Fiscal cassation inadmissibility: scope of review limited to legal errors, excluding factual re-evaluation and award of costs

Şedinţa publică din data de 26 mai 2022

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal la data de 09.02.2016 sub nr. x/2016, reclamantul Institutul Naţional de Cercetare-Dezvoltare pentru Fizică Tehnică - IFT Iaşi a chemat în judecată pe pârâţii: ANAF- Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor; ANAF - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii şi ANAF - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, solicitând instanţei:

1. anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 256/11.10.2016 emise de către DGSC privind soluţionarea contestaţiei formulate de Institut împotriva deciziei de impunere nr. x/28.03.2016 emise de către DGRFP, împotriva dispoziţiei privind măsurile stabilite de inspecţia fiscală nr. x/28.03.2016 şi împotriva raportului de inspecţie fiscală nr. x/28.03.2016;

2. anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 3906/21.11.2016 emise de către DGRFP Iaşi - Serviciul Soluţionare Contestaţii privind soluţionarea contestaţiei formulate de către Institut împotriva deciziei referitoare la obligaţiile de plată accesorii nr. x/19.04.2016 emise de ACM Iaşi.

3. anularea, în consecinţă, a deciziei de impunere, a dispoziţiei de măsuri, a raportului de inspecţie fiscală şi a deciziei de accesorii;

4. exonerarea Institutului de la plata obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite prin actele administrativ-fiscale contestate;

5. obligarea autorităţilor fiscale pârâte la rambursarea sumei de 507.781 RON respinsă la rambursare în urma soluţionării decontului de TVA cu sumă negativă şi opţiune de rambursare nr. x-21/12/2015;

6. obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Prin cererea înregistrată la data de 28.12.2016 pe rolul Tribunalului Iaşi, secţia de contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2016, reclamantul Institutul Naţional de Cercetare-Dezvoltare pentru Fizică Tehnică - IFT Iaşi a chemat în judecată Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice Iaşi, solicitând instanţei:

1) anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 3938/29.11.2016 emise de către DGRFP Iaşi privind soluţionarea contestaţiei ce a fost înregistrată sub nr. x la data de 11 august 2016, contestaţie formulată de Institut împotriva deciziei referitoare la obligaţiile de plată accesorii nr. x/12.07.2016 emisă de ACM Iaşi;

2) anularea parţială a deciziei referitoare la obligaţiile de plată accesorii nr. x/12.07.2016 emise de ACM Iaşi în ceea ce priveşte obligaţiile de plată accesorii stabilite în legătură cu decizia de impunere nr. x/28.03.2016;

3) exonerarea reclamantei de la plata obligaţiilor fiscale accesorii în cuantum de 93.901 RON;

4) obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Prin cererea înregistrată la data de 13.11.2017 pe rolul Tribunalului Iaşi, secţia a II-a civilă şi de contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2017, reclamantul Institutul Naţional de Cercetare-Dezvoltare a chemat în judecată pe pârâţii ANAF-DGRFP Iaşi - Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii şi ANAF- DRGFP Iaşi, solicitând instanţei:

1) anularea parţială a deciziei nr. 5783/12.10.2017 privind soluţionarea contestaţiei fiscale formulate de către IFT Iaşi în ceea ce priveşte suma de 667.912 reprezentând penalităţi de întârziere aferente TVA;

2) anularea deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere nr. 78/15.02.2017 emise de către ACM Iaşi şi comunicată Institutului în data de 19.06.2017 în ceea ce priveşte accesoriile calculate în legătură cu decizia de impunere xnr. 9/28.03.2016.

3) obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Prin încheierea din 23.03.2017 Tribunalul Iaşi, secţia a II-a civilă şi de contencios administrativ şi fiscal a admis excepţia de conexitate şi a reunit cauza ce face obiectul dosarului nr. x/2016 la dosarul nr. x/2016 de pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Prin încheierea din data de 25.04.2018 Tribunalul Iaşi, secţia a II-a civilă şi de contencios administrativ şi fiscal a admis excepţia de conexitate şi a reunit cauza ce face obiectul dosarului nr. x/2017 la dosarul nr. x/2016 de pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Prin încheierea din data de 13.10.2017, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins excepţiile lipsei calităţii procesual pasive a şi excepţiile inadmisibilităţii, invocate de pârâte, prin întâmpinare.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 1565 din 23 aprilie 2019 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a fost admisă cererea principală privind pe reclamantul Institutul Naţional de Cercetare Dezvoltare pentru Fizică Tehnică - IFT IAŞI, în contradictoriu cu pârâţii ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, ANAF - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii, ANAF- Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi.

