânzarea respectivelor medicamente, ci şi adaosurile distribuitorilor angro, adaosurile farmaciilor şi TVA aplicabilă.

Or, A. nu ar trebui să fie obligată să plătească o contribuţie care se întemeiază pe sume încasate de terţi, respectiv să plătească pentru cheltuieli suplimentare derivate din adaosurile comerciale ale terţilor distribuitori şi farmacii, inclusiv din TVA.

În acest sens, reiterează următoarele aspecte cu privire la nelegala includere a adaosurilor distribuitorilor angro şi ale farmaciilor în datele prevăzute în Notificările contestate:

- în condiţiile în care O.U.G. nr. 77/2011 nu prevede în mod expres faptul că adaosurile terţilor distribuitori angro şi/sau ale farmaciilor ar trebui luate în considerare la determinarea valorii vânzărilor de medicamente pentru calcularea contribuţiei clawback, CNAS nu a avut niciun temei legal pentru a proceda altfel şi pentru a include asemenea adaosuri în valoarea vânzărilor comunicate societăţii;

- conform O.U.G. nr. 77/2011, Contribuţia este calculată "prin aplicarea procentului "P" asupra valorii consumului de medicamente […] aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuţie"; din moment ce potrivit legii contribuabilii sunt distribuitorii autorizaţiei de punere pe piaţă a medicamentelor (sau reprezentanţii lor legali desemnaţi), valoarea vânzărilor care trebuie să fie luată în considerare de către CNAS este valoarea suportată din preţul de producător al medicamentelor şi nu preţurile la care medicamentele sunt vândute de către distribuitorii angro sau de către farmacii; astfel, adaosurile suplimentare aplicate de către distribuitorii angro şi farmacii, precum şi TVA-ul, trebuie excluse de către CNAS;

- în materie fiscală, interpretarea normei fiscale se face cu respectarea principiul in dubio contra fiscum, potrivit căruia, în caz de dubiu sensul legii va fi cel favorabil contribuabilului. Astfel că dacă legea nu prevede expres posibilitatea includerii adaosurilor de pe lanţul de distribuţie înseamnă că interpretarea regimului juridic fiscal al acestei plăţi nu poate fi decât în sensul inadmisibilităţii includerii acestora in baza de calcul a contribuţiei clawback.

Menţionează că A. a comercializat medicamentele în discuţie în principal către terţi distribuitori angro care ulterior, au vândut medicamentele respective către diverse entităţi în baza politicii lor comerciale independente. Însă ceea ce i se impută cu titlu de contribuţie clawback are la bază valori superioare preţului de comercializare practicat de A., adaosul neregăsindu-se în profitul realizat de societate în urma acestei activităţi ci exclusiv la terţii distribuitori angro şi la farmacii.

De asemenea, subliniază că includerea adaosurilor practicate de către farmacii şi terţii distribuitori angro în valorile menţionate în Notificări, este în mod cert nu doar injustă, dar şi nelegală, de vreme ce consecinţa aplicării legii de către CNAS în această formă are ca efect stabilirea unei sarcini fiscale prin raportare la o valoare superioară preţului încasat de către A.. Impunerea A. la o sarcină fiscală raportată la o valoare diferită de cea încasată cu titlu de preţ excede în mod evident intenţiei.

Recurenta susţine că includerea adaosurilor practicate de către farmacii şi terţii distribuitori angro, precum şi a TVA-ului în valorile menţionate în Notificări, este în mod cert nu doar injustă, dar şi nelegală, de vreme ce consecinţa aplicării legii de către CNAS în această formă are ca efect stabilirea unei sarcini fiscale prin raportare la o valoare superioară preţului încasat de către A..

3.3. Referitor la interpretarea şi aplicarea greşită de către instanţa fondului a prevederilor art. 3 lit. b) din Codul fiscal, în ceea ce priveşte principiului predictibilităţii şi certitudinii sarcinii fiscale, recurenta arată că hotărârea a fost pronunţată prin interpretarea şi aplicarea greşită a art. 3 (b) din Codul fiscal, având în vedere că datele comunicate de CNAS prin Notificări sunt generate de un sistem de raportare ce nu este accesibil contribuabilului, imposibilitatea expertei de verificare a datelor în cadrul expertizei, confirmând, în mod expres, opacitatea şi lipsa transparenţei modului de determinare a bazei de calcul.

Astfel, impredictibilitatea acestei taxe fiind un lucru dovedit şi confirmat prin raportul de expertiză, de natură a elimina prezumţia de legalitate asociată de drept actului administrativ, unica soluţie ce se impunea a fi luată în cauză era anularea actelor administrative obiect al litigiului, contrar opiniei Curţii de Apel Bucureşti.

Întrucât Notificările au fost emise cu încălcarea principiului predictibilităţii fiscale, Datele Comunicate nu ar trebui să fie considerate un element obiectiv în baza căruia A. şi/sau C. să fie obligate să plătească Contribuţia.

