Tax assessment annulment quashed and remanded for failure to cite indispensable issuing authority

Şedinţa publică din data de 20 octombrie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 26.05.2015 pe rolul Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. A. S.A., prin administrator judiciar B., a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, anularea deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare nr. x din data de 04.09.2014, a deciziei privind nemodificarea bazei de impunere nr. x din data de 04.09.2014, a raportului de inspecţie fiscală nr. x/03.09.2014, precum şi anularea deciziei nr. 378/26.11.2014 privind soluţionarea contestaţiei.

2. Soluţia instanţei de fond din primul ciclu procesual

Prin încheierea de şedinţă din data de 19 octombrie 2015, Curtea de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a admis excepţia inadmisibilităţii pentru capetele 2 şi 3 din cererea de chemare în judecată şi a respins-o pentru capătul 1 din cerere privind anularea deciziei de impunere nr. x/04.09.2014.

Prin sentinţa nr. 229 din 22 decembrie 2017, Curtea de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a admis acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.A., în insolvenţă, prin administrator judiciar C.I.I. B., în contradictoriu cu pârâta ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi a anulat în parte decizia nr. 378/26.11.2014, stabilind că reclamanta datorează suma de 87.941.068 RON, reprezentând diferenţe suplimentare, respectiv T.V.A. deductibilă.

3. Cererile de recurs şi soluţia instanţei de recurs din primul ciclu procesual

Împotriva sentinţei nr. 229 din 22 decembrie 2017 a Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a contencios administrativ şi fiscal au formulat recurs reclamanta S.C. A. S.A. şi pârâta A.N.A.F. - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, aceasta din urmă declarând recurs şi împotriva încheierii de şedinţă din data de 19 octombrie 2015.

Prin Decizia nr. 3859 din data de 23 iulie 2020, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal a respins recursul formulat de pârâta ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor împotriva încheierii din 19.10.2015 a Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat;

A admis recursurile formulate de reclamanta S.C. A. S.R.L. prin administrator judiciar CII B. şi de pârâta ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor împotriva sentinţei nr. 229 din 22 decembrie 2017 a Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal;

A casat sentinţa recurată şi a trimis cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

În considerentele deciziei de casare s-a reţinut că se impune ca prima instanţă să efectueze cercetarea judecătorească asupra fondului pretenţiilor deduse judecăţii, să stabilească cu exactitate situaţia de fapt, în limitele învestirii şi potrivit cererii de chemare în judecată; să reţină, să cerceteze şi să răspundă în concret tuturor susţinerilor şi apărărilor părţilor invocate prin acţiune şi întâmpinare şi să dea dezlegare tuturor chestiunilor de drept rezultate din raportul juridic litigios, făcând o analiză obiectivă a probatoriul propus de părţi.

4. Soluţia instanţei de fond din al doilea ciclu procesual

Prin sentinţa nr. 98 din 8 iunie 2021, Curtea de Apel Ploieşti, secţia de contencios administrativ şi fiscal a admis în parte acţiunea formulată de către S.C. A. S.A., în insolvenţă, prin administrator judiciar C.I.I. B., în contradictoriu cu pârâta ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor;

A anulat în parte decizia nr. 378/26.11.2014 în privinţa soluţiei pronunţate la punctul 2, de respingere ca nemotivată a contestaţiei îndreptate împotriva deciziei de impunere nr. x din data de 04.09.2014 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală;

A anulat în parte decizia de impunere nr. x din data de 04.09.2014 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, în privinţa tuturor obligaţilor fiscale principale şi accesorii ce depăşesc cuantumul de 87.941.068 RON, stabilit de către expertul C., potrivit constatărilor şi concluziilor acestuia prezentate în răspunsul la obiecţiuni formulat cu privire la raportul de expertiză (Varianta II - pagina 22 a răspunsului/dosar Curte);

A menţinut restul dispoziţiilor atacate din actele fiscale atacate;

A respins în rest acţiunea ca nefondată.

5. Cererea de recurs din al doilea ciclu procesual

Împotriva sentinţei nr. 98 din 8 iunie 2021, pronunţate de Curtea de Apel Ploieşti, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a formulat recurs pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, întemeiat pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului şi casarea în parte a sentinţei recurate, în sensul respingerii în totalitate a acţiunii, ca neîntemeiată.

