Sufficiency of specific factual motivation for exceptional pre-conviction security measures under Art. 213 of the Fiscal Procedure Code

Şedinţa publică din data de 31 ianuarie 2023

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea înregistrată la Curtea de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal la data de 06.01.2022 sub număr de dosar x/2022, reclamanta A. S.R.L. a chemat în judecată pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş, solicitând instanţei, ca prin hotărârea ce o va pronunţa, să dispună anularea deciziei atacate de instituire a măsurilor asigurătorii ca fiind nelegală, nejustificată şi nemotivată, emisă cu încălcarea dispoziţiilor legale în materie, în special cu încălcarea dispoziţiilor exprese prevăzute de art. 213 alin. (2) din Codul de procedură fiscală şi anularea tuturor actelor subsecvente actului administrativ nelegal atacat.

S-a solicitat obligarea emitentului la repararea prejudiciului, constând atât din paguba efectivă (damnum emergens), cât şi din beneficiul nerealizat (lucrum cessans), produs ca urmare a emiterii şi punerii în aplicare a deciziei atacate, al cărui cuantum va fi stabilit printr-o expertiză de specialitate şi pe baza documentelor prezentate

S-a solicitat în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004, suspendarea executării actului administrativ atacat, cu cheltuieli de judecată.

La data de 17.02.2022 reclamanta a depus la dosar cerere prin care a precizat petitul 3 în sensul că solicită suma de 222.484 RON drept prejudiciu, precum şi cerere de renunţare la judecarea cererii de suspendare a executării Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii şi la petitul al doilea al acţiunii privind anularea actelor subsecvente.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 140 din 17 martie 2022 a Curţii de Apel Timişoara – secţia contencios administrativ şi fiscal, s-a luat de renunţarea reclamantei A. S.R.L. la judecarea cererii de suspendare a executării Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii şi la petitul al doilea al acţiunii privind anularea actelor subsecvente.

S-a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. – D.G.R.F.P. Timişoara – Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş.

S-a dispus anularea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. 32312/25 din 26.11.2021 emisă de către Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş.

A fost respinsă în rest acţiunea formulată de către reclamantă.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei menţionate la pct. 2 a formulat au formulat recursuri recurenta-reclamantă A. S.R.L. şi recurenta-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş în reprezentarea Serviciului Administrare Venituri Contribuabili Mijlocii

3.1. Recurenta-reclamantă A. S.R.L., prin recursul formulat, a criticat solutia primei instanţe în ceea ce priveşte respingerea capătului de cerere privind acordarea de despăgubiri.

Examinând conţinutul deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii curtea de apel a constatat că actul administrativ contestat este nelegal, în lipsa unei motivări corespunzătoare. Cu toate acestea, instanţa de fond nu a acordat despăgubirile solicitate, motivarea sentinţei în sensul că reclamanta nu a adus niciun argument în sprijinul acestui petit, care nu a fost motivat nici în fapt şi nici în drept, neputând fi primită.

A redat recurenta reclamantă, prin cererea de recurs, motivarea în fapt din acţiunea introductivă, cu referire la împrejurarea că decizia atacată încalcă dreptul fundamental de proprietate, întrucât instituie o restricţie care afectează însăşi substanţa dreptului de proprietate si nu asigură un just echilibru între interesele sociale si economice generale şi interesele particulare legitime ale contribuabilului.

S-a arătat că motivarea în drept a acţiunii judiciare a fost invocată de către reclamantă în mod expres, prin menţionarea dispoziţiilor art. 8 din Legea nr. 554/2004, care prevăd la alin. (1) că obiectul acţiunii judiciare în contencios administrativ este reprezentat inclusiv de "repararea pagubei cauzate".

De asemenea, s-a arătat că întinderea pagubei/prejudiciului, cauzat ca urmare a emiterii şi punerii în aplicare a unui act administrativ vădit nelegal, a fost indicat în concret, în sumă de 222.484 RON, sumă ce nu este arbitrară, ci dovedită ştiinţific cu expertiza extrajudiciară, întocmită de un expert judiciar acreditat, bazată pe documente contabile, pe înscrisuri oficiale de necontestat.

