Joint fiscal liability of a contract mandate holder: absence of administrative powers and bad faith in insolvent company

Şedinţa publică din data de 04 iunie 2021

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal, la data de 29.11.2018, reclamantul A., în contradictoriu cu Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţionala de Administrare Fiscala - DGRFP Craiova - Administraţia Pentru Contribuabili Mijlocii Craiova, a solicitat anularea Deciziei nr. CRR.REG-1357/22.0L2018 privind soluţionarea contestaţiei formulată de A. împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. DJ CM 10953/03.11.2017, emisă de APCM Craiova, privind angajarea răspunderii în solidar cu B. S.R.L., în limita sumei de 7.264.861 RON şi, pe cale de consecinţă exonerarea reclamantului de la plata sumei de 7.264.861 RON, cu cheltuieli de judecată.

2. Sentinţa instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 142 din data de 03 aprilie 2019, Curtea de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea formulată de reclamantul A., împotriva pârâtului Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova - Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii Craiova.

3. Recursul exercitat în cauză

Împotriva sentinţei nr. 142 din data de 03 aprilie 2019, pronunţate de Curtea de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs reclamantul A., criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie, din perspectiva motivelor de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) punctele 6 şi 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea hotărârii recurate şi trimiterea spre rejudecarea cauzei.

Fără a dezvolta separat fiecare motiv de recurs invocat, recurentul-reclamant formulează, în esenţă, următoarele critici de nelegalitate:

- Soluţia instanţei de fond este nelegală, întrucât aceasta cuprinde motive contradictorii şi străine de natura cauzei, fiind dată şi cu încălcarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material.

În primul rând, susţine recurentul că instanţa de fond a interpretat greşit dispoziţiile art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală, în sensul că nu a analizat corect îndeplinirea celor două condiţii cumulative necesare pentru a se putea atrage răspunderea solidară a administratorului sau a oricărei alte persoane şi anume, ca debitorul să fie declarat insolvabil şi dovedirea relei- credinţe a persoanei în privinţa căreia s-a atras răspunderea solidară.

A învederat că reţinerea instanţei de fond cu privire la cea de-a doua condiţie, în sensul că în calitate de administrator, cu rea-credinţă, a determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale, este atât nelegală, cât şi nesusţinută de probele existente la dosar.

Astfel, societatea debitoare a avut un administrator statutar în persoana domnului C., care a administrat în mod nemijlocit activitatea acesteia, administrator care a decedat la data de 22.03.2013, potrivit certificatului de deces nr. x/22.03.2013.

În al doilea rând, instanţa de fond a interpretat greşit dispoziţiile legale referitoare la mandatul dat reclamantului de către administratorul statutar al societăţii B. S.R.L., în sensul că a considerat, nelegal, că procura specială autentificată sub nr. x/12.07.2011 este o procură de administrare, deşi, în cuprinsul acesteia nu există nicio menţiune legată de obligaţia de administrare a societăţii.

A mai arătat recurentul că, reţinerea instanţei de fond cum că nu a contestat faptul că societatea debitoare a continuat activitatea constând în livrări intracomunitare de bunuri în perioada decembrie 2011- februarie 2015, chiar şi în perioada ulterioară decesului administratorului C., nu dovedeşte în niciun fel că ar fi administrat societatea şi nici aşa zisa rea-credinţă a sa. Faptul că societatea şi-a continuat activitatea nu putea să-l conteste câtă vreme nu a efectuat vreun act de administrare şi nu a produs vreun prejudiciu societăţii, în condiţiile în care nu a mai avut niciun raport de muncă cu această societate din luna mai 2012, iar în septembrie 2012 a fost angajat a salariat al societăţii D. S.R.L.

Totodată, a mai arătat că invocarea de către instanţa de fond a articolelor din Legea nr. 31/1990 (art. 70, 71, 72, 73 lit. e), art. 1443), nu probează nici calitatea sa de administrator şi nici reaua-credinţă, deoarece dispoziţiile art. 72 din Legea nr. 31/1990 stabilesc în mod clar că obligaţiile şi răspunderea administratorilor sunt reglementate de dispoziţiile referitoare la mandat şi de cele speciale prevăzute în această lege.

