Suspension of fiscal tax assessment based on invalid statutory competence of anti-fraud directorate and imminent economic harm

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Cererea de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 15.07.2022, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu intimata Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Antifraudă Fiscală - Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 6 Oradea - Serviciul de Control Antifraudă 4, a solicitat instanţei suspendarea efectelor Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale stabilite ca urmare a verificării documentare nr. x/24.06.2022 prin intermediul căreia DGAF a reţinut în sarcina societăţii obligaţii fiscale cu titlu de impozit pe veniturile nerezidenţilor în cuantum de 13.087.282 RON; cu obligarea pârâţilor la plata tuturor cheltuielilor de judecată.

Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 228/2022 din 12 august 2022, Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a respins, ca neîntemeiată, cererea de suspendare a deciziei de impunere nr. x/24.06.2022 privind obligaţiile fiscale principale stabilite ca urmare a verificării documentare, emisă de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Antifraudă Fiscală - Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 6 Oradea - Serviciul de Control Antifraudă 4, cerere formulată de reclamanta Societatea A. S.R.L.

Cererea de recurs

Împotriva sentinţei civile nr. 228/2022 din 12 august 2022 a Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a exercitat calea de atac a recursului reclamanta A. S.R.L. şi, invocând motivele de nelegalitate prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., a solicitat admiterea recursului, casarea hotărârii recurate cu privire la soluţia pronunţată asupra fondului cauzei ce face obiectul cererii de chemare în judecată, iar ca urmare a rejudecării litigiului în fond, a solicitat admiterea cererii de chemare în judecată, cu consecinţa:

1. suspendării efectelor Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale stabilite ca urmare a verificării documentare nr. x/24.06.2022 prin intermediul căreia DGAF a reţinut în sarcina societăţii obligaţii fiscale cu titlu de impozit pe veniturile nerezidenţilor în cuantum de 13.087.282 RON;

2. obligării intimatei la plata tuturor cheltuielilor de judecată ocazionate de soluţionarea prezentei cauze.

Apărările formulate în cauză

Împotriva recursului promovat de reclamanta Societatea A. S.R.L., intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Antifraudă Fiscală - Direcţia Regională Antifraudă Fiscală 6 Oradea - Serviciul de Control Antifraudă 4 nu a formulat întâmpinare, ci concluzii scrise, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat şi menţinerea sentinţei recurate, ca fiind temeinică şi legală.

Procedura de soluţionare a recursului

În cauză, a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs şi de comunicare a actelor de procedură între părţi, prin intermediul grefei instanţei, în conformitate cu dispoziţiile art. 486, art. 490 C. proc. civ.

În temeiul dispoziţiilor art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., prin Rezoluţia Preşedintelui completului învestit aleatoriu cu soluţionarea dosarului din data de 07.10.2022, a fost fixat primul termen pentru judecata recursului la data de 28.03.2023, în şedinţă publică, cu citarea părţilor, când, considerând că au fost lămurite toate împrejurările de fapt şi temeiurile de drept ale cauzei, în conformitate cu dispoziţiile art. 394 C. proc. civ. a declarat dezbaterile închise, reţinând cauza spre soluţionare pe fondul recursului ce face obiectul pricinii deduse judecăţii.

Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursului, potrivit prevederilor art. 496-499 din C. proc. civ.

Examinând sentinţa atacată, în raport cu actele şi lucrările dosarului şi cu dispoziţiile legale incidente în cauză, prin prisma criticilor formulate şi a apărărilor din cuprinsul întâmpinării, Înalta Curte constată că recursul promovat de reclamanta Societatea A. S.R.L. este fondat, urmând a fi admis, în considerarea argumentelor în continuare arătate:

Recursul declarat de recurenta-reclamantă este întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. 1 pct. 6 şi pct. 8 C. proc. civ. invocându-se nelegalitatea sentinţei de fond prin care a fost apreciată ca neîntemeiată cererea de suspendare şi respinsă ca atare .

În raport de dispoziţiile art. 488 alin. 1 pct. 6 C. proc. civ. se invocă faptul că prima instanţă nu a motivat sau a motivat în parte contradictoriu soluţia, în cauză fiind încălcate dispoziţiile art. 425 lit. b) C. proc. civ. şi art. 6 din CEDO în ceea ce priveşte dreptul reclamantei de a-i fi analizate motivat argumentele esenţiale invocate cu privire la îndeplinirea condiţiilor cumulative ale cererii de suspendare prevăzute de art. 14 alin. 1 din Legea nr. 554/2004, respectiv existenţa unor cazuri bine justificate şi existenţa unei pagube iminente.

