Taxpayer Wins Installment Plan and Partial Penalty Cancellation as Romania's Top Court Upholds Pro-Taxpayer Reading of Fiscal Risk Rule

Şedinţa publică din data de 3 decembrie 2021

Asupra recursurilor de faţă,

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin cererea de chemare în judecată adresată Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal, la data de 21.12.2018, reclamanta A. a solicitat în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili:

- anularea în tot a Deciziei de soluţionare a contestaţiei fiscale nr. 35181/15.05.2018 prin care organele fiscale au respins ca neîntemeiată Contestaţia fiscală înregistrată Ia DGAMC sub nr. x/24.04.2018 formulată de Societate împotriva Deciziei de respingere a cererii de acordare a eşalonării la plată nr. x din data de 01.03.2018 emisă de DGAMC prin care autoritatea fiscală a respins cererea Societăţii de eşalonare la plată a obligaţiilor fiscale principale reprezentând impozitul pe profit aferent perioadei 2011-2016 în cuantum de 19.008.161 RON şi amânarea la plată în vederea anulării a 50% din dobânzi şi în totalitate a penalităţilor de întârziere în totalitate,

- anularea în tot a Deciziei de respingere prin care organele fiscale au respins cererea de eşalonare pentru debitorii cu risc fiscal mic, depusă de Societate;

- recunoaşterea îndeplinirii de către Societate a condiţiilor prevăzute de lege pentru a beneficia de eşalonarea pentru debitorii cu risc fiscal mic a obligaţiilor fiscale principale reprezentând impozitul pe profit aferent perioadei 2011-2016 în cuantum de 19.008.161 RON pentru o perioadă de 3 luni şi, pe cale de consecinţă,

- obligarea organelor fiscale la anularea a 50% din dobânzi, respectiv suma de 1.709.745 şi a penalităţilor de întârziere în totalitate, respectiv suma de 1.354.552 aferente obligaţiilor fiscale principale în valoare de 19.008.161 RON stabilite prin Decizia de accesorii nr. 33702/12.02.2018 emisă de DGAMC;

- obligarea organelor fiscale la plata cheltuielilor de judecată.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 124 din data de 10 aprilie 2019, Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta A., sens în care a dispus anularea:

- deciziei de soluţionare a contestaţiei fiscale nr. 35181/15.05.2018 şi a

- deciziei de respingere a cererii de acordare a eşalonării la plată nr. x/01.03.2018, ambele emise de către pârâtă, şi în consecinţă, a obligat pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili să emită pentru reclamantă o decizie

- de eşalonare la plată a obligaţiilor fiscale principale, reprezentând impozit pe profit aferent perioadei 2011-2016, obligaţii în cuantum de 19.008.161 RON şi

- de amânare la plată a penalităţilor de întârziere în totalitate si a unui procent de 50% din dobânzi.

A respins în rest acţiunea.

A fost obligată pârâta la plata sumei de 4.000 RON către reclamanta, cu titlul de cheltuieli de judecată, reduse.

3. Cererea de recurs

Împotriva acestei hotărâri a formulat recurs atât reclamanta A. cât şi pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

3.1. Prin recursul declarat de reclamanta A. se solicită admiterea în tot a cererii de chemare în judecată, inclusiv cu privire la capătul 3 al cererii şi, pe cale de consecinţă, obligarea organelor fiscale la anularea a 50% din dobânzi, respectiv suma de 1.709.745 RON şi a penalităţilor de întârziere în totalitate, respectiv suma de 1.354.352 RON aferente obligaţiilor fiscale principale de 19.008.161 RON stabilite prin Decizia de accesorii nr. 33702/12.02.2018 emisă de DGAMC ca urmare a constatării îndeplinirii de către societate a condiţiilor prevăzute de lege pentru a beneficia de eşalonarea pentru debitorii cu risc fiscal mic a obligaţiilor fiscale principale reprezentând impozit pe profit aferent perioadei 2011-2016 în cuantum de 19.008.161 RON pentru o perioadă de 3 luni, şi obligarea intimatei la plata cheltuielilor de judecată.

Prealabil, arată recurenta că ceea ce înţelege să conteste pe calea prezentei căi de atac este numai soluţia instanţei de respingere a capătului de cerere privind obligarea organelor fiscale la anularea accesoriilor reprezentând totalitatea penalităţilor de întârziere şi a cotei de 50% din dobânzi.