În aceste condiţii, opinează recurentul-reclamant că instanţa de fond trebuia să se aplece nemijlocit asupra conţinutului procurii în cauză şi, după o analiză obiectivă a acesteia coroborat cu administrarea tuturor probelor solicitate şi neadministrate, să motiveze hotărârea în mod legal, deoarece din conţinutul procurii nu reiese că mandatul acordat a fost de administrare a societăţii sau de substituire a administratorului statutar, aceste aspecte fiind şi probate prin certificatul privind istoricul societăţii, act depus la dosarul cauzei.

De altfel, după optica instanţei de fond reaua-credinţă este prezumată fără a mai fi necesar administrarea vreunei probe în acest sens, iar recurentul trebuia să-şi dovedească buna-credinţă, ceea ce este un nonsens juridic şi în contradicţie cu prevederile art. 14 din C. civ.. Mai mult, instanţa de fond a trecut şi peste dispoziţiile art. 2030 din C. civ.

De asemenea, a mai învederat şi faptul că după cum a şi probat la instanţa de fond, după decesul administratorului statutar al societăţii debitoare, de administrarea acesteia şi de semnarea şi depunerea declaraţiilor fiscale s-a ocupat o altă persoană (E. - care şi recunoaşte în faţa organelor de control că a administrat societatea), această persoană răspunzând ca administrator al societăţii şi în faţa organelor fiscale.

Astfel, reclamantul nu trebuia să dovedească lipsa unei rele-credinţe (textul de lege prevede că buna-credinţă se prezumă), ci reaua-credinţă se probează şi se determină după administrarea întregului probatoriu solicitat în cauză, indiferent de susţinerile părţilor, judecătorul trebuind să fie obiectiv şi să manifeste un rol activ care să conducă la aflarea adevărului şi la soluţionarea legală a cauzei dedusă judecăţii. Totodată, a arătat că nu s-a probat reaua-credinţă a sa în niciun fel, chiar dacă instanţa de fond prin motivarea străină de normele de drept incidente a reinterpretat dispoziţiile art. 14, cât şi ale art. 2030 din C. civ.

4. Apărările formulate

Intimata-pârâtă Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova - Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii Craiova nu a formulat întâmpinare, deşi cererea de recurs i-a fost comunicată în termenul legal.

II. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând sentinţa atacată, prin prisma criticilor de nelegalitate formulate, prin raportare la actele şi lucrările dosarului, precum şi la dispoziţiile legale incidente în cauză, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamantul A. este nul din perspectiva motivului de casare prevăzut art. 488 alin. (1) punctul 6 din C. proc. civ., însă este fondat, în considerarea motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 8 din acelaşi cod, pentru argumentele expuse în cele ce urmează.

Motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 6 din C. proc. civ.

În ceea ce priveşte motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 6 din C. proc. civ., Înalta Curte reţine că acesta vizează nemotivarea hotărârii, în oricare dintre cele trei ipoteze reglementate: lipsa motivelor de fapt şi de drept, contradictorialitatea motivării şi uzitarea în raţionamentul juridic a unor motive străine de natura pricinii.

Analizând conţinutul cererii de recurs, Înalta Curte constată că recurentul-reclamant, deşi a invocat, în drept, la finalul cererii, motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 6 din C. proc. civ., singura afirmaţie legată de acest aspect de nelegalitate a fost că hotărârea instanţei de fond "cuprinde motive contradictorii şi străine de natura cauzei", fără a detalia sau a indica, elemente concrete din considerentele sentinţei atacate menite să întrunească ipoteza motivului de casare menţionat.

În acest context, Înalta Curte reţine că recurentul-reclamant nu a indiciat în cererea de recurs critici care să poată fi încadrate în motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 6 din C. proc. civ., neregulă prevăzută sub sancţiunea nulităţii de art. 489 alin. (2) din C. proc. civ.

În concluzie, în temeiul dispoziţiilor procedurale menţionate, instanţa de recurs va constata nulitatea recursului din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ.

Motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 8 din C. proc. civ.

Criticile subsumate de către recurentul-reclamant acestui motiv de casare vizează aplicarea greşită a normelor de drept material incidente speţei, respectiv pe cele ale art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală, reprezentând temeiul de drept al emiterii Deciziei de atragere a răspunderii solidare în persoana reclamantului, coroborate cu cele referitoare la administrarea societăţii, potrivit Legii nr. 31/1990 privind societăţile comerciale şi cu dispoziţiile din C. civ. prin care se reglementează instituţia mandatului.