A fost anulată decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 256/11.10.2016 emisă de DGSC şi, pe cale de consecinţă, au fost anulate decizia de impunere nr. x/28.03.2016 emisă de DGRFP Iaşi, dispoziţia privind măsurile stabilite de inspecţia fiscală nr. x/28.03.2016 şi raportul de inspecţie fiscală nr. x/28.03.2016.

A fost anulată decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 3906/21.11.2016 emise de către DGRFP Iaşi-Serviciul Soluţionare Contestaţii, respectiv a deciziei referitoare la obligaţiile de plată accesorii nr. x/19.04.2016 emise de ACM Iaşi.

A fost exonerată reclamanta de la plata obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite prin actele administrativ fiscale anulate şi obligate pârâtele la rambursarea sumei de 507.781 RON, conform decontului de TVA.

Au fost admise cererile conexe.

Au fost anulate decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 3938/29.11.2016 emisă de DGRFP Iaşi şi parţial decizia referitoare la obligaţiile de plată accesorii nr. x/12.07.2016 emisă de ACM Iaşi.

A fost anulată parţial decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 5783/12.10.2017 şi decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii nr. 78/15.02.2017 în ce priveşte accesoriile calculate în legătură cu decizia de impunere F IS nr. 9/28.03.2016.

Au fost obligate pârâtele la plata către reclamantă a sumei de 17.850 RON cu titlu de cheltuieli de judecată (850 RON taxă de timbru, 7000 RON onorariu experţi, şi 10.000 RON onorariu avocaţial redus conform art. 451 alin. (2) din C. proc. civ.).

3. Cererile de recurs

3.1 Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a declarat recurs împotriva sentinţei şi împotriva încheierii din 13.10.2017, întemeiat pe motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., prin care a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei civile şi încheierii recurate în sensul admiterii excepţiilor invocate şi respingerii acţiunii în totalitate ca neîntemeiată.

Recurenta a invocat următoarele motive:

- împrejurarea că instanţa de fond a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive faţă de capătul de cerere referitor la rambursarea sumei de 507781 RON;

- împrejurarea că instanţa de fond a respins excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere privind anularea dispoziţiei de măsuri nr. 30312/28.03.2016;

- împrejurarea că instanţa de fond a respins excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere privind rambursarea sumei de 507781 RON;

- împrejurarea că instanţa de fond a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive în ceea ce priveşte solicitarea de anulare a deciziei de impunere nr. x/28.03.2016, a raportului de inspecţie fiscală nr. x/28.03.2016, a dispoziţiei privind măsurile stabilite de inspecţia fiscală nr. x/28.03.2016.

A apreciat recurenta că instanţa de fond şi-a argumentat hotărârea pronunţată prin însuşirea în întregime a susţinerilor intimatei şi a concluziilor raportului de expertiză, fără a ţine cont de apărările şi obiecţiunile recurentei şi fără a arăta motivele pentru care acestea au fost înlăturate.

A mai susţinut că instanţa de fond a pronunţat hotărârea atacată cu încălcarea dispoziţiilor art. 30 alin. (1) din Legea nr. 207/2015, a pct. 1 şi 2 din OMFP nr. 1899/2004, art. 168 alin. (1) din Legea nr. 207/2015, art. 126 alin. (1) şi art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003, art. 75 alin. (1) din O.G. nr. 57/2002.

Recurenta a criticat hotărârea instanţei de fond şi cu privire la obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată, apreciind că în cauză nu sunt îndeplinite condiţiile art. 451-453 din C. proc. civ., în sensul că, în speţă, condiţia cuantumului rezonabil al cheltuielilor de judecată nu este îndeplinită.

3.2 Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi a declarat recurs întemeiat pe motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 din C. proc. civ., prin care a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei civile recurate şi, după rejudecare, respingerea cererii de chemare în judecată.

În motivare, recurenta a arătat că motivele reţinute de instanţa de fond sunt contradictorii şi străine de natura pricinii, că instanţa de fond şi-a însuşit în întregime susţinerile reclamantei şi nu şi-a exprimat în considerentele hotărârii recurate propriile convingeri şi raţiuni pe care şi-a întemeiat soluţia din disozitivul sentinţei recurate, ceea ce echivalează cu lipsa motivării hotărârii.

A apreciat recurenta că anularea actelor administrative atacate de către instanţa de fond este nelegală, reiterând susţinerile prezentate la fond.

A mai arătat recurenta că admiterea de către instanţa de fond a acţiunii promovate de reclamantă este nelegală potrivit art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.. Totodată, în opinia recurentei, instanţa de fond a încălcat următoarele prevederi legale: art. 145 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, art. 150 alin. (2) din Codul fiscal, art. 157 din Codul fiscal.

Referitor la cererea de obligare la plata cheltuielilor de judecată, recurenta a invocat prevederile art. 453 alin. (1) din C. proc. civ. şi a arătat că la stabilirea cuantumului acestora se impune a se ţine seama de gradul de complexitate a speţei şi de efortul concret al apărătorului reclamantei.