Prin recursul formulat, întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. se critică hotărârea atacată pe considerentul că instanţa de fond a făcut o greşită interpretare şi aplicare a dispoziţiilor legale incidente cauzei, respectiv a dispoziţiilor art. 206 alin. (6) şi art. 208 alin. (1) şi (3) Codul de procedură fiscală, precum şi a dispoziţiilor art. 18 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

În esenţă, criticile formulate vizează faptul că instanţa de fond constatând ca fiind îndeplinite de către societate condiţiile impuse de art. 206 Codul de procedură fiscală, respectiv a constatării îndeplinirii condiţiilor pentru acordarea şi finalizarea eşalonării la plată a obligaţiilor fiscale, trebuia să admită şi ultima solicitare din cererea de chemare în judecată, şi anume să oblige organul fiscal să emită şi decizia de anulare a penalităţilor de întârziere şi a unei cote de 50% din dobânzile aferente sumelor supuse eşalonării ca urmare a faptului că societatea a achitat obligaţiile fiscale acceptate la eşalonare de către instanţă. Susţine recurenta că acest aspect constituie beneficiul şi finalitatea pe care legea o recunoaşte procedurii de eşalonare la plată pentru debitorii cu risc fiscal mic.

Afirmă recurenta că, în raport de dispoziţiile art. 206 şi art. 208 Codul de procedură fiscală, finalizarea procedurii de eşalonare prin plata sumelor eşalonate atrage obligaţia organelor fiscale de a proceda la anularea corespunzătoare a obligaţiilor fiscale accesorii amânate la plată. Mai mult, la momentul pronunţării sentinţei recurate erau îndeplinite şi toate condiţiile prevăzute de lege pentru finalizarea procedurii de eşalonare.

În ce priveşte incidenţa în cauză a dispoziţiilor art. 18 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 susţine recurenta că pretenţia solicitată prin capătul 3 al cererii de chemare în judecată a vizat obligarea organelor fiscale la anularea a 50% din dobânzi şi totalitatea penalităţilor de nedeclarare, pretenţie întemeiată pe norma juridică antemenţionată - art. 18 alin. (1) din Legea nr. 554/2004. A fost avută în vedere această dispoziţie legală întrucât dispoziţiile art. 1 alin. (1) şi (2) coroborat cu art. 8 şi art. 18 din Legea nr. 554/2004 instituie un contencios de plină jurisdicţie în cadrul căreia instanţa de contencios nu trebuie să se limiteze doar la aspectele formale ale raportului juridic fiscal, respectiv conformitatea actului administrativ cu legea, ci se impune analiza existenţei unei vătămări produse reclamantului într-un drept sau interes legitim în lipsa căreia nu este suficientă doar aplicarea sancţiunii, ori interesul practic urmărit de societate, ca urmare a anulării Deciziei de soluţionare şi a deciziei de respingere a cererii de eşalonare la plată a fost tocmai anularea accesoriilor stabilite prin decizia de accesorii, respectiv 50% din dobânzi şi totalitatea penalităţilor de întârziere ca urmare a recunoaşterii îndeplinirii condiţiilor de eşalonare la plată.

Simpla constatare a nelegalităţii celor două decizii de refuz nejustificat emis de pârâtă şi anularea acestora lipseşte Societatea de unicul efect practic urmărit la acest moment prin promovarea acţiunii, întrucât dintre cele două efecte recunoscute de lege - eşalonarea la plată a obligaţiilor fiscale principale şi anularea obligaţiilor fiscale accesorii - recurenta a achitat deja principalul, astfel încât singurul interes recunoscut de lege rămas în discuţie este cel legat de anularea obligaţiilor fiscale accesorii pe care instanţa le-a recunoscut ca fiind amânate la plată.

3.2. Prin recursul declarat de pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili s-a solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei atacate în sensul respingerii acţiunii ca neîntemeiată.

Prin recursul său, întemeiat tot pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., se critică hotărârea atacată pe considerentul că instanţa fondului a făcut o greşită interpretare şi aplicare a dispoziţiilor art. 206 alin. (1), alin. (3) lit. e) şi alin. (4) din Codul de procedură fiscală în ceea ce priveşte obligativitatea îndeplinirii cumulative a condiţiilor necesare pentru acordarea dreptului de eşalonare la plată.

