VAT liability for repeated real estate sales by natural persons and validity of fiscal inspection procedures

Şedinţa publică din data de 30 martie 2023

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată

Prin acţiunea formulată, reclamantul A. a chemat în judecată pe pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Ilfov, în reprezentarea Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice solicitând anularea Deciziei de impunere nr. x - AIF 1024 din data de 20.02.2018, anularea Raportului de inspecţie fiscala nr. IFG - AIF 1023 din data de 20.02.2018 ambele acte fiind emise de către Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ilfov şi anularea Referatului de suspendare a inspecţiei fiscale, cu numărul x din 15.12.2011.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 463/2020 din 27 noiembrie 2020, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal – Veche a admis în parte cererea privind majorarea onorariului de expert, a dispus majorarea onorariului cu suma de 1.000 RON şi a pus în vedere reclamantului să achite diferenţa de onorariu, a respins excepţia inadmisibilităţii ca neîntemeiată, a respins cererea de chemare în judecată formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti în reprezentarea Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Ilfov, ca neîntemeiată.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva hotărârii instanţei de fond reclamantul A. a declarat recurs, criticând sentinţa pentru nemotivare, motiv de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., precum şi pentru greşita aplicare a normelor de drept material, motiv de recurs prevăzut în art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

În ceea ce priveşte critica adusă sentinţei pentru nemotivarea hotărârii judecătoreşti, recurentul arată că are în vedere împrejurarea că prin acţiunea introductivă a criticat actele administrativ-fiscale (în afară de criticile analizate în considerentele sentinţei) şi pentru: nerespectarea procedurii de comunicare a avizului de inspecţie fiscală, nulitatea inspecţiei fiscale întrucât avizul de inspecţie fiscală ar fi trebuit comunicat cu cel puţin 15 zile înainte de începerea efectivă a inspecţiei, nulitatea referatului de suspendare a inspecţiei fiscale (act despre conţinutul căruia a arătat că nu i-a fost comunicat).

Recurentul arată că raţionamentul instanţei este eronat, întrucât obiectul procedurii din data de 06.06.2019 a fost acela al suspendării provizorii a executării actelor, cerere care, de altfel, a şi fost admisă. În plus, specificul procedurii defipte de art. 15 din Legea nr. 554/2004 este acela al unei analize urgente, însă precare, care a presupus numai o simplă "pipăire a dreptului", pe bază de "aparenţă de drept", fără antamarea fondului cauzei şi fără administrarea probatoriului specific analizei exhaustive. În plus, dispozitivul încheierii din data de 06.06.2019 nu s-a întemeiat sub nicio formă pe soluţiile date criticilor anterior indicate, din moment ce soluţia din dispozitivul încheierii a fost aceea de admitere a cererii de suspendare - deci, instanţa a apreciat că aparenţa de drept este în sensul existenţei unor împrejurări ce constituie o îndoială serioasă cu privire la legalitatea actelor.

În concluzie, nu se poate reţine că instanţa s-ar fi pronunţat, pe fond, asupra anumitor critici aduse actelor din acţiunea introductivă, din moment ce procedura din data de 06.06.2019 nu avea un asemenea obiect.

În ceea ce priveşte critica adusă sentinţei pentru greşita aplicare a normelor de drept material, recurentul consideră că instanţa de fond a aplicat greşit dispoziţiile art. 44 alin. (2), din Codul procedură fiscală. Astfel recurentul critică dezlegarea dată de către instanţă criticii de necomunicare a avizului de inspecţie fiscală, critică despre care prima instanţă arată că ar fi analizat-o în cadrul considerentelor încheierii din data de 06.06.2019.

Cum prima instanţă a considerat că simpla comunicare către soţia recurentului a avizului de inspecţie fiscală ar putea fi asimilată ipotezei comunicării efective, rezultă că au fost aplicate greşit dispoziţiile art. 44 alin. (2) Codul de procedură fiscală.