În acest context, menţionează faptul că certitudinea valorii sarcinii fiscale are în vedere faptul că întinderea acestei obligaţii trebuie să constituie o posibilitate certă a fiecărui contribuabil, prin instituirea unei proceduri transparente, accesibile în cadrul căreia contribuabilul să poată realiza verificarea realităţii elementelor în funcţie de care urmează a fi determinată valoarea contribuţiei. Or, o astfel de certitudine este evident că nu există, atâta vreme cât contribuabilul clawback nu are nicio posibilitate legală de verificare a informaţiilor comunicate de către CNAS şi nici acces la aceste date, nici măcar în cadrul procedurilor judiciare cum se poate constata, chiar pe fondul existenţei unei discrepanţe severe între aceste date şi propriile date financiare referitoare la vânzările realizate.

În fine, în conformitate cu art. 451, 453 şi următoarele din C. proc. civ., solicită obligarea intimatelor CNAS şi ANAF-DGAMC la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluţionarea prezentului recurs, alături de totalitatea cheltuielile de judecată decurgând din soluţionarea în fond a cauzei.

4. Apărările formulate în cauză

4.1. Prin întâmpinare, intimata-pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, arătând că instanţa de fond a stabilit cu aplicarea corectă a legii că Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili nu are calitate procesuală pasivă pentru capătul de cerere privind restituirea sumei plătite de către reclamantă cu titlu de contribuţie clawback aferentă trimestrului IV 2016.

Referitor la motivul de recurs privind nelegalitatea actelor contestate şi necesitatea anulării în integralitate a acestora, în raport de includere TVA şi a adaosurilor angro ale a farmaciilor în datele comunicate de către CNAS pentru trimestrul IV 2016, intimata apreciază că instanţa de fond a stabilit în mod corect că atât preţul de referinţă, cât şi preţul de decontare se stabilesc prin raportare la preţul de vânzare cu amănuntul, în structura căruia nu intră doar preţul de producător, ci şi adaosul de distribuitor, adaosul de farmacie şi taxa pe valoare adăugată.

În ce priveşte motivul de recurs referitor la principiul certitudinii impunerii, arată că instanţa de fond, în mod corect, a stabilit că formula de calcul a taxei clawback conţine şi alte variabile prin raportare la fiecare reglementare legală în parte, ce conduc la concluzia că taxa aplicată este una globală.

4.2. Intimata-pârâtă Casa Naţională de Asigurări de Sănătate a depus întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând sentinţa prin prisma motivelor de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamanta A. S.R.L. este nefondat, pentru următoarele considerente:

1. Elemente de fapt şi de drept relevante reţinute de prima instanţă

În cauză, prin adresa nr. x/30.01.2017, pârâta Casa Naţională de Asigurări de Sănătate a comunicat reclamantei, în vederea calculării contribuţiei clawback, valoarea aferentă consumului de medicamente pentru trimestrul IV al anului 2016, suportat din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii pentru medicamentele din lista depusă pentru care se datorează contribuţia trimestrială, precum şi faptul că valoarea procentului "p" pentru acest trimestru este de 18,89%. De asemenea, CNAS a solicitat DAPP "să deducă" TVA din cadrul consumului individual comunicat.

Reclamanta a formulat contestaţie împotriva acestor date comunicate de către CNAS, ce a fost soluţionată de către pârâtă cu adresa nr. x/02.03.2017.

2. Analiza motivelor de recurs invocate de recurenta-reclamantă

Din cercetarea motivelor de recurs formulate de recurentă, se constată că acestea sunt centrate pe câteva aspecte esenţiale, pe larg dezvoltate de recurentă în cadrul memoriului de recurs:

- critici referitoare la incorectitudinea datelor comunicate menţionate în Notificări, inclusiv din perspectiva includerii anumitor valori pretins a fi suportate din bugetul FNUASS şi din bugetul Ministerului Sănătăţii pentru anumite medicamente care nu se află pe Lista medicamentelor compensate în sistemul de asigurări sociale de sănătate din România;

- critici privind includerea TVA şi a adaosurilor distribuitorilor angro şi ale farmaciilor în datele comunicate de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate pentru Trimestrul IV 2016;

- critici referitoare la interpretarea şi aplicarea greşită de către instanţa fondului a prevederilor art. 3 lit. b) din Codul fiscal, în ceea ce priveşte principiul predictibilităţii şi certitudinii sarcinii fiscale.

2.1. Referitor la criticile reclamantei vizând faptul că datele comunicate prin notificare sunt incorecte şi nu au fost calculate în conformitate cu legea.

În privinţa acestei critici se reţine că dispoziţiile O.U.G. nr. 77/2011 nu prevăd că notificarea prin care este comunicat deţinătorului APP consumul trimestrial de medicamente ar trebui însoţită de documente de contabilitate primară, precum facturile de achiziţie a medicamentelor de către farmacii şi spitale.