Sub un prim motiv de recurs se arată faptul că instanţa de fond, deşi a preluat în considerentele hotărârii motivarea pârâtei cu privire la excepţia inadmisibilităţii petitului 3 al cererii de chemare în judecată, a omis să se pronunţe asupra acesteia, considerând nelegal că acţiunea reclamantei este întemeiată în parte, motiv pentru care reiterează prin prezenta cale de atac aceeaşi excepţie.

Cel de-al doilea motiv de recurs vizează nelegalitatea hotărârii sub aspectul obligării recurentei-pârâte Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili la emiterea pentru reclamantă a deciziei de amânare la plată a penalităţilor de întârziere în totalitate şi a unui procent de 50% din dobânzi, sens în care arată că pentru a se anula 50% din dobânzile stabilite în sarcina reclamantei A. trebuia ca actul administrativ fiscal prin care s-au stabilit dobânzi şi penalităţi în sarcina reclamantei, respectiv Decizia de accesorii nr. 33702/12.02.2018 să fie anulată de către instanţa de judecată în limita în care a fost investită.

În condiţiile în care accesoriile calculate în sarcina reclamantei prin Decizia de accesorii nr. 33702/12.02.2018 nu sunt anulate în procentul solicitat de aceasta de o hotărâre judecătorească definitivă, actul administrativ respectiv este temeinic, legal şi executoriu, instanţa neputând să oblige organul fiscal la emiterea unei decizii prin care să dispună amânarea la plată a unui procent de 50% din dobânzi.

Prin cel de-al treilea motiv se critică hotărârea sub aspectul că în mod greşit au fost anulate de instanţa de judecată atât Decizia de soluţionare a contestaţiei fiscale nr. 35181/15.05.2018 cât şi Decizia de respingere a cererii de acordare a eşalonării la plată nr. x/01.03.2018.

Arată în acest sens că motivul respingerii cererii de eşalonare l-a constituit neîndeplinirea unei condiţii prevăzută de art. 206 alin. (3) lit. e) din Codul de procedură fiscală, în vigoare la data respingerii cererii, respectiv societatea înregistra pierdere fiscală pentru anul 2015 în sumă de 31.638.269 RON, iar instanţa de fond nu a avut în vedere faptul că neîndeplinirea uneia dintre condiţiile impuse de lege atrage decăderea din dreptul de a beneficia de eşalonare la plată. Astfel, pentru încadrarea contribuabilului în categoria "contribuabil cu risc mic" este necesară îndeplinirea cumulativă a condiţiilor prevăzute de art. 206 alin. (3) din Codul de procedură fiscală.

Sub acest aspect se arată că în mod vădit eronat s-a reţinut de către instanţa de fond îndeplinirea cumulativă a condiţiilor impuse lege atâta vreme cât reclamanta pentru exerciţiul financiar încheiat la data de 31 martie 2015 înregistra o pierdere fiscală în cuantum de 31.638.269 RON.

Afirmă recurenta că legea instituie obligativitatea de a nu înregistra pierderi contabile în fiecare an din cei 3 ani consecutivi, situaţie în raport de care reţinerea instanţei de fond că înregistrarea pierderii contabile în valoare de 31.638.269 RON a fost efectuată ca urmare a înregistrării provizionului constituit pentru obligaţiile fiscale aferente perioadei 2006-2010 este irelevantă.

În susţinerea acestei afirmaţii sunt redate de către pârâta recurentă şi dispoziţiile art. 5 alin. (16) din OMFP nr. 90/2016 pentru aprobarea conţinutului cererii de acordare a eşalonării la plată şi a documentelor justificative anexate acesteia precum şi a procedurii de aplicare a acordării eşalonării la plată de către organul fiscal central, dispoziţii care evidenţiază că legea cere a fi îndeplinită şi condiţia neînregistrării de pierderi contabile în fiecare an din ultimii 3 ani consecutivi, şi ca atare raţionamentul reclamantei că nu ar trebui să fie afectată de înregistrarea unui provizion pentru obligaţii fiscale aferente unei perioade anterioare nu poate fi primit.