Recurentul mai susţine că nu a ştiut că are posibilitatea de a înainta înscrisurile notariale către echipa de inspecţie fiscală, aceasta a folosit această împrejurare, a neînaintării actelor, ca şi pretext de suspendare a inspecţiei fiscale ("până la data procurării actelor de la notari") - ceea ce a condus la o întârziere a inspecţiei fiscale 7 ani, răstimp în care ANAF a calculat accesorii la creanţa fiscală principală. Cu alte cuvinte, prin neregularitatea necomunicării avizului de inspecţie fiscală i s-a cauzat o vătămare, care nu poate fi înlăturată decât prin anularea actelor subsecvente, astfel cum această consecinţă este avută în vedere de art. 45 alin. (2) Codul de procedură fiscală, text care arată că: "Actul administrativ fiscal produce efecte din momentul în care este comunicat contribuabilului sau la o dată ulterioară menţionată în actul administrativ comunicat, potrivit legii."

În acest context arată că este eronată teza potrivit căreia Avizului de inspecţie fiscală nu i s-ar putea aplica dispoziţiile art. 45 Codul fiscal, din moment ce acest aviz dă naştere unor drepturi şi obligaţii cu caracter fiscal, chiar dacă nu poate fi contestat decât odată cu actul de impunere.

În ceea ce priveşte greşita aplicare a dispoziţiilor art. 101 alin. (102) alin. (1) lit. b) Codul de procedură fiscală, recurentul consideră că avizul de inspecţie fiscală ar fi trebuit comunicat cu cel puţin 15 zile înainte de începerea efectivă a inspecţiei fiscale. Or, astfel cum rezultă din RIF, avizul de inspecţie fiscală nr. 2486 a fost emis la data de 13.12.2011, comunicat recurentului la data de 20.12.2011, iar inspecţia fiscală a fost începută în data de 15.12.2011 (două zile după emiterea avizului însă 5 zile înainte comunicării avizului).

În opinia recurentului sunt total greşite aprecierile făcute de către prima instanţă (în considerentele încheierii din data de 06.06.2019) potrivit cărora nerespectarea termenului de comunicare a avizului inspecţiei fiscale nu ar putea conduce la anularea actelor subsecvente (în lipsa unei vătămări şi a unui caz de nulitate expresă). Astfel, prima instanţă a aplicat eronat textele legale care au un caracter imperativ, de natură a întemeia un caz de nulitate virtuală.

În consecinţa, urmează să se constate în rejudecare, că avizul de inspecţie fiscală nu a fost comunicat în termen, ceea ce a condus la o vătămare, ce nu poate fi înlăturată decât prin anularea actelor subsecvente, adică a RIF-ului şi a Deciziei de impunere, inclusiv a Deciziei de soluţionare a contestaţiei.

În ceea ce priveşte greşita aplicare de către instanţă a dispoziţiilor art. 2 din OPANAF nr. 14/2010, precum şi art. 45 din Codul de procedura fiscală, recurentul susţine că prin acţiunea introductivă a mai arătat că Referatul cu propunere de suspectare a inspecţiei fiscale este ilegal pentru că nu îndeplineşte nici una din ipotezele art. 2 din OPANAF nr. 14/2010. În concret, obţinerea de informaţii de la terţi (în sensul ipotezei art. 94 alin. (2) lit. f), precum şi a art. 106 alin. (2) teza a II-a din O.G. nr. 92/2003 - text care are în vedere că "inspectorul fiscal se poate adresa şi altor persoane pentru obţinerea de informaţii") nu se încadrează în ipoteza art. 2 lit. e) din OPANAF nr. 14/2010 (adică ipoteza în care se suspendă inspecţia fiscală "pentru efectuarea de cercetări specifice pentru identificarea unor persoane fizice sau stabilirea realităţii unor tranzacţii"). Aceasta deoarece solicitarea de contracte de la notarii publici (potrivit celor relatate de inspectorul fiscal) nu echivalează cu activitatea de "stabilire a realităţii unor tranzacţii" situaţie în care se pune sub semnul dubiului realitatea tranzacţiei.

În concluzie, recurentul instanţa a făcut o greşită aplicare a dispoziţiilor art. 2 din OPANAF nr. 14/2010 atunci când a apreciat că necesitatea obţinerii unor înscrisuri de la notari poate fi asimilată ipotezei în care este necesară "stabilirea realităţii unor tranzacţii" şi pentru care procedura a durat mai bine de 8 ani (cu consecinţa acumulării abuzive de accesorii fiscale).

