Challenge to VAT assessment via extraordinary appeal: scope of Art. 488 C. proc. civ. grounds and validity of appeal despite mischaracterized legal basis

Şedinţa publică din data de 10 februarie 2022

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Hotărârea pronunţată de instanţa de fond

1.1. Cererea de chemare în judecată. Circumstanţele cauzei

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 15.12.2017, sub nr. x/2017, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Sector 5 a Finanţelor Publice şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti-Serviciul Soluţionare Contestaţii 2, anularea

- Deciziei nr. 450 din 23 08.2017 emise de DGRFP Bucureşti privind soluţionarea contestaţiei fiscale formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/20.04.2017 privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice,

- Deciziei de impunere nr. x/20.04.2017 pentru suma de 2.341.147 RON, reprezentând TVA adăugată stabilită suplimentar

- Raportului de inspecţie fiscală nr. x/20.04.2017 pentru suma de 2.341.147 RON, reprezentând TVA adăugată stabilită suplimentar, cu cheltuieli de judecată.

Prin cererea înregistrată pe rolul aceleiaşi instanţe, la data de 23.02.2018, sub nr. x/2018, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu aceleaşi pârâte, anularea Deciziei nr. 450 din 23 08.2017 emise de DGRFP Bucureşti, Deciziei de impunere nr. x/20.04.2017 pentru suma de 2.341.147 RON, şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/20.04.2017 pentru suma de 2.341.147 RON, reprezentând TVA adăugată stabilită suplimentar, cu cheltuieli de judecată.

Prin încheierea de şedinţă din 5 iunie 2018 pronunţată în Dosarul nr. x/2018, Curtea a admis excepţia de litispendenţă invocată de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti în reprezentarea Administraţiei Sector 5 a Finanţelor Publice prin întâmpinare şi a înaintat Dosarul nr. x/2018 completului învestit cu soluţionarea cauzei înregistrate sub nr. x/2017.

1.2. Soluţia primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 5346 din 13 decembrie 2018, pronunţată în Dosarul nr. x/2017, Curtea a respins cererea de majorare a onorariului de expert, ca neîntemeiată.

A admis acţiunea formulată de reclamantă, a anulat Decizia nr. 450/23.08.2017, Decizia de impunere nr. x/20.04.2017 privind obligaţiile fiscale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale de persoane juridice nr. x/20.04.2017 pentru suma de 2.341.147 RON, reprezentând taxa pe valoare adăugată stabilită suplimentar, precum şi, în aceleaşi limite, Raportul de inspecţie fiscală.

2. Cererile de recurs

Împotriva acestei sentinţe, pârâtele au formulat recurs.

2.1. Recurenta-pârâtă Administraţia Sector 5 a Finanţelor Publice reprezentată prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi-a întemeiat recursul pe dispoziţiile art. 488 C. proc. civ., solicitând modificarea sentinţei civile recurate, în sensul respingerii cererii de chemare în judecată, ca neîntemeiată, şi, pe cale de consecinţă, menţinerea actelor emise de Administraţia Sector 5 a Finanţelor Publice şi exonerarea lor de la plata cheltuielilor de judecată.

A arătat recurenta că nu i-a fost comunicat Raportul de expertiză contabilă întocmit în cauză, deşi a acordat mai multe termene pentru depunerea acestuia.

După cum s-a consemnat în încheierea de şedinţă din 8 octombrie 2018, raportul de expertiză a fost depus la dosarul cauzei la data de 25.09.2018.

A solicitat judecarea cauzei în lipsa, însă lipsa uneia din părţi sau a tuturor părţilor nu dispensează instanţa de îndatoririle sale privitoare la stabilirea adevărului şi la exercitarea unui rol activ.

Obiectivele expertizei nu au fost puse în discuţia părţilor, iar, prin necomunicarea raportului de expertiză în vederea formulării eventualelor obiecţiuni, s-a încălcat principiul contradictorialităţii, principiul egalităţii armelor şi dreptul la apărare, ceea ce atrage nulitatea hotărârii. A operat şi o încălcare a dreptului la un proces echitabil, consacrat de art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului.