Ultima critică vizează obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată în cuantum de 4.000 RON susţinând că nu se află în culpă procesuală întrucât organul fiscal nu a făcut altceva decât să aplice dispoziţiile legale în materie, motiv pentru care nu poate fi sancţionat procedural prin obligarea la plata cheltuielilor de judecată.

4. Apărările formulate în cauză.

Atât recurenta reclamantă A. cât şi recurenta pârâtă Direcţia generală de Administrare a Marilor Contribuabili au depus întâmpinări la cele două recursuri declarate prin care fiecare a solicitat respingerea ca nefondat a recursului părţii adverse.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivul de casare invocat, Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

1. Argumente de fapt şi de drept relevante

Motivul de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., republicat, este nefondat, sentinţa recurată reflectând interpretarea şi aplicarea corectă a normelor de drept material incidente la circumstanţele de fapt ale cauzei.

Înalta Curte are în vedere că potrivit acestui motiv de recurs, casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material, hotărârea fiind dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii atunci când instanţa a recurs la textele de lege aplicabile speţei dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omiţând unele condiţii pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greşit.

Instanţa de control judiciar constată că în cauză nu sunt întrunite cerinţele impuse de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în vederea casării hotărârii deoarece prima instanţă a reţinut corect situaţia de fapt, în raport cu materialul probator administrat în cauză şi a realizat o încadrare juridică adecvată.

Atributul esenţial al instanţei de recurs îl constituie interpretarea legii, iar, în speţă, nu există critici de nelegalitate în sensul exigenţelor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., care să vizeze încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.

Controlul judiciar declanşat de recurenta-reclamantă A. are ca obiect verificarea legalităţii Deciziei de soluţionare a contestaţiei fiscale nr. 35181/15.05.2018 prin care organele fiscale au respins ca neîntemeiată contestaţia fiscală înregistrată Ia DGAMC sub nr. x/24.04.2018 formulată de Societate, verificarea legalităţii Deciziei de respingere a cererii de acordare a eşalonării la plată nr. x din data de 01.03.2018 emisă de DGAMC prin care autoritatea fiscală a respins cererea Societăţii de eşalonare la plată a obligaţiilor fiscale principale reprezentând impozitul pe profit aferent perioadei 2011-2016 în cuantum de 19.008.161 RON şi amânarea la plată în vederea anulării a 50% din dobânzi şi în totalitate a penalităţilor de întârziere în totalitate, precum şi recunoaşterea îndeplinirii de către recurenta reclamantă a condiţiilor prevăzute de lege pentru a beneficia de eşalonarea pentru debitorii cu risc fiscal mic a obligaţiilor fiscale principale reprezentând impozitul pe profit aferent perioadei 2011-2016 în cuantum de 19.008.161 RON pentru o perioadă de 3 luni şi, pe cale de consecinţă, obligarea organelor fiscale la anularea a 50% din dobânzi, respectiv suma de 1.709.745 şi a penalităţilor de întârziere în totalitate, respectiv suma de 1.354.552 aferente obligaţiilor fiscale principale în valoare de 19.008.161 RON stabilite prin Decizia de accesorii nr. 33702/12.02.2018 emisă de DGAMC.

Soluţionând cauza, Curtea de Apel Timişoara a admis în parte acţiunea formulată de reclamantă şi a dispus anularea:

- deciziei de soluţionare a contestaţiei fiscale nr. 35181/15.05.2018 şi a

- deciziei de respingere a cererii de acordare a eşalonării la plată nr. x/01.03.2018, ambele emise de către pârâtă, şi în consecinţă, a obligat pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili să emită pentru reclamantă o decizie:

- de eşalonare la plată a obligaţiilor fiscale principale, reprezentând impozit pe profit aferent perioadei 2011-2016, obligaţii în cuantum de 19.008.161 RON şi

- de amânare la plată a penalităţilor de întârziere în totalitate si a unui procent de 50% din dobânzi.

În urma propriului demers de aplicare a cadrului normativ incident situaţiei de fapt, instanţa de control judiciar împărtăşeşte soluţia instanţei de fond, reţinând că în cauză motivul de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., motiv de casare invocat de ambele recurente, nu este incident.

II.1.1. În ce priveşte recursul declarat de recurenta-reclamantă A., Înalta Curte constată că este nefondat.

