Taxpayer’s appeal rejected; recomputed hotel depreciation and added tax affirmed.

Şedinţa publică din data de 22 martie 2021

Asupra recursului de faţă:

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Iaşi – secţia contencios administrativ şi fiscal, sub nr. x/2017 din data de 2.08.2017, reclamanta S.C. A. S.R.L. a formulat în contradictoriu cu Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul ANAF şi Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii Constituită la Nivelul Regiunii Iaşi contestaţie, solicitând anularea Deciziei nr. 20/1.02.2017 privind soluţionarea contestaţiei administrative, anularea Dispoziţiei nr. 309454/5.07.2016 privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală, anularea Deciziei de impunere nr. x/5.07.2016 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice, anularea Raportului de inspecţie fiscală nr. x/5.07.2016, repunerea în situaţia anterioară şi cheltuieli de judecată.

De asemenea, reclamanta a invocat excepţia de nelegalitate a actului administrativ prin care s-a dispus suspendarea inspecţiei fiscale, comunicată prin adresa din 21.04.2015.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 9 din 29 ianuarie 2018, Curtea de Apel Iaşi – secţia contencios administrativ şi fiscal a hotărât următoarele:

A respins excepţia de nelegalitate a actului administrativ prin care s-a dispus suspendarea inspecţiei fiscale, excepţie invocată de reclamantă.

A respins excepţia inadmisibilităţii contestării Dispoziţiei de măsuri nr. 309454/5.07.2016 privind măsura diminuării pierderii fiscale pentru perioada 2012-2013 cu suma de 5.517.226 RON, excepţie invocată de pârâtul DGRFP Iaşi.

A respins acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii Constituită la Nivelul Regiunii Iaşi.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei nr. 9 din 29 ianuarie 2018 a Curţii de Apel Iaşi – secţia contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. a declarat recurs invocând motive care se pot circumscrie cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

1. În ceea ce priveşte cheltuielile cu amortizarea aferentă achiziţiilor a două hoteluri recurenta-reclamantă arată următoarele:

Instanţa de judecata a interpretat eronat dispoziţiile H.G. nr. 2139/2004 privind perioadele de amortizare fiscala a bunurilor imobile întrucât o clădire nu poate fi amortizata din punct de vedere fiscal in mai mult de 60 de ani (intervalul de 40 -60 de ani fiind stabilit de lege). Or autorităţile fiscale şi completul de judecata de la Curtea de Apel Iaşi, au hotărât ca aceste doua clădiri trebuiesc amortizate in 92 -93 de ani, cu încălcarea duratelor maxime stabilite de lege.

De asemenea, se susţine că atât organul fiscal cât şi instanţa de judecată au considerat că durata de viaţă fizică este acelaşi lucru cu durata de funcţionare (amortizare). Or potrivit aceluiaşi act normativ durata de amortizarea este mai redusă decât durata de viaţă.

Se mai arată că instanţa de fond a respins în mod greşit excepţia de nelegalitate a actului administrativ prin care organele fiscale au dispus suspendarea inspecţiei fiscale. În opinia recurentei-reclamante nu este indeplinita condiţia prevăzuta la lit. d) din art. 104 din Codul fiscal, starea de fapt fiscala putând fi determinata in baza rapoartelor de evaluare din 01.08.2011 si din 25.05.2012 intocmite de expertul tehnic ing. B., acesta fiind singurul care a expertizat starea celor doua clădiri la momentul achiziţiei lor. În plus se afirmă că singurul motiv pentru care a fost dispusa supendarea inspecţiei fiscale a fost in scopul efectuării unei expertize tehnice de către un expert autorizat, expertiza tehnica ce nu a fost realizata, ceea ce demonstrează ca suspendarea pe un an de zile a fost una abuziva si nelegală.

Cât priveşte calcularea perioadei de amortizare, recurenta-reclamantă afirmă că instanţa a reţinut in mod nefondat ca pentru imobilele in cauza durata de funcţionare normala este expirata si ca procedura aplicabila este determinarea unei noi durate de funcţionare stabilita de un expert la momentul achiziţiei si ca opinia unui expert tehnic este absolut necesara pentru determinarea duratei normale de funcţionare a imobilelor. În schimb instanţa de fond retine totuşi ca, in mod corect, organul de soluţionare, prin decizia nr. 7727/16.12.2014 a DGRFP Iaşi, a observat lipsa oricăror probatorii pentru determinarea perioadei de 40 de ani de amortizare.