4. Apărările intimatului

Intimatul-reclamant a formulat întâmpinare, solicitând respingerea recursurilor ca nefondate.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport cu motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate.

2.1. Argumentele de fapt şi de drept relevante.

În ceea ce priveşte motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6) din C. proc. civ., "hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei", instanţa de control judiciar reţine că este nefondat.

Recurenta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a apreciat că instanţa de fond şi-a argumentat hotărârea pronunţată prin însuşirea în întregime a susţinerilor intimatei-reclamante şi a concluziilor raportului de expertiză, fără a ţine cont de apărările şi obiecţiunile sale şi fără a arăta motivele pentru care acestea au fost înlăturate.

Recurenta DGRFP a arătat că motivele reţinute de instanţa de fond sunt contradictorii şi străine de natura pricinii, precum şi faptul că instanţa de fond şi-a însuşit în întregime susţinerile reclamantei şi nu şi-a exprimat în considerentele hotărârii recurate propriile convingeri şi raţiuni pe care şi-a întemeiat soluţia din dispozitiv, ceea ce echivalează cu lipsa motivării hotărârii.

Examinând considerentele sentinţei, raportat şi la dispoziţiile art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., potrivit cărora hotărârea va cuprinde "motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor", Înalta Curte constată că hotărârea recurată este motivată.

Instanţa de fond a reţinut situaţia de fapt şi a expus concret argumentele de fapt şi de drept pentru care a apreciat temeinicia cererii de chemare în judecată, hotărârea nu cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei.

Obligaţia de motivare nu impune o anumită întindere a motivării sau un răspuns la fiecare susţinere a părţilor, ci expunerea raţionamentului juridic care a determinat aprecierea şi convingerea judecătorului pentru soluţia pronunţată. Judecătorul nu este obligat să răspundă în mod expres fiecărui argument şi fiecărei susţineri invocate de părţi, acestea putând fi grupate şi analizate raportat la motivul de nelegalitate a actului administrativ căruia i se circumscriu.

Totodată, împrejurarea că instanţa de fond nu şi-a însuşit argumentele pârâtelor nu face incident motivul de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., pentru că acest text legal are în vedere argumentarea hotărârii în baza unor temeiuri străine de natura pricinii, respectiv de motivele invocate de părţi prin căile procesuale reglementate de lege şi nu de cele invocate de reclamantă.

O soluţie sau alta a instanţei de fond presupune preluarea filtrată, totală sau parţială a argumentelor unei părţi în conflictul judiciar dedus judecăţii şi înlăturarea explicită sau implicită a argumentaţiei celeilalte părţi, astfel că admiterea acţiunii reclamantei s-a întemeiat pe argumentele invocate de această parte, însuşite de instanţa de fond, iar susţinerile pârâtelor au fost apreciate, în consecinţă, nefondate.

Prin urmare, este nefondată această critică de nelegalitate adusă sentinţei.

În ceea ce priveşte motivul de recurs prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. invocat de recurente, Înalta Curte reţine următoarele:

Potrivit art. 483 alin. (3) din C. proc. civ., "Recursul urmăreşte să supună Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie examinarea, în condiţiile legii, a conformităţii hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile", legiuitorul înţelegând să încadreze calea de atac a recursului în rândul căilor extraordinare de atac, obiectul său fiind acela al verificării aspectelor de nelegalitate indicate în mod expres şi limitativ de dispoziţiile art. 488 din C. proc. civ.

Cererea de recurs trebuie să cuprindă arătarea motivelor de casare şi dezvoltarea lor. Recursul nu se poate limita la o simplă indicare formală a textului articolului 488 din C. proc. civ., condiţia legală a dezvoltării motivelor implicând determinarea greşelilor anume imputate, o minimă expunere a criticii în fapt şi în drept, arătarea probelor pe care se bazează.

Noţiunea de motivare a recursului trebuie înţeleasă pornind de la trăsăturile specifice ale acestei căi de atac şi continuând, apoi, cu faptul că motivele de casare sunt expres şi limitativ prevăzute la art. 488 punctele 1-8 din C. proc. civ.

Reglementând calea de atac a recursului, legiuitorul prevede, fără echivoc, că scopul acestei căi extraordinare de atac este acela de a supune instanţei de control judiciar competente examinarea conformităţii hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile.

Prin urmare, recursul nu reprezintă o cale de atac devolutivă, nefiind menit a corecta eventualele greşeli de apreciere a situaţiei de fapt deduse judecăţii ori de valorificare a probatoriului administrat în cauză, instanţa de recurs fiind competentă a verifica exclusiv încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material sau procesual, într-una sau mai multe din ipotezele limitativ prevăzute de art. 488 din C. proc. civ.