După cum rezultă din prevederile art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011, potrivit cărora "Casa Naţională de Asigurări de Sănătate transmite în format electronic persoanelor prevăzute la art. 1, până la finele lunii următoare expirării trimestrului pentru care datorează contribuţia, valoarea aferentă consumului centralizat de medicamente care include şi TVA suportat din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, pe baza raportărilor transmise de casele de asigurări de sănătate, conform datelor înregistrate în platforma informatică a asigurărilor sociale de sănătate", consumul de medicamente comunicat este cel centralizat, înregistrat pe baza datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate. Aceste date au la bază raportările prevăzute de art. 5 alin. (4) din acelaşi act normativ, respectiv cele ale farmaciilor cu circuit deschis (în condiţiile Contractului-cadru privind condiţiile acordării asistenţei medicale în cadrul sistemului de asigurări sociale de sănătate) şi cele ale unităţilor sanitare cu paturi şi centrelor de dializă (pe baza formularelor de raportare aprobate prin ordin comun al ministrului sănătăţii şi al preşedintelui Casei Naţionale de Asigurări de Sănătate). Centralizarea acestor raportări se face de către casele de asigurări de sănătate care raportează lunar consumul centralizat către Casa Naţională de Asigurări de Sănătate până la data de 20 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se datorează contribuţia, pe baza unei machete de raportare aprobate prin ordin al preşedintelui Casei Naţionale de Asigurări de Sănătate.

Înalta Curte reţine că din probele administrate nu s-a constatat că notificarea atacată ar conţine alte date decât cele obţinute conform procedurii mai sus descrise şi că jurisprudenţa Curţii Constituţionale a confirmat în mod constant constituţionalitatea dispoziţiilor legale care reglementează această procedură (spre exemplu, Decizia nr. 701/2018), reţinându-se că acestea nu contravin prevederilor din Constituţie cuprinse în art. 1 alin. (3) privind statul de drept, art. 16 alin. (1) şi (2) referitor la egalitatea în drepturi, art. 21 alin. (2) şi (3) care consacră accesul liber la justiţie, art. 24 alin. (1) referitor la dreptul la apărare, art. 44 alin. (1) cu privire la dreptul de proprietate privată, art. 52 care consacră dreptul persoanei vătămate de o autoritate publică şi art. 56 alin. (2) referitor la aşezarea justă a sarcinilor fiscale şi nici prevederilor art. 6 privind dreptul la un proces echitabil şi ale art. 13 referitor la dreptul la un recurs efectiv din Convenţia pentru apărarea drepturilor omului şi a libertăţilor fundamentale, precum şi ale art. 1 din Primul Protocol adiţional la Convenţie.

De asemenea, nu a rezultat încălcarea prevederilor ordinelor la care fac referire alin. (4) lit. b) şi alin. (6) din art. 5 al O.U.G. nr. 77/2011 şi nici nu s-a dovedit că acestea ar fi fost anulate într-o procedură jurisdicţională, astfel că ordinele menţionate se bucură de prezumţia de legalitate specifică oricărui act administrativ.

Totodată, este de menţionat că potrivit art. 2 din Ordinul comun MS/CNAS nr. 1518/890 din 3 noiembrie 2011 pentru aprobarea formularului de raportare a consumului de medicamente, "furnizorii de servicii medicale răspund de corectitudinea şi exactitatea datelor raportate caselor de asigurări de sănătate." Prin urmare, se constată că notificarea ce conţine comunicarea către deţinătorul APP a consumului de medicamente are la bază raportări însuşite şi asumate pentru corectitudinea lor de către furnizorii de servicii medicale, validate de casele de asigurări de sănătate şi transmise Casei Naţionale de Asigurări de Sănătate.

Reclamanta invocă îndoieli in abstracto cu privire la corectitudinea consumului de medicamente comunicat, fără să arate, în mod concret şi punctual, cu excepţia câtorva medicamente, împrejurările de fapt care au condus-o la concluzia incorectitudinii datelor comunicate. Ca urmare, se constată că susţinerile reclamantei referitoare la lipsa de corectitudine a datelor comunicate nu sunt decât simple aprecieri personale, care nu pot avea drept consecinţă lipsirea de efecte a unui act administrativ emis cu respectarea procedurilor instituite de legiuitor pentru emiterea sa.

Totodată, se reţine că existenţa unor erori de raportare a consumului de medicamente în anii precedenţi, invocată de recurenta-reclamantă, nu poate constitui o prezumţie de nelegalitate a actului în discuţie, nulitatea actului neputând fi dispusă decât în condiţiile dovedirii certe a nerespectării dispoziţiilor legale prevăzute pentru emiterea sa valabilă.