În cadrul acestui motiv de casare se arată faptul că prima instanţă nu a răspuns motivat la toate aspectele de nelegalitate evidente ale deciziei de impunere şi care în opinia reclamantei - recurente puteau face obiectul unei verificări fără antamarea fondului cauzei, în cadrul cererii de suspendare.

Se critică faptul că opinia primei instanţe a fost în sensul că motivele de nelegalitate invocate ale deciziei de impunere reprezintă motive de nelegalitate de fond care nu pot forma obiectul verificării în cadrul unei cereri de suspendare întemeiate pe dispoziţiile art. 14 alin. 1 din Legea nr. 554/2004.

Se reiterează în recurs aspectele de nelegalitate şi motivele pentru care recurenta-reclamantă solicită a se constata nepronunţarea primei instanţe şi încălcarea dreptului său la un proces echitabil în sensul art. 6 din CEDO.

În raport de dispoziţiile art. 488 alin. 1 pct. 8 C. proc. civ. se invocă interpretarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilor ar. 14(1) din Legea nr. 554/2004 în sensul aprecierii instanţei de fond că în cauză nu este îndeplinită condiţia existenţei unui caz bine justificat, astfel cum este definit prin dispoziţiile art. 2 alin. 1 lit. "t" din Legea nr. 554/2004 şi în consecinţă neanalizarea condiţiei existenţei unei pagube iminente în sensul art. 2 alin. 1 lit. "ş" din Legea nr. 554/2004.

În ceea ce priveşte prima condiţie a cererii de suspendare a existenţei unor cazuri bine justificate în sensul existenţei unor împrejurări de fapt de natură a infirma vădit prezenţa de legalitate a deciziei de impunere, recurenta-reclamantă reiterează în recurs toate aspectele de nelegalitate invocate şi care privesc pe de o parte competenţa Direcţiei Generale Antifraudă Fiscală de a efectua o verificare documentară şi a emite decizia de impunere contestată şi pe de altă parte aspecte de procedură şi de fond care au fost vădit nerespectate. Se invocă nerespectarea în esenţă a dispoziţiilor art. 148 şi 149 Codul de procedură fiscală societatea reclamantă fiind pusă în imposibilitate de a se apăra adecvat în raport de temeiurile de drept diferite şi contradictorii invocate de autoritatea fiscală pentru a justifica legalitatea verificării documentelor efectuate şi legalitatea deciziei de impunere prin care s-au stabilit obligaţii fiscale principale suplimentare.

Se invocă faptul că în cauză au fost încălcate normele de procedură în sensul că nu erau îndeplinite condiţiile legale pentru emiterea unei decizii de impunere - respectiv cazurile prevăzute de art. 149 alin. 2 pentru emiterea deciziei de impunere acest aspect fiind un vădit aspect de nelegalitate apt să determine admiterea cererii de suspendare plecând de la premisa existenţei unui caz bine justificat în sensul art. 2 alin. 1 lit. "t" din Legea nr. 554/2004.

În ceea ce priveşte a doua condiţie a existenţei unei pagube iminente în sensulart. 2 alin. 1 lit. "ş" din Legea nr. 554/2004, neanalizată de prima instanţă care a constatat că nu a fost înlăturată prezumţia de legalitate a deciziei de impunere.

Recurenta-reclamantă reia argumentele de fapt în ceea ce priveşte iminenţa executării creanţei fiscale în cuantum de 13.087.282 RON asupra patrimoniului, asupra activităţii societăţii şi asupra personalului angajat, consecinţe grave iminente şi imposibil de înlăturat, în cazul menţinerii soluţiei de respingere a cererii de suspendare.

Faţă de această condiţie apreciată de recurenta-reclamantă ca fiind îndeplinită se invocă faptul că prima instanţă nu a analizat proporţionalitatea executării deciziei de impunere în raport de consecinţele grave ale acestei executării silite faţă de societatea reclamantă.

Se solicită admiterea recursului casarea sentinţei atacate şi rejudecând în sensul admiterii cererii de suspendare fiind îndeplinite condiţiile cumulative prevăzute de art. 14 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 cu obligarea intimatei la plata cheltuielilor de judecată.