Critica adusă hotărârii recurate de către recurenta-reclamantă vizează neadmiterea capătului de cerere prin care s-a solicitat anularea în parte a obligaţiilor fiscale accesorii, respectiv anularea a 50% din dobânzi şi anularea în totalitate a penalităţilor de întârziere, susţinând recurenta-reclamantă că instanţa de fond a făcut o interpretare eronată a dispoziţiilor art. 206 alin. (6) şi art. 208 alin. (1) şi (3) din Codul de procedură fiscală.

În conformitate cu dispoziţiile Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, forma în vigoare la data formulării cererii de eşalonare (26.01.2018):

"Art. 206: Prevederi speciale pentru eşalonările la plată acordate de organele fiscale

(1) În cazul debitorilor cu risc fiscal mic, organul fiscal competent poate aproba eşalonarea la plată a obligaţiilor fiscale restante, pe o perioadă de cel mult 12 luni.

(...) (6) Prevederile art. 208 se aplică în mod corespunzător pentru penalităţile de întârziere şi pentru un procent de 50% din dobânzile cuprinse în certificatul de atestare fiscală. (...)

Art. 208: Amânarea la plată a penalităţilor de întârziere

(1) Pe perioada eşalonării la plată, penalităţile de întârziere cuprinse în certificatul de atestare fiscală se amână la plată prin decizie care se comunică debitorului odată cu decizia de eşalonare la plată. Aceste prevederi se aplică, după caz, şi unui procent de 50% din majorările de întârziere, reprezentând componenta de penalitate a acestora.

(2) Garanţiile ori valoarea bunurilor prevăzute la art. 193 alin. (13)-(16) trebuie să acopere şi penalităţile de întârziere, precum şi majorările de întârziere amânate la plată.

(3) În situaţia în care eşalonarea la plată se finalizează în condiţiile art. 194 alin. (3), penalităţile de întârziere, precum şi majorările de întârziere amânate la plată se anulează prin decizie care se comunică debitorului odată cu decizia de finalizare a eşalonării la plată.

(4) Pierderea valabilităţii eşalonării la plată atrage pierderea valabilităţii amânării la plată a penalităţilor de întârziere şi/sau a majorărilor de întârziere. În acest caz, odată cu decizia de constatare a pierderii valabilităţii eşalonării la plată se comunică debitorului şi decizia de pierdere a valabilităţii amânării la plată a penalităţilor de întârziere şi/sau a majorărilor de întârziere.

(5) În situaţia în care eşalonarea la plată îşi pierde valabilitatea în condiţiile art. 199, garanţiile se execută şi în contul penalităţilor de întârziere şi/sau majorărilor de întârziere amânate la plată.

(6) În scopul aplicării reducerii prevăzute la art. 181 alin. (2) lit. b), prevederile prezentului articol sunt aplicabile în mod corespunzător şi pentru penalitatea de nedeclarare aferentă obligaţiilor fiscale eşalonate.

Art. 194 alin. (3)

(3) În situaţia în care sumele eşalonate la plată au fost stinse în totalitate şi au fost respectate condiţiile prevăzute la alin. (1), organul fiscal competent comunică debitorului decizia de finalizare a eşalonării la plată".

Instanţa de fond a admis în parte cererea formulată, a anulat decizia de soluţionare a contestaţiei fiscale nr. 35181/15.05.2018 cât şi decizia de respingere a cererii de acordare a eşalonării la plată nr. x/01.03.2018, şi în consecinţă a obligat pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili să emită pentru reclamantă o decizie:

- de eşalonare la plată a obligaţiilor fiscale principale, reprezentând impozit pe profit aferent perioadei 2011-2016, obligaţii în cuantum de 19.008.161 RON, şi

- de amânare la plată a penalităţilor de întârziere în totalitate şi a unui procent de 50% din dobânzi.

A fost respinsă în rest acţiunea.

Prin capătul 3 al cererii recurenta reclamantă a solicitat instanţei de judecată să dispună obligarea organelor fiscale la anularea a 50% din dobânzi, respectiv suma de 1.709.745 RON şi anularea în totalitate a penalităţilor de întârziere, respectiv suma de 1.354.552 RON, accesorii aferente obligaţiilor fiscale principale în valoare de 19.008.161 RON.

În mod corect a respins instanţa de fond acest capăt de cerere.