Referitor la Adresa din 18 februarie 2019, emisă de B. S.R.L. şi un tabel comparativ între datele comunicate de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate pentru consumul în circuit deschis (farmacii) privind medicamentul Detralex şi datele certificate de B. cu privire la acelaşi medicament, pentru trimestrul IV 2016, instanţa de control judiciar reţine că, potrivit menţiunilor din adresa depusă la dosar, grupul B. este o companie de tehnologie şi servicii inovatoare în domeniul managementului fluxului de date digitale pentru sistemele de îngrijire a sănătăţii şi pentru B2B şi un dezvoltator de software pentru profesioniştii din domeniul sanitar şi sistemele de asigurări de sănătate. În adresă sunt prezentate date cu privire la medicamentele Detralex şi Eurespal, rezultate dintr-un studiu Rx Dispenser în perioada 2016-2018, studiu privind reţetele eliberate prin farmaciile de circuit deschis, cu referire la ponderea produselor compensate pe nivele de compensare, pacienţi şi patologii, la nivelul unui segment de aproximativ 3.000 de farmacii, printre care şi aproximativ 2.000 farmacii de retail echipate cu softul E.. Datele din acest studiu provin din prelucrarea informaţiilor din aproximativ 15 milioane de reţete pe an, ceea ce reprezintă o treime din numărul total de prescripţii raportat de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate, conform rapoartelor anuale de activitate (2016 şi 2017).

Recurenta reclamantă susţine că din aceste înscrisuri rezultă că pentru Trimestrul IV 2016, există diferenţe de peste 2.000.000 RON între consumul pe circuit deschis (farmacii) comunicat de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate şi consumul pe circuit deschis decontat conform B., în legătură cu medicamentul Detralex.

Se constată că datele rezultate din acest studiu nu au relevanţă juridică în prezenta cauză, din moment ce ele reprezintă date estimate furnizate de companii de analiză şi studii de piaţă privind industria farmaceutică.

Stabilirea cuantumului contribuţiei clawback se face pe baza datelor furnizate în temeiul legii, conform procedurii la care s-a făcut referire anterior, şi nu pe baza unor date estimate, cuprinse în studiile de piaţă privind industria farmaceutică, studii ce pot prezenta relevanţă pentru strategiile de vânzări, deci pentru strategia de marketing a unui DAPP.

Conform legii, Casa Naţională de Asigurări de Sănătate transmite fiecărui DAPP, respectiv reprezentantului legal al acestuia, consumul centralizat la nivel naţional pentru medicamentele incluse în programele naţionale de sănătate, precum şi pentru medicamentele cu sau fără contribuţie personală, folosite în tratamentul ambulatoriu pe bază de prescripţie medicală prin farmaciile cu circuit deschis, în tratamentul spitalicesc şi pentru medicamentele utilizate în cadrul serviciilor medicale acordate prin centrele de dializă, suportate din FNUASS şi din bugetul Ministerului Sănătăţii. Este vorba despre date din sistemul de asigurări sociale de sănătate, astfel că datele estimative menţionate în studii de piaţă, care au ca scop obţinerea unor informaţii utile pentru stabilirea unor strategii de marketing eficiente nu pot fi avute în vedere la analizarea legalităţii actelor administrative prin care Casa Naţională de Asigurări de Sănătate transmite datele necesare pentru calcularea cuantumului contribuţiei clawback.

Prin urmare, nu se poate reţine că aceste date de piaţă justifică eventuala aplicare în cauză a principiului in dubio contra fiscum.

Înalta Curte reţine că, în ceea ce priveşte medicamentele Valdoxan şi Prestance, reclamanta nu susţine absenţa acestor medicamente de pe lista depusă conform art. 4 alin. (21) din O.U.G. nr. 77/2011, ci lipsa lor de pe lista medicamentelor compensate. Această din urmă împrejurare nu exclude însă folosirea respectivelor medicamente în tratamentul spitalicesc, caz în care, conform art. 1 din O.U.G. nr. 77/2011, există obligaţia de plată a contribuţiei trimestriale aferente acestor medicamente. Aceste medicamente au fost raportate de unităţile sanitare cu paturi şi de centrele de dializă rezultând că au fost utilizate fără ca pacienţii să achite contravaloarea lor, fiind suportate din FNUASS şi din bugetul Ministerului Sănătăţii.

În cererea de recurs se face referire la discrepanţele enorme între valorile comunicate de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate pentru medicamentele Servier ca fiind consumate şi suportate din FNUASS şi bugetul Ministerului Sănătăţii în Trimestrul IV 2016 şi cantităţile de medicamente care au fost introduse şi existau efectiv pe piaţa din România.

Sub acest aspect, Înalta Curte constată că medicamentele în discuţie au fost raportate de către canalele de eliberare menţionate la art. 5 alin. (4) lit. b) din O.U.G. nr. 77/2011 la casele de asigurări de sănătate ca medicamente eliberate pacienţilor la nivelul trimestrului IV 2016, caz în care consumul de medicamente aferent acestui trimestru poate proveni şi din stocurile anterioare. Întrucât consumul de medicamente raportat de canalele de eliberare poate proveni din achiziţia curentă, dar şi din stocurile anterioare, rezultă că între datele de vânzare (comercializare) şi datele de consum a medicamentelor există în mod obişnuit un decalaj de timp, iar ceea ce contează este data consumului de medicamente (data eliberării efective de către consumatorul final - pacientul) şi nu data comercializării lor în lanţul de distribuţie (distribuitori angro, farmacii cu circuit deschis şi/sau farmacii cu circuit închis).

