Annual audit supervision contribution: scope of delegated order powers and reference to approved budget vs. effective expenditures

Şedinţa publică din data de 17 mai 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a (nouă) contencios administrativ şi fiscal, la data de 14.03.2019 sub dosar nr. x/2019, reclamanta Camera Auditorilor Financiari din România (CAFR/C.A.F.R.) a chemat în judecată pe pârâta Autoritatea pentru Supravegherea Publică a Activităţii de Audit Statutar (ASPAAS/A.S.P.A.A.S.), solicitând anularea parţială a Ordinului Preşedintelui A.S.P.A.A.S. nr. 60/2018 privind procedura de administrare a contribuţiei anuale datorată de Camera Auditorilor Financiari din Romania, publicat în Monitorul Oficial Partea I nr. 523/26.06.2018, respectiv a art. 1 şi art. 5 ale Ordinului Preşedintelui A.S.P.A.A.S. nr. 60/2018.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 790 din 14 noiembrie 2019 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a fost respinsă cererea de chemare în judecată, ca neîntemeiată.

3. Recursul exercitat în cauză

Reclamanta Camera Auditorilor Financiari din România a formulat recurs împotriva sentinţei de mai sus, prin care a solicitat admiterea acestuia, casarea sentinţei şi in rejudecare, admiterea acţiunii si anularea parţială a Ordinului Preşedintelui ASPAAS nr. 60/2018 privind procedura de administrare a contribuţiei anuale datorata de Camera Auditorilor Financiari din România, respectiv a art. 1 si art. 5 ale Ordinului menţionat, cu obligarea intimatei-parate la suportarea cheltuielilor de judecata efectuate in legătura cu soluţionarea prezentei cauze.

În motivarea cererii de recurs, s-au arătat următoarele:

Sentinţa recurată a fost dată cu încălcarea si aplicarea greşită a art. 85 din Legea 162/2017 privind auditul financiar, a art. 62 şi 66 din Legea 500/2002 privind finanţele publice, a art. 2 pct. 5, 7, 8, 9, 38, art. 267 din Legea 207/2015 privind Codul de Procedura Fiscală.

Prima instanţa a considerat in mod nelegal, cu aplicarea greşita a normelor de drept material prevăzute de art. 85 din Legea nr. 162/2017, faptul ca cheltuielile curente si de capital se determina la momentul elaborării si aprobării bugetului, iar nu la valori înregistrate pe parcursul sau la finalizarea execuţiei bugetare. Pentru a ajunge la acesta concluzie, prima instanţă a reţinut faptul ca atât cheltuielile curente, cat si cheltuielile de capital reprezintă subdiviziuni a clasificatiei cheltuielilor bugetare, determinata in funcţie de caracterul economic al operaţiunilor in care acestea se concretizează si care desemnează natura unei cheltuieli indiferent de acţiunea la care se refera.

Sub un prim aspect, plecând de la acest raţionament trunchiat (având, de asemenea, si o exprimare lipsita de claritate juridica), prima instanţă a concluzionat prin aplicarea greşită a normelor de drept material prevăzute de art. 85 din Legea nr. 162/2017, faptul sumele reprezentând cheltuielile bugetare ale ASPAAS se determina la momentul elaborării si aprobării bugetului, motiv pentru care raportarea contribuţiei CAFR se face la sumele existente in conţinutul bugetului intocmit la începutul anului, iar nu la valori inregistrate in cursul sau la finalizarea execuţiei bugetare.

Prima instanţa face o aplicare greşita a textului de lege, considerând nelegal faptul ca noţiunea de buget se confunda in practica cu noţiunile de cheltuieli curente si de capital. Ceea ce nu a reuşit instanţa sa cuprindă in raţionamentul sau este ca aceste cheltuieli curente si de capital nu se identifica cu bugetul instituţiei publice fiind doar componente (articole) bugetare, acestea determinandu-se efectiv Ia sfârşitului anului financiar.

De asemenea, prima instanţă a aplicat in mod greşit prevederile legale prevăzute de art. 85 din Legea nr. 162/2017 raportate la art. 62 din Legea nr. 500/2002 si a omis a observa faptul ca bugetul intocmit de către instituţia in cauza reprezintă o prognoza (o estimare) a cheltuielilor sale la inceputul anului, contribuţia datorata de către recurenta neputandu-se calcula in funcţie de o estimare. Recurenta a considerat ca aceasta a fost si intenţia legiuitorului când a conceput art. 85 alin. (2) din Legea nr. 162/2017, înlocuind noţiunea de "buget" din legea veche cu cea de "cheltuieli curente si de capital ale ASPAAS". Astfel, este evident faptul ca textul de lege se refera la cheltuieli efectiv realizate in cursul execuţiei bugetare.

In susţinerea acestui argument, s-a arătat că cele doua noţiuni legale au fost definite astfel: cheltuieli curente sau de funcţionare sunt cele care asigura intretinerea si buna funcţionare a instituţiilor publice, finanţarea acţiunilor publice reprezintă un consum definitiv si trebuie sa se reinnoiasca anual; cheltuieli de capital sau de investiţii sunt cele care asigura achiziţionarea de bunuri de folosinţa indelungata in vederea dezvoltării si modernizării patrimoniului public.

Sub un al doilea aspect, legiuitorul a ales ca prin reglementarea cuprinsa in Legea nr. 162/2017 sa renunţe la raportarea fata de bugetul autorităţii de supraveghere, alegând ca stabilirea cuantumului contribuţiei sa se efectueze prin raportare la cheltuielile curente si de capital ale ASPAAS.

Cu aplicarea greşita a legii, prima instanţă a omis a observa faptul ca Legea nr. 162/2017 statuează in mod explicit ca recurenta are obligaţia de a plaţi contribuţia către ASPAAS in cuantum de 30% din nivelul cheltuielilor curente si de capital ale instituţiei, fara a se face nicio menţiune suplimentara referitoare la bugetul ASPAAS. Prevederile art. 85 alin. (3) din Legea nr. 162/2017 statuează in mod clar ca procedura de administrare a contribuţiei CAFR si termenele de plata vor fi stabilite prin ordin al preşedintelui ASPAAS, fara a conferi preşedintelui ASPAAS prerogativa de a modifica cuantumul contribuţiei sau de a modifica modalitatea de constituire a veniturilor proprii ale ASPAAS. In atare condiţii, conform prerogativei de stabilire a modalităţii de administrare a contribuţiei datorate de CAFR, preşedintele ASPAAS avea obligaţia de a stabili o procedura de prelevare a acestei contribuţii, incluzând eventual si o procedura de regularizare, care sa duca la indeplinirea art. 85 din Legea nr. 162/2017, respectiv sa conducă la stabilirea contribuţiei CAFR la nivelul de 30% din cuantumul cheltuielilor curente si de capital suportate efectiv de ASPAAS.

Astfel, se invocă nelegalitatea hotărârii atacate, prima instanţa, cu aplicarea greşita a legii, considerând nelegal faptul ca Ordinul ASPAAS contestat nu rezulta a fi contrar dispoziţiilor Legii nr. 162/2017 rap. la Legea nr. 500/2002, astfel ca nu produce vreo vătămare părtii reclamante.

Contrar interpretării primei instanţei, prin Ordinul Preşedintelui ASPAAS nr. 60/2018 privind procedura de administrare a contribuţiei anuale datorata de Camera Auditorilor Financiari din România au fost instituite o serie de prevederi referitoare la modalitatea de constituire a veniturilor proprii ale ASPAAS, care încalcă prevederile art. 85 din Legea nr. 162/2017, care stabileşte, in mod expres, limitarea contribuţiei CAFR la 30% din cheltuielile curente si de capital ale ASPAAS, precum si regimul juridic/natura creanţei născuta din aceasta obligaţie de plata.

Or altfel, argumentele primei instanţe referitoare la Legea nr. 24/2000 privind normele de tehnica legislativa, nu pot fi primite atâta timp cat Preşedintele ASPAAS prin Ordinele emise nu are prerogativele de a adăuga la legislaţia primara, ceea ce s-a întâmplat in speţa.

Prevederile art. 1 si art. 5 din Ordinul Preşedintelui ASPAAS nr. 60/2018 sunt nelegale, cată vreme din ansamblul reglementarii rezulta ca modalitatea de calcul a contribuţiei CAFR va conduce la plata unei contribuţii de către recurenta care nu se raportează la cheltuielile curente si de capital ale ASPAAS, ci se raportează la bugetul ASPAAS, care reprezintă o estimare a cheltuielilor curente si de capital ale ASPAAAS, stabilind, de asemenea, fara temei legal natura juridica a creanţei ASPAAS impotriva CAFR, respectiv ca aceasta ar reprezenta o creanţa bugetara supusa Codul de procedură fiscală, iar nu o creanţa de natura civila supusa C. proc. civ.

Din analiza prevederilor art. 1 din Ordinul Preşedintelui ASPAAS nr. 60/2018, singurul care reglementează cuantumul contribuţiei ce urmează a fi plătită de recurenta către ASPAAS, se observa cu uşurinţa ca nu au fost preluate prevederile art. 85 din Legea nr. 162/2017, ASPAAS optând pentru calculul contribuţiei prin raportare la buget, încălcându-se, astfel, prevederile Legii nr. 162/2017.