Din conţinutul dispoziţiilor legale anterior enunţate rezultă că eşalonarea la plată cuprinde obligaţiile fiscale principale şi 50% din majorările de întârziere, beneficiul acordat de lege vizând anularea în totalitate a penalităţilor de întârziere şi doar a 50% din majorările de întârziere.

În condiţiile în care eşalonarea la plată ce cuprinde atât obligaţiile fiscale principale, cât şi 50% din majorările de întârziere este finalizată, se poate acorda debitorului beneficiul prevăzut de lege.

Dreptul debitorului de a beneficia de anularea în totalitate a penalităţilor de întârziere cât şi de 50% din majorările de întârziere se naşte doar în situaţia în care sumele eşalonate - debit principal şi 50% din majorările de întârziere - au fost stinse în totalitate, la acest moment organul fiscal având obligaţia de a proceda la emiterea deciziei de finalizare a eşalonării la plată, precum şi la anularea accesoriilor amânate la plată prin decizie de anulare, decizie ce se emite odată cu emiterea deciziei de finalizare a eşalonării la plată.

Cum în cauză nu s-a făcut dovada îndeplinirii condiţiilor legale pentru a putea beneficia de anularea a 50% din dobânzi, respectiv suma de 1.709.745 RON şi anularea în totalitate a penalităţilor de întârziere, respectiv suma de 1.354.552 RON, accesorii aferente obligaţiilor fiscale principale în valoare de 19.008.161 RON, în mod corect acest capăt de cerere a fost respins de instanţa de fond.

II.1.2. În ce priveşte recursul declarat de recurenta-pârâtă, analizând criticile formulate de recurenta-pârâtă, Înalta Curte constată că hotărârea atacată este conformă normelor de drept incidente în speţă.

În esenţă, recurenta-pârâtă susţine că reclamanta nu a îndeplinit în mod cumulativ condiţiile impuse de art. 206 Codul de procedură fiscală, respectiv nu a fost îndeplinită condiţia impusă de alin. (3) lit. e) a art. 206 din Codul de procedură fiscală "nu a înregistrat pierderi contabile în fiecare an din ultimii 3 ani consecutivi. Pierderea contabilă prevăzută de prezenta literă nu cuprinde pierderea contabilă reportată provenită din ajustările cerute de aplicarea IAS 29 "Raportarea financiară în economiile hiperinflaţioniste" de către contribuabilii care aplică sau au aplicat reglementări contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare financiară"

Conform dispoziţiilor art. 206 C. proc. civ.

"Prevederi speciale pentru eşalonările la plată acordate de organele fiscale:

(1) În cazul debitorilor cu risc fiscal mic, organul fiscal competent poate aproba eşalonarea la plată a obligaţiilor fiscale restante, pe o perioadă de cel mult 12 luni.

(2) Pentru a beneficia de eşalonarea la plată prevăzută la alin. (1), debitorul trebuie să îndeplinească cumulativ următoarele condiţii:

a) debitorul depune o cerere la organul fiscal competent;

b) sunt îndeplinite condiţiile prevăzute la art. 186, cu excepţia celei prevăzute la art. 186 alin. (1) lit. a);

c) debitorul depune, în cel mult 30 de zile de la data comunicării certificatului de atestare fiscală, o garanţie în valoare de minimum 20% din sumele ce pot face obiectul eşalonării la plată, precum şi a penalităţilor de întârziere ce pot face obiectul amânării la plată potrivit art. 208, înscrise în certificatul de atestare fiscală emis în condiţiile prezentului capitol.

(3) În sensul prezentului articol este considerat cu risc fiscal mic debitorul care, la data depunerii cererii, îndeplineşte, cumulativ, următoarele condiţii:

a) nu are fapte înscrise în cazierul fiscal;

b) niciunul dintre administratori şi/sau asociaţi nu a deţinut, în ultimii 5 ani anteriori depunerii cererii, calitatea de administrator sau asociat la persoane juridice care au fost lichidate sau la care a fost declanşată procedura insolvenţei şi la care au rămas obligaţii fiscale neachitate;

c) nu se află în inactivitate temporară înscrisă la registrul comerţului sau în registre ţinute de instanţe judecătoreşti competente;

d) nu are obligaţii fiscale restante mai mari de 12 luni; e) nu a înregistrat pierderi contabile în fiecare an din ultimii 3 ani consecutivi. Pierderea contabilă prevăzută de prezenta literă nu cuprinde pierderea contabilă reportată provenită din ajustările cerute de aplicarea IAS 29 "Raportarea financiară în economiile hiperinflaţioniste" de către contribuabilii care aplică sau au aplicat reglementări contabile conforme cu Standardele internaţionale de raportare financiară;

f) în cazul persoanelor juridice, să fi fost înfiinţate cu minimum 12 luni anterior depunerii cererii.

