Suspension of administrative tax contestation pending criminal referral: requirement of decisive influence of criminal outcome on administrative solution.

Şedinţa publică din data de 13 ianuarie 2021

Deliberând asupra recursului de faţă, din examinarea actelor dosarului, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Tribunalului Bucureşti, secţia a II-a contencios administrativ şi fiscal, sub numărul de dosar x/2016, reclamantul A. a solicitat, în contradictoriu cu Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, anularea, în parte, a Deciziei nr. 672/08.09.2015 emisă de Serviciul Soluţionare Contestaţii din cadrul D.G.R.F.P. Bucureşti, respectiv în ceea ce priveşte "suspendarea, în parte, a soluţionării contestaţiei formulată de A. împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/06.05.2015, emisă de AS4FP, cu privire la TVA respinsă la rambursare în suma de 1.238.162 RON. Soluţionarea contestaţiei va fi reluată la data la care contestatarul sau organul fiscal va sesiza organul de soluţionare competent că motivul care a determinat suspendarea a încetat în condiţiile legii, în conformitate cu dispoziţiile normative precizate în motivarea prezentei decizii."

Prin sentinţa civilă nr. 7002 din data de 06.12.2016 a Tribunalului Bucureşti, secţia a II-a contencios administrativ şi fiscal, s-a dispus declinarea competenţei de soluţionare a cauzei în favoarea Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Cauza a fost înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti la data de 7.04.2017 sub numărul de dosar x/2016

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 4358 din 14 noiembrie 2017, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis cererea formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, a dispus anularea în parte a Deciziei nr. 672/8.09.2015 emisă de DGRFP - Bucureşti şi a obligat pârâta DGRFP - Bucureşti să soluţioneze contestaţia administrativă formulată de reclamant împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/6.05.2015 emisă de AS4FP.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei pronunţate de instanţa de fond, a declarat recurs pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, pentru motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. (hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material).

În motivarea recursului, s-a susţinut că, în mod greşit, instanţa de fond a admis acţiunea, a anulat actul administrativ fiscal şi a obligat pârâta la soluţionarea contestaţiei administrative, în condiţiile în care sunt întrunite cumulativ condiţiile prevăzute de art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală privind suspendarea contestaţiei administrative în situaţia existenţei indiciilor săvârşirii unei infracţiuni.

În acest sens, s-a arătat că organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Sector 4 a Finanţelor Publice au stabilit, ca urmare a verificării efectuată la A., că acesta nu poate justifica realitatea achiziţiilor de lucrări de construcţii efectuate în perioada 01.03.2013 - 31.12.2014, de la S.C. B. S.R.L., S.C. C. S.R.L., S.C. D. S.R.L., S.C. Tencuieli S.R.L., S.C. E. S.R.L., înregistrând în evidenţa contabilă tranzacţii nereale, care au generat diminuarea obligaţiilor datorate bugetului de stat.

În baza acestor constatări, organele de inspecţie fiscală au înaintat Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, Sesizarea penală nr. x/28.05.2015, care vizează un prejudiciu adus bugetului de stat în sumă de 1.238.162 RON (727.343 RON + 510.819 RON) reprezentând TVA, valoare ce se regăseşte în Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/06.05.2015, în vederea stabilirii existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiunii prevăzută de art. 8 şi art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, cu modificările şi completările ulterioare.

Prin Decizia nr. 672/08.09.2015 a fost suspendată soluţionarea contestaţiei administrative formulate împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x din 06.05.2015, emisă de A.S.4. F.P, cu privire la TVA respinsă la rambursare în sumă de 1.238.162 RON, procedura administrativă urmând a fi reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea.

Faţă de această situaţie de fapt, instanţa de fond a apreciat ca fiind nelegală decizia Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Bucureşti, în primul rând prin raportare la Ordonanţa din 10.07.2017 emisă de Parchetul de pe lângă Tribunalul Bucureşti.