Potrivit art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală "pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale.

Instanţa de fond a reţinut că textul de lege impune întrunirea a două condiţii cumulative şi anume: insolvabilitatea societăţii şi reaua-credinţă a persoanei în privinţa căreia s-a atras răspunderea.

Dacă în ceea ce priveşte prima condiţie, îndeplinirea acesteia este de necontestat, societatea B. S.R.L. fiind declarată în stare de insolvenţă prin procesul-verbal nr. x/05.09.2017, în analiza celei de a doua cerinţe cumulative, instanţa de fond a avut o abordare greşită, în sensul că din textul de lege suscitat, relevant este că reaua-credinţă nu e o condiţie de sine stătătoare ci, trebuie să se manifeste sub forma nedeclarării şi/sau neachitării la scadenţă a obligaţiilor fiscale.

Totodată, în materia răspunderii solidare fiscale, trebuie să se identifice şi legătura de cauzalitate dintre activitatea reprezentantului societăţii debitoare şi starea de insolvenţă în care aceasta a intrat, aspect esenţial care trebuie dovedit de organul fiscal în momentul în care demarează această procedură.

Pornind de la această premisă legală, chestiunea de drept ce trebuie dezlegată în speţă constă în aceea dacă, recurentul-reclamant, conform probatoriului administrat în cauză, avea sau nu, competenţa legală/statutară de a reprezenta societatea debitoare insolvabilă, în relaţia acesteia cu organele fiscale şi de a întocmi şi semna în numele acesteia, ca mandatar al administratorului statutar, documentele de evidenţă contabilă, generatoare de plăţi către bugetul de stat şi de achita, în această calitate, obligaţiile fiscale rezultate din activitatea societăţii.

Prin Decizia de angajare a răspunderii solidare, organul fiscal şi-a întemeiat constatările pe existenţa procurii autentificate sub nr. x/2011 prin care reclamantul a fost împuternicit de către administratorul societăţii să reprezinte societatea la încheierea şi executarea contractelor cu terţe persoane juridice şi fizice precum şi la rezilierea acestora, la întocmirea tuturor formelor necesare, la negocierea contractelor, la plata taxelor, etc.

Prin aceeaşi decizie s-a reţinut că perioada pentru care societatea debitoare a acumulat datorii bugetare se situează în intervalul 2011-2015, iar reclamantul este ţinut răspunzător solidar pentru întreaga perioadă, în temeiul aceleiaşi procuri, reţinându-se şi că la data de 22.03.2013 asociatul unic şi administratorul statutar al societăţii, C. a decedat.

Instanţa de fond a preluat în raţionamentul său juridic, argumentele reţinute de organul fiscal, adăugând anumite consideraţii de ordin teoretic referitoare la administrarea societăţilor comerciale şi instituţia juridică a mandatului, conchizând că, în raport de conţinutul procurii notariale acordate reclamantului de către administratorul statutar, "este evidentă încadrarea reclamantului în categoriile de persoane enumerate de disp. art. 25 alin. (2), respectiv administratorul sau orice alte persoane".

Înalta Curte constată că modalitatea în care instanţa a înţeles să analizeze demersul judiciar şi actul administrativ-fiscal contestat este deficitară din punct de vedere al stabilirii situaţiei de fapt, al stabilirii înţelesului juridic al procurii notariale - ca unic act ce îl indică pe reclamant ca având legătură cu reprezentarea societăţii, precum şi al identificării fundamentului juridic corespunzător unei dezlegări corecte a raportului juridic litigios.

În primul rând, Înalta Curte constată că reclamantul nu figurează în niciun act statutar al societăţii, ca fiind persoană împuternicită sau cu atribuţii de administrare a societăţii, dovadă fiind documentul eliberat de Oficiul Naţional al Registrului Comerţului - Oficiul Registrului Comerţului de pe lângă Tribunalul Dolj intitulat Furnizare Informaţii, aflat la filele x, în care asociat unic şi administrator figurează C..

