Taxability of public hospital housing used for paid medical accommodation under tax exemptions for economic activities.

Şedinţa publică din data de 03 martie 2021

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată pe rolul Tribunalului Constanţa, secţia de contencios administrativ şi fiscal, la data de 27.06.2018, sub nr. x/2018, reclamantul Sanatoriul Balnear şi de Recuperare Techirghiol a chemat în judecată pârâţii Serviciul Impozite şi Taxe Locale din cadrul Primăriei Techirghiol prin Primar şi Consiliul Local al Oraşului Techirghiol prin Primar, solicitând instanţei ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispună anularea Deciziei de impunere anuală nr. 3000/01.03.2018, anularea adresei nr. x/26.04.2018 emisă de către Consiliul Local al Oraşului Techirghiol care apreciază reclamantul că reprezintă Decizia de soluţionare a contestaţiei formulate de reclamant şi înregistrate la sediul pârâtei cu nr. x/15.03.2018.

Prin sentinţa civilă nr. 1481/16.10.2018, Tribunalul Constanţa, secţia de contencios administrativ şi fiscal a admis excepţia necompetenţei materiale a Tribunalului Constanţa, secţia de contencios administrativ şi fiscal şi a declinat competenţa de soluţionare a cauzei în favoarea Curţii de Apel Constanţa, unde a fost înregistrată la data de 06.11.2018.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 142 din 4 iulie 2019 pronunţată de Curtea de Apel Constanţa – secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, s-a respins acţiunea formulată de reclamantul Sanatoriul Balnear şi de Recuperare Techirghiol în contradictoriu cu pârâţii Serviciul Impozite şi Taxe Locale din cadrul Primăriei Techirghiol prin Primar şi Consiliul Local al Oraşului Techirghiol prin Primar ca nefondată.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 142 din 4 iulie 2019, pronunţate de Curtea de Apel Constanţa – secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, reclamantul Sanatoriul Balnear şi de Recuperare Techirghiol a declarat recurs, întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului şi rejudecarea cauzei.

3.1. Recurenta-reclamantă a susţinut, în primul rând că hotărârea dată cuprinde motive contradictorii, astfel:

Ca să demonstreze aşa-zisa "activitate economica" în sensul art. 453 alin. (1) Codul fiscal, instanţa de judecata a avut in considerare ca instituţia desfăşoară activităţi de exploatare a cuvetei lacului Techirghiol în cadrul activităţii de exploatare nămol.

Menţionează că, în cursul anului 2018, organul fiscal a emis o alta decizie de impunere care a fost contestata si care face obiectul unui alt dosar şi anume nr. x/2018 aflat pe rolul Tribunalului Constanţa şi în cadrul căruia vor fi analizate motivele invocate, cu alte cuvinte, decizia de impunere dublează decizia de impunere pe cuveta lacului pentru aceeaşi perioada.

In ceea ce priveşte activitatea concurenţială, instanţa s-a aflat in eroare si a reţinut greşit "scutirea de la plata impozitelor pe clădirile/spatiile/terenurile in care îşi desfăşoară activitatea creează un ajutor concurenţial al acestei întreprinderi in raport de concurenţii sai şi constituie o încălcare a legislaţiei privind ajutorul de stat" raportându-se la punctul de vedere subiectiv exprimat de către Consiliul Concurentei, care ca este menit a crea o confuzie întrucât este bazat pe analiza unor înscrisuri în ceea ce o priveşte pe Complexul balnear si de recuperare CA (entitate juridica cu o denumire asemănătoare, care este o societate cu capital privat), care deşi desfăşoară activităţi de asistenta spitaliceasca pe COD CAEN 8610 forma acesteia de organizare este societate comercială, forma de proprietate este privată, iar acest agent economic este plătitor de impozit pe profit (document depus la termenul din data de 18.04.2019).

Prin urmare, în raport de organizare, forma şi încadrarea acestei societăţi de plătitor impozit pe profit şi scopul pentru care recurenta a fost creată, nu poate fi considerată concurenta doar simplul fapt că desfăşoară activităţi pe acelaşi cod CAEN.