Prima instanţă s-a substituit pârâtei intimate, care nu a criticat acest petit, nu a formulat critici la adresa expertizei extrajudiciare.

În speţă, paguba cauzată nu poate fi dovedită şi calculată decât pe baza unor acte contabile, a situaţiei contabile (balanţă sau bilanţ contabil) anterioare măsurilor în discuţie, a veniturilor şi a diminuării acestora, constatate de către expertul contabil care a elaborat expertiza extrajudiciară.

În drept recursul a fost întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

3.2. Recurenta – pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş în reprezentarea Serviciului Administrare Venituri Contribuabili Mijlocii a solicitat instanţei, prin cererea de recurs şi prin completarea la cererea de recurs, casarea sentinţei atacate, în sensul respingerii cererii de chemare în judecată şi menţinerii Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/26.11.20121.

A susţinut recurenta – pârâtă că hotărârea a fost data cu încălcarea normelor de drept material, caz de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

S-a susţinut că obligaţiile fiscale datorate bugetului general consolidat de S.C. B. S.R.L. au fost stabilite în baza Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/18.11.2020 (39.251.069 RON) şi Procesului-verbal de constatare şi sancţionare a contravenţiilor nr. x/02.11.2020 (5.000 RON), respectiv, prin Decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere nr. 430/09.12.2020 (11.433.690 RON) şi Decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând penalităţi de nedeclarare nr. 430/09.12.2020 (22.082.234 RON).

Organele de executare silită din cadrul Serviciului Administrare Venituri Contribuabili Mijlocii - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş, luând în considerare comportamentul fiscal deviant al debitoarei S.C. B. S.R.L., precum şi al reprezentantului legal/asociatului debitoarei, dl. C., care exercită un control indirect asupra societăţii A. S.R.L. (prin fiul său dl. D. - asociat cu 95% părţi sociale şi administrator), a constatat existenţa pericolului ca debitorul A. S.R.L. să îşi sustragă patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, luând o măsură preventivă, prin instituirea măsurilor asigurătorii constând în sechestru asigurător pentru bunuri mobile, poprire asigurătorie asupra sumelor datorate debitorului de către terţi, poprire asigurătorie asupra disponibilităţilor băneşti din conturile bancare.

În cuprinsul deciziei atacate sunt indicate elemente concrete sau indicii de natură a dovedi pericolului ca debitorul să se sustragă de la urmărire sau să-şi risipească patrimoniul, raportat la conduita şi comportamentul debitoarei A. S.R.L..

Toate acţiunile întreprinse au fost premeditate, transferul activităţii de pe S.C. B. S.R.L. către societatea afiliată A. S.R.L. fiind confirmată prin preluarea clienţilor, prin creşterea volumului achiziţiilor de combustibili efectuate de S.C. A. S.R.L. de la S.C. E. S.R.L. (principalul furnizor al S.C. B. S.R.L. în anul 2019), concomitent cu încetarea achiziţionării de combustibili de către S.C. B. S.R.L. începând cu anul 2020, urmărindu-se continuarea activităţii S.C. B. S.R.L. de către societatea A. S.R.L., ceea ce a determinat lipsirea S.C. B. S.R.L. de resursele financiare necesare continuării activităţii economice şi, implicit, a condus la apariţia stării de insolvenţă.