În motivarea recursului arată că instanţa a apreciat în mod superficial că prin contestaţie societatea a expus suficiente motive, astfel încât contestaţia să poată fi analizată pe fond, iar pe de altă parte, instanţa şi-a însuşit concluziile raportului de expertiză, atât în ceea ce priveşte existenţa unor erori de calcul şi a unei greşite stabiliri a termenului de plată a impozitului pe profit suplimentar, cât şi cu privire la creanţa datorată.

Susţine că instanţa nu a arătat motivele pentru care a înlăturat apărările sale referitoare la susţinerile expertului contabil cu privire la stabilirea de către organele de inspecţie fiscală prin estimare a bazei de impunere şi, de asemenea, instanţa a ignorat susţinerile sale cu privire la termenul de scadenţă al majorărilor şi penalităţilor de întârziere.

Critică faptul că instanţa a ales în mod neîntemeiat varianta II propusă de expert şi faptul că instanţa nu a dezvoltat un raţionament propriu bazat pe prevederile legale aplicabile şi probele administrate, ci şi-a argumentat hotărârea pe susţinerile intimatei şi concluziile raportului de expertiză.

Consideră că instanţa de fond a pronunţat hotărârea atacată cu încălcarea dispoziţiilor art. 206 alin. (1) lit. c) şi lit. d) din O.G. nr. 92/2003, coroborate cu pct. 11.1 lit. b) şi pct. 2.5 din OPANAF nr. 2906/2014, precum şi cu cele ale art. 67 alin. (2) lit. b) din O.G nr. 92/2003.

Menţionează că argumentele intimatei-reclamante din contestaţia administrativă nu constituie critici întemeiate faţă de constatările organelor de inspecţie fiscală, motiv pentru care consideră că devin incidente dispoziţiile art. 206 alin. (1) lit. c) şi lit. d) din O.G. nr. 92/2003, potrivit cărora contestaţia se formulează în scris şi cuprinde motivele de fapt şi de drept, precum şi dovezile pe care se întemeiază.

Astfel, arată că intimata-reclamantă nu a combătut prevederile legale pe care organele de inspecţie fiscală şi-au întemeiat decizia de impunere şi nici nu a prezentat documente justificative întocmite conform prevederilor legale, deşi acesteia îi revenea sarcina probei.

Mai arată că, potrivit informaţiilor furnizate de O.N.R.C., la data încheierii raportului de inspecţie fiscală care a stat la baza emiterii deciziei de impunere contestate, respectiv 03.09.2014, domnul D. avea calitatea de administrator al societăţii, aspect care reiese şi din declaraţia pe propria răspundere dată în data de 10.07.2014 în faţa organelor de inspecţie fiscală.

Precizează că, aşa cum reiese din raportul de inspecţie fiscală şi din declaraţia menţionată, pentru perioada 2009-08.09.2011, documentele financiar contabile ale societăţii au fost furate, motiv pentru care organele de inspecţie fiscală au dispus reconstituirea acestora, precum şi a celor predate celuilalt acţionar al societăţii, domnul E., dar această măsură nu a fost adusă la îndeplinire în termenul de 30 de zile stabilit prin Dispoziţia de măsuri nr. 379/10.07.2014. În această situaţie, susţine că în mod legal, organele de inspecţie fiscală au stabilit prin estimare baza de impunere potrivit dispoziţiilor art. 67 alin. (2) lit. b) din O.G nr. 92/2003.

6. Apărările intimatei-reclamante

Deşi a fost legal citată la sediul lichidatorului judiciar, intimata-reclamantă nu a formulat întâmpinare.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport cu motivul de casare invocat de recurenta-pârâtă şi cu motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., invocat din oficiu, Înalta Curte constată că recursul este fondat.

2.1. Argumentele de fapt şi de drept relevante.

Reclamanta S.C. A. S.A. a învestit instanţa de contencios administrativ cu o acţiune prin care a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, anularea deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare nr. x din data de 04.09.2014, a deciziei privind nemodificarea bazei de impunere nr. x din data de 04.09.2014, a raportului de inspecţie fiscală nr. x/03.09.2014, precum şi anularea deciziei privind soluţionarea contestaţiei nr. 378/26.11.2014.

La termenul de judecată din data de 20.10.2022, Înalta Curte a invocat, din oficiu, motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., în condiţiile în care instanţa s-a pronunţat cu privire la legalitatea actelor administrative atacate fără a cita emitenţii tuturor acestor acte.

Înalta Curte constată că motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. este fondat, având în vedere faptul că în cauză nu a fost citată Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Buzău, ca autoritate emitentă a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare nr. x din data de 04.09.2014.

Potrivit art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. hotărârea poate fi casată atunci:

"5. când, prin hotărârea dată, instanţa a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancţiunea nulităţii".