Nu au fost combătute temeinic motivele invocate de către Sanatoriul Balnear si de Recuperare Techirghiol in ceea ce priveşte scopul înfiinţării instituţiei, natura bunurilor terenuri şi clădiri pentru care a fost dispusă impunerea, care sunt înregistrate in domeniul public al statului, forma de organizare, realizare şi utilizare venituri astfel cum sunt menţionate în art. 190 şi 192 din Legea nr. 95/2006, republicată, privind reforma în domeniul sănătăţii, ca Sanatoriul Balnear si de Recuperare Techirghiol este o instituţie publica, ca obiectul principal de activitate este medical, ca instituţia nu realizează profit şi în consecinţa nu desfăşoară activităţi economice pentru care organul fiscal ar fi îndreptăţit sa o impună la plata taxelor si impozitelor prevăzute în Codul fiscal.

3.2. În al doilea rând, recurenta susţine că sentinţa recurată a fost dată cu încălcarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material în conformitate cu prev. art. 488 alin. (8) C. proc. civ. din următoarele considerente:

Instanţa in mod eronat a interpretat dispoziţiile art. 456 lit. a) si h din Codul fiscal şi a reţinut ca instituţia desfăşoară activităţi economice, deşi au fost depuse înscrisuri care demonstrează ca:

Sanatoriul Balnear si de Recuperare Techirghiol este o instituţie publica finanţată integral din venituri proprii, care se afla în subordinea Ministerului Sănătăţii; veniturile realizate provin din sumele încasate pentru servicii medicale, potrivit art. 190 din Legea 95/2006, republicata, privind reforma in domeniul sănătăţii; Sanatoriul îndeplineşte criteriile de eligibilitate în specialitatea recuperare, medicina fizica şi balneologie in regim sanatorial si de spitalizare potrivit Deciziei de Evaluare nr. 515S/31.08.2017; în conformitate cu prevederile Ordinului nr. 972/2010 este încadrat în categoria "acreditat" potrivit Hotărârii nr. 238/09.07.2015 eliberată de către Comisia Naţională De Acreditare a Spitalelor; a fost demonstrata necesitatea clasificării unui corp de clădire, Pavilionul B - parte integrantă a sanatoriului balnear şi de recuperare Techirghiol, ca si A. ca urmare cerinţelor de la momentul respectiv de a prezenta acest înscris la încheierea contractelor cu Casa Naţională de Pensii Publice.

Locaţia vizata A. nu a funcţionat niciodată ca hotel fapt demonstrat cu încadrările personalului angajat (spre exemplificare: in loc camerista avem şi îngrijitori de curăţenie; în loc de recepţionere avem angajaţi registratori medicali). O altă categorie de salariaţi care îşi desfăşoară activitatea in secţia sanatoriala a Sanatoriului Balnear si de Recuperare Techirghiol denumita formal si "A." sunt medici primari si specialişti care sunt angajaţi în cadrul instituţiei cu contract individual de munca, ori, in ipoteza in care aceasta locaţie ar fi integrata in circuitul turistic aceştia îşi vor pierde locul de muncă.

Regimul de admitere a pacienţilor in cadrul asa-zisului "A." se face numai pe baza unei trimiteri de la medicul specialist/de familie si nu pe baza unei solicitări doar pentru cazare, tratamentul fiind realizat sub îndrumarea si permanenta supraveghere a cadrelor medicale deoarece este dovedit ştiinţific ca tratamentul balnear este un tratament agresiv.

Prin urmare, pentru a funcţiona in regim hotelier aceasta locaţie nu era îndestulător doar certificatul de clasificare, fiind necesare o serie de autorizaţii si avize impuse acestei activităţi, ori, astfel de înscrisuri nu au fost solicitate si eliberate instituţiei pentru aceasta activitate, Sanatoriul Balnear şi de Recuperare Techirghiol fiind autorizat pentru a funcţiona ca unitate medicală.

Simplu fapt ca spaţiul care asigura folosinţa de către pacienţi pe perioada tratamentului nu echivalează cu desfăşurarea unei activităţi economice de genul "cazare turişti".

Conform bilanţului contabil nu rezulta ca instituţia a desfăşurat activitate economica in sensul obţinerii unui profit care sa justifice impunerea fiscala.