De asemenea, s-a reţinut şi comportamentul domnului C., asociat unic şi administrator la B. S.R.L., dar care exercită control indirect asupra societăţii A. S.R.L. (prin fiul său dl. D. - asociat cu 95% părţi sociale şi administrator), referitor la ascunderea/distrugerea documentelor financiar-contabile pentru a-şi acoperi faptele ilicite şi pentru a îngreuna verificările fiscale ulterioare, având drept scop final sustragerea de la plata obligaţiilor fiscale şi fraudarea bugetului general consolidat al statului prin diminuarea veniturilor realizate şi a obligaţiilor fiscale aferente; nedeclararea sursei impozabile, a impozitelor şi taxelor datorate bugetului general consolidat, în scopul neachitării acestora; solicitarea deschiderii procedurii de insolvenţă în scopul ascunderii faptelor descrise în decizie; transmiterea de active, angajaţi, furnizori, clienţi ai S.C. B. S.R.L., către societăţile A. S.R.L. şi F. S.R.L., în care dl. C. exercită un control indirect, cu scopul evident de a continua activitatea economică întreprinsă anterior de S.C. B. S.R.L., pentru care s-a urmărit apariţia stării de insolvenţă.

Totodată, s-a constatat pericolul ca debitorul A. S.R.L. să îşi sustragă patrimoniul, respectiv să îşi înstrăineze anumite autovehicule asupra cărora au fost dispuse măsuri asigurătorii, întrucât, din discuţiile purtate cu persoana împuternicită cu evidenta contabilă a societăţii, aceasta a solicitat să i se comunice bunurile mobile pentru care s-au dispus măsuri asigurătorii, deoarece reprezentantul legal al societăţii urma să înstrăineze anumite autovehicule din patrimoniul societăţii A. S.R.L..

4. Apărările formulate în cauză

Părţile nu au depus întâmpinări la recursurile formulate.

5. Soluţia instanţei de recurs

Analizând sentinţa recurată prin prisma motivelor de casare invocate, a actelor dosarului şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele:

5.1. Argumente de fapt şi de drept relevante

Prin Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/26.11.2021, emisă de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş s-au dispus măsuri asigurătorii asupra bunurilor reclamantei A. S.R.L. în temeiul prevederilor art. 213 alin. (2) si (4) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare.

Măsurile asiguratorii au constat în instituirea sechestrului asigurător pentru bunuri mobile, inclusiv titlurile de valoare şi bunurile mobile necorporale, precum şi poprirea asigurătorie asupra sumelor datorate debitorului de către terţ şi poprire asigurătorie asupra disponibilităţilor băneşti din conturile bancare.

5.2. Prin sentinţa atacată curtea de apel a reţinut că aspectele evidenţiate în cuprinsul deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii contestate nu reprezintă decât o motivare generică, o redare a concluziilor inspecţiei fiscale şi a situaţiei debitorului B. S.R.L. şi că nu sunt detaliate în concret argumentele pe care autoritatea fiscală le-a avut în vedere pentru a concluziona că reclamanta prezintă riscul să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea.

A mai reţinut prima instanţă că decizia contestată nu apare ca fiind suficient argumentată, în condiţiile în care nu sunt indicate în mod expres criteriile în baza cărora s-a formulat concluzia potrivit căreia ar fi aplicabile dispoziţiile cu caracter de excepţie ale art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, pentru a oferi instanţei posibilitatea să verifice sub aspectul legalităţii actul administrativ contestat, concluzie neînsuşită de instanţa de control judiciar.

Potrivit dispoziţiilor art. 213 - Poprirea şi sechestrul asigurător din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, forma în vigoare la data emiterii actului administrativ atacat:

"(1) Măsurile asigurătorii prevăzute în prezentul capitol se dispun şi se duc la îndeplinire, prin procedura administrativă, de organul fiscal competent.

(2) Se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii şi sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile şi/sau imobile proprietate a debitorului, precum şi asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepţionale, respectiv atunci când există pericolul ca acesta să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. Dispoziţiile art. 231 rămân aplicabile.