Punctul de vedere a inginerului C. nu trebuia luat în considerare atâta timp cat prevederile legale in cauza impun efectuarea unei expertize de un expert tehnic. În plus acest expert nu a verificat situaţia faptică or, în opinia recurentei-reclamante verificarea faptica a imobilelor se impunea in orice condiţii, cu atât mai mult in situaţia in care nu primea din alta sursa detalii privind starea imobilelor la momentul achiziţionării. Cu privire la punctul de vedere al acestui expert se aduc o serie de critici referitoare la aspecte concrete în raport cu care acesta a ajuns la concluzia că durata de viaţă a imobilelor ar fi de 100 de ani.

Sentinţa este criticată şi pentru faptul că instanţa nu a ţinut cont nici de notele de evaluare iniţiale din anii 2011 şi 2012 întocmite de B. şi nici de completările la expertiză în schimb a ţinut cont de un punct de vedere care nu a fost semnat de C. în calitate de expert.

Se mai arată că Instanţa de judecata nu a ţinut cont nici de faptul că societatea putea face aplicarea art. 24 Codul fiscal si ale H.G. . 2139/2004 - respectiv art. 3 alin. (1) din cap. III, în sensul recuperării valorii de intrare pe durata normală de funcţionare rămasă. Perioada de amortizare pe care o putea alege societatea in spiritul legii era intre 1 an si 7 ani la D. si intre 1 an si 8 ani la E.. Durata de amortizare la D. este de un an fiscal, iar la E. 2 ani fiscali, acest lucru fiind perfect legal si corect.

În fine, se mai arată că instanţa de fond a pronunţat sentinţa fără a ţine cont de Considerentele obligatorii, ce au fost menţionate in Decizia nr. Dr 7727 din 16.12.2014 emisa de Direcţia Generala Regionala a Finanţelor Publice Iaşi, de Notele de evaluare intocmite de către expertul tehnic si evaluator, dl. ing. B. în 01.08.2011, respectiv 25.05.2012, de completările la rapoartele de evaluare, efectuate la solicitările inspectorilor fiscali şi de Nota de constatare tehnico-stiintifica încheiata in 14.03.2016 de Direcţia de Combatere a Fraudelor Iaşi de unde rezulta ca S.C. A. S.R.L.

2. În ceea ce priveşte cheltuielile cu deplasările externe, recurenta-reclamantă a arătat următoarele:

Toate deplasările in străinătate au fost efectuate, fiind justificate cu deconturi de deplasare si foi de parcurs. Pana la destinaţie fost folosit un mijloc de transport, fie ca a fost folosit avionul, fie ca a fost folosit un autoturism, proprietatea societăţii. Cheltuielile efectuate de societate cu transportul sunt justificate prin foile de parcurs si deconturile de deplasare, fiind respectat art. 10 din H.G. nr. 518/1995. Este evident ca angajaţii societăţii sau administratorul au fost cazaţi pe perioada deplasării. In perioada respectiva este clar ca s-au efectuat si alte cheltuieli neprevăzute (parcare, protocol, taxe de autostrada, etc.) Deoarece persoanele care efectuau deplasarea, nu au adus documente justificative de la hotelurile unde au fost cazaţi, S.C. A. S.R.L. a achitat doar 75 % din plafonul de cazare, motiv pentru care si deductibilitatea fiscala poate fi limitata la plafonul de 75 % prevăzut de art. 9 alin. (3) din H.G. nr. 518/1995.

În ceea ce priveşte diurna administratorului consideră că aceasta trebuia stabilită la categoria a II-a întrucât pentru o societate comerciala, atribuţiile administratorului sunt executive, si s-a considerat ca acesta poate avea o diurna mai mare, datorita atribuţiilor acestuia si a rolului determinant in desfăşurarea relaţiilor comerciale.

Se mai arată, de asemenea, că au fost respectate de către S.C. A. S.R.L. si dispoziţiile art. 11 din H.G. nr. 518/1995 fiind acordata o suma de pana la 50 % din indemnizaţia de deplasare, suma la care are dreptul personalul pentru acoperirea unor cheltuieli neprevăzute.

Se afirmă că toate deplasările au avut unicul scop de a stabili contacte cu noi parteneri externi, de a compara serviciile prestate in exterior de alţi prestatori in domeniul hotelier, de a mari plaja clienţilor, in concluzie de a supravieţui in vremuri de criza financiara, de a dezvolta afacerea, de a produce venituri iar încasările societăţii au început să crească de la an la an.