În contextul în care CNAS este obligată să verifice datele comunicate de casele judeţene de asigurări de sănătate doar în măsura contestării punctuale de către deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor a datelor transmise, iar reclamanta a invocat erori de raportare doar în ceea ce priveşte codurile CIM W55198002, W03117002, W11615001 şi W07058001, în mod corect instanţa de fond a reţinut că acestea au fost utilizate şi raportate de toate canalele de eliberare prevăzute de art. 5 alin. (4) din O.U.G. nr. 77/2011, aspect confirmat şi de raportul de expertiză.

2.2. Referitor la criticile reclamantei vizând includerea TVA şi a adaosurilor distribuitorilor angro şi ale farmaciilor în datele comunicate de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate societăţii A. prin notificări

Înalta Curte constată că potrivit art. 32din O.U.G. nr. 77/2011, atât preţul de referinţă, cât şi preţul de decontare se stabilesc prin raportare la preţul de vânzare cu amănuntul, în structura căruia nu intră doar preţul de producător, ci şi adaosul de distribuitor, adaosul de farmacie şi taxa pe valoare adăugată, astfel că nu poate fi reţinută aprecierea recurentei că intimata-pârâtă CNAS nu a avut niciun temei legal pentru a le include în valoarea datelor comunicate.

De asemenea, potrivit art. 16 din Ordinul Ministerului Sănătăţii nr. 75 din 30 ianuarie 2009 pentru aprobarea Normelor privind modul de calcul al preţurilor la medicamentele de uz uman, modul de calcul al preţului cu amănuntul maximal va fi unitar pentru toate medicamentele de uz uman eliberate pe bază de prescripţie medicală.

În acest context este de amintit Decizia Curţii Constituţionale nr. 665/2014 prin care a fost respinsă ca neîntemeiată excepţia de neconstituţionalitate a prevederilor O.U.G. nr. 77/2011. În considerentele acestei decizii s-au menţionat următoarele:

"17. (...) în jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului s-a statuat că un stat contractant, atunci când elaborează şi pune în practică o politică în materie fiscală, se bucură de o marjă largă de apreciere, cu condiţia existenţei unui "just echilibru" între cerinţele interesului general şi imperativele apărării drepturilor fundamentale ale omului (a se vedea Hotărârea din 23 februarie 2006, pronunţată în Cauza Stere şi alţii împotriva României, paragraful 50). La punerea în aplicare a politicilor sale, mai ales cele sociale şi economice, această marjă de apreciere vizează atât aprecierea cu privire la existenţa unei probleme de interes public care necesită un act normativ, cât şi asupra alegerii modalităţilor de aplicare a acestuia, care să facă "posibilă menţinerea unui echilibru între interesele aflate în joc (...)".

18. (...) reglementarea criticată a fost determinată de un interes public general, explicitat în preambulul ordonanţei de urgenţă, modul de calcul al contribuţiei trimestriale fiind stabilit în considerarea regimului juridic preferenţial al deţinătorilor de autorizaţii de punere pe piaţă a medicamentelor. Astfel, aşa cum s-a precizat mai sus, spre deosebire de distribuitori şi de farmacii, care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, deţinătorii de APP au exclusivitatea punerii pe piaţă a medicamentelor şi au certitudinea vânzării şi încasării contravalorii lor, motiv pentru care legiuitorul a stabilit doar în sarcina acestora suportarea contribuţiei în discuţie. Curtea Constituţională a apreciat că formula identificată de legiuitor pentru calculul contribuţiei dă expresie acestui just echilibru între interesul general care a determinat stabilirea acesteia şi avantajele conferite unei categorii de operatori economici, respectiv deţinătorilor de APP.

19. În acelaşi timp, Curtea a constatat că deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor nu pot invoca faptul că nu cunosc întinderea contribuţiei trimestriale reglementată de O.U.G. nr. 77/2011. Sub acest aspect, Curtea a observat că, potrivit art. 851 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 372 din 28 aprilie 2006, cu modificările şi completările ulterioare, "Ministerul Sănătăţii stabileşte, avizează şi aprobă, prin ordin al ministrului sănătăţii publice, preţurile maximale ale medicamentelor de uz uman cu autorizaţie de punere pe piaţă în România, cu excepţia medicamentelor care se eliberează fără prescripţie medicală (OTC)." Având în vedere aceste prevederi legale, Curtea a constatat că modul de calcul al preţurilor la medicamente, inclusiv modul de calcul al preţului cu amănuntul maximal, respectiv cota maximă a adaosului de distribuţie şi cota maximă a adaosului de farmacie sunt plafonate la un anumit nivel, determinat în mod clar şi explicit (...).