Înalta Curte observă că decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare nr. x din data de 04.09.2014 a fost emisă de către Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Buzău, astfel cum reiese din copia depusă la filele x din vol. I al dosarului Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal din primul ciclu procesual.

Este adevărat că reclamanta a stabilit prin cererea introductivă cadrul procesual, înţelegând să cheme în judecată doar Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, în calitate de emitentă a deciziei nr. 378/26.11.2014 privind soluţionarea contestaţiei administrative, însă a solicitat şi anularea deciziei de impunere emise de o altă autoritate.

În aceste condiţii, instanţa era ţinută ca, în baza rolului activ reglementat prin art. 22 din C. proc. civ., să pună în discuţia părţilor citarea în cauză şi a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Buzău, în calitate de emitent al deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare nr. x din data de 04.09.2014.

În ramura contenciosului administrativ o asemenea obligaţie reiese şi din art. 161 din Legea nr. 554/2004, conform căruia:

"Când raportul juridic dedus judecăţii o impune, instanţa de contencios administrativ va pune în discuţia părţilor necesitatea introducerii în cauză a altei persoane. (...)"

Aceasta pentru că materia contenciosului administrativ presupune o procedură specială faţă de dreptul comun, instituind obligativitatea citării în cauză a emitentului actului administrativ a cărui anulare se solicită, în vederea respectării principiilor fundamentale ale procesului civil, cum ar fi dreptul la apărare, contradictorialitatea, precum şi dreptul la un proces echitabil.

Înalta Curte constată că în mod greşit instanţa de fond s-a limitat la a păstra cadrul procesual stabilit iniţial de către reclamantă, fără a ţine cont de împrejurarea că nu toţi emitenţii actelor atacate au fost introduşi în cauză.

Astfel, se constată că pe parcursul soluţionării cauzei Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Buzău nu a fost citată în cauză.

Potrivit art. 153 C. proc. civ.:

"(1) Instanţa poate hotărî asupra unei cereri numai dacă părţile au fost citate ori s-au prezentat, personal sau prin reprezentant, în afară de cazurile în care prin lege se dispune altfel.

(2) Instanţa va amâna judecarea şi va dispune să se facă citarea ori de câte ori constată că partea care lipseşte nu a fost citată cu respectarea cerinţelor prevăzute de lege, sub sancţiunea nulităţii."

Având în vedere că instanţa de fond a soluţionat cauza fără citarea Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Buzău, autoritate emitentă a deciziei de impunere nr. x din 04.09.2014, hotărârea atacată este lovită de nulitate în condiţiile art. 175 alin. (2) C. proc. civ.

Prin urmare, pentru asigurarea respectării principiului dublului grad de jurisdicţie, ca garanţie a legalităţii hotărârii ce urmează a fi pronunţată în litigiul de faţă, instanţa de recurs apreciază că se impune casarea sentinţei recurate şi trimiterea cauzei spre rejudecare, cu respectarea cadrului procesual ce se impune a fi stabilit în cauză, respectiv cu citarea, în calitate de pârât şi a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Buzău, emitentul deciziei de impunere.

În cauză nu pot fi aplicate dispoziţiile art. 480 alin. (3) C. proc. civ., coroborate cu art. 497 C. proc. civ., ce prevăd faptul că trimiterea spre rejudecare poate fi dispusă o singură dată în cursul procesului, dat fiind faptul că acţiunea în anularea actelor atacate este imposibil de soluţionat fără citarea emitentului respectivelor acte, căruia trebuie să i se asigure toate garanţiile unui proces echitabil, respectiv dreptul la apărare, contradictorialitatea, dreptul la un proces echitabil, precum şi respectarea principiului dublului grad de jurisdicţie faţă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Buzău.

În raport cu soluţia de casare cu trimitere spre rejudecare nu se mai impune analizarea criticilor care se circumscriu motivului de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., invocat de către recurentă, aceste critici urmând a fi examinate de către prima instanţă cu ocazia rejudecării cauzei.

2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 497 din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor împotriva sentinţei nr. 98 din 8 iunie 2021, pronunţate de Curtea de Apel Ploieşti, secţia de contencios administrativ şi fiscal, va casa sentinţa recurată şi va trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor împotriva sentinţei nr. 98 din 8 iunie 2021, pronunţate de Curtea de Apel Ploieşti, secţia de contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Definitivă.

Soluţia va fi pusă la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.

Pronunţată astăzi, 20 octombrie 2022.