În acest context recurentul mai arată că, prin raportare la menţiunile din RIF, Referatul cu propunere de suspendare a inspecţiei fiscale este datat 15.12.2011 (adică în ziua de început a inspecţiei fiscale). Pe de altă parte, astfel cum se indică la fila x din RIF, avizul de inspecţie fiscală i-ar fi fost comunicat (prin soţia sa) în data de 20.12.2011 (confirmare de primire nr. x). Se poate observa că Referatul cu propunere de suspendare este anterior comunicării Avizului de inspecţie fiscală, despre o inspecţie fiscală începută anterior.

În ceea ce priveşte greşita aplicare a dispoziţiilor art. 104 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, recurentul susţine că a ajuns să facă obiectul unei inspecţii fiscale propriu-zise efectuate pentru operaţiuni economice efectuate şi cu 12 ani în urmă, răstimp în care, inspecţia fiscală a fost suspendată 7 ani pentru ca ANAF să obţină acte de la notari (cu toate că putea să i le solicite). Scopul a fost acela de a spori fără temei legal creanţa fiscală, prin trecerea timpului în care accesoriile s-au acumulat accelerat. Aşa s-a ajuns ca accesoriile să fie de două ori mai mari decât creanţa fiscală principală.

Deci, prin încălcarea normei imperative (de a efectua inspecţia fiscală în 3 luni) recurentul susţine că a ajuns să datoreze milioane de RON cu titlul de accesorii, sume pe care nu le-ar fi datorat dacă inspecţia fiscală s-ar fi făcut în termenul legal. Deci, prin încălcarea normei imperative s-a cauzat o vătămare ce nu poate fi înlăturată decât prin anularea actelor. În opinia sa, cel târziu la data de 31.03.2014 s-a împlinit termenul de decădere pentru dreptul de efectuare a inspecţiei fiscale. În ceea ce priveşte incidenţa sancţiunii decăderii în materia inspecţiei fiscale arată că are în vedere dispoziţiile art. 103 C. proc. civ. din anul 1865, text legal care arată că: "(...) neîndeplinirea oricărui alt act de procedură în termenul legal atrage decăderea, (...)". Incidenţa acestui text legal rezultă din dispoziţiile art. 2 alin. (3) Codul de procedură fiscală care arată că: "Unde prezentul cod nu dispune se aplică prevederile C. proc. civ.." Rezultă că, în caz de neîndeplinire a actului procedural în termenul prevăzut de lege intervine decăderea care constă în pierderea dreptului de a îndeplini această procedură (a se vedea practică judiciară Sentinţa 1580/CAF/24.11.2.009 a Tribunalului Vâlcea în dosar x/2009, rămasă definitivă şi irevocabilă prin Decizia Curţii de Apel Piteşti).

De asemenea, recurentul apreciază că instanţa de fond a făcut o greşită aplicare a Deciziei pronunţate de CJUE în cauza Salomie şi Oltean împotriva României.

Sensul de interpretare al Deciziei rezultă din analiza sistematică a menţiunilor din punctul 47, cu alte menţiuni ale Deciziei, în special cele din dispozitiv (care, oricum prevalează). În concret, sensul Deciziei rezultă din dispozitivul acesteia, care la punctul 1 arată că: "Principiile securităţii juridice şi protecţiei încrederii legitime nu se opun, în împrejurări precum cele din litigiul principal, ca o administraţie fiscală naţională să decidă, în urma unui control fiscal, să supună anumite operaţiuni taxei pe valoarea adăugată şi să impună plata unor majorări, cu condiţia ca această decizie să se întemeieze pe reguli clare şi precise, iar practica acestei administraţii să nu fi fost de natură să creeze în percepţia unui operator economic, prudent şi avizat o încredere rezonabilă în neaplicarea acestei taxe, unor astfel de operaţiuni, aspect a cărui verificare este de competenţa instanţei de trimitere."

Deci, instanţa naţională este chemată să verifice dacă a existat legislaţie "clara şi precisă" şi dacă a existat practică fiscală în acest sens (al colectării de TVA). Or, aceste cerinţe nu au fost îndeplinite.

