Suspension of tax assessment enforcement: "well-justified case" and imminent prejudice without prejudging the merits

Şedinţa publică din data de 10 februarie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Hotărârea pronunţată de instanţa de fond

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin acţiunea înregistrată, la data de 12.08.2021, pe rolul Curţii de Apel Oradea, secţia de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. Oradea a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bihor, suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/30.07.2020 emise în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/29.07.2021 până la pronunţarea instanţei de fond.

1.2. Soluţia primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 97 din 9 septembrie 2021, Curtea a admis acţiunea reclamantei şi a suspendat executarea Deciziei de impunere nr. x/30.07.2020 până la pronunţarea instanţei de fond, obligând pârâta să plătească reclamantei suma de 20 RON cu titlu de cheltuieli de judecată.

2. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentinţe, în condiţiile art. 483 C. proc. civ., pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca-Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bihor a formulat recurs, întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea hotărârii recurate şi, pe cale de consecinţă, respingerea acţiunii reclamantei.

A susţinut recurenta că hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a prevederilor art. 14, art. 15 şi art. 2 alin. (1) lit. t) şi ş) din Legea nr. 554/2004.

Contrar celor reţinute de prima instanţă, aspectele invocate prin cererea reclamantei nu sunt în măsură să justifice suspendarea executării actului administrativ.

Referitor la condiţia cazului bine justificat, reclamanta a invocat împrejurări legate de starea de fapt şi de drept cu privire la stabilirea de către organul fiscal a obligaţiilor de plată, motive care vizează în fapt fondul cauzei, respectiv nelegalitatea actelor ce fac obiectul cererii de suspendare, aspecte care nu pot fi analizate în cadrul cererii de suspendare, întrucât nu se poate antama fondul cauzei. În concret, instanţa a analizat motive de nelegalitate a actului, fapt care se poate efectua doar la soluţionarea acţiunii pe fond.

Potrivit celor reţinute în Raportul de inspecţie fiscală nr. x/29.07.2021, a fost încălcată legislaţia fiscală, constatându-se că reclamanta, în perioada 2016-2020, nu a reţinut la sursă impozitul pe veniturile obţinute de către persoanele fizice din predarea deşeurilor, la momentul plăţii veniturilor şi nu a completat şi depus la organul fiscal Declaraţiile D205, încălcând prevederile art. 114 alin. (2) lit. g) şi art. 115 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal.

Din analizarea unor astfel de aspecte se ajunge, practic, la analizarea fondului cauzei, ce implică analizarea unor documente şi administrarea unor probe în vederea stabilirii stării de fapt şi identificării normelor de drept aplicabile cauzei, contrar art. 14 şi 15 din Legea nr. 554/2004. Ori, condiţia existenţei unui caz bine justificat este îndeplinită în situaţia în care reclamanta aduce argumente juridice care nu presupun o analiză a fondului cauzei.

Referitor la condiţia pagubei iminente, suspendarea executării actelor se justifică numai dacă actul administrativ conţine dispoziţii a căror îndeplinire i-ar produce reclamantei un prejudiciu greu sau imposibil de înlăturat în ipoteza anulării actului.

Este adevărat că, din punct de vedere economic, orice diminuare a patrimoniului este echivalentă cu o pagubă, dar, din punct de vedere juridic, paguba este reprezentată de o diminuare ilicită a patrimoniului, care trebuie dovedită.

Instanţa a aplicat eronat dispoziţiile art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004, reţinând că cheltuielile reclamantei cu salariaţii, plata clienţilor nu ar mai putea fi susţinute dacă s-ar proceda la executarea actului administrativ contestat. Ori, decizia a devenit executorie din data de 05.09.2021, societatea nefiind închisă pe considerentul că a solicitat eşalonarea obligaţiilor fiscale, fiind apărată de executarea silită, în mod eronat instanţa reţinând că prejudiciul material pe care l-ar suferi reclamanta este previzibil şi imposibil de recuperat.

