Suspension of fiscal contestation pending criminal investigation requires decisive impact on administrative outcome

Şedinţa publică din data de 30 septembrie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată

Prin acţiunea formulată reclamanta S.C. A. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâtul Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, solicitând instanţei ca, prin hotărârea ce o va pronunţa, să dispună anularea în întregime a Deciziei nr. 465/21.11.2019, emisă de pârât, obligarea pârâtului să emită o nouă Decizie, prin care să soluţioneze contestaţia reclamantei depusă împotriva Deciziei de impunere seria x-PH 250/4193/12.09.2019, emisă de Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - D.G.R.F.P. Ploieşti.

2. Soluţia instanţei de fond

Curtea de Apel Bucureşti – secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa civilă nr. 277 din 15 mai 2020, a respins excepţia nulităţii cererii invocată de către pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, a admis cererea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanţelor Publice -Agenţia Naţională de Administrare Fiscală- Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a anulat Decizia nr. 465/21.11.2019 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală- Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi a obligat pârâta să soluţioneze pe fond contestaţia administrativă înregistrată sub nr. x/2019, formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. x/12.09.2019 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva hotărârii instanţei de fond pârâtul Ministerul Finanţelor – structura specializată de soluţionare a contestaţiilor, ca succesor în drepturi şi obligaţii al Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor a declarat recurs.

Recursul este întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ.

După prezentarea situaţiei de fapt, în motivarea recursului se arată că hotărârea este nelegală, fiind dată cu încălcarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material (art. 488 alin. (1) C. proc. civ.).

Recurentul susţine că în mod eronat instanţa de fond a respins excepţia nulităţii cererii de chemare în judecată, în ceea ce priveşte aspectele procedurale soluţionate la pct. III din Decizia nr. 465/21.11.2019 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor.

Nu poate fi reţinută motivarea instanţei de fond potrivit căreia reclamanta a circumscris criticile sale relativ la actul contestat la ceea ce s-a tranşat cu putere de măsura executorie în partea dispozitivă a deciziei, câtă vreme contestaţia însăşi în întregul său nu a fost soluţionată.

Astfel, potrivit dispoziţiilor art. 196 alin. (1) C. proc. civ., cererea de chemare în judecată care nu cuprinde motivele de fapt este nulă.

Aşa cum se poate observa, instanţa de fond nu a reţinut niciun argument în sensul nelegalităţii şi netemeiniciei celor constatate de către organul de soluţionare a contestaţiei cu privire la înlăturarea chestiunilor de procedurş invocate în contestaţia formulată de intimata-reclamantă din prezenta cauză, încălcând în acest fel prevederile art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ.

În opinia recurentului, instanţa de fond a încălcat dispoziţiile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare.

Potrivit acestor prevederi, organul de soluţionare a contestaţiei poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când, în speţă, există indicii cu privire la săvârşirea unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi care are o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează a fi dată în procedura administrativă.

Nu poate fi reţinută motivarea instanţei de fond conform căreia, din elementele prezentate în decizia contestată emisă de pârâta A.N.A.F. reiese situaţia de fapt vizată, astfel încât autoritatea administrativ fiscală a fost în măsură să determine obligaţiile fiscale stabilite în sarcina reclamantei, fără să aştepte soluţia cu privire la care a formulat sesizarea penală, context în care nu s-a demonstrat în cauză existenţa acelei strânse legături, necesare, care să justifice suspendarea soluţionării contestaţiei administrative, susţinerile pârâtei referitoare la declararea ca inactivi a furnizorilor reclamantei nefiind suficiente.

De asemenea, se arată că în mod eronat instanţa de fond a considerat că, în prezenta cauză nu ar fi îndeplinită condiţia privind existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

Recurentul consideră că, în mod corect, s-a reţinut în decizia atacată în prezenta cauză că, între stabilirea obligaţiilor fiscale constatate prin raportul de inspecţie fiscală nr. x/12.09.2019, care a stat la baza emiterii deciziei de impunere nr. x/12.09.2019, şi existenţa elementelor constitutive ale unei infracţiuni există o strânsă interdependenţă de care depinde soluţionarea cauzei pe cale administrativă.