(3) Aceste măsuri pot fi luate şi înainte de emiterea titlului de creanţă, inclusiv în cazul efectuării de controale sau al antrenării răspunderii solidare. Măsurile asigurătorii dispuse atât de organele fiscale competente, cât şi de instanţele judecătoreşti ori de alte organe competente, dacă nu au fost desfiinţate în condiţiile legii, rămân valabile pe toată perioada executării silite, fără îndeplinirea altor formalităţi. Odată cu individualizarea creanţei şi ajungerea acesteia la scadenţă, în cazul neplăţii, măsurile asigurătorii se transformă în măsuri executorii.

(5) Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii trebuie motivată şi semnată de către conducătorul organului fiscal competent."

Textul art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 face referire expresă la o stare de pericol, aspect ce implică posibilitatea aplicării unei prezumţii simple (în sensul că debitorul intenţionează să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul) întemeiată pe un fapt vecin şi conex.

Condiţionând aplicarea măsurii asiguratorii de existenţa unor acţiuni certe de risipire/diminuare/sustragere a patrimoniului, ar rămâne fără conţinut textul de lege care permite instituirea de măsuri asiguratorii prin raportare la o stare de pericol şi nu la un anumit rezultat. Altfel spus, sintagma utilizată de legiuitor, respectiv "există pericolul", configurează o situaţie viitoare şi nu faptul consumat al diminuării patrimoniului.

Înalta Curte constată că legiuitorul a definit în ce constă starea de pericol (sustragerea/ascunderea/risipirea patrimoniului) şi care sunt consecinţele acesteia (se periclitează colectarea), iar pentru a stabili în ce măsură se justifică instituirea măsurilor asiguratorii, pot fi avute în vedere şi alte elemente decât cele reţinute de prima instanţă.

Referitor la standardul de motivare impus de textul citat şi necesar a fi atins de către organul fiscal emitent al deciziei atacate, nu se pot transpune criteriile generale referitoare la motivarea actelor juridice fiscale sau a actelor judiciare, ci în speţă trebuie îndeplinit un standard specific de motivare, pe de o parte limitat de obiectul concret al deciziilor şi pe de altă parte interpretat prin prisma condiţiilor ce trebuie îndeplinite pentru a se putea dispune măsura asiguratorie.

Cu titlu generic, motivarea actului administrativ constituie o garanţie esenţială contra arbitrariului administraţiei publice şi se impune ca aceasta să conţină elementele de fapt şi de drept care să permită, pe de o parte, verificarea temeiurilor şi efectelor actului administrativ, precum şi a proporţionalităţii măsurii cu împrejurările în care a fost dispusă şi cu interesul public pe care este chemată să îl ocrotească, iar pe de altă parte exercitarea controlului de legalitate.

Verificând decizia atacată, în raport de aceste repere, Înalta Curte constată că în cuprinsul deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii se precizează în mod concret şi detaliat motivele care au determinat organul fiscal la dispunerea măsurilor respective.

În acest sens, reţine Înalta Curte că, deşi au fost avute în vedere obligaţiile fiscale stabilite prin decizia de impunere, precum şi concluziile referatului privind angajarea răspunderii solidare a reprezentantului S.C. B. S.R.L., organul fiscal a arătat în concret la filele x ale deciziei, aspecte care conturează în opinia sa, această "stare de pericol", respectiv existenţa unor transferuri financiare între societăţi comerciale deţinute de aceeaşi acţionari, sau asupra cărora acţionarii exercită un control indirect, transferuri care nu sunt realizate în scop comercial.

Strict formal, se constată că prin decizia atacată s-a invocat existenţa afilierii între S.C. F. S.R.L., S.C. A. S.R.L., G. S.R.L. şi S.C. B. S.R.L., prin dl. C. în mod direct sau afiliere indirectă, exercitând un control indirect prin intermediul rudelor de gradul 1 al acestuia (soţia şi fiul), Astfel, dl C. asociat unic şi administrator la B. S.R.L. a fost asociat majoritar (90%) şi administrator la S.C. F. S.R.L până în luna iunie 2019, când societatea a fost preluată de soţia acestuia, dna H.; dl. C. asociat unic şi administrator la B. S.R.L. a fost asociat unic şi administrator la S.C. A. S.R.L până în anul 2015 când societatea a fost preluată de către fiul acestuia, dl D.; dl C. asociat şi administrator la S.C. G. S.R.L. până în anul 2018, când societatea a fost preluată de soţia acestuia d-na H..