Or, in conformitate cu prevederile art. 85 alin. (2) din Legea nr. 162/2017, cuantumul contribuţiei datorata de recurenta este de 30% din cheltuielile curente si de capital ale ASPAAS, legiuitorul optând sa modifice modalitatea de calcul a contribuţiei CAFR, prin raportare la cuantumul cheltuielilor curente si de capital, iar nu prin raportare la bugetul ASPAAS.

Prevederile art. 85 alin. (3) din Legea nr. 162/2017 statuează ca doar procedura de administrare a contribuţiei si termenele de plata vor fi stabilite prin ordin al preşedintelui ASPAAS, acesta neavand prerogativa de a modifica in vreun fel modalitatea de calcul sau cuantumul contribuţiei CA.F.R. Instanţa de fond a interpretat in mod greşit art. 1 alin. (1) din Ordinul Preşedintelui ASPAAS nr. 60/2018 si a omis a observa ca acesta încalcă prevederile legale antementionate prin raportarea cuantumului contribuţiei recurentei la nivelul cheltuielilor curente si de capital prevăzute in bugetul ASPAAS, iar nu prin raportare la nivelul cheltuielilor curente si de capital efectiv realizate de către ASPAAS. Prevederile art. 1 alin. (1) din Ordinul Preşedintelui ASPAAS nr. 60/2018 stipulează ca autoritatea isi finanţează activitatea prin contribuţia CAFR in cuantum de 30% din cheltuielile curente si de capital prevăzute in bugetul ASPAAS, deşi in Legea nr. 162/2017 nu se face nicio menţiune privind raportarea la bugetul ASPAAS.

In mod similar, prevederile art. 1 alin. (3) din ordinul Preşedintelui ASPAAS nr. 60/2018 care reglementează plata in doua transe a contribuţiei CAFR menţionează ca, atât prima transa in cuantum de 70%, cat si cea de-a doua transa reprezentând diferenţa pana la concurenta valorii anuale, se calculează conform cu bugetul de venituri si cheltuieli al ASPAAS.

Astfel, procedura adoptata de ASPAAS pentru administrarea contribuţiei CAFR conduce in toate cazurile la stabilirea contribuţiei recurentei in raport de bugetul ASPAAS, iar nu prin raportare la cheltuielile curente si de capital efectiv realizate de către ASPAAS. Astfel se poate observa nelegalitatea hotărârii atacate prin raportare la art. 78 din Legea nr. 24/2000, coroborat cu prevederile art. 85 alin. (3) din Legea nr. 162/2017, in condiţiile in care ordinul preşedintelui ASPAAS privind administrarea contribuţiei CAFR nu poate conţine soluţii care sa contravina Legii nr. 162/2017 in executarea căruia a fost emis. In aceste condiţii, având in vedere ca nu exista identitate intre cheltuielile curente si de capital prevăzute in bugetul ASPAAS si cheltuielile curente si de capital efectiv ocazionate de autoritate, este evident ca Ordinul Preşedintelui ASPAAS nr. 60/2018 contravine dispoziţiilor Legii nr. 162/2017, instanţa de fond aplicând in mod greşit prevederile legale menţionate.

Prima instanţa a considerat in mod nelegal, cu aplicarea greşita a normelor de drept material prevăzute de art. 85 alin. (3) din Legea 162/2017, raportat la art. 62 din Legea 500/2002 faptul ca nu se poate retine vreun viciu de nelegalitate pentru art. 1 alin. (3) din Ordinul nr. 60/2008.

Conform art. 2 din Ordinul nr. 60/2018, "înştiinţarea de plata pentru cea de-a doua transa se emite în semestrul al doilea, pana la data de 1 octombrie a fiecărui an."

Astfel, având in vedere ca înştiinţarea de plata pentru cea de-a doua transa a contribuţiei CAFR se emite in semestrul al doilea, cel târziu pana la data de 1 octombrie, calculul cuantumului acesteia ar trebui sa ia in considerare si execuţia bugetara de pana la data emiterii înştiinţării de plata, pentru a da eficienta prevederilor art. 85 din Legea n. 162/2017.

Cu toate acestea, prevederile art. 1 alin. (3) din Ordinul Preşedintelui ASPAAS stabilesc ca a doua transa a contribuţiei CAFR reprezintă diferenţa pana la concurenta valorii contribuţiei anuale, calculata conform bugetului de venituri si cheltuieli, in ciuda faptului ca aceasta modalitate de calcul nu conduce la stabilirea contribuţiei CAFR in raport de cheltuielile curente si de capital efectuate de ASPAAS si nu conduce la un nivel al contribuţiei CAFR care sa reflecte nivelul cheltuielilor efectiv ocazionate de ASPAAS. Astfel, prima instanţa a omis a mai analiza aceasta susţinere a recurentei, considerând nelegal faptul ca nu se poate retine vreun viciu de nelegalitate nici pentru art. 1 alin. (3) din Ordinul nr. 60/2018, intrucat art. 85 alin. (3) din Legea nr. 162/2017 prevede efectuarea plaţii contribuţiei in doua transe.

De asemenea, in mod nelegal cu aplicarea greşita a normelor materiale de drept precitate a considerat ca regularizarea pretinsa de reclamanta in accepţiunea art. 62 din Legea 500/2002 priveşte doar cazul instituţiilor publice finanţate integral de la bugetul de stat.

Pe fond, s-a arătat din Bugetul de venituri si cheltuieli al ASPAAS pentru anul 2018 si din Raportul de execuţie bugetara la data de 30.06.2018, reiese ca, in primele 6 luni ale anului 2018, gradul de realizare al cheltuielilor este de cea 40% (1.32 mii. RON realizat fata de 3.33 mii. RON bugetat). De asemenea, din Raportul de execuţie bugetara la data de 31.12.2018, reiese ca gradul de realizare al cheltuielilor este de 2.621.741,87 RON, in mod evident inferior fata de cheltuielile bugetate de 3.330.000 RON. In aceste condiţii, pentru întregul an 2018 s-a ajuns la un grad de realizare de 80% al cheltuielilor curente si de capital, însă recurenta ar trebui, conform Ordinului nr. 60 sa plătească contribuţia la nivelul cheltuielilor bugetate, deşi in conformitate cu prevederile Legii nr. 162/2017 contribuţia recurentei ar trebui sa se raporteze doar la suma de 2.621.741,87 RON.

In atare condiţii, se ajunge la o situaţie nelegala, cată vreme deşi cheltuielile curente si de capital executate efectiv de către A.S.P.A.A.S. se situează la 80% din nivelul celor bugetate, recurenta este obligata sa plătească o contribuţie raportata la nivelul cheltuielilor bugetate, cu 25% mai mult decât cheltuielile curente si de capital suportate efectiv de către A.S.P.A.A.S (ceea ce presupune plata unei contribuţii din partea recurentei cu mai mult de 30% din nivelul cheltuielilor curente si de capital ale ASPPAS, fiind astfel încălcate prevederile art. 85 din Legea 162/2017). In mod similar, daca se analizează bugetul si execuţia C.S.I.P.P.C. (predecesorul A.S.P.A.A.S.), nivelul cheltuielilor realizate pentru anul 2017 a fost de 2.48 mii. RON comparat cu un nivel bugetat de 3.06 mii RON, rezultând o proporţie de 80%.

Prin urmare, rezulta ca in niciun an sumele prevăzute in buget nu sunt cheltuite in intregime, fiind evident ca scopul art. 85 din Legea nr. 162/2017 este de a stabili o contribuţie a recurentei raportata la cheltuielile efectiv ocazionate, iar nu la cele bugetate, pentru a nu exista o sarcina de plata excesiva si nejustificata in sarcina recurentei.

ASPAAS este o instituţie care se încadrează in prevederile art. 62 alin. (1) lit-b) din Legea 500/2002 privind finanţele publice, finanţata din venituri proprii si subvenţii acordate de la bugetul de stat, fiind incidente prevederile art. 66 alin. (1) din Legea 500/2002. Excedentele rezultate din execuţia bugetelor instituţiilor publice, finanţate in condiţiile art. 62 alin. (1) lit. b), se regularizează la sfârşitul anului cu bugetul din care sunt finanţate, in limita sumelor primite de la acesta. Drept urmare, contribuţia CAFR trebuie regularizată in limita sumelor primite.

In concluzie, soluţia adoptata de ASPAAS pentru administrarea contribuţiei CAFR conduce in ansamblul sau la stabilirea acesteia prin raportare la bugetul ASPAAS, deşi prevederile Legii nr. 162/2017 reglementează stabilirea contribuţiei CAFR prin raportare la cheltuielile curente si de capital ale ASPAAS, fapt ce impune anularea parţiala a Ordinului nr. 60/2018 cu privire la prevederile care încalcă dispoziţiile art. 85 alin. (2) din Legea nr. 162/2017, respectiv cele ale art. 1 alin. (1) si art. 1 alin. (3) Ordinul Preşedintelui ASPAAS nr. 60/2018.

Instanţa de fond face o aplicare greşita a prevederilor art. 2 pct. 5, 7, 8, 9, 38, art. 267 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de Procedura Fiscală, considerând nelegal faptul ca contribuţia datorata de CAFR in baza art. 85 din Legea 162/2017 este o creanţa bugetara si prin urmare nu se poate dispune alularea Ordinului Preşedintelui ASPAAS nr. 60/2018.