La dosar intimata-pârâtă a depus concluzii scrise prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Analizând recursul declarat în raport de motivele de recurs invocate, Curtea îl apreciază pentru următoarele considerente ca fondat, în cauză fiind îndeplinite condiţiile motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. 1 pct. 8 C. proc. civ. interpretarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 14 alin. 1 din Legea nr. 554/2004.

Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. 1 pct. 6 C. proc. civ. nu este fondat în cauză sentinţa atacată prin care s-a respins cererea de suspendare fiind motivată în fapt şi în drept, cu respectarea dispoziţiilor art. 425 lit,b C. proc. civ.

În cauză nu poate fi reţinută nemotivarea sau existenţa unei motivări contradictorii de natură a nu fi susţinută soluţia de respingere dispusă de prima instanţă, iar faptul că prima instanţă a acceptat motivele de nelegalitate invocate ca reprezentând aspecte vădite de nelegalitate în sensul art. 2 alin. 1 lit. "t" din Legea nr. 554/2004 ci le-a calificat ca aspecte de fond nu reprezintă în opinia Curţii o nemotivare în sensul motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. 1 pct. 6 C. proc. civ. în cauză nefiind încălcate dispoziţiileart. 6 din CEDO.

Urmează în cadrul motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. 1 pct. 8 C. proc. civ. să fie analizate interpretarea şi aplicarea normelor de drept material incidente raportat la legalitatea deciziei de impunere a cărei suspendare se solicită.

Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. 1 pct. 8 C. proc. civ. este apreciat ca fondat în cauză sentinţa atacată fiind dată cu interpretarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilorart. 14 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 raportat la situaţia de fapt a reclamantei atât în ceea ce priveşte existenţa unor indici de nelegalitate de natură a avea îndoială serioasă asupra legalităţii deciziei de impunere cât şi în ceea ce priveşte condiţia existenţei unui prejudiciu iminent în sensul art. 2 alin. 1 lit. "t" din Legea nr. 554/2004.

În opinia Curţii cererea de suspendare îndeplineşte condiţiile cumulative prevăzute de art. 14 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 cu precizarea că nu toate aspectele de nelegalitate invocate în susţinerea condiţiei cazului bine justificat sunt apreciate ca întemeiate de Curte.

Instanţa de recurs va analiza în cazul condiţiei cazului bine justificat, numai acele indicii de nelegalitate care sunt de natură a infirma prezumţia de legalitate a deciziei de impunere, fără a fi antamate aspecte care ţin de soluţionarea pe fond a cauzei.

În ceea ce priveşte condiţia existenţei unor cazuri bine justificate definite conform art. 2 alin. 1 lit. "t" din Legea nr. 554/2004 Curtea apreciază că două aspecte de nelegalitate reprezintă indicii vădite de nelegalitate de natură a înlătura provizoriu prezumţia de legalitate şi de a accepta suspendarea ca situaţie de excepţie de la regula executării titlurilor de creanţă în materie fiscală.

Primul aspect de nelegalitate priveşte competenţa organelor antifraudă de a efectua verificări documentare şi de a emite decizii impunere recurenta-reclamantă invocând încălcarea dispoziţiilor art. 58, 69 şi 78 din Legea nr. 24/2000 în măsura în care această competenţă le-a fost oferită nu prin lege respectiv codul de procedură fiscală O.U.G. nr. 74/2013 şi H.G. nr. 520/2013, ci prin Ordinele Preşedintelui ANAF nr. 3632/2020 şi nr. 325 Curtea achiesează la faptul că acest indiciu de nelegalitate este de natură a înlătura prezumţia de legalitate a deciziei de impunere, deoarece autoritatea fiscală emitentă nu avea această competenţă prin lege respectiv prin acte normative de acelaşi nivel cu cele care le reglementează activitatea, iar ordinul prin care le-a fost atribuită această competenţă sunt vădit nelegalitate sub acest aspect.

Alte aspecte de nelegalitate invocate care privesc Ordinele Preşedintelui ANAF nu vor fi reţinute deoarece exced obiectul verificării, pe calea cererii de suspendare.

Al doilea aspect de nelegalitate reţinut de Curte ca reprezentând un caz bine justificat îl reprezintă natura contestată a activităţii de control finalizată cu emiterea deciziei de impunere, raportat la respectarea dreptului contribuabilului verificat pe durata desfăşurării verificării documentare.