În plus, s-a prezentat în mod exhaustiv situaţia contractelor încheiate cu partenerii şi furnizorii societăţilor, organul fiscal concluzionând că dl. C. a efectuat un transfer al activităţii S.C. B. S.R.L. către recurenta A. S.R.L., asupra căreia exercită un control indirect, în scopul de a provoca starea de insolvenţă şi a îngreuna colectarea creanţelor fiscale.

Ca urmare, instanţa de recurs apreciază, contrar celor reţinute de prima instanţă, că recurenta-pârâtă a relevat acte, fapte şi operaţiuni concrete, prin care a justificat adoptarea măsurii, motiv pentru care se impune casarea sentinţei atacate, pronunţată cu aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 213 alin. (5) Codul de procedură fiscală.

Însă, cum prima instanţă, apreciind că actul administrativ fiscal este lipsit de motivare, a omis să cerceteze cauza sub aceste aspecte, se impune casarea sentinţei cu trimitere spre rejudecare, pentru respectarea dublului grad de jurisdicţie, urmând ca instanţa învestită cu rejudecarea să aibă în vedere cele statuate prin prezentele considerente.

5.3. În ceea ce priveşte însă capătul de cerere privind obligarea emitentului la repararea prejudiciului, constând atât din paguba efectivă (damnum emergens) cât şi din beneficiul nerealizat (lucrum cessans), care face obiectul recursului declarat de recurenta – reclamantă, întemeiat pe cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că soluţia primei instanţe este legală şi temeinic motivată.

În mod corect prima instanţă a reţinut că reclamanta este cea care trebuie să facă dovada întrunirii condiţiilor pentru angajarea răspunderii civile delictuale, respectiv existenţa unui prejudiciu, existenţa unei fapte ilicite, existenţa unui raport de cauzalitate între fapta ilicită şi prejudiciu şi existenţa vinovăţiei celui ce a cauzat prejudiciul, constând în intenţia, neglijenţa sau imprudenţa cu care a acţionat.

Analizând expertiza extrajudiciară depusă în faţa instanţei de fond, invocată ca argument în susţinerea recursului, Înalta Curte constată că aceasta vizează doar o analiză comparativă în timp a cifrei de afaceri a societăţii, neavând nicio relevanţă cu privire la dovedirea condiţiilor cerute de art. 18 alin. (3) din Legea nr. 554/2004.

Pentru aceste motive, recursul formulat de recurenta – reclamantă urmează a fi respins ca nefondat.

6. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, în temeiul prevederilor art. 496 din C. proc. civ., coroborat cu art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 Înalta Curte va admite recursul declarat de recurenta-pârâtă, va casa în parte sentinţa atacată şi va trimite cauza spre rejudecare, la aceeaşi instanţă, capetele de cerere având ca obiect anularea deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii şi a actelor subsecvente, menţinând în rest sentinţa atacată, şi va respinge recursul declarat de recurenta-reclamantă, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de recurenta-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş în reprezentarea Serviciului Administrare Venituri Contribuabili Mijlocii împotriva sentinţei civile nr. 140 din 17 martie 2022 a Curţii de Apel Timişoara – secţia contencios administrativ şi fiscal.

Casează în parte sentinţa atacată şi trimite spre rejudecare, la aceeaşi instanţă, capetele de cerere având ca obiect anularea Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. 32312/25 din 26.11.2021 şi a actelor subsecvente.

Menţine în rest sentinţa atacată.

Respinge recursul declarat de recurenta-reclamantă A. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 140 din 17 martie 2022 a Curţii de Apel Timişoara – secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei, conform art. 402 din C. proc. civ., astăzi, 31 ianuarie 2023.