Aplicarea prevederilor legale de către instanţa de fond este greşita, in speţa, nu exista nici un temei pentru care Ordinul ASPAAS nr. 60/2018 sa se considere ca, in aplicarea Legii nr. 162/2017, contribuţia CAFR ar reprezenta o contribuţie ce reprezintă o creanţa bugerata ce se executa potrivit Codul de procedură fiscală, intrucat nu exista nicio menţiune expresa in acest sens in cuprinsul legii.

Împrejurarea ca art. 85 alin. (4) din Legea nr. 162/2017 prevede ca "înştiinţarea de plata prevăzuta la alin. (3) se supune dispoziţiilor Codului de procedura fiscala" nu poate avea semnificaţia transformării naturii contribuţiei CAFR si a regimului juridic aplicabil, din creanţa civila in creanţa bugetara, iar natura titlului, din titlu executoriu supus dispoziţiilor C. proc. civ. in titlu executoriu de creanţa bugetara supus dispoziţiilor Codul de procedură fiscală, întrucât ar fi trebuit ca astfel de prevederi sa fie menţionate in mod expres in cuprinsul Legii nr. 162/2017.

O astfel de imposibilitate rezulta inclusiv din definiţia prevăzuta de art. 1 pct. 38 Codul de procedură fiscală:

"titlu de creanţa bugetara - actul prin care, potrivit legii, se stabileşte si se individualizează creanţa bugetara".

Astfel, referirea la prevederile Codul de procedură fiscală nu are niciun efect pe planul dreptului substanţial, singurul relevant in ceea ce priveşte natura creanţei si a cuantumului dobânzilor si penalităţilor ce se calculează, fiind o trimitere cu relevanta pe plan procedural. Or, recurenta CAFR datora o contribuţie care are regimul unei finanţări la veniturile ASPAAS, iar nu o contribuţie la bugetul de stat, contribuţie care ar trebui sa fie sub forma impozitelor, taxelor sau contribuţiilor sociale. Este de necontestat ca aceasta finanţare din partea CAFR către ASPAAS nu se varsă in bugetul general consolidat, ci este destinata acoperirii in procent de 30% a cheltuielilor curente si de capital ale ASPAAS.

Astfel, sintagma folosita de art. 85 alin. (4) din Legea nr. 162/2017 conform căreia "înştiinţarea de plata prevăzuta la alin. (3) se supune dispoziţiilor Codului de procedura fiscala" nu poate privi decât forma/conţinutul înscrisului prin care se comunica obligaţiile de plata.

In mod similar, pentru aceleaşi considerente, sunt lipsite de fundament legal normele din Ordinul nr. 60/2018 cu privire la obligaţii de plata principale si obligaţii de plata accesorii (neindeplinind cerinţele definite de art. 1 pct. 7 si 8 din Codul de procedură fiscală), respectiv menţiunile cu privire la dobânzi si penalităţi de intarziere aferente unor creanţe bugetare, precum si cele curpinse in înştiinţările de plata din Anexa nr. 1 si 2 din Ordin care contravin celor mai sus menţionate.

Ordinul Preşedintelui ASPAAS Nr. 60/2018 adaugă la lege, conţinând dispoziţii ce exced prevederilor art. 85 din Legea nr. 162/2017. In acest sens, s-a arătat faptul ca dispoziţiile pe care le considera nelegale sunt cele prevăzute de art. 5, conform cărora se stabileşte in mod nelegal faptul ca CAFR ar fi un contribuabil in relaţia cu ASPAAS, in înţelesul Codul de procedură fiscală.

In primul rând, prin Legea nr. 162/2017, CAFR nu este considerat a fi un contribuabil in înţelesul Codul de procedură fiscală, astfel ca nu exista vreun temei legal pentru instituirea unei atare calificări prin Ordinul Preşedintelui A.S.P.A.A.S. nr. 60/2018. Noţiunea de contribuabil este definita in art. 1 pct. 4 din Codul de procedură fiscală, iar la art. 1 pct. 5 se defineşte contributia socială.

Or, potrivit art. 85 din Legea 162/2017, finanţarea ASPAAS se face după cum urmează:

"(l)Finantarea ASPAAS. se asigura din venituri proprii si, in completare, subvenţii de la bugetul de stat, prin bugetul Ministerului Finanţelor Publice.

(2)Veniturile proprii ale ASPAAS reprezintă contribuţii ale CAFR, în procent de 30% din cheltuielile curente si de capitel ale ASPAAS."

Aşadar, recurenta datorează contribuţii, care sunt considerate venituri proprii ale ASPAAS, iar nu taxe, impozite sau contribuţii sociale la bugetul de stat. Prin urmare, este lipsita de temei legal si menţiunea conform căreia "dobânzile si accesoriile de întârziere sunt obligaţii de plata care se evidenţiază distinct intr-un titlu de creanţă bugetara", întrucât creanţa bugetara este definita prin art. 1 pct. 7 Codul de procedură fiscală ca fiind dreptul la încasarea oricărei sume care se cuvine bugetului general consolidat, reprezentând creanţa bugetară principală şi creanţa bugetară accesorie. După cum a arătat, recurenta C.A.F.R. datorează contribuţie la veniturile proprii ale ASPAAS, iar nu la bugetul de stat - general consolidat. In acelaşi sens, este eronata interpretarea instanţei referitoare la art. 62 din Legea nr. 500/2002 conform căreia regularizarea pretinsa de partea reclamanta priveşte doar cazul instituţiilor publice finanţate de la bugetul de stat.

Raţionamentul nelegal al instanţei este contrazis de prevederile art. 62 alin. (1) lit. b) raportat la art. 66 alin. (1) din legea 500/2002 conform cărora Excedentele rezultate din execuţia bugetelor instituţiilor publice, finanţate in condiţiile art. 62 alin. (1) lit. b) (din venituri proprii), se regularizează la sfârşitul anului cu bugetul din care sunt finanţate, in limita sumelor primite'de la acesta, dacă legea nu prevede altfel.

În drept, au fost invocate prevederile art. 20 din Legea nr. 554/2004 raportat la art. 483 si urm. respectiv art. 488 alin. (1) oct. 8 C. proc. civ.

4. Apărările formulate de intimat/ă

Pârâta AUTORITATEA PENTRU SUPRAVEGHEREA PUBLICA A AUDITULUI STATUTAR a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului ca neîntemeiat.

În motivarea întâmpinării, s-au arătat următoarele:

Fata de criticile recurentei, intimata a arătat că instanţa de fond face o distincţie corecta si extrem de importanta in vederea justei soluţionări a prezentei cauze.

Astfel, din lecturarea si interpretarea textelor de lege (art. 73 alin. (3) si art. 85 din Legea 162/2017) instanţa constata ca intimata ASPAAS este o instituţie publica cu personalitate juridica ce intra sub incidenţa Legii 500/2002 privind finanţele publice. In acest context, dincolo de subvenţiile de la bugetul de stat acordate in completare, ASPAAS este indreptatita si Ia venituri proprii, potrivit legii, si anume contribuţii ale recurentei reclamante CAFR in procent de 30% din cheltuielile curente si de capital ale ASPAAS.

In mod corect instanţa de fond a apreciat ca prin art. 1 alin. (1) din Ordinul 60/2018 se face doar o explicitare a modului in care se determina .,cheltuielile curente si de capital ale ASPAAS", arătându-se ca acestea sunt cele prevazute in bugetul de venituri si cheltuieli al ASPAAS, aprobat conform legii, iar aceasta explicitare este in deplina concordanta cu textul de lege (art. 85 din legea nr. 162/2017) si neputând determina o cauza de anulare a normei juridice din conţinutul Ordinului litigios nr. 60/2018.

Este de necontestat faptul ca textul de lege (art. 85 din Legea 162/2017) nu prevede ca cheltuielile curente si de capital ale ASPAAS ar fi cele "efectiv realizate", asa cum pretinde in mod neîntemeiat recurenta reclamanta, legiuitorul nefolosind o astfel de exprimare in reglementare, aspect reţinut si de instanţa de fond in motivarea sa.

Întrucât ASPAAS este o instituţie publica in sensul art. 2 alin. (1) pct. 30 din Legea 500/2002 si fiind finanţata de la bugetul de stat, au perfecta aplicabilitate dispoziţiile art. 8 alin. (1) din Legea nr. 500/2002, potrivit cărora:

"Veniturile st cheltuielile se includ in buget in totalitate, in sume brute", precum si dispoziţiile art. 2 alin. (1) pct. 6 din acelaşi act normativ care definesc bugetul ca fiind "document prin care sunt prevăzute si aprobate in fiecare an veniturile si cheltuielile sau, (lupa caz, numai cheltuielile, in funcţie de sistemul de finanţare a instituţiilor publice"

De. asemenea, in speţa au relevanta si dispoziţiile art. 62 din Legea 500/2002, conform cărora:

"Finanţarea cheltuielilor curente si de capital ale instituţiilor publice se asigura astfel:: . . . . . . . . . .b) din venituri proprii si subvenţii acordate de la bugetul de stat.

Legea 500/2002 defineşte cheltuielile bugetare ca fiind "sumele aprobate in bugetele prevăzute la art. I alin. (2), in limitele si potrivit destinaţiilor stabilite prin bugetele respective", arătând la art. 29 alin. (5) ca in structura bugetelor "cheltuielile de capital se cuprind la flecare capitol bugetar, in conformitate cu creditele de angajament si duratele de realizare a investiţiilor", aspect subliniat chiar de instanţa.

