Appeal declared null for lack of specific illegality grounds in VAT refund dispute

Şedinţa publică din data de 19 ianuarie 2023

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea actelor şi lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei.

1. Cererea de chemare în judecată.

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 28.05.2015, sub nr. x/2015, reclamanta A. S.R.L. a solicitat în contradictoriu cu pârâţii A.N.A.F. - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, A.N.A.F.- D.G.R.F.P.B. - Administraţia sectorului 1 a Finanţelor Publice Bucureşti şi D.G.R.F.P.B. - Serviciul Soluţionare Contestaţii, anularea Deciziei nr. 987/12.12.2014 emise de A.N.A.F. - D.G.R.F.P. - Serviciul Soluţionare Contestaţii, cu privire la suma de 1.796.061 RON reprezentând TVA stabilită suplimentar şi respinsă la rambursare, anularea în totalitate a Deciziei de impunere nr. x din 29.09.2014 emisă de A.N.A.F.- Sector 1, cu privire la aceeaşi sumă, anularea parţială a Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 29.09.2014 emis de A.N.A.F. - Sector 1 şi, pe cale de consecinţă, obligarea A.N.A.F. - Sector 1 la restituirea către societate, în termen de 10 zile de la pronunţarea hotărârii, a sumei de 1.796.061 RON reprezentând TVA stabilită suplimentar şi respinsă la rambursare, cu obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

2. Hotărârea primei instanţe.

Prin sentinţa nr. 4159 din 20 decembrie 2016, pronunţată în dosarul nr. x/2015, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins, ca neîntemeiate, excepţia inadmisibilităţii cererii de anulare a raportului de inspecţie fiscală şi excepţia lipsei capacităţii procesuale de folosinţă a pârâtului Serviciul Soluţionare Contestaţii. De asemenea, a admis în parte acţiunea formulată de reclamantă, a anulat în parte Decizia nr. 987/2014, Decizia de impunere nr. x din 29.09.2014 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x din 20.09.2014, în ceea ce priveşte TVA aferent facturilor emise de PFA B..

Prin aceeaşi sentinţă, a obligat pârâtele Administraţia Sectorului 1 a Finanţelor Publice şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti la restituirea TVA aferentă acestor facturi, respinsă la rambursare, şi a respins în rest acţiunea, ca neîntemeiată, obligând, totodată, pârâtele la plata sumei de 20.000 RON către reclamantă, reprezentând cheltuieli de judecată, admise în parte.

Împotriva acestei hotărâri au declarat recurs reclamanta A. S.R.L. şi pârâta Administraţia sectorului 1 a Finanţelor Publice prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, reclamanta criticând-o pentru nelegalitate din perspectiva motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. pct. 6 şi pct. 8 C. proc. civ., iar pârâta din perspectiva aplicării greşite a normelor de drept material, motiv de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

3. Hotărârea de casare a instanţei de recurs.

Prin decizia nr. 1672 din 19 martie 2020, pronunţată în dosarul nr. x/2015, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal a constatat nulitatea recursului formulat de pârâta Administraţia sectorului 1 a Finanţelor Publice prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti împotriva sentinţei nr. 4159 din 20 decembrie 2016 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal. De asemenea, a admis recursul formulat de reclamanta A. S.R.L. împotriva aceleiaşi sentinţe, a casat sentinţa atacată şi a trimis cauza spre rejudecare la aceeaşi instanţă.

În rejudecare cauza a fost înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 24.11.2020, sub nr. x/2015*.

4. Hotărârea instanţei de fond, pronunţată în rejudecare.

Prin sentinţa nr. 243 din 13 iulie 2021, pronunţată în dosarul nr. x/2015, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal respins, ca neîntemeiate, excepţiile inadmisibilităţii cererii de anulare a raportului de inspecţie fiscală şi lipsei capacităţii procesuale de folosinţă a pârâtului Serviciul Soluţionare Contestaţii.