Motivele de recurs desemnează ipotezele expres şi limitativ prevăzute de lege pentru care se poate cere casarea hotărârii atacate.

Prevederile legale menţionate se interpretează în sensul formulării unei argumentări juridice a nelegalităţii invocate, prin indicarea dispoziţiilor legale pretins încălcate ori greşit aplicate de instanţă şi prin precizarea eventualelor greşeli săvârşite de instanţă în legătură cu aceste dispoziţii legale, în lipsa acestor menţiuni neputându-se exercita controlul judiciar.

Obligaţia de motivare a recursului presupune concretizarea criticilor în raport de soluţia instanţei de fond, astfel că indicarea de către recurente a dispoziţiilor legale prepusus a fi încălcate sau aplicate greşit de instanţa de fond, fără a circumstanţia criticile sub acest aspect, ci doar a reda fidel susţinerile din întâmpinările depuse la fondul cauzei nu satisface această cerinţă.

O atare critică ar fi presupus, după identificarea explicită a normei sau normelor de drept material aplicabile cauzei, prezentarea şi demonstrarea modului în care măsurile adoptate de instanţa fondului încalcă sau reprezintă o greşită aplicare a acestor norme de drept material, aspecte ce nu se regăsesc, însă, în cuprinsul cererilor de recurs.

Practic, memoriile de recurs nu reprezintă altceva decât reluarea aspectelor cuprinse în întâmpinările depuse la dosarul cauzei, aspecte reiterate în faţa instanţei de fond.

Astfel, cu privire la recursul declarat de ANAF, instanţa de control judiciar reţine că susţinerile sunt copiate fidel din întâmpinarea aflată la dosar fond, iar cu privire la recursul DGRFP din întâmpinarea aflată la dosar fond.

Totodată, prevalându-se de motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 8 din C. proc. civ., recurentele critică faptul obligării la plata cheltuielilor de judecată, faţă de reclamantă.

Înalta Curte aminteşte că, prin Decizia nr. 3/2020 dată în soluţionarea unui recurs în interesul legii, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie-completul pentru soluţionarea recursului în interesul legii, a apreciat că "stabilirea, în raport cu prevederile art. 451 alin. (2) din C. proc. civ., a cheltuielilor cu onorariul de avocat plătit de partea care a câştigat procesul presupune o analiză a unor aspecte de fapt referitoare la complexitatea cauzei şi la munca efectivă a apărătorului părţii. De asemenea, presupune o raportare la valoarea obiectului pricinii şi o evaluare a ponderii pe care instanţa trebuie să o dea acestui criteriu în cadrul demersului de stabilire a cheltuielilor la care este obligată partea care a pierdut litigiul. În analiza sa, judecătorul trebuie să se raporteze, în permanenţă, la circumstanţele cauzei, instanţa de fond dispunând de o marjă de apreciere în analiza pe care o face (…). În aceste condiţii, proporţionalitatea cheltuielilor de judecată reprezentând onorariul avocaţilor cu complexitatea şi valoarea cauzei şi cu activitatea desfăşurată de avocat, reprezintă o chestiune de temeinicie, nu o chestiune de legalitate a hotărârii atacate, neputând fi analizată pe calea recursului".

În consecinţă, această critică nu se încadrează la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., indicat de către recurentele-pârâte, astfel că nu poate face obiectul analizei instanţei de control judiciar, din perspectiva cuantumului cheltuielilor de judecată.

În ceea ce priveşte contestarea însăşi a obligării recurentei-pârâte DGRFP Iaşi la suportarea unor astfel de cheltuieli, se impune a se preciza cu prioritate că, potrivit art. 453 alin. (1) din C. proc. civ., "Partea care pierde procesul va fi obligată, la cererea părţii care a câştigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată".

Astfel, fundamentul plăţii cheltuielilor de judecată îl reprezintă culpa procesuală care este dovedită prin pierderea procesului, critica recurentei fiind neîntemeiată din această perspectivă.

Concluzionând, instanţa de control judiciar apreciază că nu este fondat nici motivul de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. invocat de recurentele-pârâte.

2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de ANAF-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor împotriva încheierii de şedinţă din 13 octombrie 2017 şi împotriva sentinţei civile nr. 1565 din 23 aprilie 2019 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Va respinge recursul declarat de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi împotriva aceleiaşi sentinţe, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de ANAF-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor împotriva încheierii de şedinţă din 13 octombrie 2017 şi împotriva sentinţei civile nr. 1565 din 23 aprilie 2019 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Respinge recursul declarat de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi împotriva aceleiaşi sentinţe, ca nefondat.

Definitivă.

Soluţia va fi pusă la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.

Pronunţată astăzi, 26 mai 2022.