Din coroborarea articolelor de mai sus, instanţa de fond a statuat in mod corect, chiar daca recurenta CAFR nu este de acord cu acest lucru, faptul ca atât cheltuielile curente, cat si cheltuielile de capital sunt articole bugetare, iar prin sintagma folosita la art. 85 alin. (2) din Legea 162/2017 ("procent de 30% din cheltuielile curente si de capital ale ASPAAS") legiuitorul a avut in vedere semnificaţia bugetara a respectivelor cheltuieli, anume articole bugetare prevăzute in bugetul de venituri si cheltuieli al ASPAAS, aprobat conform legii.

Daca se află in prezenta unor subdiviziuni bugetare, in mod cert acestea trebuie sa fie determinate la momentul elaborării bugetului, fiind incluse in conţinutul bugetului aprobat, astfel ca pentru calcularea contribuţiilor CAFR in sensul art. 85 din Legea 162/2017 prezintă relevanta situaţia cheltuielilor curente si a cheltuielilor de capital reflectate in bugetul ASPAAS aprobat potrivit legii. Drept urmare, atât veniturile, cât si cheltuielile bugetare ale ASPAAS se determina la momentul elaborării si aprobării bugetului, motiv pentru care raportarea contribuţiei CAFR se face la sumele existente in conţinutul bugetului, iar nu la valori înregistrate in cursul sau la sfârşitul execuţiei bugetare.

In măsura in care legiuitorul ar fi avut in vedere cheltuielile curente si de capital efective ale ASPAAS, ar fi reglementat acest lucru fără a putea da naştere unor altfel de interpretări, prin raportare la rezultatul final al unui exerciţiu bugetar, or acest lucru nu reiese din formularea actuala a art. 85. Dimpotrivă, din interpretarea sistematica a dispoziţiilor acestui articol, reiese ca acesta stabileşte sursa veniturilor ASPAAS, venituri a căror reflectare/previziune se face in mod evident la momentul elaborării si aprobării bugetului propriu, iar nu la momentul finalizării exerciţiului bugetar.

De asemenea, daca legiuitorul ar fi avut in vedere ca la calculul contribuţiei CAFR sa se ia in calcul cheltuielile curente şi de capital executate ar fi instituit un mecanism similar celui prevăzut la art. 66 alin. (1) din Legea nr. 500/2002, care prevede ca "Excedentele rezultate din execuţia bugetelor instituţiilor publice, finanţate în condiţiile art. 62 alin. (1) lit. b), se regularizează la sfârşitul anului cu bugetul din care sunt finanţate, în limita sumelor primite de la acesta, dacă legea mi prevede altfel." Însă legiutorul nu a instituit un astfel de mecanism in cadrul legii 162/2017, in ceea ce priveşte contribuţia CAFR, fiind un mecanism care se aplica doar bugetelor gestionate de stat.

Ca o concluzie finala cu privire la prima critica a recurentei fata de sentinţa de fond), se arată ca recurenta solicită să se distingă acolo unde legea nu a facut-o, ceea ce nu este permis legal. Legea nr. 162/2017 nu prevede niciunde in conţinutul sau, asa cum in mod eronat s-a menţionat de reclamanta CAFR, ca valoarea contribuţiei sale se calculează prin raportare la nivelul a 30% din cheltuielile curente şi de capital "efectiv realizate" ale ASPAAS; ignora o serie de prevederi legale aplicabile si care confirma logico-juridic raţiunea corecta a ASPAAS si legalitatea Ordinului nr. 60/2018; deşi acuza ca Ordinul atacat ar adaugă la lege, tocmai prin teoria înaintata de aceasta in cererea sa, se ajunge in situaţia de a adaugă la un text de lege.

Astfel, din parcurgerea conţinutului art. 85 din Legea nr. 162/2017, se observa ca subvenţiile de la bugetul de stat asigura completarea veniturilor proprii pe care ASPAAS le obţine la nivelul a 30% din cheltuielile curente şi de capital ale ASPAAS, astfel incat sa se asigure finanţarea activităţilor desfăşurate de către ASPAAS.

Actul normativ nu prevede, sub nicio forma, ca valoarea contribuţiei sale se calculează prin raportare la nivelul a 30% din cheltuielile curente şi de capital "efectiv realizate" ale ASPAAS.

In acest sens, trebuie reţinut că cheltuielile "efectiv realizate" de către o instituţie publică, aşa cum este si cazul ASPAAS, se determina la finalul exerciţiului financiar si sunt reliefate prin execuţia bugetară - art. 61 alin. (1) din Legea nr. 500/2002: "Execuţia bugetară se încheie la data de 31 decembrie a fiecărui an."

Or, legiuitorul prin textul art. 85 din Legea nr. 162/2017 a precizat că realizarea si încasarea veniturilor proprii se realizează pe parcursul exerciţiului financiar, în doua tranşe. într-o logica firească este evident că legiuitorul nu a luat în calcul contribuţia CAFR pe baza cheltuielilor curente şi de capital executate, ci dimpotrivă, pe baza cheltuielilor prevăzute in buget astfel încât sa se asigure finanţarea acestora pe exerciţiul financiar care se încheie Ia 31 decembrie al fiecărui an.

Art. 2 alin. (6) din Legea 500/2002 defineşte bugetul ca fiind "document prin care sunt prevăzute şi aprobate în fiecare an veniturile şi cheltuielile sau, după caz. numai cheltuielile, in funcţie de sistemul de finanţare a instituţiilor publice; " Totodată alin. (19) al aceluiaşi text defineşte contribuţia ca fiind - prelevare obligatorie a unei părţi din veniturile persoanelor fizice şi juridice, cu sau fără posibilitatea obţinerii unei contraprestaţii.

Legea nr. 500/2002 stabileşte la art. 14 regulile privind cheltuielile bugetare. Astfel, la alin. (3) se prevede ca:

"nici o cheltuială din fonduri, publice nu poate fi angajată, ordonanţată şi plătită dacă nu este aprobată potrivit legii şi nu are prevederi bugetare."

Legea nr. 500/2002 stabileşte la art. 22 alin. (2) responsabilităţile ordonatorului de credite, acesta răspunzând, potrivit legii, de: a) angajarea, lichidarea şi ordonanţarea cheltuielilor în limita creditelor de angajament şi creditelor bugetare repartizate şi aprobate potrivit prevederilor art. 21; b) realizarea veniturilor.

Principiul anualităţii stabilit de legea 500/2002 este reglementat la art. 11 si prevede: alin. (1) "Veniturile şi cheltuielile bugetare sunt aprobate prin lege pe o perioadă de un an, care corespunde exerciţiului bugetar"; alin. (2):

"Toate operaţiunile de încasări şi plăţi efectuate în cursul unui an bugetar. în contul unui buget aparţin exerciţiului corespunzător de execuţie a bugetidui respectiv."

Asigurarea unei bune gestiuni financiare a instituţiei publice, in speţă ASPAAS, revine Ordonatorului de credit. Or, execuţia bugetului, respectiv angajarea, lichidarea, ordonanţarea şi plata cheltuielilor trebuie sa tina cont de doua aspecte: acestea sa fie prevăzute in bugetul aprobat; sa existe sursele de finanţare ale acestor cheluieli, respectiv sa se realizeze încasările veniturilor, astfel încât să fie posibilă efectuarea plăţilor aferente cheltuielilor angajate, conform prevederilor bugetare:din cadrul unui exerciţiu financiar.

In ceea ce priveşte cel de-al doilea argument in susţinerea recursului, contrar celor afirmate de recurenta, in mod corect instanţa de fond nu a reţinut existenta vreunui viciu de legalitate nici pentru art. 1 alin. (3) din Ordin, întrucât art. 85 alin. (3) din Legea 162/2017 prevede efectuarea plaţii contribuţiei in doua transe. După cum reiese din art. 85 alin. (2) din aceeaşi lege, text ce constituie temeiul calculării contribuţiei CAFR, aceasta reprezintă 30% din cheltuieli/buget, contribuţie anuala ce se achita in doua transe, al căror cuantum se stabileşte prin Ordinul Preşedintelui ASPAAS. Aşadar, cum cuantumul contribuţiei reiese din alin. (2) al ari. 85, conform celor arătate la pct. A, si are caracter anual, etapizarea plaţii creanţei respective nu este de natura a mai modifica suma respectiva, ci doar de a stabili cuantumul fiecărei transe in parte, fiind amânata scadenta obligaţiei de plata pentru cea de-a doua transaraportat la scadenta obligaţiei de plata pentru prima transa.

In ceea ce priveşte dispoziţiile art. 62 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 500/2002, acestea sunt foarte clare, in sensul ca regularizarea sumelor se face la finele exerciţiului financiar doar in cazul instituţiilor publice finanţate integral de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz.

In ceea ce priveşte ultimele doua argumente in susţinerea recursului, sunt neîntemeiate, in mod evident obligaţia de plata a CAFR fata de ASPAAS fiind una de natura fiscala (creanţa bugetara si nu creanţa de natura civila) si neintervenind astfel nici un caz de adăugare la lege, astfel cum in mod corect a reţinut si prima instanţa. Drept urmare, va fi aplicabil Codul de procedură fiscală pentru administrarea contribuţiei CAFR la bugetul ASPAAS.