Potrivit art. 216 C. proc. civ., instanţa este în drept să pună în dezbatere orice împrejurare de fapt sau de drept care duc la dezlegarea pricinii şi este datoare să stăruie, prin toate mijloacele legale, pentru a descoperi adevărul şi pentru a preveni orice greşeală în cunoaşterea faptelor.

Neprocedând în acest mod, instanţa a pronunţat o hotărâre netemeinică şi nelegală, cu încălcarea principiului contradictorialităţii.

În continuarea susţinerilor sale, recurenta-pârâtă DGRFP Bucureşti a susţinut că instanţa de fond a interpretat eronat dispoziţiile legale incidente în cauză, reiterând situaţia de fapt şi aceleaşi argumente prezentate prin întâmpinare formulată faţă de acţiunea reclamantei, depusă în dosarul de fond.

2.2. Recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti-Serviciul Soluţionare Contestaţii 2 şi-a întemeiat recursul pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului şi casarea hotărârii recurate în sensul respingerii acţiunii, ca neîntemeiată.

A susţinut recurenta-pârâtă, motiv de casare prevăzut de pct. 6 al articolului menţionat, că hotărârea recurată nu cuprinde motivele pe care se întemeiază, pentru că instanţa de fond, fără a face o cercetare reală şi concretă a motivelor invocate de DGRFPB în cuprinsul întâmpinării, a admis acţiunea însuşindu-şi în integralitate argumentele şi concluziile reclamantei.

Din motivarea sentinţei se observă că instanţa nu a făcut o dezlegare judecătorească concretă a cauzei, ci întreaga analiză se bazează strict pe reţinerile şi constatările reclamantei din acţiune, fără a realiza o cercetare a cauzei în sensul art. 237 C. proc. civ.

Potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., hotărârea judecătorească trebuie să cuprindă motivele de fapt şi de drept care au format convingerea instanţei, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor.

Dreptul la un proces echitabil nu poate fi considerat efectiv decât dacă observaţiile părţilor sunt corect examinate de către instanţă iar a nu motiva o hotărâre şi a nu prezenta argumentele pentru care au fost înlăturate susţinerile părţilor echivalează cu o necercetare a fondului cauzei.

Nemotivarea hotărârii echivalează practic cu soluţionarea procesului fără a intra în fondul acţiunii, de natură să justifice casarea cu trimitere spre rejudecare, în temeiul art. 498 alin. (2) C. proc. civ.

Referitor la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta-pârâtă a reiterat cele expuse prin întâmpinarea formulată în faţa instanţei de fond.

3. Apărările formulate

Intimata-reclamantă A. S.R.L. a formulat întâmpinare, prin care a solicitat, în principal, anularea cererilor de recurs, ca nemotivate, apreciind că motivarea cererilor reprezintă o reluare ad litteram a întâmpinărilor depuse în faţa instanţei de fond, fără a arăta, în concret, care sunt criticile care vizează încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.

În subsidiar, pe fond, a solicitat respingerea recursurilor, ca neîntemeiate,

4. Decizia instanţei de recurs

4.1. Preliminar, analizând excepţia nulităţii recursului invocată de intimata-reclamantă A. S.R.L., Înalta Curte reţine următoarele.

Recurenta-pârâtă Administraţia Sector 5 a Finanţelor Publice reprezentată prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi-a întemeiat recursul pe dispoziţiile art. 488 C. proc. civ., fără a indica în mod expres motivele de casare pe care le-a avut în vedere.

Însă, din cele expuse anterior, Înalta Curte apreciază că susţinerile sale referitoare la necomunicarea raportului de expertiză contabilă se pot încadra în motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. (încălcarea regulilor de procedură a căror nerespectare atrage sancţiunea nulităţii), iar restul alegaţiilor sale, care privesc, în opinia recurentei, aplicarea şi interpretarea greşită a normelor de drept material, s-ar putea încadra în motivul de casare prevăzut de pct. 8 al articolului menţionat.

Recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti a invocat motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 (în sensul că hotărârea nu ar cuprinde motivele pe care se întemeiază) şi pct. 8 (interpretarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material) C. proc. civ.

Într-adevăr, în ceea ce priveşte motivul de recurs prevăzut de pct. 8 al art. 488 C. proc. civ., invocat de ambele recurente-pârâte prin recursuri, Înalta Curte constată că nu poate fi avut în vedere, susţinerile recurentelor neputându-se circumscrie ipotezei avute în vedere de textul legal.

Potrivit art. 483 alin. (3) din C. proc. civ., "Recursul urmăreşte să supună Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie examinarea, în condiţiile legii, a conformităţii hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile", legiuitorul înţelegând să încadreze calea de atac a recursului în rândul căilor extraordinare de atac, obiectul său fiind acela al verificării aspectelor de nelegalitate indicate în mod expres şi limitativ de dispoziţiile art. 488 C. proc. civ.

Reglementând calea de atac a recursului, legiuitorul prevede, fără echivoc, că scopul acestei căi extraordinare de atac este acela de a supune instanţei de control judiciar competente examinarea conformităţii hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile.

Recursul nu reprezintă o cale de atac devolutivă, nefiind menit a corecta eventualele greşeli de apreciere a situaţiei de fapt deduse judecăţii ori de valorificare a probatoriului administrat în cauză, instanţa de recurs fiind competentă a verifica exclusiv încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material sau procesual, într-una sau mai multe din ipotezele limitativ prevăzute de art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

Suplimentar celor arătate anterior, se impune a fi precizat faptul că obligaţia de motivare a recursului presupune concretizarea criticilor recurentului în raport de soluţia instanţei de fond.

Înalta Curte constată că deşi, la nivel formal, recurentele-pârâte au invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., memoriile de exercitare a recursurilor de atac nu cuprind o dezvoltare concretă a ipotezelor avute în vedere de legiuitor pentru reglementarea acestui motiv de casare.

Ambele recurente, după cum s-a expus la pct. 2 al prezentei decizii, s-au limitat la a arăta o parte a considerentelor primei instanţe şi la a reitera aceleaşi argumente formulate în faţa instanţei de fond, prin întâmpinările la acţiune, fără, însă, a-şi circumstanţia în niciun mod critica de nelegalitate şi fără a motiva de ce instanţa de fond ar fi încălcat sau ar fi aplicat greşit normele de drept material incidente cauzei.

O atare critică ar fi presupus, în primul rând, identificarea explicită a normei sau normelor de drept material aplicabile cauzei şi apoi demonstrarea modului în care măsurile adoptate de instanţa fondului încalcă sau reprezintă o greşită aplicare a acestor norme de drept material.

Prin urmare, exprimarea nemulţumirii faţă de soluţia adoptată şi aprecierea recurentelor că instanţa ar fi aplicat sau interpretat eronat dispoziţiile legale, fără a preciza în ce constă eroarea instanţei, nu reprezintă critici de nelegalitate în sensul art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., că hotărârea primei instanţe ar fi pronunţată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material aplicabile cauzei.

Însă, deşi motivul de nelegalitate prevăzut de pct. 8 al art. 488 C. proc. civ. a fost invocat numai la nivel formal de ambele recurente, Înalta Curte apreciază că pot fi analizate criticile din recursul Administraţiei Sector 5 a Finanţelor Publice circumscrie motivului de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ. şi susţinerile din recursul Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Bucureşti ce se pot circumscrie motivului de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

Astfel, împrejurarea că unul dintre motivele de casare nu poate fi avut în vedere nu atrage nulitatea recursului declarat în cauză, pentru că reţinerea existenţei unor critici care se circumscriu unui singur motiv de casare este suficientă pentru constatarea validităţii căii de atac formulate, excepţia nulităţii recursului invocată de intimata-reclamantă A. S.R.L. urmând a fi respinsă.