De asemenea, a admis acţiunea formulată de reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâţii A.N.A.F. - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia sectorului 1 a Finanţelor Publice şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Serviciul Soluţionare Contestaţii şi a anulat Decizia nr. 987/12.12.2014, Decizia de impunere nr. x/29.09.2014 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x din 29.09.2014, în ceea ce priveşte TVA aferent facturilor emise de PFA C. şi B..

Totodată, a obligat pârâtele AJS1 FP şi DGRFPB la restituirea TVA în valoare de 1.796.061 RON aferentă acestor facturi, respinsă la rambursare, precum şi la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în valoare de 38.450 RON, din care 450 RON taxă judiciară de timbru, 3.000 RON onorariu expert, 35.000 RON onorariu avocat redus.

5. Calea de atac exercitată în rejudecare.

Împotriva acestei hotărâri pronunţate în rejudecare au declarat recurs pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi Administraţia Sectorului 1 a Finanţelor Publice prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, invocând în drept dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

În dezvoltarea recursului a susţinut, în contextul unor precizări prealabile şi a prezentării soluţiei pronunţate de prima instanţă în rejudecarea cauzei, că instanţa de fond a reţinut în mod eronat existenţa similitudinii situaţiei serviciilor prestate de B. şi C..

Astfel, dacă în prima situaţie, raportul de expertiză a concluzionat că din actele dosarului reiese realitatea serviciilor prestate, în situaţia serviciilor PFA C. au fost prezentate documente incomplete, respectiv factura emisă pentru bonusul de 110.000 euro, care nu conţine menţiunile ce fac posibilă stabilirea fundamentului bonusului. Aşadar, au concluzionat recurentele, factura nu cuprinde nici numărul contractului sau actului adiţional încheiat cu furnizorul, denumirea proiectului sau alte elemente care să permită identificarea serviciilor prestate la care se referă bonusul.

În continuare, recurentele au reiterat apărările conform cărora, deşi între PFA C., în calitate de prestator, şi A. S.R.L., în calitate de beneficiar, s-a încheiat contractul nr. x din 14.09.2012, în baza căruia se puteau acorda bonusuri trimestriale pentru performanţele prestatorului în realizarea obiectului contractului de furnizare de "servicii de consultanţă managerială, operaţională şi tehnică" către beneficiar sau către clienţi ai beneficiarului, în fapt, bonusul în sumă de 110.000 euro s-a acordat pentru încheierea contractului din luna septembrie 2012 între D. şi A. S.R.L., cuantumul bonusului fiind stabilit prin decizia 2P/25.09.2012 emisă de administratorul E..

Întrucât i-au fost puse la dispoziţie documente şi explicaţii contradictorii (pe de o parte contractul şi decizia nr. x/29.11.2012 semnată de administratorul F., în care acordarea bonusului era condiţionată de performanţele prestatorului în prestarea de "servicii de consultanţă managerială, operaţională şi tehnică" către beneficiar sau clienţii acestuia; iar, pe de altă parte, explicaţii şi decizii semnate de administratorul E., prin care bonusul se acorda pentru intermedierea semnării contractului iniţial cu D.), organul fiscal a concluzionat că a existat un contract "simulat" prin care părţile conveneau că s-ar acorda bonusuri în funcţie de prestarea de servicii. În realitate, bonusul s-a acordat în luna septembrie 2012 pentru că PFA C. a adus clientul menţionat anterior şi a asigurat semnarea contractului cu acesta anterior prestării de servicii constând în studii de piaţă.

Drept urmare, au solicitat să se reţină faptul că bonusul înscris în factura nr. x/01.03.2013 nu a fost acordat pentru serviciile specificate prin contractul nr. x/14.09.2012, ci pentru încheierea contractului cu D..

În plus, au solicitat să se constate că a existat un interes din partea contestatoarei de a acoperi printr-un contract "simulat" adevărata natură a serviciului prestat de către PFA C., ceea ce nu a permis, din culpa acesteia, organelor de inspecţie fiscală, să stabilească legătura între achiziţiile efectuate şi operaţiunile impozabile.