4. Apărările formulate în cauză

Intimatele-pârâte au formulat întâmpinare prin care au solicitat respingerea recursului ca nefondat.

II. Soluţia instanţei de recurs

1. Argumente de fapt şi de drept relevante

1. În ceea ce priveşte cheltuielile cu amortizarea aferentă achiziţiilor a două hoteluri Înalta Curte constată următoarele:

Situaţia de fapt a fost sintetizată în mod corect de instanţa de fond care a reţinut că reclamanta a achiziţionat în luna iulie 2011 E. din Mamaia(construit în 1959), la valoarea de 597.106 EUR, valoarea de înregistrare în contabilitate fiind de 1.710.245 RON. Cheltuielile cu achiziţia au fost înregistrate ca şi cheltuieli cu amortizarea pe o perioadă de 19 luni. De asemenea, în mai 2012, reclamanta a cumpărat D. din Mamaia(tot din 1959) cu suma de 1.207.120 EUR, imobilul fiind înregistrat în contabilitate cu suma de 2.992.365 RON. Această valoare a fost înregistrată ca şi cheltuieli cu amortizarea pe 6 luni.

Opţiunea contribuabilului de înregistrare a acestor cheltuieli a avut la bază note de evaluare întocmite de expertul B. şi rapoarte de evaluare ale aceluiaşi expert pentru determinarea valorilor de achiziţie aferente celor două hoteluri şi pentru determinarea duratei de amortizare. Expertul a folosit formula de calcul din H.G. nr. 2139/2004, de la pct. II.5, aplicabilă pentru mijloacele fixe aflate în patrimoniu a căror valoare de intrare nu a fost recuperată integral pe calea amortizării până la data de 31.12.2004.

Prin decizia de impunere nr. x/31.07.2014 s-au stabilit în sarcina reclamantei obligaţii fiscale suplimentare de 1.419.820 RON. Organele fiscale au considerat că valoarea de înregistrare a imobilelor se amortizează fiscal pe o perioadă de minim 40 de ani.

Decizia a fost rectificată în ceea ce priveşte anumite erori de calcul prin decizia de impunere cu acelaşi număr din data de 12.11.2014.

Împotriva acestei decizii, reclamanta a formulat contestaţie administrativă.

Prin decizia nr. 7727/16.12.2014, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi a admis în parte contestaţia reclamantei şi a dispus desfiinţarea parţială a deciziei de impunere pentru suma totală de 1.148.720 RON, reprezentând impozit pe profit în sumă de 763.374 RON şi accesorii de 385.346 RON, cu consecinţe asupra diminuării pierderii fiscale înregistrate de societate în sumă de 5.528.056 RON, urmând ca în termen de 30 de zile de la comunicarea deciziei, cu excepţia prevăzută de art. 218 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 şi ţinând cont de termenul de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii fiscale, o altă echipă să reanalizeze situaţia pentru aceeaşi perioadă şi aceeaşi bază de impunere şi să emită o nouă decizie.

S-a reţinut că expertul reclamantei a stabilit punctual în rapoartele sale că ambele hoteluri, la data preluării lor de către reclamantă în proprietate, erau amortizate în totalitate. În acest context, nu le era aplicabil celor două imobile cap. II.5 din H.G. nr. 2139/2004, ci cap. III pct. 3, alin. (2), potrivit cu care în cazul mijloacelor fixe achiziţionate cu durata normală de funcţionare expirată, durata normală de funcţionare se stabileşte de către o comisie tehnică sau expert tehnic independent. S-a reţinut că expertul tehnic trebuia să stabilească durata normală de funcţionare pentru cele două imobile, calculată de la data achiziţiei, având în vedere toate elementele de evaluare avute la dispoziţie, respectiv caracteristicile tehnice ale clădirilor şi reglementările legale aplicabile şi că organele de inspecţie fiscală aveau obligaţia să solicite societăţii toate documentele şi informaţiile necesare pentru determinarea corectă a situaţiei fiscale. Organul de soluţionare a concluzionat că nu se pot lua în considerare concluziile din rapoartele şi notele de evaluare puse la dispoziţie de contestatoare privind duratele normale de funcţionare pentru cele două imobile, dar nici nu se poate stabili că pentru cele două imobile puse în funcţiune în 1959, care la momentul cumpărării de reclamantă aveau 52, respectiv 53 de ani de funcţionare, durata normală de funcţionare în care se amortizează fiscal valoarea de achiziţie este de minim 40 de ani.

