Suspension of tax assessment execution requiring patent illegality and imminent irreparable harm to business continuity

Şedinţa publică din data de 17 iunie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin acţiunea înregistrată la data de 14.12.2021 pe rolul Curţii de Apel Cluj, petenta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca – Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj a solicitat instanţei suspendarea executării Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/18.11.2021 şi ale Raportului de inspecţie fiscală nr. x/18.11.2021 ce a stat la baza emiterii Deciziei de impunere cu privire la suma de 32.568.738 RON până la soluţionarea în fond a acţiunii în anulare împotriva acestui act administrativ fiscal.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 342/2021 pronunţată la data de 21 decembrie 2021, Curtea de Apel Cluj – secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a admis cererea de chemare în judecată şi a dispus suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/18 noiembrie 2021 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/18.11.2021, ambele emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj până la pronunţarea instanţei de fond.

3. Cererea de recurs

Împotriva hotărârii pronunţate de instanţa de fond a formulat recurs pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, întemeiat pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., prin care a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei atacate şi respingerea cererii de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.R.L..

În motivarea recursului, a arătat că soluţia instanţei de fond a fost dată cu interpretarea şi aplicarea eronată a dispoziţiilor art. 2 alin. (1) lit. ş) şi t) din Legea nr. 554/2004, sens în care susţine că pentru conturarea cazului temeinic justificat instanţa de fond nu s-a limitat la verificarea doar a împrejurărilor vădite de fapt sau de drept în măsură să producă o îndoială serioasă asupra prezumţiei de legalitate de care se bucură decizia a cărei suspendare în mod eronat s-a dispus de către instanţa de fond, ci dimpotrivă a analizat pe fond legalitatea deciziei de impunere x/18.11.2021 şi RIF x/18.11.2021 atâta vreme cât a reţinut că "în cuprinsul Raportului de inspecţie fiscală x/18.11.2021 organul fiscal a reiterat argumentele reţinute în Raportul anterior de inspecţie fiscală nr. x/27.08.2020 fără a proceda la analiza şi clarificarea aspectelor arătate în Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 64/26.02.20021 că sunt necesar a fi lămurite".

Se susţine astfel că în absenţa cazului bine justificat nu se poate dispune suspendarea executării actului administrativ, executarea unei obligaţii, stabilită printr-un act administrativ care se bucură de prezumţia de legalitate, neputând constitui prin ea însăşi o pagubă, paguba fiind reprezentată doar de o diminuare ilicită a patrimoniului instanţei.

În ce priveşte paguba iminentă se susţine că instanţa de fond, fără a avea un temei legal, a apreciat ca fiind oportună măsura suspendării raportându-se la cuantumul sumei stabilită cu titlu de obligaţie fiscală întrucât este de natură să producă intimatei un prejudiciu material viitor şi previzibil întrucât în raport de cuantumul creanţei arătate, o astfel de împrejurare ar conduce la nerespectarea obligaţiilor pe care aceasta le are faţă de cei 150 de salariaţi ai săi, precum şi a celor contractate în convenţiile care sunt în derulare şi în care este parte.

Susţine recurenta prin această motivare instanţa de fond a emis o previziune asupra situaţiei economico-financiară a intimatei fără a avea la bază un fundament legal şi astfel a acordat intimatei posibilitatea de a se sustrage de la îndeplinirea obligaţiilor ce îi revin.

Mai arată recurenta că executarea silită în sine nu reprezintă o pagubă iminentă care să justifice suspendarea actelor administrativ fiscale, în caz contrar s-ar ajunge la concluzia că cerinţa pagubei iminente este presupusă în toate cazurile executării unui act administrativ ceea e ar contraveni caracterului de excepţie al instituţiei suspendării.

Nici cuantumul sumei nu ar reprezenta în sine un motiv de suspendare a executării, la fel cum nu poate reprezenta un motiv de suspendare nici celeritatea desfăşurării procedurii de executare.

4. Apărările intimatei

Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare, solicitând respingerea recursului ca nefondat, susţinând în esenţă că dispoziţiile art. 14 din Legea nr. 554/2004 au fost corect aplicate de instanţa de fond.

Arată intimata că deşi organul fiscal a beneficiat de îndrumările DGSC şi a avut şansa să reanalizeze situaţia fiscală a intimatei, acesta a preferat să se bazeze pe interpretarea iniţială a primei echipe de inspecţie fiscală, încercând să mascheze lipsa reanalizării prin efectuarea unei adrese către Autoritatea Rutieră Română prin care a solicitat nr. de şoferi şi nr de camioane în loc să solicite informaţii cu privire la respectarea de către societate a prevederilor legale în materia activităţii de transport, preferând să se subroge nelegal în drepturile ARR de a efectua astfel de verificări.

Practic, prin ignorarea considerentelor Deciziei de soluţionare scopul ce a stat la baza reglementării instituţiei refacerii inspecţiei fiscale nu este atins, intimata regăsindu-se în aceeaşi situaţie ca cea anterioară desfiinţării actelor nelegale.