Recurenta a învederat că Ordonanţa din 10.07.2017, menţionată în considerentele hotărârii recurate, nu este dată în soluţionarea sesizării formulată de organele fiscale ale AS4FP privind pe intimatul-reclamant şi activitatea acestuia în perioada supusă controlului fiscal ce face obiectul actelor contestate în prezentul dosar. Dimpotrivă, aşa cum a reţinut şi instanţa de fond, în ceea ce priveşte sesizarea penală nr. x/28.05.2015, conform adresei din data de 02.10.2017, emisă de Parchetul de pe lângă Tribunalul Bucureşti, s-a dispus începerea urmăririi penale in rem referitor la săvârşirea infracţiunilor de evaziune fiscală denunţate de organele fiscale.

Prin urmare, motivul pentru care a fost dispusă suspendarea soluţionării contestaţiei administrative nu a încetat, situaţie în care concluzia instanţei de fond de anulare a deciziei nr. 672/08.09.2015 este, în opinia recurentei, nelegală.

În ceea ce priveşte restul considerentelor reţinute în hotărârea atacată, recurenta a arătat că, potrivit dispoziţiilor art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 şi pct. 10.1 din Instrucţiunile pentru aplicarea titlului IX din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală din 25.09.2014, pentru a se dispune suspendarea soluţionării contestaţiei administrative, trebuie îndeplinite două condiţii, respectiv existenţa unei sesizări penale, formulată de către organul fiscal, cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni şi infracţiunea pentru care s-a formulat sesizarea penală să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

În ceea ce priveşte prima condiţie, recurenta a precizat că organele fiscale au sesizat Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie cu privire la existenţa unor infracţiuni de evaziune fiscală pentru activitatea desfăşurată de A.. De altfel, îndeplinirea primei condiţii nu a fost contestată de intimatul reclamant sau de instanţa de fond.

Referitor la cea de-a doua condiţie, recurenta a menţionat că, în cauză, s-a dovedit că şi aceasta este îndeplinită, având în vedere sumele care au fost stabilite cu ocazia controlului pentru tranzacţiile realizate de intimatul-reclamant cu nerespectarea prevederilor legale, care, în opinia organelor fiscale, constituie elementele constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală.

Legătura strânsă dintre posibilul caracter infracţional al faptei ce atrage plata la bugetul statului a obligaţiilor datorate de A. şi soluţionarea contestaţiei administrative constă, în opinia recurentei, în necesitatea de a determina realitatea prestării serviciilor evidenţiate în contabilitatea acestuia, cu efect direct asupra cuantumului obligaţiilor bugetare cu titlu de TVA şi majorări de întârziere aferente, reţinute în sarcina sa.

Cu alte cuvinte, constatarea săvârşirii infracţiunilor prevăzute la art. 8 şi 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, respectiv evidenţierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, ar avea influenţă în ceea ce priveşte situaţia debitelor datorate bugetului de stat de către intimatul-reclamant.

Recurenta a subliniat că între stabilirea prin Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plata nr. x/06.05.2015, emisă de A.S.4. F.P, a TVA respinsă la rambursare în sumă de 1.238.162 RON şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite de intimatul-reclamant există o strânsă interdependenţă de care depinde soluţionarea cauzei deduse judecaţii. Or, prioritatea de soluţionare în speţă o au organele de cercetare penală care se vor pronunţa asupra realităţii prestărilor de servicii, având în vedere că faptele intimatului-reclamant împiedică stabilirea corectă a stării sale de fapt fiscale.

În concluzie, recurenta a susţinut că finalitatea dispoziţiilor art. 214 din Codul de procedură fiscală, respectiv raţiunea acestora, este aceea de a clarifica şi elimina toate bănuielile, respectiv indiciile privind săvârşirea unei fapte penale a cărei constatare ar avea o directă influenţă asupra soluţiei date în procedura administrativă, prealabil emiterii deciziei administrativ fiscale. Legiuitorul a acordat, aşadar, prioritate organului de cercetare penală.