În final recurentele au susţinut că, în principiu, simulaţia urmăreşte întotdeauna un rezultat patrimonial necuvenit, precum şi faptul că la dosarul cauzei nu se află documentele legale care să ateste dreptul de deducere a TVA-ului aferent bonusului înscris în factura de achiziţie nr. x/01.03.2013, respectiv să ateste că aceste cheltuieli sunt generatoare de venituri taxabile, adică aferente unor operaţiuni impozabile.

6. Apărările formulate în cauză.

Prin întâmpinarea înregistrată la data de 05.04.2022, intimata-reclamantă A. S.R.L. a invocat excepţia nulităţii recursului prin raportare la dispoziţiile art. 489 alin. (2) din C. proc. civ., iar pe fond a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei de fond atacate ca legală şi temeinică.

La termenul din 19 ianuarie 2023, la care au avut loc dezbaterile, Înalta Curte a pus în discuţie excepţia nulităţii recursului şi a reţinut cauza spre soluţionare pe această excepţie invocată de intimata-reclamantă prin întâmpinare.

II. Soluţia instanţei de recurs.

Analizând cu prioritate, în temeiul dispoziţiilor art. 248 alin. (1) C. proc. civ., excepţia nulităţii recursului, invocată de intimata-reclamantă prin întâmpinare, Înalta Curte apreciază că excepţia este întemeiată şi o va admite, urmând să constate că recursul declarat de pârâte este nul, pentru următoarele considerente.

1. Argumente de fapt şi de drept relevante.

Cu titlu prealabil, Înalta Curte aminteşte că, în actuala reglementare, recursul este o cale extraordinară de atac ce poate fi exercitată numai în termenul şi condiţiile expres prevăzute de lege. Motivele de recurs sunt instituite, aşadar, prin dispoziţii procedurale speciale, de strictă interpretare, ce nu pot fi extinse prin analogie la situaţii ce nu au fost avute în vedere de legiuitor şi trebuie să vizeze numai nelegalitatea hotărârii atacate, spre deosebire de reglementarea anterioară în care motivele vizau şi netemeinicia acesteia.

Potrivit dispoziţiilor art. 486 alin. (1) lit. d) C. proc. civ.: "Cererea de recurs va cuprinde următoarele menţiuni: …d) motivele de nelegalitate pe care se întemeiază recursul şi dezvoltarea lor sau, după caz, menţiunea că motivele vor fi depuse printr-un memoriu separat", iar în conformitate cu prevederile art. 488 din acelaşi Cod, casarea unor hotărâri se poate cere numai pentru motivele de nelegalitate limitativ prevăzute în cuprinsul acestui articol.

Această normă imperativă instituie în sarcina recurentului obligaţia de a indica şi dezvolta motivele de nelegalitate pe care se întemeiază calea de atac, iar neîncadrarea în cazurile de casare prevăzute de dispoziţiile art. 488 din C. proc. civ., atrage, conform dispoziţiilor art. 489 alin. (2) din acelaşi Cod, sancţiunea nulităţii recursului.

În plus, pe lângă cerinţa încadrării criticilor formulate în motivele de nelegalitate prevăzute de dispoziţiile art. 488 C. proc. civ., aceste critici trebuie să vizeze argumentele instanţei care a pronunţat hotărârea atacată, în caz contrar neputând fi exercitat controlul judiciar de către instanţa de recurs.

Instanţa învestită cu judecarea recursului poate exercita un control judiciar eficient numai în măsura în care motivele de nelegalitate sunt indicate şi dezvoltate într-o formă concretă şi se referă la una dintre situaţiile prevăzute de dispoziţiile legale amintite.

În speţă, deşi recurentele-pârâte au clamat incidenţa motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., din dezvoltarea cererii de recurs formulate nu reiese că acestea au formulat veritabile critici la adresa sentinţei pronunţate de prima instanţă din perspectiva motivului de casare invocat, prin care să arate în ce constă, în concret, nelegalitatea acesteia, prin raportare la soluţia pronunţată de curtea de apel ori la argumentele arătate de instanţă în fundamentarea hotărârii.