Din interpretarea normei juridice rezultă că pentru a beneficia de prevederile acestui text, debitorul trebuie să se încadreze în categoria debitorilor cu risc fiscal mic, condiţiile fiind enumerate de alin. (3) al art. 206 din Cod.

Ceea ce s-a supus analizei instanţei de judecată a fost condiţia prevăzută de art. 206 alin. (3) lit. e) din C. proc. civ., condiţie pe care organul fiscal a considerat-o ca fiind neîndeplinită şi pentru care a fost respinsă cererea de eşalonare la plată.

Analizând dispoziţia legală constată Înalta Curte că aceasta a fost corect aplicată prezentei cauze.

Pentru a putea fi încadrat în categoria debitorilor cu risc fiscal mic, norma juridică cere îndeplinirea în mod cumulativ a condiţiilor enumerate la alin. (3) din art. 206, fiind menţionată şi condiţia neînregistrării de pierderi fiscale în fiecare an din ultimii 3 ani consecutivi.

Susţine recurenta-pârâtă că pentru exerciţiul financiar încheiat la data de 31 martie 2015 reclamanta înregistra o pierdere fiscală în cuantum de 31.638.269 RON, iar reţinerea instanţei de fond că înregistrarea pierderii contabile în valoare de 31.638.269 RON a fost efectuată ca urmare a înregistrării provizionului constituit pentru obligaţiile fiscale aferente perioadei 2006-2010 este irelevantă.

Critica nu poate fi primită, observând Înalta Curte că reclamanta, urmare a faptului că pârâta nu a comunicat Raportul de inspecţie fiscală şi Decizia de impunere la încheierea inspecţiei fiscale efectuată în perioada 2011-2015, inspecţie fiscală ce a vizat perioada 2006-2010, a fost nevoită a proceda la înregistrarea obligaţiilor fiscale pentru perioada 2006-2010 prin constituirea unui provizion la nivelul anului financiar 2014, aspect care a determinat înregistrarea unei pierderi contabile la nivelul anului 2015 în valoare de 31.638.269 RON.

Prin urmare, se constată că pierderea înregistrată la nivelul anului 2015 este aferentă obligaţiilor stabilite de organele fiscale pentru perioada 2006-2010, şi nu aferentă rezultatului contabil al activităţii desfăşurate în anul 2015, aşa cum corect a reţinut instanţa de fond.

Analizând dispoziţia legală observă Înalta Curte că aceasta comportă interpretări multiple, pe de o a parte, norma juridică putând fi interpretată în sensul că în fiecare an din cei 3 ani consecutivi, societatea să nu înregistreze pierderi contabile, însă poate fi interpretată şi în sensul că nu a înregistrat în fiecare an, din cei 3 ani consecutivi, pierderi contabile, fiind suficient pentru îndeplinirea condiţiei, în această din urmă situaţie, ca societatea să nu înregistreze pierderi contabile chiar şi un singur an.

Pe de altă parte, observă Înalta Curte că norma juridică nu face distincţie între pierderea contabilă ca rezultat contabil al activităţii desfăşurate într-un an financiar sau orice pierdere contabilă, fiind neclară, ambiguă.

În această situaţie devin incidente dispoziţiile art. 13 alin. (6) Codul de procedură fiscală în conformitate cu care "Dacă după aplicarea regulilor de interpretare prevăzute la alin. (1)-(5), prevederile legislaţiei fiscale rămân neclare, acestea se interpretează în favoarea contribuabilului/plătitorului", dispoziţie legală prin care a fost instituit principiul "in dubio contra fiscum" principiu ce devine aplicabil numai în situaţia în care legislaţia naţională oferă interpretări ambigue sau multiple ale drepturilor şi obligaţiilor contribuabililor, principiu recunoscut şi de către jurisprudenţa naţională şi europeană, inclusiv prin Hotărârea din 7 iulie 2011 pronunţată de Curtea Europeană a Drepturilor Omului în cauza Serkov versus Ucraina.