Recurenta a apreciat că a fost dovedită legătura strânsă între constatarea infracţiunilor şi soluţionarea contestaţiei administrative, având în vedere că sumele ce au fost stabilite de organele fiscale prin decizia de impunere, au fost constatate exclusiv ca urmare a acestor infracţiuni de evaziune fiscală.

Prin urmare, în opinia recurentei, organul de soluţionare a contestaţiei a aplicat în mod corect dispoziţiile art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, iar măsura suspendării nu aduce atingere dreptului la un proces echitabil, ci a fost luată în mod justificat, proporţional şi în limitele dreptului la o bună administrare a impozitelor şi taxelor.

În aceste condiţii, recurenta a susţinut că în mod corect s-a decis că este oportun să se aştepte finalizarea cercetărilor penale înainte de a soluţiona pe fond contestaţia formulată de societate cu privire la debitul stabilit în sarcina sa, fiind îndeplinită şi condiţia înrâuririi hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează a fi dată în procedura administrativă.

Faţă de motivele invocate s-a apreciat că în mod legal şi temeinic Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti - Serviciul Soluţionare Contestaţii a suspendat soluţionarea contestaţiei formulate de A. pentru suma de 1.238.162 RON, stabilită prin Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/06.05.2015, emisă de A.S.4. F.P, până la pronunţarea unei soluţii pe latura penală, urmând să reia procedura administrativă de soluţionare a contestaţiei la încetarea motivului care a determinat suspendarea, în raport de dispoziţiile art. 214 alin. (1) lit. a) şi alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicat.

4. Apărările formulate de intimat

Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimatul-reclamant A. a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

5. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând hotărârea atacată prin prisma motivului de casare invocat, pe baza probelor administrate şi a dispoziţiilor legale aplicabile, Înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru argumentele ce vor fi prezentate în continuare.

Reclamantul A. a învestit instanţa de contencios administrativ şi fiscal cu o cerere vizând anularea, în parte, a Deciziei nr. 672/08.09.2015 emise de Serviciul Soluţionare Contestaţii din cadrul D.G.R.F.P. Bucureşti, prin care s-a dispus, în temeiul prevederilor art. 214 alin. (1) lit. a) din Ordonanţa nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, suspendarea, în parte, a soluţionării contestaţiei formulată împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/06.05.2015, emisă de AS4FP, cu privire la TVA respinsă la rambursare în sumă de 1.238.162 RON.

Prin Raportul de inspecţie fiscală nr. x/06.05.2015 întocmit de Serviciul de inspecţie fiscală persoane fizice din cadrul Activităţii de Inspecţie Fiscală din cadrul Administraţiei Sector 4 a Finanţelor Publice, a fost respins dreptul de deducere a TVA pentru suma de 1.238.162 RON, aferentă lucrărilor de construcţii prestate de furnizorii S.C. C. S.R.L (513.593 RON), S.C. E. S.R.L (273.539 RON), S.C. D. S.R.L (140.740 RON), S.C. B. S.R.L (211.504 RON) şi S.C. Tencuieli S.R.L. (98.785 RON). Organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Sector 4 a Finanţelor Publice au stabilit că reclamantul A. nu poate justifica realitatea achiziţiilor de lucrări de construcţii efectuate în perioada 01.03.2013 - 31.12.2014, de la societăţile anterior menţionate, înregistrând în evidenţa contabilă tranzacţii nereale, care au generat diminuarea obligaţiilor datorate bugetului de stat.

În baza acestor cercetări, organele de inspecţie fiscală au înaintat Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţiei sesizarea penală nr. x/28.05.2015, care vizează un prejudiciu adus bugetului de stat în sumă de 1.238.162 RON reprezentând TVA, în vederea stabilirii existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiunii prevăzută de art. 8 şi art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea 241/2005 privind prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Prima instanţă a admis cererea reclamantului, a anulat, în parte, Decizia nr. 672/8.09.2015 emisă de DGRFP - Bucureşti şi a obligat pârâta DGRFP - Bucureşti să soluţioneze contestaţia administrativă formulată de A. împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/6.05.2015 emisă de AS4FP.