Această interdependenţă constă în aceea că, în urma verificărilor efectuate se ridică problema creării aparenţei realităţii unor operaţiuni care în fapt nu au existat şi disimulării provenienţei reale a mărfurilor în scopul sustragerii de la plata impozitului pe profit şi a taxei pe valoarea adăugată.

Organele de inspecţie fiscală au constatat că intimata-reclamantă, prin utilizarea unui circuit fictiv de aprovizionare, a înregistrat în evidenţa contabilă achiziţii de deşeuri feroase şi neferoase având furnizori scriptici în scopul creării aparenţei realităţii unor operaţiuni care, în fapt, nu au existat, şi disimulării provenienţei reale a mărfurilor, refacturate ulterior către beneficiari, şi au apreciat că există suspiciunea ca marfa este aprovizionată de beneficiarul real A. S.R.L. şi este introdusă scriptic, prin achiziţii cu caracter fictiv, neconfirmate, în scopul disimulării provenienţei reale a mărfurilor şi sustragerii de la plata taxelor şi impozitelor.

Mai mult decât atât, pe lângă faptul că ignoră argumentele arătate mai sus, pe care organul de soluţionare a contestaţiei şi-a întemeiat măsura suspendării, pe lângă confuzia făcută între organul fiscal şi cel de soluţionare a contestaţiei, instanţa de fond impută în mod vădit nelegal Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală că, nu a indicat în concret elementele, probele ce conduc spre indiciile existenţei unei conivenţe frauduloase a reclamantei cu partenerii menţionaţi şi că, nu a verificat susţinerile reprezentantului societăţii reclamante în sensul că nu îi pot fi imputate pretinse fapte frauduloase ale altei persoane, în condiţiile în care aceste aspecte sunt, potrivit legii, de competenţa organelor de urmărire penală, a căror activitate specifică are drept scop strângerea probelor necesare cu privire la existenţa infracţiunilor, la identificarea făptuitorilor şi la stabilirea răspunderii acestora.

De asemenea, încadrarea juridică, respectiv stabilirea elementelor constitutive ale unei anume infracţiunii este, potrivit legii, atributul exclusiv al organelor de urmărire penală, organul de control având obligaţia de a sesiza fapta/faptele constatate.

Aşadar, instanţa de fond a încălcat şi prevederile art. 22 alin. (7) C. proc. civ., potrivit cărora judecătorul trebuie să se pronunţe asupra a tot ceea ce s-a cerut, fără însă a depăşi limitele investirii.

În ceea ce priveşte motivarea instanţei de fond în sensul unei pretinse afectări a dreptului intimatei-reclamante de acces la instanţă şi la soluţionarea cauzei într-un termen rezonabil această motivare nu poate fi reţinută.

Astfel, aspectul reţinut de către instanţa de fond referitor la durata îndelungată a soluţionării laturii penale nu are nicio relevanţă în ceea ce priveşte legalitatea măsurii suspendării contestaţiei administrative, deoarece, aşa cum reiese din conţinutul art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, legiuitorul nu a înţeles să prevadă nicio condiţie în ceea ce priveşte durata de soluţionare a laturii penale.

În susţinerea recursului sunt redate texte de lege incidente pricinii şi practică judiciară.

4. Apărările formulate în cauză

Intimata S.C. A. S.R.L. a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

5. Soluţia instanţei de recurs

Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurent, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat.

Pentru a ajunge la această soluţie instanţa a avut în vedere considerentele în continuare arătate.

Înalta Curte constată că instanţa de fond temeinic şi legal a reţinut că argumentele pârâtei legate de nulitatea cererii sunt lipsite de suport, reclamanta criticând concluzia la care organele fiscale au ajuns după înlăturarea apărărilor sale şi făcând referire in extenso la ceea ce apreciază ca nejustificat în argumentele expuse în decizie. La punctul III din decizia contestată, pe lângă discuţiile legate de nulitatea actului administrativ, se fac referiri clare la necesitatea suspendării soluţionării contestaţiei, aceasta fiind de altfel unica măsură regăsită în dispozitiv.

Prin urmare, instanţa de fond temeinic şi legal a reţinut că reclamanta a circumscris criticile sale relativ la actul contestat la ceea ce s-a tranşat cu putere de măsură executorie în partea dispozitivă a deciziei, câtă vreme contestaţia însăşi în întregul său nu a fost soluţionată. Ca atare, instanţa de fond a apreciat că nu poate fi vorba de o nulitate a cererii de chemare în judecată în sensul art. 196 C. proc. civ., astfel cum susţine recurentul, cererea întrunind condiţiile prevăzute la art. 194.