Privitor la veniturile realizate de către Sanatoriul Balnear si de Recuperare Techirghiol, acestea provin în principal din contractele încheiate cu Casa de Asigurări de Sănătate Constanţa, sumele încasate şi decontate nu reprezintă profit, si nu sunt rezultate din activităţi economice. Aceste venituri realizate în baza contractelor de servicii medicale încheiate cu casele de asigurări de sănătate pot fi utilizate în conformitate cu dispoziţiile art. 192 din Legea nr. 95/2006, republicată, privind reforma în domeniul sănătăţii, pentru asigurarea susţinerii cheltuielilor ocazionate cu oferirea serviciilor medicale pacienţilor: salarii personal; reparaţii curente; mentenanţe medicale pe aparatura deţinută; obţinere avize autorizaţii; materiale de curăţenie (dezinfectanţi, dezinsecţie, deratizare) astfel cum o prevăd normele legale în vigoare; achiziţionarea altor aparate care sa le înlocuiască pe cele uzate sau desuete, etc.

Din nota de fundamentare a BVC se poate observa ca Sanatoriul Balnear si de Recuperare Techirghiol îşi propune realizarea de venituri in suma de 69.175.496 RON care vor acoperi cheltuieli in acelaşi cuantum.

Întrucât Sanatoriul este o instituţie publica si nu un agent economic, aceasta nu realizează profit, fapt demonstrat din înscrisurile depuse la termenul din data de 18.04.2019, din care rezulta ca, instituţia nu are alocat acest vector fiscal - Declaraţia 100 pe care Sanatoriul Balnear şi de Recuperare Techirghiol o depune lunar la ANAF - organ fiscal) deoarece instituţia nu desfăşoară activităţi economice.

Privitor la activitatea desfăşurată recurenta consideră ca instanţa nu a ţinut cont de dispoziţiile Legii 500/2002 privind finanţelor publice, cu modificările si completările ulterioare, si ale Legii nr. 273/2006 privind finanţele publice locale, cu modificările si completările ulterioare potrivit cărora nu sunt considerate activităţi economice acele activităţi care asigura îndeplinirea scopului pentru care au fost create aceste instituţii, ori, scopul pentru care instituţia a fost creata este unul medical şi nu turistic, in sensul ca furnizează servicii medicale (tratament, cazare, masa), ori, activităţile care asigura îndeplinirea scopului pentru care au fost create nu pot fi calificate ca fiind activităţi economice.

Totodată, instanţa a interpretat in mod eronat dispoziţiile art. 456 şi 464 din Codul fiscal şi nu a ţinut cont de specificul, scopul pentru care a fost creata si nu a ţinut cont de faptul ca impunerea la plata făcuta de către organul fiscal era pe bunuri care sunt înregistrate in inventarul public al statului. Aceste bunuri terenuri si clădiri aparţin statului şi sunt administrate de către Ministerul Sănătăţii prin Sanatoriul Balnear si de Recuperare Techirghiol, prin urmare, în raport de disp. art. 456 alin. (1) lit. a) si h precum si ale art. 464 lit. a) si g. instituţia trebuia scutita pe la plata impozitului/taxa pe clădiri şi a impozitului/taxei pe teren.

Mai susţine recurenta că instanţa de judecata a interpretat si aplicat in mod greşit Comunicarea Comisiei privind aplicarea normelor Uniunii în materie de ajutor de stat în cazul compensaţiei acordate pentru prestarea unor servicii de interes economic general (2012/C/8/02) precum si in cadrul Comisiei privind noţiunea de ajutor de stat, astfel cum este menţionata la art. 107 alin. (1) din Tratatul privind funcţionarea Uniunii Europene (2016/C262/01), acestea referindu-se la subvenţii si ajutoare de stat la care instituţia recurentă nu a apelat vreodată deoarece potrivit disp. art. 190 din Legea nr. 95/2006, republicată este o instituţie integral din venituri proprii si funcţionează pe principiul autonomiei financiare.