În recursul formulat, Pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti a susţinut, în esenţă, că instanţa de fond a aplicat greşit dispoziţiile art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, în condiţiile în care, în cauză, sunt îndeplinite toate condiţiile prevăzute de lege pentru a se dispune suspendarea soluţionării contestaţiei administrative formulate de A..

Instanţa de control judiciar constată că sunt nefondate criticile formulate de recurenta pârâtă care privesc interpretarea şi aplicarea, de către instanţa de fond, a prevederilor art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, sub aspectul întrunirii condiţiilor prevăzute de acest text de lege pentru a se dispune suspendarea procedurii administrative de soluţionare a contestaţiei formulate de A. împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/06.05.2015, emisă de AS4FP, cu privire la TVA respinsă la rambursare în sumă de 1.238.162 RON.

Astfel, potrivit dispoziţiilor art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, în vigoare la data suspendării, organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă, iar conform alin. (3) al aceluiaşi articol, procedura administrativă este reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea.

Cazul de suspendare a procedurii de soluţionare a contestaţiei pe cale administrativă, reglementat de art. 214 alin. (1) lit. a) din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003, se referă, aşa cum s-a statuat în jurisprudenţa constantă a Curţii Constituţionale, la o situaţie de excepţie, aceea în care organul care a efectuat activitatea de control fiscal sesizează organele de urmărire penală în urma depistării indiciilor asupra săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează a fi pronunţată în procedura administrativă (Decizia nr. 56 din 12 februarie 2013, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I nr. 204 din 10 aprilie 2013; Decizia nr. 189 din 2 martie 2010, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 241 din 15 aprilie 2010; Decizia nr. 63 din 2 februarie 2006, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 239 din 16 martie 2006).

Suspendarea soluţionării contestaţiei administrativ fiscale în baza art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală este, aşadar, o situaţie de excepţie şi presupune îndeplinirea a două condiţii cumulative: sesizarea organelor în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni şi constatarea acestei infracţiuni ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

Simpla sesizare a organelor de urmărire penală cu privire la unele aspecte care, în opinia organului de inspecţie fiscală, ar reprezenta o infracţiune nu duce automat la suspendarea procedurii de soluţionare a contestaţiei, cu atât mai mult cu cât organul fiscal s-a pronunţat deja asupra raporturilor de drept fiscal verificate, emiţând decizia de impunere contestată.

Cu alte cuvinte, sesizarea organelor de urmărire penală în legătură cu constatările efectuate cu ocazia inspecţiei fiscale cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni şi care ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracţiuni, în condiţiile prevăzute de legea penală, nu este suficientă pentru suspendarea soluţionării contestaţiei. Legiuitorul a arătat că este imperativ necesar ca infracţiunea pentru care s-au constatat indicii să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Or, instanţa de fond a reţinut în mod corect că, în cauză, nu se impune suspendarea soluţionării contestaţiei în condiţiile în care concluziile organelor de cercetare penală nu sunt indispensabile pentru stabilirea realităţii operaţiunilor economice, organul fiscal având suficiente date pentru a proceda la soluţionarea pe fond a contestaţiei.

Astfel, contrar celor susţinute de recurenta pârâtă, este nerezonabil a considera că organul fiscal nu are suficiente date pentru a proceda la soluţionarea pe fond a contestaţiei, în condiţiile în care organele fiscale au emis raportul de inspecţie fiscală şi decizia de impunere şi au reţinut, pentru stabilirea sumelor suplimentare de plată în sarcina reclamantului A., că acesta nu poate justifica realitatea achiziţiilor de lucrări de construcţii efectuate în perioada 01.03.2013-31.12.2014 de la S.C. C. S.R.L, S.C. E. S.R.L, S.C. D. S.R.L, S.C. B. S.R.L. şi S.C. Tencuieli S.R.L, înregistrând în evidenţa contabilă tranzacţii nereale, care au generat diminuarea obligaţiilor datorate bugetului de stat.