Susţine intimata că aparenţa de nelegalitate a actelor contestate rezidă şi în faptul că, la o analiză la prima vedere a actelor, organul fiscal a încălcat prevederile art. 279 alin. (3) din Codul de procedură fiscală şi din perspectiva faptului că acesta trebuia "să analizeze incidenţa art. 9 din Legea nr. 16/17.03.2017 privind detaşarea salariaţilor în cadrul prestării de servicii transnaţionale, precum şi incidenţa prevederilor art. 43 şi art. 44 din Legea nr. /53/2003, însă acesta a aplicat în cauză o altă dispoziţie legală decât cele menţionate în Decizia de soluţionare, respectiv art. 5 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 16/2017 privind detaşarea salariaţilor în cadrul prestării de servicii transnaţionale.

În ce priveşte existenţa pagubei iminente se arată că în mod corect a reţinut instanţa de judecată că Societatea a probat existenţa unui prejudiciu iminent prin înscrisurile depuse şi anexate cererii de suspendare.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivul de casare invocat, Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

1. Argumente de fapt şi de drept relevante

Prin recursul formulat, recurenta-pârâtă a susţinut că instanţa de fond nu s-a limitat la verificarea doar a împrejurărilor vădite de fapt sau de drept în măsură să producă o îndoială serioasă asupra prezumţiei de legalitate de care se bucură decizia a cărei suspendare s-a dispus prin sentinţa recurată, ci a analizat pe fond legalitatea deciziei de impunere x/18.11.2021 şi RIF x/18.11.2021.

Înalta Curte reţine, cu titlu introductiv, că legiuitorul a instituit, prin Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, proceduri speciale de suspendare a executării actului administrativ, prevăzute de art. 14 şi art. 15 din lege, atât în faza procedurii prealabile prevăzută la art. 7 din acelaşi act normativ, cât şi în faza sesizării instanţei cu cererea de anulare a actului administrativ contestat.

Astfel, art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 prevede că "În cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea în condiţiile art. 7 a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond", iar potrivit art. 15 din acelaşi act normativ, aceeaşi cerere se poate adresa instanţei competente şi prin cererea de anulare a actului administrativ.

Măsura suspendării actului administrativ se circumscrie, aşa cum a reţinut pe acest aspect şi instanţa de fond, noţiunii de protecţie provizorie a drepturilor şi intereselor subiectelor potenţial vătămate prin aplicarea actului până la momentul la care instanţa competentă va cenzura legalitatea actului, consacrată prin mai multe instrumente juridice internaţionale, atât în sistemul de protecţie instituit în cadrul Consiliul Europei, cât şi în ordinea juridică a Uniunii Europene.

Totodată, din prevederile generale ale Legii contenciosului administrativ rezultă că actul administrativ se bucură de prezumţia de legalitate, adoptat pe baza şi în limitele legii, fiind executoriu din oficiu.

În acest context, executarea unui act administrativ va putea fi suspendată numai în situaţia în care instanţa va constata în mod temeinic îndeplinirea cumulativă a celor două condiţii: (1) cazul bine justificat, definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, ce constă în anumite împrejurări legate de starea de fapt şi de drept, de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ; (2) paguba iminentă, definită în art. 2 alin. (1) lit. ş) din aceeaşi lege, ca fiind prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public.

Constată Înalta Curte că în dezvoltarea motivelor de recurs formulate, recurenta-pârâtă a invocat, în esenţă, interpretarea eronată a prevederilor art. 14 din Legea nr. 554/2004, formulând critici, în primul rând sub aspectul nelegalităţii soluţiei pronunţate în ceea ce priveşte îndeplinirea condiţiei existenţei cazului bine justificat.

În acest sens a arătat că reclamanta trebuia să aducă argumente în favoarea pretinsei nelegalităţi a deciziei contestate, considerând că această cerinţă a cazului bine justificat nu este îndeplinită în condiţiile în care orice act administrativ se bucură de prezumţia de legalitate, fiind sarcina persoanei interesate să demonstreze contrariul.

A mai susţinut recurenta că instanţa de judecată a analizat pe fond legalitatea deciziei de impunere nr. x/18.11.2021 atâta vreme cât s-a reţinut în cuprinsul sentinţei recurate că prin Raportul de inspecţie fiscală nr. x/18.11.2021 organul fiscal a reiterat argumentele reţinute în Raportul anterior de inspecţie fiscală nr. x/27.08.2020 fără a proceda la analiza şi clarificarea aspectelor arătate în Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 64/26.02.021 că sunt necesar a fi lămurite.