Pe fondul cauzei, Înalta Curte reţine că din actele şi lucrările dosarului rezultă că prin decizia nr. 465/21.11.2019 Agenţia Naţională de Administrare Fiscală- Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei formulate de către petenta A. S.R.L. împotriva deciziei de impunere nr. x/12.09.2019 emisă de AJFP Prahova pentru suma de 17.434.731 RON reprezentând impozit pe profit şi TVA. În dispozitivul deciziei se arată că "soluţionarea contestaţiei va fi reluată la data la care motivul ce a determinat suspendarea a încetat, în condiţiile legii." Pentru a lua această măsură, pârâta a avut în vedere art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal 2015, făcând referire la sesizarea penală nr. 4193/13.09.2019 înaintată de AJFP Prahova către DIICOT Giurgiu. Se arată în Decizia nr. 465/2019 că se suspicionează de către organele de control săvârşirea de către societatea comercială reclamantă a infracţiunii de evaziune fiscală, prin înregistrarea fictivă a unor tranzacţii cu 14 furnizori deşeuri feroase şi neferoase. Se susţine că respectivii furnizori nu funcţionează la sediul declarat, nu au depus declaraţia 112 şi ar avea un comportament fiscal inadecvat de tip "fantomă".

Prin sesizarea penală nr. 4193/13.09.2019, organele de inspecţie fiscală au arătat că: "A. S.R.L. a înregistrat în mod fictiv achiziţiile menţionate, între unitatea verificată şi cei 14 furnizori existând tranzacţii fără conţinut economic, cu scopul de a asigura A. S.R.L. intrări de marfă pentru justificarea veniturilor obţinute. Unitatea verificată a înregistrat documente prin care să justifice provenienţa deşeurilor feroase şi neferoase care ar fi putut fi procurate de pe alte circuite, fără documente legale de provenienţă".

Înalta Curte constată că instanţa de fond în mod corect a apreciat, în raport de conţinutul actului de sesizare a organelor de cercetare penală dar şi de cele rezultate din raportul de inspecţie fiscală că, în cauză, nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 277 din Legea nr. 207/2015 potrivit căruia: " (1) Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă".

În cauza de faţă, pârâta nu a justificat condiţionalitatea ca infracţiunea sesizată organelor de cercetare penală să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Înalta Curte apreciază că simpla sesizare a organelor de cercetare penală, în vederea constatării existenţei vreunei infracţiunii, nu justifică măsura suspendării soluţionării contestaţiei administrativ fiscale.

Prevederile art. 277 din Legea nr. 207/2015, pot constitui temei al suspendării soluţionării contestaţiei administrativ fiscale, însă nu este suficient ca organul fiscal să fi sesizat organele de cercetare penală cu privire la săvârşirea unei infracţiuni ci este necesar ca dezlegarea dată de organele de cercetare penală cu privire la existenţa faptei, identitatea şi vinovăţia autorului să constituie în sine un temei pentru continuarea procedurii administrative, acesta fiind înţelesul noţiunii de "înrâurire hotărâtoare" asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Organele de cercetare penală nu pot înlocui analiza pe care trebuie să o efectueze organul fiscal învestit cu soluţionarea contestaţiei, care este pe deplin competent a verifica situaţia de fapt fiscală şi aspectele relevante în cauză.

Înalta Curte nu reţine ca fiind întemeiat argumentul în sensul că doar organele de cercetare penală ar avea posibilitatea de a stabili realitatea operaţiunilor derulate de reclamantă întrucât o astfel de interpretare ar conduce la concluzia eronată în sensul că organele fiscale învestite cu soluţionarea contestaţiilor nu ar putea stabili natura operaţiunilor economice în condiţiile în care există suficiente elemente în acest sens, iar pârâta avea posibilitate de a analiza răspunderea fiscală a reclamantei care poate fi antrenată chiar şi dacă fapta nu constituie în acelaşi timp infracţiune.