În aceste împrejurări, nu rezultă motivele pentru care rezultatul cercetărilor penale este de natură a avea o înrâurire hotărâtoare în ceea ce priveşte soluţionarea contestaţiei, care se analizează în raport de susţinerile contestatorului şi de motivele de fapt şi de drept care au stat la baza emiterii actului administrativ fiscal contestat, cu aplicarea dispoziţiilor legale situaţiei de fapt constatate ca urmare a inspecţiei fiscale.

În plus, de la momentul suspendării, prin decizia contestată, a soluţionării contestaţiei administrativ fiscale, ce constituie o procedură obligatorie de urmat de contribuabil împotriva deciziei de impunere, pentru a avea ulterior posibilitatea de a se adresa instanţei, suspendare de natură să întârzie accesul părţii la instanţă prin neemiterea deciziei de soluţionare a contestaţiei, actul final care poate fi atacat la instanţa de contencios administrativ, a trecut o perioadă îndelungată, împrejurare care a împiedicat valorificarea dreptului intimatului reclamant la un proces echitabil şi într-un termen rezonabil de soluţionare.

De altfel, prin soluţionarea contestaţiei fiscale anterior finalizării procesului penal nu se ignoră cercetările organelor de urmărire penală efectuate în cauză, în condiţiile în care, în funcţie de soluţionarea demersurilor în plan penal, legislaţia în materie prevede remedii pe care recurenta pârâta le are în continuare la îndemână, cum ar fi constituirea de parte civilă într-un potenţial proces penal pentru recuperarea daunelor produse de către reclamant prin comiterea unei fapte de natură penală cauzatoare de prejudicii.

În final, în ceea ce priveşte susţinerile recurentei pârâte potrivit cărora judecătorul fondului a apreciat ca fiind nelegală decizia Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Bucureşti, în primul rând prin raportare la Ordonanţa din 10.07.2017 emisă de Parchetul de pe lângă Tribunalul Bucureşti, Înalta Curte constată că prima instanţă nu şi-a bazat soluţia, în mod exclusiv sau determinant, pe ordonanţa anterior menţionată. Aspectele reţinute de organele de urmărire penală în Ordonanţa din 10.07.2017 emisă de Parchetul de pe lângă Tribunalul Bucureşti referitoare la intimatul reclamant A. şi activitatea acestuia în perioada supusă controlului fiscal ce face obiectul actelor contestate în prezentul dosar au fost avute în vedere de instanţa de fond ca un argument în plus în susţinerea soluţiei pronunţate, în condiţiile în care, aşa cum s-a reţinut în hotărârea atacată, activitatea infracţională avută în vedere în Ordonanţa din data de 10.07.2017 emisă de Parchetul de pe lângă Tribunalul Bucureşti, se suprapune peste activitatea infracţională vizată prin sesizarea penală nr. x/28.05.2015, care s-a desfăşurat în perioada 01.03.2013-31.12.2014.

Faţă de împrejurările de fapt şi de drept expuse, Înalta Curte constată că prima instanţă a făcut o corectă aplicare a prevederilor legale la situaţia de fapt ce rezultă din probatoriul administrat, motiv pentru care nu se impune casarea sentinţei recurate.

6. Soluţia instanţei de recurs şi temeiul juridic al acesteia

În baza dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 496 alin. (1) raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte va menţine ca legală şi temeinică sentinţa instanţei de fond, urmând să respingă ca nefondat recursul formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti împotriva sentinţei civile nr. 4358 din 14 noiembrie 2017 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 13 ianuarie 2021.