20. Aşadar, câtă vreme deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor solicită includerea medicamentelor pe care le vând în lista medicamentelor pentru care plătesc contribuţia, cunoscând preţurile maximale ale medicamentelor, precum şi influenţa maximă a adaosurilor ce pot fi practicate de subiecţii care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, rezultă că şi-au asumat că vor plăti o contribuţie raportată nu doar la preţul de producător. Curtea a observat, de asemenea, că, în acest cadru legal, este la aprecierea deţinătorilor de APP negocierea de adaosuri cât mai mici cu intermediarii, cu consecinţa plăţii unei contribuţii într-un cuantum cât mai redus. Faţă de aceste consideraţii, Curtea nu poate reţine critica prin raportare la dispoziţiile art. 44 din Legea fundamentală".

Şi în Decizia nr. 701/2018, Curtea Constituţională a reiterat faptul că această contribuţie trimestrială a fost instituită de legiuitor exclusiv în considerarea faptului că deţinătorilor APP li se decontează din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii contravaloarea medicamentelor vândute (deci în considerarea acestei facilităţi), ceea ce nu este cazul celorlalţi subiecţi care desfăşoară o activitate comercială, fără a beneficia de alte avantaje. Aceştia vând atât medicamente compensate, cât şi medicamente cumpărate liber de populaţie, neavând un avantaj efectiv din vânzarea medicamentelor compensate. Pentru activitatea respectivă, aceşti subiecţi practică un adaos comercial negociat cu deţinătorul autorizaţiei de punere pe piaţă a medicamentelor, fiind, prin urmare, firesc ca acest adaos să fie plătit de către deţinătorii de autorizaţie de punere pe piaţă.

De asemenea, în condiţiile în care prevederile art. 3 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011 fac referire în mod explicit la valoarea consumului de medicamente (iar nu a vânzărilor), textul este suficient de clar, nepunându-se problema existenţei unui dubiu şi deci nici problema aplicabilităţii principiului in dubio contra fiscum.

Înalta Curte constată că este nefondată şi critica recurentei-reclamante prin care susţine că un contribuabil clawback poate fi obligat să suporte numai sarcini fiscale aferente propriilor activităţi ori beneficii, în condiţiile în care această susţinere contrazice considerentele obligatorii ale deciziilor Curţii Constituţionale prin care s-a constatat constituţionalitatea includerii adaosurilor comerciale în valoarea consumului de medicamente ce constituie baza de calcul a contribuţiei trimestriale.

Se mai susţine în cererea de recurs că însăşi Casa Naţională de Asigurări de Sănătate recunoaşte includerea TVA în datele comunicate, care nu se rezumă doar la elementele formulei de calcul, ci mai ales la valorile consumului individual de medicamente comercializate de reclamantă, valori ce includ în mod cert TVA, fiind totodată ignorate de instanţa de fond efectele Deciziei Curţii Constituţionale nr. 39/2013, precum şi legislaţia aplicabilă la nivelul trimestrului IV 2016.

În această privinţă, se reţine că soluţia recurată nu ignoră cadrul legal aplicabil trimestrului în discuţie, iar în acest sens trebuie avute în vedere şi dispoziţiile art. 5 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, astfel cum a fost modificat prin O.U.G. nr. 69/2014, potrivit cărora stabilirea, calculul şi declararea contribuţiei trimestriale se efectuează de către persoanele obligate la plata acesteia, prevăzute la art. 1, după deducerea TVA-ului de către aceştia din valoarea aferentă consumului trimestrial de medicamente transmis de CNAS conform alin. (7) (...). Prin urmare, deţinătorul de autorizaţie de punere pe piaţă a medicamentelor are obligaţia legală de deducere a TVA-ului.

În cauză nu poate fi vorba despre ignorarea Deciziei Curţii Constituţionale nr. 39/2013, care a analizat textul art. 31 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011, astfel cum a fost completată prin art. I pct. 1 din O.U.G. nr. 110/2011, şi a statuat că sintagma "care include şi taxa pe valoarea adăugată" din acest articol este neconstituţională. La momentul la care a fost pronunţată această decizie cadrul legal era diferit de cel aplicabil trimestrului II 2016, în sensul că actul normativ nu reglementa obligaţia deţinătorului de autorizaţie de punere pe piaţă a medicamentelor de deducere a TVA-ului. În consecinţă, este nefondată critica privind pretinsa eroare în care s-a aflat instanţa în prezentarea argumentelor legate de includerea TVA.

De altfel, la pct. 3 final al notificării contestate se menţionează că valoarea aferentă consumului de medicamente pentru trimestrul IV 2016, suportat din FNUASS şi din bugetul Ministerului Sănătăţii pentru medicamentele din lista depusă pentru care se datorează contribuţia trimestrială, este prevăzută în Anexă şi conţine TVA, urmând ca aceasta să fie dedusă de fiecare persoană obligată la plata contribuţiei trimestriale, conform prevederilor art. 5 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, aprobată prin Legea 184/2015, cu modificările şi completările ulterioare.