În consecinţă, constată Înalta Curte că instanţa de fond în mod corect a reţinut îndeplinirea de către reclamantă a condiţiilor prevăzute de art. 206 Codul de procedură fiscală, inclusiv cea prevăzută de alin. (3) lit. e) a art. 206 din acelaşi act normativ.

Critica ce vizează excepţia inadmisibilităţii capătului 3 al cererii de chemare, excepţie asupra căreia susţine recurenta-pârâtă ca instanţa de fond a omis a se pronunţa, nu poate fi primită. În acest sens, observă Înalta Curte că, în considerentele hotărârii, instanţa de judecată a reţinut motivele invocate în susţinerea acestei excepţii, iar pe calea dispozitivului a dispus admiterea acţiunii pentru primele 2 capete de cerere şi, parţial, capătul 3 de cerere referitoare la recunoaşterea îndeplinirii condiţiilor acordării eşalonării de plată, respectiv a dispus respingerea în rest a acţiunii.

Prin urmare, excepţia inadmisibilităţii invocată de pârâtă a fost soluţionată, judecătorului fondului procedând la admiterea în parte a capătului 3 de cerere referitor la recunoaşterea dreptului reclamantei şi la respingerea în rest a acestui capăt de cerere.

Şi critica ce vizează nelegalitatea hotărârii sub aspectul obligării recurentei-pârâte Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili la emiterea pentru reclamantă a deciziei de amânare la plată a penalităţilor de întârziere în totalitate şi a unui procent de 50% din dobânzi, sens în care arată pentru a se anula 50% din dobânzile stabilite în sarcina reclamantei A. trebuia ca actul administrativ fiscal prin care s-au stabilit dobânzi şi penalităţi în sarcina reclamantei, respectiv Decizia de accesorii nr. 33702/12.02.2018 să fie anulată de către instanţa de judecată în limita în care a fost investită, este nefondată.

Înalta Curte are în vedere faptul că eşalonarea la plată reprezintă o facilitate fiscală acordată în baza legislaţiei fiscale care va avea ca efect, în situaţia achitării sumelor din eşalonarea la plată, anularea parţială a 50% din dobânzi şi integrală a penalităţilor de întârziere. Ca atare, prin prezenta acţiune societatea nu a reclamat nelegalitatea obligaţiilor fiscale accesorii.

În ce priveşte critica referitoare la obligarea pârâtei la plata sumei de 4.000 RON cu titlu de cheltuieli de judecată, Înalta Curte constată că dispoziţiile art. 453 alin. (1) C. proc. civ. instituie regula conform căreia "partea care pierde procesul va fi obligată la cererea părţii care a câştigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată."

Dreptul la acordarea cheltuielilor de judecată este un drept legal, ce derivă dintr-un raport juridic procesual şi are ca finalitate acoperirea prejudiciului cauzat părţii câştigătoare a procesului, acest drept fiind recunoscut părţii, atunci când aceasta a solicitat cheltuieli de judecată.

Susţinerea că organul fiscal nu a făcut altceva decât să aplice dispoziţiile legale nu poate fi primită, în condiţiile în care, aşa cum s-a arătat în cuprinsul prezentei decizii, aplicarea legislaţiei fiscale a fost eronat efectuată de către organele fiscale, împrejurare ce dovedeşte culpa procesuală a pârâtei, culpă ce determină şi obligarea acesteia la plata cheltuielilor de judecată.

În raport de toate aceste considerente, Înalta Curte constată că sentinţa recurată este legală, fiind dată cu corecta interpretare şi aplicare a normelor de drept incidente circumstanţelor de fapt reţinute în cauză, toate motivele invocate prin cererea de recurs nefiind în măsură să conducă la reformarea acesteia.

Prin urmare, instanţa constată că susţinerile şi criticile formulate sunt neîntemeiate şi nu pot fi primite, iar instanţa de fond a pronunţat o hotărâre legală.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, nefiind incidente motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ., republicat, în temeiul dispoziţiilor art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile formulate ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge ca nefondate recursurile declarate de recurenta - reclamantă A. şi de recurenta - pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinţei civile nr. 124 din 10 aprilie 2019 pronunţată de Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 3 decembrie 2021.