Totodată, având în vedere că organul de soluţionare nu s-a putut pronunţa asupra deductibilităţii cheltuielilor de deplasare externă, deoarece din documentaţie nu a rezultat cum a fost determinată suma cheltuielilor găsite nedeductibile, s-a dispus reverificarea şi a acestui aspect.

În procedura de reverificare, inspecţia fiscală dispune efectuarea unei expertize, astfel încât suspendă inspecţia fiscală până la efectuarea acesteia, printr-o măsură comunicată reclamantei la 21.04.2015.

Ulterior, se depune la dosar punctul de vedere al expertului desemnat de organul fiscal, din care rezultă că: punctul de vedere este emis fără efectuarea inspecţiei proprietăţii; nici reclamanta şi nici evaluatorul B. nu au comunicat fotografiile realizate la data evaluărilor anterioare, deşi li s-a solicitat acest lucru; nu s-au luat în calcul eventualele modernizări sau reparaţii anterioare ale imobilelor, nefiind cunoscute, deşi foarte probabile(luarea în considerare este în dezavantajul reclamantei, prin creşterea duratei de viaţă a imobilelor); s-a folosit de fotografii preluate de pe Google Maps la nivelul anului 2012 care confirmă funcţionalitatea imobilelor; gradul de uzură al construcţiilor este de maxim 70%; potrivit Normativului GE 032-97, durata de viaţă a acestor imobile se încadrează la 100 ani, astfel că durata rămasă de viaţă a imobilelor este de 48 de ani, respectiv 47 de ani.

După reluarea procedurii fiscale a inspecţiei, se emit în baza Legii 207/2015 actele fiscale contestate: Dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală 309454/5.07.2016, prin care s-a stabilit diminuarea pierderii fiscale pentru perioada 2012-2013 cu suma de 5.517.226 RON şi înregistrarea în contabilitate a sumei suplimentare, decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. x/5.07.2016 privind suma de 740.507 RON. A fost respinsă contestaţia administrativă prin Decizia 20/1.02.2017 iar acţiunea formulată în faţa instanţei a fost respinsă prin sentinţa ce face obiectul prezentului recurs

Cu privire la temeiurile sentinţei atacate, Înalta Curte constată că instanţa de fond a reţinut în mod corect aplicabilitatea în speţă a prevederilor H.G. nr. 2139/2004, pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea si duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe.

Potrivit pct. I.2. din acest act normativ "Durata normală de funcţionare reprezintă durata de utilizare în care se recuperează, din punct de vedere fiscal valoarea de intrare a mijloacelor fixe pe calea amortizării. În consecinţă, durata normală de funcţionare este mai redusă decât durata de viaţă fizică a mijlocului fix respectiv."

În cadrul acestui catalog se prevede pentru clădiri de locuit, hoteluri şi cămine o durată de funcţionare de 40-60 de ani.

Aceste limite sunt reglementate pentru amortizarea unui mijloc fix nou însă, în ceea ce priveşte calcularea duratei normale de funcţionare a unui mijloc fix achiziţionat care nu este nou, la pct. III.3 se prevăd următoarele:

"3. În cazul mijloacelor fixe achiziţionate cu durata normală de utilizare neconsumată, pentru care se cunosc datele de identificare (data punerii în funcţiune, durata normală de utilizare rămasă), recuperarea valorii de intrare se face pe durata normală de funcţionare rămasă.

În cazul mijloacelor fixe achiziţionate cu durata normală de funcţionare expirată sau pentru care nu se cunosc datele de identificare, durata normală de funcţionare se stabileşte de către o comisie tehnică sau expert tehnic independent."

În cauză punctele de vedere exprimate de toţi experţii au fost concordante în sensul că pentru cele două hoteluri achiziţionate în 2011 şi 2012 durata normală de funcţionare era expirată, valoarea lor fiind amortizată la data achiziţionării. În aceste condiţii erau aplicabile prevederile alin. (2) din textul citat mai sus.

O primă critică a recurentei-reclamante se referă la modalitatea de interpretare a acestui text de lege de către instanţa de fond. În opinia recurentei, indiferent alineatul aplicabil, o clădire nu poate fi amortizată din punct de vedere fiscal în mai mult de 60 de ani or ca urmare a actelor contestate, validate de instanţa de fond, ar rezulta o perioada de amortizare de 92-93 de ani.