Prin susţinerile pe care CAFR le expune in sensul ca înştiinţarea de plata reglementata la art. 85 alin. (4) din Legea nr. 162/2017 (si, in mod corespunzător, prin Ordinul nr. 60/2018 al ASPAAS) si creanţa aferenta nu trebuie supuse Codul de procedură fiscală, decât ca forma/conţinutul înscrisului prin care se comunica obligaţiile de plata", contrariul rezulta in mod evident din textul art. 85 alin. (4) din legea 162/2017 potrivit căruia "înştiinţarea de plată prevăzută la alin. (3) se supune dispoziţiilor Codului de procedură fiscală " fara deosebire.

Reclamanta contesta efectiv dispoziţiile unei legi in vigoare si care nu conţine distincţii de vreun fel (art. 85 alin. (4) din Legea nr. 162/2017). CAFR nu isi fundamentează afirmaţia pe vreun temei de drept si nu indica acele elemente din Codul de procedură fiscală, necesare si aplicabile restrictiv înştiinţării de plata doar ca forma/conţinut, care ar exclude restul prevederilor Codul de procedură fiscală la care sa supune înştiinţarea conform art. 85 alin. (4) din Legea nr. 162/2017.

În drept, au fost invocate dispoziţiile art. 490 din C. proc. civ.

5. Răspunsul la întâmpinare

Recurenta Camera Auditorilor Financiari din România nu a formulat răspuns la întâmpinare, deşi aceasta i-a fost comunicată legal.

6. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor formulate şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele:

Prin cererea de chemare în judecată, reclamanta Camera Auditorilor Financiari din România (CAFR) a solicitat anularea în parte a Ordinului nr. 60/2018 privind procedura de administrare a contribuţiei anuale datorate de Camera Auditorilor Financiari din România, emis de preşedintele Autorităţii pentru Supravegherea Publică a Activităţii de Audit Statutar (ASPAAS) şi publicat în Monitorul Oficial al României nr. 523/26.06.2018, respectiv în ceea ce priveşte art. 1 şi art. 5 din conţinutul său.

Dispoziţiile legale atacate de reclamantă sunt următoarele:

- art. 1 din Ordinul ASPAAS nr. 60/2018

"(1) Autoritatea pentru Supravegherea Publică a Activităţii de Audit Statutar (ASPAAS) îşi finanţează activitatea prin contribuţia anuală datorată de Camera Auditorilor Financiari din România (CAFR) în procent de 30% din cheltuielile curente şi de capital ale ASPAAS prevăzute în bugetul de venituri şi cheltuieli al ASPAAS, aprobat conform legii.

(2) Plata contribuţiei anuale datorate de CAFR se efectuează în două tranşe, în termenele prevăzute la art. 3, în baza înştiinţării de plată emise de ASPAAS pentru fiecare tranşă (conform anexei nr. 1).

(3) Prima tranşă este de 70% din valoarea contribuţiei anuale, iar cea de-a doua tranşă reprezintă diferenţa până la concurenţa valorii contribuţiei anuale, calculată conform bugetului de venituri şi cheltuieli.".

- art. 5 din Ordinul ASPAAS nr. 60/2018

"(1) Obligaţiile de plată prevăzute la art. 3 alin. (1) sunt obligaţii de plată principale, iar neachitarea acestora conduce la calcularea de dobânzi şi penalităţi de întârziere, în conformitate cu prevederile Codului de procedură fiscală.

(2) Dobânzile şi penalităţile de întârziere sunt obligaţii de plată accesorii care se evidenţiază distinct într-un titlu de creanţă bugetară (conform anexei nr. 2) şi se achită în termenul prevăzut la art. 3 alin. (1).

(3) Stingerea obligaţiilor de plată se face în următoarea ordine:

a) obligaţiile de plată principale, în ordinea vechimii acestora;

b) obligaţiile de plată accesorii, în ordinea vechimii acestora.".

Dispoziţia legală în raport de care se invocă neconformitatea:

- art. 85 din Legea nr. 162/2017

"(1) Finanţarea ASPAAS se asigură din venituri proprii şi, în completare, subvenţii de la bugetul de stat, prin bugetul Ministerului Finanţelor Publice.

(2) Veniturile proprii ale ASPAAS reprezintă contribuţii ale CAFR, în procent de 30% din cheltuielile curente şi de capital ale ASPAAS.

(3) Plata contribuţiei prevăzute la alin. (2) se efectuează în două tranşe, în baza înştiinţării de plată emise de ASPAAS. Procedura de administrare a contribuţiei CAFR şi termenele de plată se stabilesc prin ordin al preşedintelui ASPAAS.

(4) Înştiinţarea de plată prevăzută la alin. (3) se supune dispoziţiilor Codului de procedură fiscală.".

În esenţă, recursul reclamantei contestă modalitatea de aplicare a prevederilor art. 85 din Legea nr. 162/2017 şi concluzia primei instanţe, în sensul că cheltuielile curente si de capital (raportat la care se calculează contribuţia sa) se determina la momentul elaborării si aprobării bugetului, iar nu la valori înregistrate pe parcursul sau la finalizarea execuţiei bugetare.

Astfel, cum în mod clar a sintetizat prima instanţă, controversa dintre părţile procesului priveşte interpretarea sintagmei "cheltuieli curente şi de capital", reclamanta apreciind că prin aceasta se înţeleg doar cheltuielile curente şi de capital efective, în timp ce pârâta apreciază că este corect sensul reflectat în art. 1 alin. (1) al Ordinului litigios nr. 60/2018 - "cheltuielile curente şi de capital ale ASPAAS prevăzute în bugetul de venituri şi cheltuieli al ASPAAS, aprobat conform legii", respectiv cheltuielile previzionate.

Susţinând contrarietatea dintre art. 1 şi art. 5 din Ordinul ASPAAS nr. 60/2018, pe de o parte, şi art. 85 din Legea nr. 162/2017 - ca act normativ superior în executarea căruia a fost emis ordinul amintit, pe de altă parte, recurenta-reclamantă a invocat, ca şi consecinţă, în temeiul art. 4 alin. (3) şi art. 78 din Legea nr. 24/2000 privind normele de tehnică legislativă pentru elaborarea actelor normative, nulitatea celor două dispoziţii cuprinse în actul normativ subsecvent.

După cum în mod corect a observat prima instanţă, potrivit prevederilor art. 4 alin. (3) din Legea nr. 24/2000, "Actele normative date în executarea legilor, ordonanţelor sau a hotărârilor Guvernului se emit în limitele şi potrivit normelor care le ordonă", iar potrivit art. 78 din acelaşi act normativ, "odinele, instrucţiunile şi alte asemenea acte trebuie să se limiteze strict la cadrul stabilit de actele pe baza şi în executarea cărora au fost emise şi nu pot conţine soluţii care să contravină prevederilor acestora", astfel că Ordinul preşedintelului ASPAAS, care prezintă natura juridică a unui act normativ dat în executarea legii, trebuie să respecte limitele şi normele care îl ordonă.

Altfel spus, Legea nr. 24/2000 nu constituie prin ea însăşi în principiu un temei de anulare a unui act administrativ unilateral cu caracter normativ, ci numai în măsura în care nu se respectă principiul ierarhiei normelor juridice, implicând identificarea unui alt temei legal nerespectat la emiterea actului litigios.

Problema de drept dedusă judecăţii implică verificarea respectării principiului ierarhiei actelor normative, ierarhie care se stabileşte în funcţie de importanţa relaţiilor sociale reglementate (conţinutul normativ) şi în funcţie de locul autorităţii emitente în rândul autorităţilor publice. Având aceste două elemente ca temei, ierarhia actelor normative determină forţa juridică a acestora.

Principiul de drept aplicabil în speţă este acela că actul normativ de nivel inferior trebuie să fie emis în limitele şi potrivit normelor care le guvernează de nivel superior. Astfel, art. 1 alin. (5) din Constituţie stabileşte că "În România, respectarea Constituţiei, a supremaţiei sale şi a legilor este obligatorie".

Textul constituţional cuprinde şi o reglementare relativ indirectă a principiului ierarhiei actelor normative, dedusă din succesiunea în care sunt reglementate principiile generale, drepturile, libertăţile şi îndatoririle fundamentale şi autorităţile publice - emitenţii actelor normative. Cadrul normativ subsecvent Constituţiei a detaliat reglementarea principiului ierarhiei actelor normative. Articolul 4 alin. (3) din Legea nr. 24/2000 prevede că actele normative date în executarea legilor, ordonanţelor sau a hotărârilor Guvernului se emit în limitele şi potrivit normelor care le ordonă. De asemenea, art. 81 din acelaşi act normativ dispune că la elaborarea proiectelor de hotărâri, ordine sau dispoziţii ale autorităţile administraţiei publice locale se va avea în vedere caracterul lor de acte subordonate legilor, hotărârilor şi ordonanţelor Guvernului şi altor acte de nivel superior.

Actele normative date în executarea actelor normative primare trebuie să fie date cu respectarea competenţei constituţionale şi legale a organului emitent şi cu respectarea actelor normative cu forţă juridică superioară. Astfel, ordinele cu caracter normativ, instrucţiunile şi alte asemenea acte ale conducătorilor ministerelor şi ai celorlalte organe ale administraţiei publice de specialitate sau ale autorităţilor administrative autonome, acestea trebuie să fie emise în conformitate cu reglementările cu forţă juridică superioară, fiind acte cu caracter administrativ ce pot fi contestate în cadrul contenciosului administrativ.