Pârâta are deplină competenţă în a-şi exercita dreptul de apreciere, în virtutea prevederilor art. 6 din Legea nr. 207/2015 potrivit căruia: "(1) Organul fiscal este îndreptăţit să aprecieze, în limitele atribuţiilor şi competenţelor ce îi revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute de lege şi să adopte soluţia întemeiată pe prevederile legale, precum şi pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză raportat la momentul luării unei decizii".

De asemenea, art. 7 alin. (3) din acelaşi act normativ prevede că: " Organul fiscal este îndreptăţit să examineze, din oficiu, starea de fapt, să obţină şi să utilizeze toate informaţiile şi documentele necesare pentru determinarea corectă a situaţiei fiscale a contribuabilului/plătitorului. În analiza efectuată, organul fiscal este obligat să identifice şi să ia în considerare toate circumstanţele edificatoare fiecărui caz în parte".

De altfel, până la data pronunţării soluţiei în prezentul dosar, pârâta nu a depus nici o dovadă a modului de finalizare a sesizării penale, a stadiului în care se află dosarul penal, de la data sesizării trecând un interval de timp considerabil.

Deci, în tot acest timp nu există nici un element din care să se deducă modul de soluţionare al sesizării penale, situaţie ce conduce la concluzia că nicidecum nu este suficientă o simplă formulare a unei sesizări penale ca premisă a suspendării de plano a soluţionării contestaţiei, încălcându-se astfel accesul la justiţie al reclamantei, cu nerespectarea prevederilor art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului.

Nici principiul de drept potrivit căruia "penalul ţine în loc civilul", nu este reţinut în speţă, incidenţa acestuia fiind prevăzută de legiuitor doar în situaţia în care are loc o judecată în faţa instanţei civile.

Procedura de soluţionare a contestaţiei împotriva deciziei de impunere, este una administrativ-jurisdicţională, care putea fi finalizată cu soluţionarea contestaţiei formulată de către reclamantă.

În funcţie de soluţionarea demersurilor în plan penal, legislaţia în materie prevede remedii pe care pârâta le are în continuare la îndemână, cum ar fi constituirea de parte civilă într-un potenţial proces penal pentru recuperarea daunelor produse de către reclamantă prin comiterea unei fapte de natură penală cauzatoare de prejudicii, astfel că dreptul reclamantei la rezolvarea contestaţiei, în sensul respectării garanţiilor dreptului la un proces echitabil, în componenta referitoare la soluţionarea cauzei într-un termen rezonabil, regăsit în cuprinsul art. 6 CEDO, nu poate fi îngrădit, constituind o chestiune fundamentală în economia convenţiei şi a prevederilor Constituţionale, respectiv a celor regăsite în cuprinsul art. 21 din Legea fundamentală.

Prin soluţionarea contestaţiei fiscale anterior finalizării procesului penal nu se ignoră cercetările organelor de urmărire penală efectuate în cauză, iar art. 277 din Legea nr. 207/2015 nu prevede obligaţia organelor fiscale să suspende soluţionarea contestaţiei cu care au fost învestite şi în a căror competenţă intră, textul având caracter dispozitiv, iar pe cale de consecinţă, suspendarea soluţionării contestaţiei nu este obligatorie, ci este facultativă.

Prin urmare, se impune a analiza legalitatea actelor de control din perspectiva criticilor formulate de reclamantă pe calea contestaţiei administrative, fără ca soluţionarea acesteia să depindă de rezultatul anchetei penale care va statua dacă respectivele fapte îmbracă sau nu conţinutul constitutiv al vreunei infracţiuni.

În raport cu cele reţinute, Înalta Curte constată că toate criticile sunt nefondate, judecătorul fondului apreciind în mod corect şi legal starea de fapt dedusă judecăţii, hotărârea pronunţată nefiind susceptibilă de criticile formulate, dimpotrivă, aceasta a fost dată cu aplicarea corectă a dispoziţiilor legale aplicabile cauzei, după cercetarea atentă a fondului şi a probatoriilor administrate.

Prin urmare, instanţa constată că susţinerile şi criticile recurentei sunt neîntemeiate şi nu pot fi primite, iar instanţa de fond a pronunţat o hotărâre legală.

6. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurentul – pârât Ministerul Finanţelor – structura specializată de soluţionare a contestaţiilor, ca succesor în drepturi şi obligaţii al Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, împotriva sentinţei civile nr. 277 din 15 mai 2020, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti – secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 30 septembrie 2022.