Totodată mai menţionează ca, art. 107 oferă clarificări în ceea ce priveşte finanţarea infrastructurii din fondurile publice, ori, în raport de finanţarea Sanatoriului Balnear şi de Recuperare Techirghiol, pentru derularea activităţilor sale nu se apelează la ajutoare de stat, cheltuielile fiind susţinute din veniturile proprii.

Recurenta concluzionează că, în raport de dispoziţiile art. 2 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 554/2004 si art. 175 alin. (1) din C. proc. civ., instanţa are o interpretare eronata in ceea ce priveşte vătămarea si nu a avut in vedere faptul ca vătămarea consta in impunerea la o plata nelegala care are consecinţe grave socio-economice de natura sa blocheze activitatea instituţiei, prin incapacitatea de plata a salariilor, cheltuielilor curente ocazionate cu furnizarea serviciilor medicale, etc.

4. Apărările formulate în recurs

Prin întâmpinarea formulată, intimaţii-pârâţi Serviciul Impozite şi Taxe Locale din cadrul Primăriei Techirghiol prin Primar şi Consiliul Local al Oraşului Techirghiol prin Primar au solicitat respingerea recursului, iar la data de 15.02.2021 a invocate efectul pozitiv al puterii lucrului judecat.

La data de 16.02.2021, recurenta-reclamantă a depus la dosarul cauzei Note de şedinţă, prin care, suplimentar argumentelor expuse în cadrul recursului, aduce argument suplimentare.

5. Procedura de soluţionare a recursului

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs şi de efectuare a comunicării actelor de procedură între părţile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., cu aplicarea şi a dispoziţiilor O.U.G. nr. 80/2013.

În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., prin rezoluţia din data de 21 februarie 2020, s-a fixat termen de judecată pentru soluţionarea cererii de recurs la data de 17 februarie 2021, în şedinţă publică, cu citarea părţilor.

6. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând legalitatea sentinţei recurate prin prisma criticilor invocate prin cererea de recurs, a apărărilor formulate prin întâmpinare şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, urmând să îl respingă pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

6.1. Situaţia de fapt

Reclamantul Sanatoriul Balnear şi de Recuperare Techirghiol s-a adresat la data de 27.06.2018, instanţei de contencios administrativ şi fiscal a Tribunalului Constanţa solicitând efectuarea unui control de legalitate asupra actului administrative fiscal, Decizia de impunere anuală nr. 3000/01.03.2018 emisă de Serviciul Impozite şi Taxe Locale din cadrul Primăriei Techirghiol prin care se dispune obligarea sa la plata către bugetul local a sumei de 1.399.171 RON, reprezentând impozit clădiri, impozit teren extravilan şi taxă situaţii de urgenţă PJ; adresei nr. x/26.04.2018 de soluţionare a contestaţiei formulate de reclamant şi înregistrate la sediul pârâtei cu nr. x/15.03.2018, emisă de către Consiliul Local al Oraşului Techirghiol şi anularea actelor admisnistrative fiscale contestate.

Prin Decizia de impunere anuală nr. 3000/01.03.2018 s-au stabilit în sarcina reclamantei obligaţii fiscale, în cuantum total de 1.399.171 RON, reprezentând impozit clădiri pe anul 2018 în cuantum de 1.391.263 RON, impozit teren extravilan în cuantum de 7.858 RON şi taxă situaţii de urgenţă PJ în cuantum de 50 RON.

Împotriva acestei decizii, reclamanta a formulat contestaţie administrativă-fiscală înregistrată sub nr. x/24.04.2018, prin care a solicitat desfiinţarea actului, invocând nemotivarea deciziei şi faptul că nu datorează taxa pe clădiri şi teren, fiind incidente disp. art. 463 alin. (2), art. 496 alin. (1) lit. a) şi art. 456 lit. a) şi h) Codul fiscal, iar prin Decizia nr. 6531/26.04.2018 pârâta a dispus respingerea contestaţiei, ca nefondată.

Împotriva Deciziei nr. 6531/26.04.2018 prin care s-a soluţionat contestaţia adminsitrativă şi a Deciziei nr. 3000/01.03.2018, reclamantul a formulat contestatie, adresându-se instanţei de contencios administrativ şi fiscal.