În al doilea rând, instanţa de recurs constată că procura notarială dată de administratorul statutar către reclamantul A., reţinută atât de organul fiscal, precum şi de instanţa de fond, ca fiind actul juridic decisiv în temeiul căruia poate fi atrasă răspunderea solidară a recurentului, nu cuprinde în niciun paragraf, faptul că a fost împuternicit să administreze societatea debitoare. În cuprinsul acestei procuri este stipulat, în mod clar şi expres, că a fost mandatat să reprezinte societatea B. S.R.L. şi mai exact, să îl reprezinte pe administratorul statutar, strict "la încheierea şi executarea contractelor cu terţe persoane juridice sau fizice, precum şi la rezilierea acestor contracte".

În cuprinsul procurii se specifică expres că în "limitele prezentului mandat", mandatarul va întocmi formele necesare, va negocia contractele, va plăti eventualele taxe şi "va semna în numele meu şi pentru mine oriunde nevoia o va cere, semnătura fiindu-mi opozabilă".

Aşadar, limitele mandatului s-au circumscris încheierii unor contracte în legătură cu activitatea desfăşurată de societate, procura fiind astfel una specială, mandant fiind C. şi nu societatea însăşi, astfel încât nu se poate interpreta că reclamantului mandatar i s-a acordat, în mod oficial, un drept de administrare a societăţii, care să îi permită, în această calitate, să o reprezinte în relaţia cu toate autorităţile şi instituţiile statului, astfel cum era prevăzut în Actul constitutiv al societăţii şi în Legea nr. 31/1990 pentru administratorul statutar.

De altfel, în conţinutul procurii, nu este menţionat vreun drept al mandatarului de a intra în contact sau în relaţii juridice cu alte persoane fizice sau juridice, înafara celor care reprezintă partenerii contractuali.

În acest context, Înalta Curte reţine că instanţa de fond a schimbat natura juridică şi înţelesul juridic neîndoielnic al actului de mandat întocmit pentru reclamant, dând-i, în mod nepermis, semnificaţii juridice dincolo de limitele acestuia, substituind-se nelegal în manifestarea de voinţă a mandantului, precum şi a mandatarului care a acceptat mandatul în limitele strict menţionate în actul autentic.

În al treilea rând, instanţa de fond nu a putut identifica în probatoriul administrat în cauză, vreunul dintre contractele semnate de reclamant, în calitate de mandatar al administratorului statutar al societăţii şi nici organul fiscal nu a indicat în Decizia de atragere a răspunderii solidare în concret, la care anume contracte face referire, atunci când leagă intrarea în insolvenţă a societăţii de reaua-credinţă a reclamantului manifestată cu ocazia exercitării mandatului pentru încheierea acelor contracte.

Înalta Curte reţine că întreaga argumentaţie a organului fiscal are la bază prezumţii şi supoziţii, preluate şi de instanţa de fond, în condiţiile în care, deşi se reţine continuarea activităţii şi după decesul asociatului unic, fără moştenitori, se menţionează că nu se pot identifica persoanele care au administrat societatea după momentul decesului.

Mai reţine Înalta Curte că alegaţiile instanţei de fond referitoare la transmiterea dreptului de administrare potrivit dispoziţiilor Legii nr. 30/1991 nu au relevanţă în speţă, având în vedere că procura notarială vizată nu a conferit vreun drept de administrare reclamantului şi nici nu a avut la bază vreo decizie a asociatului unic în acest sens, decizie care, dacă ar fi existat, ar fi trebuit menţionată la Oficiul Registrului Comerţului de pe lângă Tribunalul Dolj.

În al patrulea rând, Înalta Curte reţine că, deşi reclamantul a făcut dovada, în faţa instanţei de fond, că a încetat raporturile de muncă cu societatea intrată în insolvenţă, încă din data 21.09.2012 (raport Revisal aflat la dosar fond), curtea de apel a validat decizia contestată, apreciind că reclamantul este ţinut răspunzător pentru toată perioada 2011-2015.

Mai mult decât atât, în mod greşit, prima instanţă s-a raportat la situaţia de excepţie prevăzută de art. 2030 teza a II-a din C. civ., având în vedere că regula este aceea că mandatul încetează la moartea mandatarului, iar la dosar nu a fost administrată nicio probă din care să rezulte că a fost necesară continuarea mandatului pentru executarea unor activităţi aflate în desfăşurare la decesul mandantului. Aceasta, mai ales, în condiţiile în care mandatarul nu se mai afla cu societatea debitoare în raporturi de muncă, înainte de decesul administratorului statutar.