Până la data de 01.01.2010 nu a existat "legislaţie clară şi precisă" în sensul că persoanele fizice sunt obligate la plata TVA-ului pentru venitul din tranzacţiile imobiliare.

Faţă de exigentele constituţionale ale art. 15 (în sensul că legea nu poate retroactiva) rezultă că O.U.G. nr. 109/2009, respectiv H.G. nr. 1620/2000 nu se pot aplica perioadei fiscale relevante. De altfel, practica curentă a Curţii Constituţionale (Decizia nr. 51/2016), este în sensul că lipsa unei legislaţii clare şi predictibile este de natură a încălca exigentele constituţionale ale statului de drept şi respectării dreptului la apărare în sensul art. 3 şi art. 5 din Constituţie.

În sensul acestei teze este şi decizia penală nr. 3222/2010, hotărâre pronunţată de secţia Penală a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie în contradictoriu cu ANAF, hotărâre din care rezultă cu claritate că instanţa a pronunţat soluţia din dispozitiv prin luarea în considerare a tezei în sensul că nu a existat obligaţia legală a persoanelor fizice de a se înregistra în scop de TVA şi de a colecta TVA de la cumpărători anterior datei de 01.01.2010 pentru că nu a existat legislaţie în acest sens. În acest context, este de subliniat ca art. 6 din Codul de procedură fiscală obligă organul fiscal să ia în considerare orice împrejurare relevantă pentru determinarea situaţiei de fapt fiscală.

În concluzie, în principal, recurentul arată că se impune constatarea lipsei cadrului legal al obligării la plata TVA-ului pentru livrările de imobile din patrimoniul personal, întrucât nu a existat legislaţie clară şi precisă şi nici practică a ANAF din care să rezulte că ar fi fost obligat la colectarea şi virarea TVA-ului pentru venitul din tranzacţiile imobiliare.

În ceea ce priveşte critica legată de aplicarea greşită de către instanţă a disp. art. 160^1 Codul fiscal

Recurentul arată că prima instanţă a considerat că nu se încadrează la operaţiunea de taxare inversă, întrucât nu ar fi fost persoană impozabilă la data operaţiunilor. Însă, chiar instanţa, la pag. 25 penultim alineat, recunoaşte expres că acesta "are calitatea de persoană impozabilă în sensul cerut de Codul fiscal".

De altfel, atâta vreme cât a fost impus la plata de TVA pentru tranzacţiile imobiliare (sub rezerva acestei ipoteze), rezultă că era persoană impozabilă la data fiecărei operaţiuni. Principiul neutralităţii taxei (principiu analizat şi de CJUE în cauza Salomie şi Oltean împotriva României şi care face obiectul dezlegării în punctul 2 al dispozitivului hotărârii) impune teza cum că un contribuabil obligat la plata de TVA pentru operaţiuni din amonte, are şi drepturile corelative obligaţiei de plata a TVA-ului, inclusiv dreptul de deducere sau de taxare inversă.

De asemenea, recurentul consideră că instanţa a făcut o greşită aplicare a dispoziţiilor art. 141 alin. (2) lit. f) Codul fiscal 2003 consideraândcă orice teren cu categoria de folosinţă arabil, ar putea genera obligaţia de plată de TVA la înstrăinare din moment ce se poate schimba categoria de folosinţă a acestora în teren construibil, prin adoptarea unui PUZ. De altfel, în mormele metodologice se arată că regimul economic al terenului rezultă dintr-un certificat de urbanism. Cum acesta nu se poate obţine retroactiv, a pus la dispoziţia instanţei adeverinţe de la Direcţia de Urbanism a Primăriei, care, de asemenea, indică regimul economic al bunului la data tranzacţiei. Deci, legiuitorul nu a avut în vedere că orice teren poate deveni "construibil" prin adoptarea unui PUZ.

În ceea ce priveşte greşita aplicare de către prima instanţa a disp. art. 145 Codul fiscal

În concret, cât priveşte contractul prin care a achiziţionat un teren pentru care a achitat vânzătorului suma de 15.966 RON, cu titlul de TVA, instanţa a apreciat că nu i se poate recunoaşte caracterul deductibil al acestui TVA din moment ce nu a făcut dovada că l-ar fi utilizat în scop economic, prin revânzare.