De asemenea, este de necontestat împrejurarea că în consumul raportat de farmacii şi distribuitori către CNAS sunt incluse şi adaosurile comerciale practicate de agenţii economici de pe lanţul de distribuţie (adaosul comercial de distribuţie şi adaosul de farmacie), calculate potrivit art. 20 şi 21 din Ordinul Ministrului Sănătăţii nr. 75/2009, însă criticile reclamantei vizează însuşi modul în care legiuitorul a reglementat mecanismul de calcul al taxei parafiscale, care poate face obiectul unei eventuale sesizări adresate Curţii Constituţionale, iar nu al controlului instanţei de contencios administrativ. În lipsa unor argumente legate de modul concret de determinare a valorii consumului, susţinerile recurentei în sensul că intimata-pârâtă Casa Naţională de Asigurări de Sănătate ar fi trebuit să aibă în vedere valoarea vânzărilor fiecărui plătitor de contribuţie şi nu valoarea consumului de medicamente, raportat la valoarea de compensare a medicamentelor, constituie, în realitate, critici ce vizează justeţea reglementării, iar nu legalitatea actelor emise de autoritate în executarea legii.

Nu este fondată susţinerea recurentei-reclamante în sensul că ar fi îndatorată la plata unor taxe pe venituri pe care nu le realizează, adaosurile comerciale nefiind încasate de deţinătorii de autorizaţie de punere pe piaţă, ci de distribuitori şi farmacii întrucât, la introducerea pe piaţă a unui medicament, titularii contribuţiei cunoşteau condiţiile de plată a taxei, respectiv faptul că nu vor plăti o contribuţie raportată doar la preţul de producător. În acest sens sunt considerentele Deciziei Curţii Constituţionale nr. 484 din 25 septembrie 2014, potrivit cărora:

"În aplicarea prevederilor legale de referinţă este stabilit aşadar modul de calcul al preţurilor la medicamente, inclusiv modul de calcul al preţului cu amănuntul maximal, respectiv cota maximă a adaosului de distribuţie şi cota maximă a adaosului de farmacie. Câtă vreme deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor solicită includerea medicamentelor pe care le vând în lista medicamentelor pentru care plătesc contribuţia, cunoscând preţurile maximale ale medicamentelor, precum şi influenţa maximă a adaosurilor ce pot fi practicate de subiecţii care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, rezultă că şi-au asumat că vor plăti o contribuţie raportată nu doar la preţul de producător. În acest cadru legal este la aprecierea deţinătorilor de APP negocierea de adaosuri cât mai mici cu intermediarii, cu consecinţa plăţii unei contribuţii într-un cuantum cât mai redus."

Totodată, Curtea Constituţională a reiterat faptul că această contribuţie trimestrială a fost instituită de legiuitor exclusiv în considerarea faptului că acestor deţinători li se decontează din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii contravaloarea medicamentelor vândute (deci în considerarea acestei facilităţi), ceea ce nu este cazul celorlalţi subiecţi care desfăşoară o activitate comercială, fără a beneficia de alte avantaje. Aceştia vând atât medicamente compensate, cât şi medicamente cumpărate liber de populaţie, neavând un avantaj efectiv din vânzarea medicamentelor compensate.

Înalta Curte va avea în vedere şi considerentele Curţii Constituţionale din Decizia nr. 249 din 21 mai 2013:

"taxa de clawback este o taxă parafiscală, stabilită potrivit prevederilor art. 139 alin. (1) din Constituţie, în virtutea cărora "impozitele, taxele şi orice alte venituri ale bugetului de stat şi ale bugetului asigurărilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege", Aşadar, taxele parafiscale reprezintă o categorie distinctă, specială, de venituri care sunt legal dirijate în beneficiul instituţiilor şi/sau organismelor cărora statul consideră oportun să le asigure realizarea, pe această cale, a unor venituri complementare. Ca atare, este dreptul exclusiv al legiuitorului să stabilească plătitorii taxelor parafiscale, în speţă ai taxei de clawback, respectiv agenţii economici care sunt vizaţi în mod expres de reglementările Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 77/2011".

Aşadar, în cauză nu a fost demonstrată o situaţie de încălcare a principiului justei aşezări a sarcinilor fiscale, respectiv a certitudinii impunerii, precum şi a celorlalte principii fiscale, inclusiv a principiului egalităţii.

Totodată, instanţa de control judiciar are în vedere că recurenta-reclamantă nu a formulat critici concrete cu privire la legalitatea consumului comunicat de intimata-pârâtă, ci a susţinut, pe de-o parte, imposibilitatea verificării valorilor furnizate în exclusivitate de către Casa Naţională de Asigurări de Sănătate, iar pe de altă parte, obligarea plătitorului contribuţiei să suporte sarcini fiscale pentru veniturile realizate de alte entităţi, motive de nelegalitate care privesc, astfel cum s-a arătat anterior, însăşi modalitatea de legiferare a contribuţiei trimestriale, iar nu un aspect de nelegalitate propriu actului administrativ contestat.