4.2. Examinând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurenta-pârâtă Administraţia Sector 5 a Finanţelor Publice Bucureşti, circumscrise motivului de casare prevăzut de pct. 5 al art. 488 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat.

Recurenta susţine că sentinţa recurată este nelegală, faţă de împrejurarea că nu i-a fost comunicat raportul de expertiză efectuat în cauză.

Însă, Înalta Curte observă, după cum, de altfel, a precizat şi recurenta prin cererea de recurs, că raportul de expertiză contabilă întocmit în cauză a fost depus la dosarul de fond la data de 25.09.2018, cu respectarea termenului prevăzut de art. 336 alin. (1) C. proc. civ., respectiv cu mai mult de 10 zile înainte de termenul din judecată din 08.10.2018, astfel că părţile au avut posibilitatea efectivă de a lua cunoştinţă de conţinutul acestuia şi de a formula eventuale obiecţiuni.

Faptul că pârâta, legal citată, nu a fost reprezentată la termenul de judecată ori a optat pentru judecarea în lipsă nu este de natură să o absolve de obligaţia prevăzută de art. 10 din C. proc. civ., de a contribui la desfăşurarea fără întârziere a procesului şi de a urmări finalizarea acestuia, în condiţiile în care dispoziţiile C. proc. civ. nu impun obligaţia instanţei de a comunica raportul de expertiză care a fost depus la dosarul cauzei cu respectarea termenului procedural.

Contrar alegaţiilor recurentei-pârâte, nu se poate aprecia că în cauză s-a încălcat principiul contradictorialităţii, atât timp cât avea termen în cunoştinţă, se putea prezenta în instanţă ori avea posibilitatea de a solicita acordarea unui termen de judecată.

Prin urmare, nu se poate reţine că instanţa de fond ar fi încălcat normele procedurale a căror nerespectare ar atrage sancţiunea nulităţii.

4.3. Nici susţinerile recurentei-pârâte Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti privind nemotivarea hotărârii nu sunt întemeiate.

Contrar afirmaţiilor recurentei-pârâte, Înalta Curte constată că, din considerentele hotărârii, rezultă fără echivoc faptul că instanţa a procedat la o analiză proprie a argumentelor evocate prin acţiune şi a apărărilor părţilor, a analizat probele administrate şi a dezlegat fondul cauzei, cu respectarea dispoziţiilor art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ.

Instanţa de fond s-a raportat la obiectul cauzei, în raport cu elementele de fapt şi de drept ale cauzei, şi a expus argumentele care au condus la formarea convingerii sale. Astfel, în raport cu cele reţinute de organele fiscale, prima instanţă a apreciat, în esenţă, că reclamanta a întreprins demersuri în scopul vânzării terenurilor în perioada supusă analizei.

Nu se poate aprecia a fi îndeplinită ipoteza prevăzută de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., în sensul că hotărârea nu ar cuprinde motivele pe care se întemeiază, în opinia Înaltei Curţi motivarea primei instanţe oferă garanţiile unui proces echitabil, fiind posibilă exercitarea controlului judiciar asupra hotărârii pronunţate.

4.4. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru toate considerentele expuse, Înalta Curte apreciază că soluţia adoptată de judecătorul fondului este legală, astfel că, în temeiul art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge excepţia nulităţii recursului, invocată de intimata-reclamantă, şi va respinge recursurile pârâtelor, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia nulităţii recursurilor invocată de intimata-reclamantă A. S.R.L..

Respinge recursurile formulate de recurentele-pârâte Administraţia Sector 5 a Finanţelor Publice prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti-Serviciul Soluţionare Contestaţii 2 împotriva sentinţei nr. 5346 din 13 decembrie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 10 februarie 2022, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.