Instanţa a făcut o greşită aplicare a dispoziţiilor alin. (2), lit. a) din Legea nr. 571/22.12.2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare: "(2) Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operaţiuni: operaţiuni taxabile."

În susţinerea recursului sunt indicate şi redate texte de lege şi practică judiciară.

4. Apărările formulate în cauză

Intimata - pârâtă a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului.

5. Soluţia instanţei de recurs

Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurent, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat.

Pentru a ajunge la această soluţie instanţa a avut în vedere considerentele în continuare arătate.

În ceea ce priveşte motivul de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. ("când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei")

Înalta Curte reţine că potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., în considerentele hotărârii "se vor arăta obiectul cererii şi susţinerile pe scurt ale părţilor, expunerea situaţiei de fapt reţinută de instanţă pe baza probelor administrate, motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor."

Verificând conţinutul sentinţei atacate, instanţa de control judiciar constată că aceasta îndeplineşte exigenţele menţionate, întrucât judecătorul fondului a expus în mod clar şi logic argumentele care au fundamentat soluţia adoptată.

Motivul de recurs analizat nu are în vedere fiecare dintre argumentele de fapt şi de drept folosite de reclamant în cererea de chemare în judecată, instanţa având posibilitatea să le grupeze şi să le structureze în funcţie de problemele de drept deduse judecăţii, putând să le răspundă prin considerente comune.

Cu alte cuvinte, chiar dacă în motivarea hotărârii judecătoreşti nu se regăsesc literal toate susţinerile invocate de partea reclamantă, sentinţa nu este susceptibilă de a fi reformată prin prisma motivului de recurs cercetat.

Prin urmare, verificând conţinutul sentinţei atacate, instanţa de control judiciar reţine că aceasta îndeplineşte exigenţele art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., întrucât judecătorul fondului a expus în mod clar şi logic argumentele care au fundamentat soluţia adoptată. De asemenea, în cuprinsul hotărârii judecătoreşti analizate, nu se regăsesc considerente contradictorii, instanţa de fond înfăţişând într-o manieră clară şi coerentă argumentele avute în vedere în adoptarea soluţiei asupra cererii de chemare în judecată.

Aceasta deoarece, din analiza considerentelor sentinţei recurate, rezultă indubitabil că, în prezenta cauză, instanţa de fond a indicat ce reprezintă, în opinia sa, indicii temeinice, respectiv argumentele care au stat la baza raţionamentului său logico-juridic concretizat în dispozitivul sentinţei, astfel că nu se poate susţine, cu suficient temei, că hotărârea atacată în prezenta cauză ar fi nemotivată, sau că, prin prisma considerentelor sale, nu ar fi posibilă exercitarea controlului judiciar prin intermediul căii de atac a recursului.

Doctrina şi jurisprudenţa au afirmat constant că o motivare clară şi cuprinzătoare a unei hotărâri judecătoreşti nu presupune analizarea tuturor afirmaţiilor părţilor, ci doar a acelora cu caracter esenţial, chiar şi acestea din urmă putând fi tratate în mod global. Este obligatoriu ca judecătorul să analizeze, în mod real şi păstrându-şi echilibrul dar şi obiectivitatea, susţinerile ambelor părţi cu interese contrare în proces, dar doar acele susţineri care au legătură cu obiectul cauzei, cu fundamentul pretenţiilor deduse judecăţii şi cu soluţia ce urmează a se dispune, din perspectiva acestei soluţii, urmând a fi filtrate şi cenzurate respectivele susţineri, fie în sensul reţinerii, fie în cel al înlăturării lor.

Astfel fiind, Înalta Curte apreciază că acest motiv de recurs nu este întemeiat.

În ceea ce priveşte motivul de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. ("când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material")

Din actele şi lucrările dosarului rezultă că organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Ilfov au procedat la efectuarea unei inspecţii fiscale privind regimul taxei pe valoare adăugată aplicabilă operaţiunilor imobiliare efectuate de recurentul-reclamant în perioada 01.01.2006-31.12.2010.

Inspecţia fiscală s-a desfăşurat în perioada 15.12.2011-16.12.2011 şi 23.10.2017-31.01.2018, fiind suspendată conform adresei nr. x/15.12.2011 şi reluată la data de 23.10.2017 conform adresei nr. x/16.10.2017.