Această susţinere este neîntemeiată.

Din chiar textul alin. (2) rezultă că în cazul în care, la momentul achiziţiei unui mijloc fix, durata normală de funcţionare este expirată se stabileşte o nouă durată normală de funcţionare în cadrul căreia să se realizeze amortizarea valorii de intrare a mijloacelor fixe. În aceste condiţii, contrar celor susţinute de recurentă, nu este reglementată o limită maximă de 60 de ani pentru valorile cumulate ale perioadelor normale de funcţionare succesive, această limită fiind prevăzută doar pentru prima perioadă de amortizare adică pentru mijlocul fix nou. Dacă după expirarea unei perioade normale de funcţionare stabilite între limitele impuse de normativul citat se calculează o nouă perioadă normală de funcţionare este previzibil ca valoarea cumulată a celor două perioade să depăşească limitele stabilite de legiuitor pentru o singură perioadă de amortizare.

Nu se poate reţine că instanţa de fond sau organele fiscale ar fi făcut confuzie între durata de viaţă fizică şi durata normală de funcţionare, aşa cum susţine recurenta-reclamantă. Dimpotrivă se constată din punctul de vedere al expertului C., la care s-a raportat organul fiscal şi instanţa de judecată, că nu există identitate între durata de viaţă rămasă- care a fost evaluată la 47-48 de ani- şi durata normală de funcţionare, care a fost stabilită la 40 de ani, cu respectarea punctului I.2 din Catalogului privind clasificarea si duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe potrivit căruia "durata normală de funcţionare este mai redusă decât durata de viaţă fizică a mijlocului fix respectiv".

Pe de altă parte, însă, nu se poate face o disociere totală între durata de viaţă şi perioada în care se realizează amortizarea rezultând, atât din textul citat mai sus cât şi din valorile perioadelor de funcţionare stabilite în cadrul catalogului, faptul că durata de viaţă a unui mijloc fix constituie un reper la care s-a raportat legiuitorul atunci când a stabilit duratele normale de funcţionare pe categorii de mijloace fixe şi, în consecinţă, tot la acest reper trebuie să se raporteze şi comisia tehnică sau expertul tehnic independent atunci când stabileşte o nouă perioadă normală de funcţionare în cazul achiziţionării unor mijloace fixe amortizate complet la proprietarul anterior. Doar că în acest din urmă caz trebuie să se aibă în vedere starea tehnică concretă a mijlocului fix achiziţionat nu aspectele generale, teoretice la care s-a raportat legiuitorul atunci când a reglementat durata normală de funcţionare iniţială a mijloacelor fixe.

În ceea ce priveşte respingerea excepţiei de nelegalitate a actului administrativ prin care organele fiscale au dispus suspendarea inspecţiei fiscale, prima instanţă a reţinut în mod corect faptul că reclamanta a invocat în fapt motive privind oportunitatea acestei măsuri luate de organul fiscal, şi nu legalitatea ei, aceleaşi critici fiind reluate şi în faţa instanţei de recurs.

Recurenta-reclamantă susţine în mod neîntemeiat faptul că finalizarea inspecţiei fiscale se putea realiza şi fără efectuarea unei expertize tehnice în condiţiile în care existau deja expertize efectuate de expertul B., fiind invocate expertizele din data de 01.08.2011 şi 25.02.2012. Or, Înalta Curte constată că în cadrul primei contestaţii administrative finalizată cu emiterea Deciziei nr. 7727/16.12.2014 organul de soluţionare a concluzionat că nu se pot lua în considerare concluziile din rapoartele şi notele de evaluare realizate de B. întrucât acesta a stabilit valoarea de funcţionare prin raportare la prevederile pct. II.5 din H.G. nr. 2139/2014 care nu este aplicabil în speţă.

În raport de considerentele acestei decizii, cu ocazia refacerii inspecţiei fiscale organele fiscale aveau obligaţia consultării unui expert care să stabilească perioada normală de funcţionare în conformitate cu prevederile pct. III.3 aplicabil în speţă.