Prin urmare, în mod corect intimata-pârâtă Casa Naţională de Asigurări de Sănătate a comunicat reclamantei valoarea consumului de medicamente aferent vânzărilor, raportat la valoarea de compensare din preţul final al acestor medicamente, chiar dacă preţul final include şi eventuale adaosuri practicate de agenţii economici interpuşi în lanţul de distribuţie, împrejurare care nu poate fi interpretată ca fiind nelegală or ca având caracter discriminatoriu.

2.3. Referitor la criticile reclamantei vizând interpretarea şi aplicarea greşită de către instanţa fondului a prevederilor art. 3 lit. b) din Codul fiscal, în ceea ce priveşte principiul predictibilităţii şi certitudinii sarcinii fiscale

Certitudinea impunerii presupune elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea şi sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceştia să poată urmări şi înţelege sarcina fiscală ce le revine, precum şi să poată determina influenţa deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale. Predictibilitatea impunerii se referă la stabilitatea impozitelor, taxelor şi contribuţiilor obligatorii, pentru o perioadă de timp de cel puţin un an, în care nu pot interveni modificări în sensul majorării sau introducerii de noi impozite, taxe şi contribuţii obligatorii.

Notificarea a fost emisă în baza art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011, cu respectarea alin. (4) şi (6) ale aceluiaşi articol.

În condiţiile în care actele atacate au fost emise cu respectarea dispoziţiilor O.U.G. nr. 77/2011, instanţa de judecată nu poate să înlăture de la aplicare texte dintr-un act normativ cu putere de lege, precum O.U.G. nr. 77/2011, modul de calcul al contribuţiei stabilite prin acest act normativ fiind reglementat în considerarea regimului juridic distinct al deţinătorilor de autorizaţii de punere pe piaţă a medicamentelor.

Astfel cum în mod corect a reţinut instanţa de fond, cu privire la acest act normativ Curtea Constituţională a stabilit că "taxa de clawback este o taxă parafiscală, stabilită potrivit prevederilor art. 139 din Constituţie, în virtutea cărora «Impozitele, taxele şi orice alte venituri ale bugetului de stat şi ale bugetului asigurărilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege». Aşadar, taxele parafiscale reprezintă o categorie distinctă, specială de venituri care sunt legal dirijate în beneficiul instituţiilor şi/sau organismelor cărora statul consideră oportun să le asigure realizarea, pe această cale, a unor venituri complementare." (Deciziile nr. 344/2013, nr. 668/2014)

Susţinerile recurentei sunt nefondate, dat fiind faptul că, în contextul normativ privind contribuţia trimestrială contestată, putea urmări şi înţelege sarcina fiscală ce îi revine. Aceasta în condiţiile în care consumul de medicamente comunicat prin notificarea atacată se referă chiar la medicamentele pentru care reclamanta a depus lista prevăzută de art. 4 alin. (21) din O.U.G. nr. 77/2011, text legal potrivit căruia deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor au obligaţia să depună la Casa Naţională de Asigurări de Sănătate lista actualizată a medicamentelor pentru care se datorează contribuţia trimestrială, până la data de 15 inclusiv a lunii următoare încheierii trimestrului pentru care se datorează contribuţia.

Instanţa de control judiciar constată că această listă este un element de bază în procedura stabilirii contribuţiei trimestriale şi nu o simplă formalitate. În măsura în care este real, caracterul inexact al acestei liste este imputabil exclusiv reclamantei, fiind de principiu că nimeni nu îşi poate invoca propria culpă pentru a obţine ocrotirea unui drept (nemo auditur propriam turpitudinem allegans). Altfel spus, responsabilitatea corectitudinii listei medicamentelor pentru care se datorează taxa clawback aparţine deţinătorului autorizaţiei de punere pe piaţă (APP), în speţă reclamantei, aceasta având interesul depunerii unei declaraţii corespunzătoare realităţii.

De altfel, instanţa de recurs reţine că aceste critici nu pot fi primite, întrucât faptul că recurenta nu poate verifica în concret, datele primare pe care intimata le-a folosit la stabilirea procentului "p" şi modalitatea în care s-a ajuns la datele comunicate, reprezintă, în realitate o critică la adresa cadrului legislativ, care nu poate fi pus în discuţie, în prezenta cauză.

Astfel, nu poate fi analizată pe calea unui litigiu în anularea unui act administrativ individual, legalitatea unui sistem normativ de raportare al Casei Naţionale de Asigurări de Sănătate, întrucât instanţa de contencios şi-ar depăşi atribuţiile jurisdicţionale.

În raport de aceste argumente, reţine instanţa de control judiciar că nu a fost răsturnată prezumţia de legalitate de care se bucură actul administrativ contestat şi operaţiunile premergătoare acestuia, care au făcut obiectul controlului de legalitate, judecătorul fondului pronunţând o soluţie cu aplicarea şi interpretarea corectă a normelor de drept material aplicabile în cauză.

Pentru considerentele expuse, constatând că nu sunt incidente motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în temeiul dispoziţiilor art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de reclamanta A. S.R.L., ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta A. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 158 din 23 aprilie 2021 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 19 ianuarie 2023, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.