Instanţa de fond a respins acţiunea reclamantului, apreciind, pe de o parte, că lipsa menţiunilor cu privire la termenul şi calea de atac nu este sancţionat cu nulitate absolută, situaţie în care vătămarea să fie prezumată în favoarea contribuabilului care o invocă, ci este vorba de o nulitate relativă, caz în care, potrivit prevederilor art. 175 alin. (1) din C. proc. civ. este necesar ca cel care o invocă să probeze existenţa unei vătămări care nu poate fi înlăturată decât prin anularea actului administrativ-fiscal. Or, în cauză reclamanta nu numai că nu a invocat vreo vătămare dar chiar a investit instanţa de contencios administrativ, în termenul prevăzut de lege, cu contestaţie împotriva actelor administrative, în lipsa menţiunii termenului şi a căii de atac din actul adminsitrativ contestat.

În ceea ce priveşte motivul de nulitate a Deciziei de impunere nr. x/01.03.2018 pentru nemotivare, instanţa a constatat că aceasta întruneşte cerinţele specifice impuse de art. 46 Codul de procedură fiscală, fiind menţionate natura sarcinilor fiscale, impozit clădiri şi teren extravilan, valoarea sarcinilor fiscale stabilite, rolul fiscal al contribuabilului, termenele de plată, fiind în concordanţă cu modelul şi conţinutul deciziei de impunere stabilit prin anexa nr. 9 la Ordinul nr. 2068/2015 privind aprobarea unor formulare tipizate pentru activitatea de stabilire a impozitelor şi taxelor locale de către organele fiscale locale şi emisă prin utilizarea sistemelor informatice de prelucrare automată a datelor, astfel că nu există nicio posibilitate tehnică de modificare a conţinutului deciziei de impunere.

Pe fondul obligaţiilor fiscale, instanţa de fond a reţinut, din analiza art. 455 alin. (2) Codul fiscal că taxa pe clădiri este instituită în sarcina altor entităţi decât cele de drept public, ceea ce înseamnă că această dispoziţie derogatorie nu se aplică în cazul reclamantei, care este o instituţie de drept public şi datorează impozit pe clădiri conform art. 455 alin. (1) Codul fiscal.

În sprijinul acestei concluzii sunt şi dispoziţiile art. 455 alin. (5)1 conform cărora "În cazul în care pentru o clădire proprietate publică sau privată a statului ori a unităţii administrativ-teritoriale se datorează impozit pe clădiri, iar în cursul unui an apar situaţii care determină datorarea taxei pe clădiri, diferenţa de impozit pentru perioada pe care se datorează taxa pe clădiri se compensează sau se restituie contribuabilului în anul fiscal următor."

Aceasta înseamnă că pentru clădirile proprietate publică sau privată a statului entităţile de drept public datorează impozit pe clădiri iar cele care nu sunt de drept public datorează taxă pe clădiri, iar situaţia modificării titularului obligaţiei fiscale este reglementată de disp. art. 455 alin. (5)1 Codul fiscal, text de lege ce nu şi-ar mai găsi raţiunea dacă s-ar accepta opinia reclamantei în sensul că nu datorează sarcini fiscale în nicio situaţie.

În ceea ce priveşte susţinerea potrivit căreia pârâta nu a acordat scutirea prevăzută de art. 496 alin. (1) lit. a) şi art. 456 lit. a) şi h) Codul fiscal, instanţa a reţinut că reclamanta desfăşoară activităţi de exploatare a cuvetei lacului Techirghiol în cadrul activităţii de exploatare a nămolului şi servicii de cazare, masă, similare activităţilor derulate şi de alţi agenţi economici pe piaţă, iar din jurisprudenţa constantă a CJUE şi Comunicarea Comisiei privind aplicarea normelor Uniunii în materie de ajutor de stat în cazul compensaţiei acordate pentru prestarea unor servicii de interes economic general(2012/C/8/02) precum şi în cadrul Comunicării Comisiei privind noţiunea de ajutor de stat, astfel cum este menţionată la art. 107 alin. (1) din Tratatul privind funcţionarea Uniunii Europene (2016/C262/01), cu privire la activităţile desfăşurate de unităţile spitaliceşti, este evident că reclamanta, pe lângă serviciile prestate cu titlu gratuit, desfăşoară şi activităţi economice, întrucât obţine remuneraţii directe de la pacienţi pentru serviciile furnizate, motiv pentru care datorează impozit pentru clădirea Pavilion B "A." în care reclamanta derulează aceste activităţi economice.