Afirmaţia recurentei-reclamante potrivit căreia suspendarea nu a condus la efectuarea unei expertize întrucât punctul de vedere întocmit de C. nu a fost semnat de aceasta în calitate de expert este neîntemeiată întrucât norma menţionată mai sus vorbeşte de stabilirea perioadei normale de funcţionare de către o comisie tehnică sau de un expert tehnic astfel încât forma pe care o îmbracă opinia expertului tehnic este lipsită de relevanţă. Punctul de vedere la care s-a raportat instanţa conţine opinia unui expert tehnic cu privire la noua durată normală de funcţionare a clădirilor achiziţionate de recurenta-reclamantă, ceea ce este în acord cu punctul III. 3. din H.G.. Nr. 2139/2014

În ceea ce priveşte susţinerea recurentei potrivit căreia prin Decizia nr. 7727/16.12.2014 DGRFP Iaşi a observat lipsa oricăror probatorii pentru determinarea perioadei de 40 de ani de amortizare Înalta Curte constată că spre deosebire actele prin care a fost finalizată prima inspecţie fiscală, când organele fiscale au stabilit o perioadă normală de funcţionare de 40 de ani prin raportare la limitele stabilite în H.G. nr. 2139/2014, valori care sunt stabilite pentru mijloacele fixe noi, în actele fiscale supuse cenzurii instanţei în prezentul litigiu organele fiscale au avut în vedere o valoare normală de funcţionare stabilită de un expert tehnic, cu luarea în considerare a situaţiei concrete a imobilelor la momentul achiziţionării lor. Organul de soluţionare a contestaţiei administrative nu a exclus posibilitatea stabilirii unei perioade normele de funcţionare de 40 de ani ci a cenzurat modalitatea în care s-a ajuns la această valoare în cadrul primului control.

Aşa cum am menţionat mai sus, criticile referitoare la forma pe care a îmbrăcat-o opinia expertului şi calitatea în care ar fi semnat sunt nerelevante şi nu pot conduce la invalidarea probei atâta timp cât legea nu impune reguli de formă precise a căror nerespectare să conducă la o astfel de sancţiune. Cât priveşte faptul că expertul nu a verificat faptic imobilele, prima instanţă a reţinut în mod corect faptul că relevantă era situaţia acestora la momentul achiziţiei nu cea de la momentul efectuării expertizei astfel încât, în mod corect expertul s-a bazat pe informaţii indirecte care i-au permis să se edifice cu privire la starea tehnică a celor două hoteluri înainte de efectuarea unor investiţii de către recurenta-reclamantă. Dacă ar fi avut în vedere situaţia imobilelor de la momentul efectuării expertizei i s-ar fi reproşat pe drept cuvânt faptul că a stabilit durata normală de funcţionare a imobilelor prin luarea în considerare a unor lucrări ulterioare susceptibile să crească această durată.

În plus, trebuie observat faptul că la această situaţie s-a ajuns tocmai datorită culpei recurentei-reclamante care a stabilit o durată normală de funcţionare pe baza unei expertize care s-a raportat la formula de calcul menţionată la pct. II.5 din Anexa la H.G. nr. 2139/2014 care nu era incident în speţă şi care, ulterior, a refuzat să colaboreze cu expertul desemnat de organele fiscale şi să îi ofere informaţii mai detaliate referitoare la situaţia imobilelor la momentul achiziţiei.

De asemenea, se constată că recurentul contestă valoarea stabilită de expertul tehnic C. dar nu a administrat o contraprobă echivalentă care să fi permis instanţei de judecată să stabilească o altă valoare a duratei normale de funcţionare.

Expertizele realizate la 01.08.2011 şi 25.05.2012 de expertul B. au fost invalidate, în mod corect, prin Decizia nr. 7727/2014 cu motivarea că nu le era aplicabil celor două imobile cap. II. 5 din H.G. nr. 2139/2004, ci cap. III pct. 3, alin. (2), potrivit cu care în cazul mijloacelor fixe achiziţionate cu durata normală de funcţionare expirată, durata normală de funcţionare se stabileşte de către o comisie tehnică sau expert tehnic independent. Într-adevăr, potrivit pct. II.5 din Anexa la H.G. nr. 2139/2014 "Pentru mijloacele fixe aflate în patrimoniu, a căror valoare de intrare nu a fost recuperată integral pe calea amortizării până la data de 31 decembrie 2004, duratele normale de funcţionare rămase pot fi recalculate cu ajutorul relaţiei: (…)" Acest text stabileşte o modalitate de luare în calcul a duratei de funcţionare care s-a scurs anterior intrării în vigoare a H.G. nr. 2139/2014 în cazul mijloacelor fixe aflate la data de 31.12.2004 în patrimoniul unui contribuabil şi pentru care valoarea de intrare nu a fost amortizată până la acea dată. Legiuitorul a avut în vedere faptul că potrivit normei vechi (respectiv H.G. nr. 964/1998) catalogul duratelor normale de funcţionare prevedea, pentru unele mijloace fixe, valori diferite faţă de noul catalog, impunându-se reglementarea unei formule de calcul care să aibă în vedere succesiunea celor două legi pe perioada amortizării mijlocului fix la un contribuabil. Norma legală nu are în vedere situaţia în care mijlocul fix trece din patrimoniul unui contribuabil în patrimoniul altui contribuabil, această situaţie fiind guvernată, aşa cum am menţionat mai sus, de prevederile pct. III.3.