A mai arătat recurenta-pârâtă, în ceea ce priveşte cheltuielile de judecată, că nu se poate reţine nicio culpă a sa, respectiv că, prin atitudinea sa în cursul procesului, ar fi determinat aceste cheltuieli.

3. Apărările formulate în cauză.

Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare, prin care a invocat excepţia nulităţii recursului, apreciind că cererea de recurs nu se încadrează în motivele prevăzute expres şi limitativ de art. 488 C. proc. civ., criticile recurentei reprezentând exclusiv critici de netemeinicie, iar nu de nelegalitate a hotărârii recurate.

Pe fond, a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

4. Soluţia instanţei de recurs

4.1. Preliminar, Înalta Curte, în ceea ce priveşte excepţia nulităţii recursului invocată de intimata-reclamantă, apreciază că argumentele de ordin critic formulate de recurenta-pârâtă, din punct de vedere formal, se pot circumscrie motivelor de casare referitoare la greşita interpretarea a legii, prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., astfel că va respinge excepţia.

4.2. Înalta Curte, analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a cadrului normativ aplicabil şi a probatoriului administrat în cauză, apreciază că recursul este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L. a solicitat suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/30.07.2020 prin care Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bihor a stabilit pentru perioada 2016-2020 un impozit pe veniturile din alte surse suplimentar în sumă de 7.095.245 RON în sarcina S.C. A. S.R.L. Oradea.

Prima instanţă a admis acţiunea şi a suspendat executarea actului administrativ-fiscal contestat până la pronunţarea instanţei de fond asupra acţiunii în anulare, soluţie împărtăşită şi de instanţa de control judiciar.

Recurenta-pârâtă susţine că hotărârea primei instanţe ar fi dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a art. 2 alin. (1) lit. ş) şi t), art. 14 şi 15 din Legea nr. 554/2004 referitoare la suspendarea executării actului administrativ, invocând, în esenţă, prejudecarea fondului cauzei prin constatarea existenţei cazului bine justificat, precum şi neîndeplinirea cumulativă a condiţiilor prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004, argumente invocate de altfel şi în faţa primei instanţe, care le-a analizat în mod corespunzător, ajungând în mod corect la soluţia admiterii cererii de suspendare.

Astfel, măsura suspendării actului administrativ se circumscrie noţiunii de protecţie provizorie a drepturilor şi intereselor particularilor până la momentul la care instanţa competentă va cenzura legalitatea actului, consacrată prin mai multe instrumente juridice internaţionale, atât în sistemul de protecţie instituit în cadrul Consiliul Europei, cât şi în ordinea juridică a Uniunii Europene.

Legea română corespunde recomandării Comitetului de Miniştri din cadrul Consiliului Europei R 89/13.09.1989, pentru că prevede, în art. 14 şi 15 din Legea nr. 554/2004, atribuţia instanţei de contencios administrativ de a ordona măsuri vremelnice de suspendare a executării actului administrativ, atunci când drepturile sau interesele legitime ale particularilor sunt impuse unui risc iminent de vătămare, în scopul evitării exercitării abuzive a prerogativelor de care dispun autorităţile publice în contextul puterii lor discreţionare.

Din dispoziţiile generale ale Legii nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, care corespund recomandării Comitetului de Miniştri din cadrul Consiliului Europei R89/13.09.1989, rezultă că actul administrativ se bucură de prezumţia de legalitate, adoptat pe baza şi în limitele legii, fiind executoriu din oficiu.

Conform art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, odată sau după sesizarea instanţei de contencios administrativ, persoana vătămată poate să ceară suspendarea executării actului administrativ până la pronunţarea instanţei de fond.

Or, cazul bine justificat şi iminenţa unei pagube sunt analizate în funcţie de circumstanţele concrete ale fiecărei cauze, fiind lăsate la aprecierea judecătorului, care nu poate efectua decât o analiză sumară a aparenţei dreptului, pe baza împrejurărilor de fapt şi de drept prezentate de partea interesată, cu respectarea unui echilibru rezonabil între interesul public pe care autoritatea publică este obligată să îl îndeplinească şi drepturile subiective sau interesele legitime private care pot fi afectate.