Prima instanţă a reţinut că un astfel de conflict între norma legală şi norma juridică a actului administrativ unilateral nu s-a confirmat sub aspectul motivelor invocate de partea reclamantă, concluzie pe care Înalta Curte o susţine, pentru motivele ce vor fi expuse mai jos.

Prima instanţă a pornit de la o interpretare gramaticală a textului, statuând faptul că, deşi există o diferenţă de redactare în conţinutul celor două texte de rang diferit în ierarhia normelor juridice, întrucât textul legal prevede că reclamanta datorează contribuţii "30% din cheltuielile curente şi de capital ale ASPAAS", în timp ce potrivit textului din actul administrativ unilateral reclamanta datorează contribuţii de "30% din cheltuielile curente şi de capital ale ASPAAS prevăzute în bugetul de venituri şi cheltuieli al ASPAAS, aprobat conform legii", această diferenţă de redactare reprezintă o explicitare a modului în care se determină "cheltuielile curente şi de capital ale ASPAAS", arătându-se că acestea sunt cele "prevăzute în bugetul de venituri şi cheltuieli al ASPAAS, aprobat conform legii".

Or, reclamanta contestă tocmai explicitarea la care a recurs preşedintele ASPASS în emiterea Ordinului nr. 60/2018, CAFR considerând că în mod greşit s-ar face referire la bugetul de venituri şi cheltuieli, câtă vreme sensul reglementării legale este acela de a fi raportată contribuţia datorată la cheltuielile curente şi de capital ale ASPAAS înregistrate în mod efectiv de această entitate.

O primă susţinere a recurentei se referă la greşita reţinere a primei instanţe, în sensul că noţiunea de buget se confunda in practica cu noţiunile de cheltuieli curente si de capital. Ceea ce nu a reuşit instanţa sa cuprindă in raţionamentul sau este ca aceste cheltuieli curente si de capital nu se identifica cu bugetul instituţiei publice fiind doar componente (articole) bugetare, acestea determinandu-se efectiv la sfârşitului anului financiar.

Înalta Curte constată că raţionamentul expus de recurenta-reclamantă fragmentează considerentele sentinţei ajungând la o concluzie opusă printr-un argument nedemonstrat ca fiind real, respectiv acela că articolele bugetare se determină în concret la sfârşitul anului bugetar.

Astfel, prima parte a argumentului recurentei este în acord cu raţionamentul judecătorului de fond, care a reţinut că, potrivit art. 8 alin. (1) din Legea nr. 500/2002, "Veniturile şi cheltuielile se includ în buget în totalitate, în sume brute.", art. 2 alin. (1) pct. 6 din acelaşi act normativ definind bugetul ca fiind "document prin care sunt prevăzute şi aprobate în fiecare an veniturile şi cheltuielile sau, după caz, numai cheltuielile, în funcţie de sistemul de finanţare a instituţiilor publice".

Totodată, potrivit art. 62 din Legea nr. 500/2002:

"(1) Finanţarea cheltuielilor curente şi de capital ale instituţiilor publice se asigura astfel: a) integral din bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz; b) din venituri proprii şi subvenţii acordate de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz; c) integral, din veniturile proprii. (2) Instituţiile publice finanţate integral de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz, vărsa integral veniturile realizate la bugetul din care sunt finanţate.".

Legea nr. 500/2002 defineşte cheltuielile bugetare ca fiind "sumele aprobate în bugetele prevăzute la art. 1 alin. (2), în limitele şi potrivit destinaţiilor stabilite prin bugetele respective", arătând la art. 29 alin. (5) că în structura bugetelor "Cheltuielile de capital se cuprind la fiecare capitol bugetar, în conformitate cu creditele de angajament şi duratele de realizare a investiţiilor.".

De asemenea, art. 19 lit. f) din acelaşi act normativ prevede că "În domeniul finanţelor publice Ministerul Finanţelor Publice are, în principal, următoarele atribuţii: (…) f) aprobă clasificaţiile bugetare, precum şi modificările acestora", iar potrivit art. 3 din Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1954/2005 pentru aprobarea Clasificaţiei indicatorilor privind finanţele publice, "Clasificaţia economică este prevăzută în anexa nr. 1 în forma extinsă, urmând ca instituţiile publice să utilizeze numai subdiviziunile specifice domeniului lor de activitate şi pentru care există bază legală pentru efectuarea lor.". Or, la Anexa I Cheltuieli Clasificaţia Economică se regăsesc liniile «01 Cheltuieli curente» şi «70 Cheltuieli de capital»."

În consecinţă, în mod corect a reţinut prima instanţă, din coroborarea tuturor acestor reglementări, că atât cheltuielile curente, cât şi cheltuielile de capital sunt articole bugetare, respectiv "subdiviziune a clasificaţiei cheltuielilor bugetare, determinată în funcţie de caracterul economic al operaţiunilor în care acestea se concretizează şi care desemnează natura unei cheltuieli, indiferent de acţiunea la care se referă" (art. 2 alin. (1) pct. 4 din Legea nr. 500/2002).

Susţinerea recurentei în sensul că, dată fiind calificarea de articole bugetare, rezultă concluzia că acestea se determină efectiv la sfârşitul anului financiar, este nesusţinută de argumente de drept.

Recurenta a mai susţinut că prima instanţă a omis să constate faptul că bugetul întocmit de către instituţia in cauza reprezintă o prognoza (o estimare) a cheltuielilor sale la inceputul anului, contribuţia datorata de către recurenta neputându-se calcula in funcţie de o estimare. Şi în cazul acestei afirmaţii, recurenta a dedus ca şi concluzie aparent logică un aspect care nu rezultă în mod necesar din cele afirmate în prima parte a raţionamentului; faptul că bugetul întocmit de către instituţie reprezintă o prognoza (o estimare) a cheltuielilor sale la inceputul anului este un fapt necontestat; imposibilitatea calculării contribuţiei raportat la o estimare nu are temei legal, cât timp, aşa cum a arătat prima instanţă, aceasta a rezultat a fi fost intenţia legiuitorului exprimată în mod clar prin termenii folosiţi, respectiv prin indicarea unor articole bugetare.

În ceea ce priveşte argumentul de interpretare teleologică oferit de recurentă referitor la diferenţa dintre intenţia legiuitorului exprimată în conţinutul reglementării Legii nr. 162/2017 şi cea exprimată în conţinutul O.U.G. nr. 90/2008, Înalta Curte constată că în mod corect şi cu justa aplicare a legii a reţinut prima instanţă că noua reglementare restrânge natura cheltuielilor relevante pentru calculul contribuţiei CAFR, limitând-o la categoriile cheltuielilor curente şi de capital, iar nu la ansamblul cheltuielilor prevăzute în buget aşa cum era menţiunea din O.U.G. nr. 90/2008 (deci, o modificare a modalităţii de calcul), dar fără a se schimba natura juridică a bazei de raportare a procentului. Astfel, raportarea s-a făcut, în ambele variante legislative, la buget sau la părţi din buget (articole bugetare), neexistând o diferenţă de natură juridică între cele două variante.

Cum în mod corect a statuat prima instanţă, raportarea cheltuielilor curente şi de capital la bugetul ASPAAS aprobat în condiţiile legii, iar nu la rezultatul exerciţiului financiar, se deduce pe cale de interpretare gramaticală, logică şi sistematică.

În consecinţă, observând strict formularea textelor din cele două acte normative legale reiese intenţia legiuitorului de a se avea în vedere cheltuielile curente şi de capital din bugetul aprobat în condiţiile legii, iar nu rezultatul exerciţiului financiar sub acest aspect.

Recurenta a invocat faptul că, contrar interpretării primei instanţei, prin Ordinul Preşedintelui ASPAAS nr. 60/2018 privind procedura de administrare a contribuţiei anuale datorata de Camera Auditorilor Financiari din România au fost instituite o serie de prevederi referitoare la modalitatea de constituire a veniturilor proprii ale ASPAAS, care încalcă prevederile art. 85 din Legea nr. 162/2017, care stabileşte, in mod expres, limitarea contribuţiei CAFR la 30% din cheltuielile curente si de capital ale ASPAAS, precum si regimul juridic/natura creanţei născuta din aceasta obligaţie de plata.

Înalta Curte constată netemeinicia acstui argument, raportat la faptul că, deşi formal între textul art. 85 alin. (2) din Legea nr. 162/2017 şi textul art. 1 alin. (1) din Ordinul ASPAAS nr. 60/2018 există o diferenţă de redactare, totuşi aceasta nu determină o cauză de anulare a normei juridice din conţinutul Ordinului litigios. Astfel, reiese din lectura art. 85 din Legea nr. 162/2017 că este menit a stabili surse de finanţare, identificându-le pe de o parte în veniturile proprii ale ASPAAS, iar pe de altă parte în subvenţiile de la bugetul de stat, toate constituind venituri ale acestei instituţii publice. Cât priveşte veniturile proprii ale ASPAAS, art. 85 din Legea nr. 162/2017 le stabileşte în forma unor contribuţii achitate de partea reclamantă, limitat la un procent de 30% din cheltuielile curente şi de capital ale ASPAAS, în completare pârâta beneficiind de subvenţii de la bugetul de stat.