S-a constatat de către organele de inspecţie fiscală că recurentul-reclamant A. împreună cu soţia sa B., în perioada 01.01.2006-31.12.2010 a efectuat tranzacţii cu bunuri imobiliare constând în vânzarea de terenuri intravilane categoria curţi-construcţii, terenuri intravilane arabile, terenuri extravilană, construcţii vechi şi construcţii noi, activitate considerată de organele fiscale ca fiind activitate economică cu caracter de continuitate pentru care contribuabilul avea obligaţia colectării TVA pentru veniturile încasate.

Urmare constatărilor din Raportul de inspecţie fiscală nr. x/20.02.2018, organele fiscale au emis Decizia de impunere privind taxa pe valoare adăugată şi alte obligaţii fiscale stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane fizice, care realizează venituri impozabile din activităţi economice nedeclarate organelor fiscale prin care s-au stabilit în sarcina contribuabilului obligaţii suplimentare de plată în sumă de 1.546.017 RON reprezentând taxă pe valoare adăugată în sumă de 625.930 RON şi accesorii aferente în sumă de 920.087 RON.

Recurentul-reclamant a solicitat anularea actelor administrative, iar instanţa de fond a respins acţiunea, ca neîntemeiată, soluţie pe care Înalta Curte o împărtăşeşte şi o consideră ca fiind temeinică şi legală.

Aşadar, recurentul-reclamant a contestat decizia de impunere nr. x/20.02.2018 emisă de pârâtă sub aspectul necomunicării avizului de inspecţie fiscală, invocând prevederile art. 44 alin. (2) Codul de procedură fiscală.

Contrar susţinerilor recurentului, din actele şi lucrările dosarului, rezultă că comunicarea Raportului de inspecţie fiscală s-a făcut conform prevederilor Codului de procedură fiscală.

Potrivit art. 44 alin. (2) din C. proc. civ. Fiscală "Actul administrativ fiscal se comunică prin remiterea acestuia contribuabilului/împuternicitului, dacă se asigură primirea sub semnătura a actului administrativ fiscal sau prin poştă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire".

Avizul de inspecţie fiscală nu este act administrativ fiscal. Mai mult decât atât, prevederile art. 101, respectiv art. 102, alin. (3), lit. b) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală cu modificările şi completările ulterioare, au fost îndeplinite, confirmarea de primire a Avizului de inspecţie fiscală a fost semnată de soţia recurentului-reclamant, având în acelaşi timp calitatea de contribuabil.

Dovada de primire a referatului de suspendare a inspecţiei fiscale, o reprezintă 21.02.2018, unde s-a consemnat "Am primit RIF, Decizie şi Anexe".

Înalta Curte reţine că organele de inspecţie fiscală au transmis Invitaţia nr. 121830/15.11.2011 prin care s-a solicitat prezenţa contribuabililor (C. şi B.) la sediul D.G.RR Ilfov în data de 21.11.2011 10:00, în vederea efectuării unui control tematic, pentru clarificarea stării fiscale ca urmare a efectuării unor tranzacţii imobiliare, totodată, solicitând prezentarea contractelor de vânzare-cumpărare pentru tranzacţiile efectuate în perioada 2006-2010.

Confirmarea de primire nr. x pentru Invitaţie a fost semnată la 25.11.2021 de B., soţia recurentului-reclamant.

Chiar dacă a luat cunoştinţă la o dată ulterioară datei de prezentare precizată în Invitaţie, contribuabilul putea da curs invitaţiei în orice zi lucrătoare aflată în perioada desfăşurării controlului inopinat (tematic). Lipsa prezenţei contribuabilului la sediul organului fiscal a determinat solicitarea de informaţii la birourile notariale unde au fost perfectate contractele de vânzare-cumpărare. La data de 12.12.2011 a fost încheiat Procesul-verbal cu nr. x (ca urmare a controlului inopinat) care a fost transmis contribuabilului odată cu Avizul de Inspecţie Fiscală.

Înalta Curte reţine că potrivit art. 102, alin. (3), lit. b) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală cu modificările şi completările ulterioare "în cazul în care, ca urmare a unui control inopinat sau încrucişat, se impune începerea imediată a inspecţiei fiscale", iar în cuprinsul Avizului de inspecţie fiscală a fost avut în vedere acest text de lege.