Instanţa a făcut referire şi la auditul desfăşurat de Curtea de Conturi care a stabilit în acelaşi sens şi a impus obligativitatea impozitării reclamantei raportat la natura activităţilor desfăşurate de reclamantă şi emiterea deciziilor de impunere aferente prin decizie rămasă definitivă, precum şi la poziţia Consiliului Concurenţei în sensul că reclamanta desfăşoară activităţi economice, fiind o întreprindere în sensul legislaţiei naţionale naţionale şi europene din domeniul concurenţei şi ajutorului de stat, iar scutirea de la plata impozitelor pentru clădirile/spaţiile/terenurile în care îşi desfăşoară activitatea creează un ajutor concurenţial al acestei întreprinderi în raport cu concurenţii săi şi constituie o încălcare a legislaţiei privind ajutorul de stat.

În ceea ce priveşte scutirea reclamantei de la plata impozitului pe construcţii întrucât este o instituţie public, instanţa a reţinut că disp. art. 496 alin. (1) Codul fiscal nu sunt aplicabile, întrucât prin art. 500 Codul fiscal se limitează aplicabilitatea dispoziţiilor până la data de 31 decembrie 2016 inclusiv, or impozitul stabilit prin decizia de impunere contestată este aferent anului 2018, aceleaşi considerente urmând a fi avute în vedere şi în ceea ce priveşte impozitul pe teren stabilit prin decizia de impunere contestată.

6.2 Analiza criticilor de casare

Înalta Curte nu poate reţine o contradictorialitate în argumentaţia instanţei de fond, împrejurarea că noţiunea de "activitate economică", astfel cum rezultă din prevederile art. 453 alin. (1) Codul fiscal, face obiectul unui alt dosar aflat pe rolul Tribunalului Constanţa, nu conduce la concluzia că argumentaţia instanţei ar fi contradictorie, o eventuală "dublare" a impunerii pe cuveta lacului pentru aceeaşi perioadă, prin acte de impunere contestate în dosare diferite în faţa instanţei de contencios administrative, putând fi supusă unor alte remedii administrative sau judiciare.

In ceea ce priveşte activitatea concurenţială, aprecierile instanţei, referitoare la punctul de vedere exprimat de către Consiliul Concurentei, eronate din perspectiva recurentei, nu pot fi considerate ca fiind "motive contradictorii", în sensul art. 488 pct. 6 din C. proc. civ., ci o modalitate de interpretare şi aplicare a legii, critica fiind analizabilă din perspectiva art. 488 pct. 8 din Codul de procedură.

Nu se poate reţine încălcarea art. 425 lit. b) din C. proc. civ., nici referitor la motivele invocate de către Sanatoriul Balnear si de Recuperare Techirghiol în ceea ce priveşte scopul înfiinţării instituţiei, natura bunurilor terenuri şi clădiri pentru care a fost dispusă impunerea, din considerentele sentinţei rezultând că instanţa a combătut acest argument şi oricum silogismul judiciar şi argumentul contrar rezultă din modul de expunere a raţionamentului instanţei.

Recurenta a mai susţinut că sentinţa recurată a fost dată cu încălcarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material în conformitate cu prev. art. 488 alin. (8) C. proc. civ., instanţa interpretând în mod eronat dispoziţiile art. 456 lit. a) si h din Codul fiscal, când a reţinut ca instituţia desfăşoară activităţi economice.

Potrivit acestor dispoziţii, "(1) Nu se datorează impozit/taxă pe clădiri pentru: a) clădirile aflate în proprietatea publică sau privată a statului sau a unităţilor administrativ-teritoriale, cu excepţia încăperilor folosite pentru activităţi economice sau agrement, altele decât cele desfăşurate în relaţie cu persoane juridice de drept public;(...)h) clădirile unităţilor sanitare publice, cu excepţia încăperilor folosite pentru activităţi economice;".