Cu privire la această condiţie instanţa de control judiciar reţine că pentru conturarea cazului temeinic justificat care să impună suspendarea unui act administrativ, instanţa nu trebuie să procedeze la analizarea criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăşi cererea de anulare a actului administrativ, verificarea limitându-se numai la acele împrejurări vădite de fapt şi/sau de drept care au capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumţiei de legalitate de care se bucură un act administrativ. Cu alte cuvinte, analiza cazului bine justificat trebuie să se limiteze la o cercetare a aparenţei dreptului, deoarece în cadrul procedurii sumare a suspendării de executare nu este permisă prejudecarea fondului.

Sub acest aspect legea nu face distincţie între motivele de nelegalitate substanţială, de drept material, şi cele de nelegalitate procedurală, esenţial fiind însă ca nelegalitatea să fie evidentă, să poată fi decelată cu uşurinţă la nivelul aparenţelor, fără o cercetare aprofundată a cauzei.

Criticile recurentei circumscrise reţinerii de către instanţa de fond a îndeplinirii condiţiei cazului bine justificat sunt nefondate şi vor fi respinse ca atare.

Astfel, în acord cu opinia primei instanţe, al cărei raţionament îl împărtăşeşte, Înalta Curte constată că în cauză a fost demonstrată condiţia existenţei cazului bine justificat, în accepţiunea legii, aspect ce rezultă neîndoielnic din împrejurarea că deşi prin decizia de soluţionare a contestaţiei s-a decis refacerea inspecţiei fiscale pentru aceeaşi perioadă şi aceleaşi obligaţii fiscale, prin alte persoane decât cele care au întocmit decizia de impunere contestată, ţinând cont de prevederile legale aplicabile în speţă, la refacerea inspecţiei fiscale finalizată prin emiterea Decizie de impunere nr. x/18.11.2021 a cărei suspendare se solicită prin prezenta cerere, organele fiscale nu numai că au stabilit aceleaşi obligaţii fiscale dar au preluat aceleaşi argumente de fapt şi de drept, aceleaşi elemente aparent contradictorii în argumentaţie, cu alte cuvinte la refacerea inspecţiei fiscale organul fiscal şi-a însuşit argumentele reţinute în Raportul de inspecţie redactat anterior, menţinând chiar şi contradicţiile care au condus organul fiscal de soluţionare a contestaţiei la adoptarea soluţiei de desfiinţare a deciziei de impunere x/27.08.2020.

Aşadar, în raport de aceste circumstanţe factuale rezultă că s-au conturat elemente de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa prezumţiei legalităţii actului administrativ în condiţiile în care, la o analiză sumară, acesta apare a nu fi fost emis cu respectarea prevederilor legale, atâta vreme cât prin Raportul de inspecţie fiscală nr. x/18.11.2021 oorganul fiscal a preluat argumentele din Raportul de inspecţie emis în anul 2020.

În ceea ce priveşte cea de-a doua condiţie, prevăzută de art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte reţine că noţiunea de pagubă iminentă are în vedere producerea unui prejudiciu material viitor şi previzibil, greu sau imposibil de reparat, iar prejudiciul nu trebuie să fie unul concret, dovedit cu certitudine absolută, fiind suficient, mai ales atunci când realizarea prejudiciului depinde de intervenţia unui ansamblu de factori, ca acesta să poată fi prevăzut cu un grad de probabilitate suficient de mare, cum este cazul şi în situaţia dedusă judecăţii.

Or, este de necontestat că punerea în executare a Deciziei de impunere nr. x/18.11.2021 ar conduce la incapacitatea de plată a societăţii intimate, cu consecinţe grave atât asupra contractelor încheiate de către aceasta şi aflate în derulare, cât şi asupra situaţiei celor 150 angajaţi ai societăţii intimate-reclamante, astfel cum rezultă din probatoriul administrat la dosar, care demonstrează iminenţa prejudiciului greu sau imposibil de reparat.

Pe cale de consecinţă, în raport de criticile formulate, Înalta Curte constată, în acord cu opinia primei instanţe, că probele administrate în cauză oferă indicii suficiente de răsturnare a prezumţiei de legalitate de care se bucură actul administrativ în discuţie şi fac verosimilă iminenţa producerii unei pagube în accepţiunea dispoziţiilor legale aplicabile, dificil de reparat în cazul particular supus evaluării, aspecte ce infirmă ipoteza avansată de recurentă referitoare la întrunirea motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., sentinţa de fond fiind dată cu interpretarea şi aplicarea corectă a normelor de drept material aplicabile în materie.

În concluzie, Înalta Curte constată că toate criticile formulate sunt nefondate, judecătorul fondului apreciind în mod corect şi legal starea de fapt dedusă judecăţii iar hotărârea pronunţată a fost dată cu aplicarea corectă a dispoziţiilor legale aplicabile cauzei, după cercetarea atentă a fondului şi a probatoriilor administrate.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, nefiind incidente motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ., republicat, în temeiul dispoziţiilor art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge ca nefondat recursul declarat de recurenta-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj-Napoca împotriva sentinţei civile nr. 342/2021 din 21 decembrie 2021 pronunţată de Curtea de Apel Cluj – secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 17 iunie 2022.