În cauză societatea reclamantă a fost supusă unor verificări documentare iniţiale dublate ulterior de o inspecţie fiscală şi materializată prin emiterea deciziei de impunere.

În cauză aceste temeiuri juridice diferite au fost de natură a afecta dreptul la apărare al contribuabilului prin caracterul imprevizibil al conduitei autorităţii fiscale. Celelalte aspecte care privesc aplicarea art. 131 Codul de procedură fiscală şi modalitatea de exercitare în concret a atribuţiilor funcţionarilor publici privesc fondul cauzei şi exced obiectului cererii de suspendare.

Faţă de aceste două indicii de nelegalitate Curtea apreciază că în cauză este îndeplinită condiţia existenţei unui caz bine justificat în sensul art. 2 alin. 1 lit. "t" din Legea nr. 554/2004.

În ceea ce priveşte a doua condiţie prevăzută de art. 14 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 pentru admiterea cererii de suspendare cea a existenţei pagubei iminente definite conform art. 2 alin. 1 lit. "ş" din Legea nr. 554/2004, Curtea o apreciază ca fiind îndeplinită.

Aceasta este probată de către reclamantă independent de cuantumul ridicat al creanţei bugetare contestat a fi datorată prin decizia de impunere a cărei suspendare se solicită.

Recurenta - reclamantă a probat la doar afectarea reală şi gravă a activităţii sale economice ca urmare a executării silite imediate a sumei de 13.087.282 RON.

Executarea în sine a sumei nu reprezintă în sine o pagubă iminentă în sensul art. 2 alin. 1 şi art. 14 din Legea nr. 554/2004.

În cauză recurenta-reclamantă a depus în susţinerea cererii de suspendare acte- bilanţul pe anul 2021 pe condiţia pagubei iminente din care rezultă existenţa unui prejudiciu grav pentru activitatea reclamantei în cazul executării acestei sume.

Iar aceste acte care probează paguba iminentă justifică măsura de excepţie a suspendării executării deciziei de impunere până la pronunţarea instanţei de fond.

Faţă de cele expuse mai sus, Curtea în baza art. 496-497 C. proc. civ., va admite recursul şi va casa sentinţa atacată.

Rejudecând în baza art. 18 alin. 1 şi art. 14 alin. 1 din Legea nr. 554/2004 va admite cererea de suspendare şi va suspenda executarea Deciziei de impunere nr. x/28.06.2022 emisă de pârâtă până la pronunţarea instanţei de fond.

Faţă de eroarea materială cu privire la data deciziei de impunere în cauză a fost pronunţată încheierea din data de 25.04.2022 care face parte integrantă din prezenta decizie.

În baza art. 453 C. proc. civ. Curtea va obliga intimata-pârâtă la plata de cheltuieli de judecată în sumă de 10.000 RON, reprezentând onorariu de avocat, în favoarea recurentei - reclamante, cu aplicarea art. 451 alin. (2) C. proc. civ., având în vedere obiectul cauzei.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de reclamanta Societatea A. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 228/2022 din 12 august 2022 pronunţate de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi rejudecând:

Admite cererea de suspendare formulată de reclamantă Societatea A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta AGENŢIA NAŢIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ - DIRECŢIA GENERALĂ ANTIFRAUDĂ FISCALĂ - DIRECŢIA REGIONALĂ ANTIFRAUDĂ FISCALĂ 6 ORADEA - SERVICIUL DE CONTROL ANTIFRAUDĂ 4.

Suspendă executarea Deciziei de impunere nr. x/24.06.2022 emisă de pârâtă, până la pronunţarea instanţei de fond.

Obligă intimata -pârâtă AGENŢIA NAŢIONALĂ DE ADMINISTRARE FISCALĂ - DIRECŢIA GENERALĂ ANTIFRAUDĂ FISCALĂ - DIRECŢIA REGIONALĂ ANTIFRAUDĂ FISCALĂ 6 ORADEA - SERVICIUL DE CONTROL ANTIFRAUDĂ 4 la plata cheltuielilor de judecată în sumă de 10.000 RON, reprezentând onorariu de avocat, în favoarea recurentei - reclamante Societatea A. S.R.L., cu aplicarea art. 451 alin. (2) C. proc. civ.

Definitivă.

Pronunţată prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei, conform art. 402 din C. proc. civ., astăzi, 28 martie 2023.