În aceste condiţii, Înalta Curte, împărtăşind opinia judecătorului fondului, constată că, fără a antama fondul dreptului dedus judecăţii, argumentele intimatei-reclamante vizând interpretarea şi aplicarea dispoziţiilor legale referitoare la constatările echipei de control, în sensul reţinerii unui prag valoric de 5.000 de RON, în raport cu care s-ar putea califica deşeurile de fier achiziţionate ca aparţinând patrimoniului personal al persoanelor fizice, sunt de natură a crea o serioasă îndoială cu privire la obligaţiile fiscale reţinute în sarcina sa prin decizia de impunere contestată, apreciind că în cauză este îndeplinită condiţia cazului bine justificat pentru a dispune suspendarea executării.

Or, atunci când aplică norma pentru determinarea obligatiei fiscale organului fiscal îi revine sarcina să nu ajungă la interpretări arbitrare, fără să ia în considerare toate circumstanţele cazului, dar şi să stabilească în mod precis de ce procedează la schimbarea regimului fiscal al unor sume de bani, dând astfel posibilitatea contribuabilului să poată urmări şi înţelege sarcina fiscală ce îi revine, precum şi să poată determina influenţa deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale.

Înalta Curte are în vedere şi jurisprudenţa europeană în materie, respectiv cauza T-184/01 R, IMS Health Inc. şi Comisia CE, prin care s-a reţinut că cerinţa cazului bine justificat este îndeplinită atunci când se relevă existenţa "cel puţin a unei dispute serioase cu privire la corectitudinea fundamentului legal al deciziei atacate".

În ceea ce priveşte condiţia pagubei iminente, Înalta Curte aminteşte că, potrivit prevederilor art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004, paguba iminentă este definită de legiuitor ca fiind "prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public".

Condiţia pagubei iminente presupune însă producerea unui prejudiciu material viitor şi previzibil, greu sau imposibil de reparat, dar cu toate acestea, iminenţa prejudiciului nu trebuie dovedită cu certitudine absolută, ci este suficient, mai ales atunci când realizarea prejudiciului depinde de intervenţia unui ansamblu de factori, ca acesta să poată fi prevăzut cu un grad de probabilitate suficient de mare, cum este cazul şi în situaţia dedusă prezentei judecăţi.

Având în vedere considerentele antereferite precum şi cuantumul sumei în discuţie, cuantum stabilit printr-un act aparent nelegal, Înalta Curte constată că în mod corect prima instanţă a concluzionat cu privire la îndeplinirea şi a acestei condiţii.

Argumentele recurentei-pârâte, în sensul că societatea intimată-reclamantă ar fi precizat că decizia a devenit executorie din data de 05.09.2021 şi că nu a fost închisă pentru că a solicitat eşalonarea obligaţiilor fiscale, nu fac altceva decât să confirme iminenţa producerii pagubei şi eventualele efecte greu de înlăturat asupra funcţionării acesteia.

Prin urmare, nu pot fi primite alegaţiile recurentei, reţinându-se că prezumarea unor consecinţe viitoare produse de actul administrativ-fiscal contestat asupra activităţii reclamantei nu echivalează cu o susţinere ipotetică, lipsită de suport probator, raportată la o pagubă viitoare şi incertă, ci se înscrie în activitatea de analizare a caracterului previzibil al prejudiciului, astfel cum dispun dispoziţiile Legii nr. 554/2004.

4.3. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru toate considerentele de fapt şi de drept expuse, soluţia pronunţată de prima instanţă fiind dată cu interpretarea şi aplicarea corectă a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte, în temeiul art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge excepţia nulităţii recursului, invocată de intimata-reclamantă, şi va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia nulităţii recursului, invocată de intimata-reclamantă A. S.R.L..

Respinge recursul formulat de recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bihor împotriva sentinţei nr. 97 din 9 septembrie 2021 a Curţii de Apel Oradea, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 10 februarie 2022, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.