Faptul că societatea a continuat activitatea ulterior decesului administratorului nu îi poate fi imputabil recurentului-reclamant, în lipsa unor dovezi contrare în acest sens, în cauză neexistând vreun act sau fapt de administrare a societăţii efectuat, cum nu există nicio dovadă că a determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale ale societăţii debitoare.

Un argument final în susţinerea situaţiei de fapt şi juridice stabilite mai sus, în urma reinterpretării probatoriului administrat în cauză de către instanţa de control, judiciar constă în faptul, potrivit căruia, în aceeaşi zi cu procura notarială întocmită pentru reclamant, administratorul societăţii a mai încheiat alte două procuri, similare ca şi conţinut între ele, pentru două persoane F. şi E., prin care acestora din urmă li s-a acordat un mandat general de reprezentare a societăţii, în faţa mai multor autorităţi şi instituţii publice, bănci şi alte organisme, fiind menţionată expres reprezentarea în faţa Direcţiei Finanţelor Publice, Administraţiei Financiare şi Direcţiei Taxe şi Impozite, precum şi în faţa oricăror organe de control.

De altfel, la dosar sunt depuse la filele x două declaraţii fiscale ale societăţii din anul 2013, în care figurează ca împuternicit numitul E..

Fără a proceda la o analiză a acestor procuri, din perspectiva acordării unui drept de administrare celor două persoane mandatare, Înalta Curte reţine doar că, dacă administratorul statutar ar fi dorit ca recurentului din prezenta speţă să îi confere şi alte competenţe decât cele referitoare la încheierea şi rezilierea unor contracte comerciale, ar fi spus-o în mod expres, astfel cum a procedat în cazul celorlalte două procuri autentice, încheiate în aceeaşi zi cu cea a recurentului (12.07.2011).

Prin urmare, contrar celor expuse de instanţa de fond în raţionamentul juridic prezentat în considerentele sentinţei pronunţate, Înalta Curte reţine că în persoana recurentului-reclamant nu sunt întrunite cerinţele art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015, în sensul că nu se poate identifica legătura de cauzalitate dintre nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale de către societatea B. S.R.L. pentru perioada 2011-2015 şi mandatul exercitat de recurentul-reclamant potrivit procurii notariale nr. 2096/12.07.2011 şi, implicit, nici reaua -credinţă în executarea obligaţiilor pe care le avea faţă de societate.

În concluzie, Înalta Curte constată că soluţia instanţei de fond este afectată de viciul nelegalităţii consacrat de motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 8, sentinţa pronunţată urmând a fi casată în consecinţă.

Pentru considerentele expuse, în temeiul dispoziţiilor art. 489 alin. (2) şi ale art. 496 alin. (2) C. proc. civ., raportate la cele ale art. 20 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va admite excepţia nulităţii motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 6 din C. proc. civ. şi va constata nulitatea parţială a recursului din perspectiva acestui motiv de recurs.

Va admite recursul din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 8 din C. proc. civ., va casa sentinţa recurată şi în rejudecare, va admite acţiunea formulată de reclamantul A. şi va anula actele administrativ-fiscale contestate, în limita sumei de 7,264.861 RON şi, pe cale de consecinţă, va exonera reclamantul de la plata sumei de 7.264.861 RON.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite excepţia nulităţii motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 6 din C. proc. civ.

Constată nulitatea parţială a recursului declarat de recurentul-reclamant A. împotriva sentinţei nr. 142 din 03 aprilie 2019, pronunţată de Curtea de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal, din perspectiva acestui motiv de recurs.

Admite recursul declarat de recurentul-reclamant A. împotriva aceleiaşi sentinţe, din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) punctul 8 din C. proc. civ.

Casează sentinţa recurată şi în rejudecare:

Admite acţiunea formulată de reclamantul A..

Anulează Decizia nr. CRR.REG-1357/22.0L2018 privind soluţionarea contestaţiei formulată de A., precum şi Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. DJ CM 10953/03.11.2017, emisă de APCM Craiova, privind angajarea răspunderii în solidar cu B. S.R.L. în limita sumei de 7,264.861 RON şi, pe cale de consecinţa exonerează reclamantul de la plata sumei de 7.264.861 RON.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 04 iunie 2021.