De asemenea conform art. 464 din acelaşi act normativ, "(1) Nu se datorează impozit/taxă pe teren pentru: a) terenurile aflate în proprietatea publică sau privată a statului ori a unităţilor administrativ-teritoriale, cu excepţia suprafeţelor folosite pentru activităţi economice sau agrement;g) terenurile unităţilor sanitare publice, cu excepţia suprafeţelor folosite pentru activităţi economice;", iar activitatea economică este definită conform art. 453 alin. (1) lit. a) Codul fiscal ca "orice activitate care constă în furnizarea de bunuri, servicii şi lucrări pe o piaţă."

Împrejurarea că Sanatoriul Balnear si de Recuperare Techirghiol este o instituţie publica finanţată integral din venituri proprii, aflată în subordinea Ministerului Sănătăţii iar veniturile realizate provin din sumele încasate pentru servicii medicale, potrivit art. 190 din Legea 95/2006, republicata, privind reforma in domeniul sănătăţii, nu este un argument suficient, atâta vreme cât recurenta, pe lângă serviciile medicale prestate desfăşoară şi alte activităţi economice sub forma unor servicii, în cadrul Pavilionului B - parte integrantă a Sanatoriului Balnear şi de Recuperare Techirghiol, denumit "A.", clasificat ca atare cu două stele, de aceea şi natură dar substantial diferite decât în celelalte servicii medicale prestate în Sanatoriu, pentru care primeşte remuneraţii de la pacienţi, de asemenea superioare ca şi cuantum, pachetul cuprinzând, pe lângă tratament balnear minim, cazare şi masa pensiune complete la care se adaugă alte facilităţi specific unui regim hotelier.

Este nerelevant, nefiind de altfel contestat, că Sanatoriul îndeplineşte criteriile de eligibilitate în specialitatea recuperare, medicina fizica şi balneologie in regim sanatorial si de spitalizare şi că personalului angajat este denumit îngrijitori de curăţenie, registratori medicali sau că are angajaţi medici primari si specialişti cu contract individual de munca, întrucât, pe de o parte nu reprezintă un criteriu denumirea de încadrare a unor salariaţi, iar pe de o parte, nu toată activitatea hotelului trebuie să fie una recreativă, fiind suficient ca în încăperile în cauză să se desfăşoară şi activităţi economice, turistice sau de agreement.

Faptul că regimul de admitere a pacienţilor în cadrul "A." se face pe baza unei trimiteri de la medicul specialist/de familie, iar tratamentul este realizat sub îndrumarea si permanenta supraveghere a cadrelor medicale, este consecinţa faptului că hotelul oferă şi servicii de tratament balnear, însă aceasta nu exclude posibilitatea ca unitatea respective să desfăşoare şi activităţi economice specific serviciilor hoteliere şi de agreement.

Desfăşurarea de activităţi economice nu presupune în mod necesar obţinerea de profit, ci reprezintă orice activitate al cărei obiectiv este să acopere o nevoie sau o dorinţă, indifferent dacă este vorba despre o producţie, vânzare sau serviciu, toate activităţile al căror scop nu este profitul fiind incluse în această categorie, împrejurare care rezultă de altfel şi din cuprinsul definiţiei prevăzute de art. 453 alin. (1) lit. a) Codul fiscal, unde nu se vorbeşte despre profit, ci de furnizarea de produse, servicii şi lucrări pe o piaţă.

Prin urmare nu este relevant nici faptul că reclamanta nu a obţinut profit şi nici că nu are alocat vectorul fiscal - Declaraţia 100 pe care Sanatoriul Balnear şi de Recuperare Techirghiol o depune lunar la ANAF - organ fiscal). De altfel, obligaţia fiscală stabilită în sarcina acesteia nu constă în impozit pe profit sau venit, ci impozit pe clădiri, taxa pe clădiri, impozit pe teren extravilan şi taxă situaţii de urgenţă PJ.