Este cert că redactarea textului legal nu prevede la art. 85 că acele cheltuieli curente şi de capital ar fi cele «efectiv realizate» de pârâtă, după cum pretinde partea reclamantă în cererea de chemare în judecată, legiuitorul nefolosind o astfel de exprimare în reglementare.

Pârâta ASPAAS este o instituţie publică în sensul art. 2 alin. (1) pct. 30 din Legea nr. 500/2002, fiind definită ca instituţie publică de art. 73 alin. (3) din Legea nr. 162/2017 şi fiind finanţată din bugetul de stat. Aşadar, prin sintagma folosită la art. 85 alin. (2) din Legea nr. 162/2017 - "procent de 30% din cheltuielile curente şi de capital ale ASPAAS" - legiuitorul a avut în vedere semnificaţia bugetară a respectivelor cheltuieli, anume articolele bugetare prevăzute în bugetul de venituri şi cheltuieli al ASPAAS, aprobat conform legii.

Referirea legiuitorului din art. 85 al Legii nr. 162/2017 la "cheltuielile curente şi de capital" are în vedere subdiviziunile cheltuielilor bugetare, aşa cum sunt acestea reflectate în bugetul ASPAAS, întrucât respectivele cheltuieli trebuie înscrise în acel buget, care prin aprobare permite angajarea, ordonanţarea şi plata.

Or, respectivele subdiviziuni bugetare sunt determinate la momentul elaborării bugetului, fiind incluse în conţinutul bugetului aprobat, astfel că pentru calcularea contribuţiilor CAFR în sensul art. 85 din Legea nr. 162/2017 prezintă relevanţă situaţia cheltuielilor curente şi a cheltuielilor de capital reflectate în bugetul ASPAAS aprobat potrivit legii.

Astfel, atât veniturile, cât şi cheltuielile bugetare ale ASPAAS se determină la momentul elaborării şi aprobării bugetului, motiv pentru care raportarea contribuţiei CAFR se face la sumele existente în conţinutul bugetului, iar nu la valori înregistrate în cursul sau la finalizarea execuţiei bugetare.

Altfel spus, în măsura în care legiuitorul ar fi avut în vedere cheltuielile curente şi de capital efective ale instituţiei publice pârâte, ar fi reglementat astfel în conţinutul art. 85 din Legea nr. 162/2017, raportându-se la rezultatul unui exerciţiu bugetar, ceea ce însă nu reiese nici din formularea textului legal şi nici din interpretarea sistematică a dispoziţiilor normative, câtă vreme sensul art. 85 amintit este de a stabili sursa veniturilor ASPAAS, a căror reflectare se face la momentul elaborării şi aprobării bugetului propriu, iar nu la momentul finalizării exerciţiului bugetar.

Faptul că prin art. 85 alin. (3) teza finală din Legea nr. 162/2017 i-a fost delegată preşedintelui ASPAAS competenţa de reglementare prin ordin doar a procedurii de administrare a contribuţiei CAFR şi a termenelor de plată nu are ca efect automat anularea menţiunii din art. 1 al Ordinului nr. 60/2018 privind raportarea în calcul a contribuţiei la cheltuielile curente şi de capital ale ASPAAS "prevăzute în bugetul de venituri şi cheltuieli al ASPAAS, aprobat conform legii", întrucât această explicitare nu rezultă a fi contrară dispoziţiilor Legii nr. 162/2017 rap. la Legea nr. 500/2002, astfel că nu produce vreo vătămare părţii reclamante, ci conţine o concluzie corectă de natură a face mai accesibilă şi previzibilă însăşi administrarea creanţei bugetare datorate de partea reclamantă.

Recurenta a mai invocat faptul că prima instanţă a considerat in mod nelegal, cu aplicarea greşită a normelor de drept material prevăzute de art. 85 alin. (3) din Legea 162/2017, raportat la art. 62 din Legea 500/2002, faptul ca nu se poate retine vreun viciu de nelegalitate pentru art. 1 alin. (3) din Ordinul nr. 60/2008.

Conform art. 2 din Ordinul nr. 60/2018, "înştiinţarea de plata pentru cea de-a doua transa se emite în semestrul al doilea, pana la data de 1 octombrie a fiecărui an."

Astfel, având in vedere ca înştiinţarea de plata pentru cea de-a doua transa a contribuţiei CAFR se emite in semestrul al doilea, cel târziu pana la data de 1 octombrie, recurenta a susţinut că calculul cuantumului acesteia ar trebui sa ia in considerare si execuţia bugetara de pana la data emiterii înştiinţării de plata, pentru a da eficienta prevederilor art. 85 din Legea n. 162/2017. Cu toate acestea, prevederile art. 1 alin. (3) din Ordinul Preşedintelui ASPAAS stabilesc ca a doua transa a contribuţiei CAFR reprezintă diferenţa pana la concurenta valorii contribuţiei anuale, calculata conform bugetului de venituri si cheltuieli, in ciuda faptului ca aceasta modalitate de calcul nu conduce la stabilirea contribuţiei CAFR in raport de cheltuielile curente si de capital efectuate de ASPAAS si nu conduce la un nivel al contribuţiei CAFR care sa reflecte nivelul cheltuielilor efectiv ocazionate de ASPAAS.

Astfel, recurenta a susţinut că prima instanţa a omis a mai analiza aceasta susţinere a recurentei, considerând nelegal faptul ca nu se poate retine vreun viciu de nelegalitate nici pentru art. 1 alin. (3) din Ordinul nr. 60/2018, intrucat art. 85 alin. (3) din Legea nr. 162/2017 prevede efectuarea plaţii contribuţiei in doua transe.

Înalta Curte constată că prima instanţă, cu corecta aplicare a legii, a reţinut că nici prevederile art. 1 alin. (3) din Ordinul nr. 60/2008 nu încalcă dispoziţiile art. 85 alin. (3) din Legea nr. 162/2017. După cum reiese din art. 85 alin. (2) din Legea nr. 162/2017, text ce constituie temeiul calculării contribuţiei CAFR, aceasta reprezentă 30% din cheltuielile amintite anterior, contribuţie anuală ce se achită de partea reclamantă în două tranşe, al căror cuantum se stabileşte prin ordinul preşedintelui ASPAAS. Aşadar, cum cuantumul contribuţiei reiese din alin. (2) al art. 85 şi are caracter anual, etapizarea plăţii creanţei respective nu este de natură a mai modifica suma respectivă, ci doar de a stabili cuantumul fiecărei tranşe în parte, fiind amânată scadenţa obligaţiei de plată pentru cea de-a doua tranşă raportat la scadenţa obligaţiei de plată pentru prima tranşă.

În concluzie, art. 1 alin. (3) din Legea nr. 60/2018 nu este afectat de niciun viciu de legalitate, nefiind necesară vreo reglementare prin Ordinul litigios în sensul că rezultatul execuţiei bugetare până la data scadenţei obligaţiei de plată a celei de-a doua tranşe ar trebui să determine recalcularea sa, din moment ce contribuţia anuală însăşi nu se determină prin raportarea procentului de 30% la rezultatul exerciţiului financiar, ci la cheltuielile curente şi de capital prevăzute în bugetul aprobat.

Recurenta a mai invocat faptul că prima instanţă, in mod nelegal cu aplicarea greşita a normelor materiale de drept precitate, a considerat ca regularizarea pretinsa de reclamanta in accepţiunea art. 62 din Legea 500/2002 priveşte doar cazul instituţiilor publice finanţate integral de la bugetul de stat. Astfel se poate observa nelegalitatea hotărârii atacate prin raportare la art. 78 din Legea nr. 24/2000, coroborat cu prevederile art. 85 alin. (3) din Legea nr. 162/2017, in condiţiile in care ordinul preşedintelui ASPAAS privind administrarea contribuţiei CAFR nu poate conţine soluţii care sa contravina Legii nr. 162/2017 in executarea căruia a fost emis.

Cu privire la acest aspect, Înalta Curte constată că, potrivit dispoziţiilor art. 62 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 500/2002, regularizarea sumelor se face la finele exerciţiului financiar doar in cazul instituţiilor publice finanţate integral de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz. Ca arare, «regularizarea» pretinsă de partea reclamantă priveşte doar cazul instituţiilor publice "finanţate integral de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, după caz", situaţie ce nu este proprie nici ASPAAS, întrucât aceasta are o finanţare mixtă (parţial venituri proprii, parţial bugetul de stat), dar nici CFAR, a cărei contribuţie nu constituie o resursă pusă la dispoziţia ASPAAS din bugetele amintite.

Argumentul legat de faptul că pentru întregul an 2018 s-a ajuns la un grad de realizare de 80% al cheltuielilor curente si de capital, însă recurenta ar trebui, conform Ordinului nr. 60 sa plătească contribuţia la nivelul cheltuielilor bugetate, reprezintă un argument legat de modul de aplicare în concret a normelor juridice şi nu este în legătură cu controlul de legalitate exercitat asupra actului administrativ normativ litigios, ci priveşte eventuale acte administrative individuale emise în executarea sa, vizând aşadar pretinse efecte ale sale, iar nu condiţii anterioare şi/sau concomitente de validitate.