În atare situaţie, analizând cererea de recurs şi susţinerile recurentelor, Înalta Curte reţine caracterul nemotivat al căii de atac, întrucât, pe de o parte, părţile nu au indicat normele de drept material aplicate greşit sau încălcate de instanţa de fond, iar, pe de altă parte, din dezvoltarea cererii formulate nu rezultă că au făcut referire la modul în care consideră că prima instanţă a aplicat în mod greşit normele de drept material, aspect echivalent cu nemotivarea criticii de nelegalitate formulate, condiţia legală a dezvoltării motivelor de recurs implicând, în mod necesar, indicarea în concret a greşelilor anume imputate instanţei de fond şi încadrarea lor în motivul de casare invocat, astfel cum este acesta reglementat în art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

În prezenta cauză, se constată că recursul nu conţine motive care să poată fi încadrate în dispoziţiile art. 488 alin. (1) C. proc. civ., pârâtele neformulând nicio critică veritabilă de nelegalitate la adresa sentinţei atacate. În schimb, şi-au exprimat nemulţumirea cu privire la soluţia pronunţată şi la modul în care au fost interpretate probele administrate în cauză, reiterând, de asemenea, apărările formulate în faţa instanţei de fond, precum şi situaţia de fapt rezultată din documentele aflate la dispoziţia organului fiscal.

Or, faţă de rigorile ce caracterizează calea de atac a recursului în actuala reglementare, modalitatea de redactare a cererii formulate de recurentele-pârâte nu îngăduie determinarea limitelor sesizării Înaltei Curţi, învestite cu verificarea legalităţii hotărârii atacate. În egală măsură, reproducerea, prin cererea de recurs, a stării de fapt şi a probatoriului administrat, nu se constituie într-o critică de nelegalitate a sentinţei de fond, dispoziţiile art. 489 alin. (2) C. proc. civ. arătând că recursul este nul în cazul în care motivele invocate nu se încadrează în motivele de casare prevăzute la art. 488 din acelaşi act normativ.

În aceste condiţii, reţinând că nu este posibilă o încadrare a motivelor formulate în cazul de casare invocat în mod expres de parte şi nici într-unul dintre celelalte cazuri de casare reglementate de art. 488 C. proc. civ. şi constatând că în cauză nu au fost identificate motive de ordine publică ce ar putea fi invocate din oficiu de instanţă, în temeiul art. 489 alin. (2) C. proc. civ., Înalta Curte urmează a aplica sancţiunea expres prevăzută de lege, respectiv anularea recursului exercitat în cauză.

Totodată, având în vedere că recurenţii sunt în culpă procesuală, în temeiul art. 453 C. proc. civ., Înalta Curte îi va obliga pe aceştia să achite intimatei-reclamante suma de 5.883 RON cu titlu de cheltuieli de judecată reprezentând onorariu de avocat, conform facturii seria x nr. x din 05.04.2022 şi extrasului de cont din aceeaşi dată, 05.04.2022, existente la dosarul de recurs.

2. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs.

Pentru argumentele expuse la pct. II.1 din prezenta decizie, întrucât recurenţii-pârâţi nu s-au conformat exigenţelor impuse de lege şi nu au formulat critici care să permită încadrarea motivelor de recurs în cazurile de casare prevăzute de art. 488 din C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul dispoziţiilor art. 486 alin. (1) lit. d), art. 489 alin. (2) şi art. 496 alin. (1) din acelaşi Cod, va constata nul recursul declarat de pârâţi şi va menţine sentinţa de fond atacată. Totodată, reţinând culpa procesuală, va obliga recurenţii-pârâţi să plătească intimatei-reclamante cheltuielile de judecată în sumă de 5.883 RON reprezentând onorariu de avocat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Constată nul recursul declarat de pârâţii Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi Administraţia Sectorului 1 a Finanţelor Publice prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti împotriva sentinţei nr. 243 din 13 iulie 2021 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Obligă recurenţii-pârâţi să plătească intimatei-reclamante A. S.R.L. suma de 5.883 RON cu titlu de cheltuieli de judecată reprezentând onorariu de avocat.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 19 ianuarie 2023, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.