Dispoziţiile Legii 500/2002 privind finanţelor publice, cu modificările si completările ulterioare, si ale Legii nr. 273/2006 privind finanţele publice locale, cu modificările si completările ulterioare potrivit cărora nu sunt considerate activităţi economice acele activităţi care asigura îndeplinirea scopului pentru care au fost create aceste instituţii, sunt cu carcater general, fiind aplicabile prevederile art. 456 şi 464 din Codul fiscal, care prevede această excepţie de la regimul de scutire, astfel încât chiar dacă instituţia a fost creata în scop medical şi furnizează servicii medicale (tratament, cazare, masa), în condiţiile în care furnizezază şi servicii economice nu sunt exceptate de la regimul de scutire.

Nici argumentul potrivit căruia impunerea la plata făcuta de către organul fiscal s-a făcut asupra unor bunuri, terenuri si clădiri, aparţin statului şi sunt administrate de către Ministerul Sănătăţii prin Sanatoriul Balnear si de Recuperare Techirghiol, nu poate fi reţinut, întrucât ceea ce exceptează bunurile de la regimul de scutire este tocmai folosinţa pentru activităţi economice şi nu natura proprietăţii acestora.

Contrar celor susţinute de recurentă, instanţa de control judiciar constată că în mod correct judecătorul fondului a reţinut jurisprudenţa constată a CJUE a definit noţiunea de întreprindere ca fiind orice entitate/organizaţie care desfăşoară o activitate economică/comercială, indiferent de statutul său legal sau de modul în care este finanţată, trăsătura caracteristică constând în oferirea de către entitatea respectivă de produse şi/sau servicii pe o piaţă.

De altfel, cu aplicabilitate concretă la speţa de faţă se reţine Comunicarea Comisiei privind aplicarea normelor Uniunii în materie de ajutor de stat în cazul compensaţiei acordate pentru prestarea unor servicii de interes economic general (2012/C/8/02) precum şi în cadrul Comunicării Comisiei privind noţiunea de ajutor de stat, astfel cum este menţionată la art. 107 alin. (1) din Tratatul privind funcţionarea Uniunii Europene (2016/C262/01), cu privire la activităţile desfăşurate de unităţile spitaliceşti în care se arată faptul că: spitalele care sunt finanţate direct din contribuţiile de securitate socială, precum şi din alte surse de stat, şi care furnizează serviciile respective în mod gratuit pe baza principiului acoperirii universale, nu acţionează în calitate de întreprinderi, respectiv nu desfăşoară activităţi economice; spitalele care, în cadrul sistemelor de asigurări sociale, oferă şi servicii contra unei remuneraţii obţinute direct de la pacienţi, creează o concurenţă în ceea ce priveşte furnizarea serviciilor medicale, în aceste condiţii simplul fapt că serviciul este prestat de un spital public nefiind suficient pentru ca activitatea respectivă să fie considerată neeconomică.

De altfel în sprijinul soluţiei pronunţate de instanţa de fond se poate reţine şi efectul pozitiv al puterii lucrului judecat, întrucât pentru aceleaşi obligaţii fiscal stabilite de autoritatea fiscală intimată, dar pentru pentru anul 2019, prin decizia civilă nr. 991/CA/18.11.2020 pronunţată de Curtea de Apel Constanţa în dosarul nr. x/2019 fiind respins ca nefondat recursul formulat de reclamantă împotriva sentinţei civile nr. 371/24.03.2020 a Tribunalului Constanţa, prin care s-a respins contestaţia formulate împotriva Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 11399/07.06.2019 şi a Deciziei de impunere anuală nr. 963/04.03.2019, în care au fost invocate şi analizate aceleaşi argumente de nelegalitate şi netemeinicie ca cele din cauza de faţă şi care au fost înlăturate definitiv de instanţele judecătoreşti.

7. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul dispoziţiilor art. 483 alin. (1) C. proc. civ. va respinge recursul formulat de recurentul-reclamant Sanatoriul Balnear şi de Recuperare Techirghiol împotriva sentinţei nr. 142 din 04 iulie 2019, pronunţate de Curtea de Apel Constanţa– secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurentul-reclamant Sanatoriul Balnear şi de Recuperare Techirghiol împotriva sentinţei nr. 142 din 04 iulie 2019, pronunţate de Curtea de Apel Constanţa– secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 03 martie 2021.