Cum în mod corect a reţinut prima instanţă, pârâta ASPASS intră sub incidenţa Legii nr. 500/2002 privind finanţele publice, constituind o instituţie publică în sensul acestui act normativ, art. 2 alin. (1) pct. 30 definind noţiunea amintită ca "denumire generică ce include Parlamentul, Administraţia Prezidenţială, ministerele, celelalte organe de specialitate ale administraţiei publice, alte autorităţi publice, instituţiile publice autonome, precum şi instituţiile din subordinea/coordonarea acestora, finanţate din bugetele prevăzute la art. 1 alin. (2). [art. 1 alin. (2) - "Dispoziţiile prezentei legi se aplica în domeniul elaborării, aprobării, executării şi raportării:a) bugetului de stat; (…) ]." În acest context, dincolo de subvenţiile de la bugetul de stat acordate în completare, ASPAAS este îndreptăţită la venituri proprii, anume contribuţii ale reclamantei CAFR, în "procent de 30% din cheltuielile curente şi de capital ale ASPAAS".

Recurenta a mai invocat faptul că instanţa de fond a făcut o aplicare greşită a prevederilor art. 2 pct. 5, 7, 8, 9, 38, art. 267 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de Procedura Fiscală, considerând nelegal faptul ca contribuţia datorata de CAFR in baza art. 85 din Legea 162/2017 este o creanţă bugetară.

Conform prevederilor art. 1 alin. (2) din Legea nr. 500/2002, "Dispoziţiile prezentei legi se aplică în domeniul elaborării, aprobării, executării şi raportării: a) bugetului de stat; (…) f) bugetelor instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat şi bugetele fondurilor speciale, după caz; (…)".

În sfârşit, art. 2 alin. (1) pct. 71 şi pct. 42 din acelaşi act normativ definesc bugetele centralizate ale instituţiilor publice finanţate parţial de la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale ca fiind "sinteza bugetelor instituţiilor finanţate parţial din bugetele menţionate, anexe la bugetele ordonatorilor principali de credite, detaliate la nivel de capitol şi de titluri de cheltuieli", respectiv veniturile bugetare ca fiind "resursele băneşti care se cuvin bugetelor prevăzute la art. 1 alin. (2), în baza unor prevederi legale, formate din impozite, taxe, contribuţii şi alte vărsăminte".

Aşadar, faţă de textele amintite, contribuţia CAFR constituie un venit bugetar al ASPAAS, instituţie publică finanţată parţial din bugetul de stat.

Or, Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală defineşte la art. 1 noţiunile de "7. creanţă bugetară - dreptul la încasarea oricărei sume care se cuvine bugetului general consolidat, reprezentând creanţa bugetară principală şi creanţa bugetară accesorie; 8. creanţă bugetară principală - dreptul la încasarea oricărei sume care se cuvine bugetului general consolidat, altele decât creanţele bugetare accesorii; 9. creanţă bugetară accesorie - dreptul la încasarea dobânzilor, penalităţilor sau a altor asemenea sume, în baza legii, aferente unor creanţe bugetare principale; (…) 38. titlu de creanţă bugetară - actul prin care, potrivit legii, se stabileşte şi se individualizează creanţa bugetară".

De asemenea, art. 2 din Legea nr. 207/2015 prevede că "(2) În măsura în care prin lege specială nu se prevede altfel, prezentul cod se aplică şi pentru: (…) c) alte creanţe bugetare care, potrivit legii, sunt asimilate creanţelor fiscale. (…) (4) Prezentul cod nu se aplică pentru administrarea creanţelor bugetare rezultate din raporturile juridice contractuale, cu excepţia celor prevăzute la alin. (2) lit. b)."

Or, după cum s-a arătat anterior, art. 85 alin. (4) din Legea nr. 162/2017 prevede explicit faptul că înştiinţarea de plată a contribuţiei datorate de CAFR se supune dispoziţiilor Codului de procedură fiscală, menţiune ce susţine asimilarea creanţei bugetare cuvenite ASPAAS din contribuţia CAFR unei creanţe fiscale.

În consecinţă, în mod corect a reţinut prima instanţă că este eronată premisa de la care pleacă reclamanta, şi anume că datorează ASPAAS o creanţă civilă, reieşind explicit din coroborarea normelor legale faptul că în discuţie este o creanţă bugetară principală în cazul contribuţiei, susceptibilă de a genera curgerea de accesorii în caz de nerespectare a termenului de plată, în forma specifică reglementată pentru creanţele bugetare asimilate celor fiscale, anume dobânzi şi penalităţi de întârziere.

După cum s-a arătat anterior, Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală defineşte la art. 1 noţiunea de creanţă bugetară accesorie ca fiind dreptul la încasarea dobânzilor şi penalităţilor, în baza legii, aferente unor creanţe bugetare principale.

În sfârşit, art. 267 din Codul de procedură fiscală, reglementat în Titlul VII al acestui act normativ, prevede că "Prevederile prezentului titlu se aplică şi pentru colectarea amenzilor de orice fel şi altor creanţe bugetare, pe baza unor titluri executorii de creanţă bugetară, transmise spre recuperare organului fiscal".

Or, Titlul VII menţionat este intitulat Colectarea creanţelor fiscale, iar în conţinutul său stabileşte la Capitolul III, art. 173 şi următoarele, dispoziţii privind dobânzile şi penalităţile de întârziere. Aşadar, în urma analizei efectuate nu se susţine apărarea CAFR cum că trimiterea art. 85 alin. (4) din Legea nr. 162/2017 ar privi doar aspectele procedurale din Codul de procedură fiscală, o astfel de limitare nereieşind din formularea textului legal şi, în plus, art. 267 din Codul de procedură fiscală prevede aplicarea ansamblului Titlului VII privind colectarea creanţelor fiscale şi în materia creanţelor bugetare ce intră sub incidenţa acestui act normativ.

În plus, după cum Legea nr. 162/2017 prevede expres la art. 85 alin. (4), înştiinţarea de plată emisă de ASPAAS privind contribuţia CAFR se supune Codului de procedură fiscală, astfel că neîndeplinirea la termenul de plată a obligaţiei bugetare principale în sarcina CAFR generează accesorii fiscale în forma dobânzilor şi a penalităţilor, potrivit reglementării art. 5 din Ordinul litigios nr. 60/2018.

Într-o ultimă critică, recurenta-reclamantă a arătat că Ordinul Preşedintelui ASPAAS nr. 60/2018 adaugă la lege, conţinând dispoziţii ce exced prevederilor art. 85 din Legea nr. 162/2017. In acest sens, s-a arătat faptul ca dispoziţiile pe care le considera nelegale sunt cele prevăzute de art. 5, conform cărora se stabileşte in mod nelegal faptul ca CAFR ar fi un contribuabil in relaţia cu ASPAAS, in înţelesul Codul de procedură fiscală.

Or, Înalta Curte constată că prima instanţă a reţinut în mod corect faptul că trebuie făcută diferenţa între noţiunea de contribuţie socială definită de art. 1 pct. 5 din Codul de procedură fiscală, ce are în vedere o creanţă fiscală, şi noţiunea de contribuţie definită de art. 2 alin. (1) pct. 19 din Legea nr. 500/2002 - "prelevare obligatorie a unei părţi din veniturile persoanelor fizice şi juridice, cu sau fără posibilitatea obţinerii unei contraprestaţii", ce are în vedere o creanţă bugetară.

Astfel, recurenta datorează contribuţii, care sunt considerate venituri proprii ale ASPAAS, iar nu contribuţii sociale. Or, în demersul său, reclamanta a pornit de la premisa contestării încadrării contribuţiei CAFR în categoria contribuţiilor sociale - creanţe fiscale, demers inutil din moment ce respectiva contribuţie reprezintă o creanţă bugetară potrivit Legii nr. 500/2002 rap. la Legea nr. 162/2017.

Totodată, art. 1 pct. 7 din Codul de procedură fiscală defineşte creanţa bugetară prin raportare la categoria bugetului general consolidat (iar nu la cea specifică a bugetului de stat greşit amintit de reclamantă), incluzând deci şi bugetele instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din bugetul de stat potrivit art. 1 alin. (2) lit. f) din Legea nr. 500/2002.

În eea ce priveşte susţinerile din cadrul dezbaterilor orale din faţa instanţei de recurs, referitoare la preambulul O.U.G. nr. 181/2020 din 22 octombrie 2020 privind unele măsuri fiscal-bugetare, pentru modificarea şi completarea unor acte normative, precum şi pentru prorogarea unor termene, prin care a fost modificat alin. (2) al articolului 85 din Legea nr. 162/2017 în sensul că "veniturile proprii ale ASPAAS reprezintă contribuţii ale CAFR. Contribuţia CAFR reprezintă 30% din cheltuielile curente şi de capital ale ASPAAS realizate în ultimul exerciţiu bugetar cunoscut la data elaborării proiectului legii bugetare anuale", Înalta Curte constată că indiferent de menţiunile cuprinse în preambul, cât timp legiuitorul nu a dat un act normativ de interpretare (cu efectiv retroactiv), norma cuprinsă în O.U.G. nr. 181/2020 este una modificatoare, cu efecte de la data intrării în vigoare a acesteia, iar nu de la data intrării în vigoare a textului iniţial.

7. Temeiul procesual al soluţiei date recursului

Pentru aceste motive, în temeiul art. 497 raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta Camera Auditorilor Financiari din România împotriva sentinţei civile nr. 790 din 14 noiembrie 2019 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a (nouă) contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei, conform art. 402 din C. proc. civ., astăzi, 17 mai 2022.