Recurentul consideră faptul că nu datorează TVA pentru livrările de imobile din patrimonial personal, livrări anterioară datei de 01.01.2010 întrucât până la această dată nu era îndeplinită condiţia cadrului legal coerent şi nici cerinţa unei practici fiscale în sensul colectării TVA, invocând în acest sens Decizia pronunţată de CJUE în cauzele reunite Salomie şi Oltean împotriva României.

Înalta Curte constată că instanţa de fond în mod corect a reţinut că şi în situaţia în care dispoziţiile art. 127 şi cele are art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal au intrat în vigoare la 1.01.2010 ele sunt aplicabile, inclusiv perioadei anterioare datei de 1 ianuarie 2010.

De asemenea, prevederile alin. (21) din art. 127 din Codul fiscal, potrivit cărora persoanele fizice devin plătitoare de TVA, în cazul unor tranzacţii imobiliare, au fost introduse prin pct. 98 din O.U.G. nr. 109/2009, care a intrat în vigoare începând cu data de 01 ianuarie 2010.

Deci, potrivit art. 127 alin. (21) din Codul fiscal, prin normele metodologice nu urmau să fie stabilite situaţii noi în care persoanele fizice urmau să devină persoane impozabile, ci urmau să fie explicate situaţiile la care se refereau alin. (1) şi alin. (2) de la art. 127, care se refereau generic la noţiunea de persoane.

În cauză, normele metodologice, aplicarea acestora şi intrarea lor în vigoare coincide cu data intrării în vigoare a legii.

Prin urmare, raportând dispoziţiile legale la starea de fapt reţinută, este certă încadrarea recurentului-reclamant în categoria persoanelor impozabile, şi caracterul de operaţiuni impozabile al vânzărilor imobiliare efectuate în mod repetat conform art. 126 Codul fiscal.

Înalta Curte mai reţine că în mod corect s-a apreciat că jurisprudenţa CJUE, şi în special cauza C 183/14 (Salomie şi Oltean) invocată de reclamant nu prezintă relevanţă în prezenta cauză.

Astfel, concluzia Curţii în cauza C 183/14 este în sensul că Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată se opune, în împrejurări precum cele în discuţie în litigiul principal, unei reglementări naţionale în temeiul căreia dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată datorate sau achitate în amonte pentru bunuri şi servicii utilizate în cadrul operaţiunilor taxate îi este refuzat persoanei impozabile, care trebuie în schimb să achite taxa pe care ar fi trebuit să o perceapă, pentru simplul motiv că nu era înregistrată în scopuri de taxă pe valoarea adăugată atunci când a efectuat aceste operaţiuni, şi aceasta atât timp cât nu este înregistrată în mod legal în scopuri de taxă pe valoarea adăugată şi nu a fost depus decontul taxei datorate.

Prin urmare în mod temeinic şi legal s-a reţinut că actele administrativ fiscale contestate sunt legale, recurentul-reclamant având calitatea de persoană impozabilă în sensul cerut de Codul fiscal, astfel că acesta avea obligaţia să plătească TVA.

În raport cu cele reţinute, Înalta Curte constată că toate criticile sunt nefondate, judecătorul fondului apreciind în mod corect şi legal starea de fapt dedusă judecăţii, hotărârea pronunţată nefiind susceptibilă de criticile formulate, dimpotrivă, aceasta a fost dată cu aplicarea corectă a dispoziţiilor legale aplicabile cauzei, după cercetarea atentă a fondului şi a probatoriilor administrate.

Faţă de soluţia pronunţată, Înalta Curte va respinge cererea privind acordarea cheltuielilor de judecată formulată de recurentul-reclamant.

6. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurentul - reclamant A. împotriva sentinţei nr. 463/2020 din 27 noiembrie 2020 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal – Veche, ca nefondat.

Respinge cererea formulată de recurentul – reclamant, privind acordarea cheltuielilor de judecată, ca neîntemeiată.

Definitivă.

Soluţia va fi pusă la dispoziţia părţilor, prin mijlocirea grefei instanţei.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 30 martie 2023.