Cât priveşte suplimentele la expertiză realizate de acelaşi expert în cursul anului 2015, după emiterea deciziei nr. 7727/2014 acestea nu au fost avute în vedere nici de organul fiscal nici de instanţă care le-a înlăturat motivat, considerându-le nerelevante pe motiv că prin acestea s-a stabilit doar gradul de uzură fizică reală a imobilelor, şi nu perioadele de viaţă ale acestor bunuri, expertul făcând referire la anumite durate de funcţionare fără a argumenta alegerea făcută.

Instanţa de fond a înlăturat în mod similar şi opinia exprimată în constatarea tehnico-ştiinţifică din 14.04.2016 a Direcţiei de Combatere a Fraudelor Iaşi reţinând că este construită pe aceeaşi formulă de calcul de la Cap. II.5 din H.G. nr. 2139/2004 folosită în mod eronat şi de expertul B. în cadrul primelor expertize.

În condiţiile în care recursul este o cale extraordinară de atac care poate fi formulată doar pentru motive de legalitate expres şi limitativ prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ. Înalta Curte nu poate cenzura modalitatea de interpretare a probelor de către prima instanţă, acest aspect ţinând de temeinicia sentinţei nu de legalitatea ei stricto sensu.

2. În ceea ce priveşte cheltuielile cu deplasările externe, recurenta-reclamantă invocă motive care nu sunt apte să pună în discuţie considerentele sentinţei.

Instanţa de fond a reţinut faptul că potrivit prevederilor art. 21 alin. (4) lit. f), raportat la H.G. nr. 518/1995 şi la Ordinul 3512/2008, sunt considerate cheltuieli deductibile cele care au la bază un document justificativ prin care se face dovada efectuării operaţiunilor or, reclamanta nu a făcut dovada cheltuielilor a căror deductibilitate o invocă.

În recurs se susţine, în esenţă, realitatea deplasărilor şi utilitatea acestor pentru creşterea veniturilor societăţii dar nu se neagă faptul că nu existau înscrisuri prin care să se dovedească efectuarea acestor cheltuieli şi valoarea acestora. Foile de parcurs dovedesc doar faptul că a existat o deplasare dar pentru deducerea cheltuielilor (cu transportul, cazarea etc.) era necesar ca acestea să fie dovedite prin documente justificative care ar fi permis să se stabilească şi valoarea acestor cheltuieli nu să fie deduse din simplul fapt al deplasării. Respectarea unor plafoane legale nu exonerează societatea de obligaţia de a prezenta documentele justificative pentru toate cheltuielile care pretinde că au fost efectuate în scopul obţinerii de venituri.

Cu privire la diurna pentru administratorul societăţii, instanţa de fond a reţinut că potrivit H.G. nr. 518/1995, diurna de categoria a II-a se acordă pentru viceprim miniştri, miniştri, miniştri delegaţi, secretari de stat, subsecretari de stat, personal încadrat în funcţii asimilate acestora.

Criticile recurentei pe acest aspect sunt pur formale, invocându-se doar atribuţiile executive ale administratorului şi rolul lui determinant în desfăşurarea relaţiilor comerciale fără a se aduce argumente pertinente care să permită asimilarea administratorului unei societăţi cu funcţiile menţionate la textul reţinut de instanţa de fond.

2. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Faţă de toate aceste considerente, în baza art. 496 din C. proc. civ. raportat la art. 20 din legea nr. 554/2004 Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. împotriva sentinţei nr. 9 din 29 ianuarie 2018 a Curţii de Apel Iaşi – secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei, astăzi, 22 martie 2021.