VAT base adjustment for unrecovered claims under reorganization plans: temporal application of domestic law versus supremacy of EU Directives

Şedinţa publică din data de 4 noiembrie 2021

Asupra cererii de revizuire de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Hotărârea supusă revizuirii

Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, prin Decizia nr. 6970 din 17 decembrie 2020, a admis recursurile formulate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Brăila şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Brăila şi de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei nr. 8 din 17 ianuarie 2019 a Curţii de Apel Galaţi, secţia contencios administrativ şi fiscal, a casat sentinţa atacată şi, în rejudecare, a respins acţiunea ca neîntemeiată.

Pentru a pronunţa această soluţie, instanţa de recurs a reţinut, în esenţă, că limitarea posibilităţii de ajustare a bazei de impunere a TVA la situaţiile în care aprobarea planului de reorganizare s-a făcut printr-o hotărâre judecătorească pronunţată ulterior datei de 01.01.2016 nu decurge din prevederile H.G. nr. 1/2016, ci din faptul că Legea nr. 277/2015 a intrat în vigoare la această dată, normele de aplicare a acestei legi doar explicitând modalitatea de aplicare în timp a actului normativ

Contrar celor reţinute de prima instanţă, extinderea posibilităţii de ajustare a bazei de impunere a TVA la situaţii intervenite într-o perioadă în care norma nu era în vigoare nu reprezintă o aplicare a legii noi la efectele viitoare ale unor situaţii trecute, posibilitatea aplicării legii noi la efectele viitoare ale unor fapte trecute având ca premisă existenţa unor fapte ale căror efecte persistă în timp.

Or, baza de impunere pentru taxa pe valoare adăugată nu reprezintă un efect care să se prelungească în timp, iar ajustarea acestei baze reprezintă o operaţiune care se realizează uno ictu, nu prin acte succesive care să fie susceptibile, de la un moment dat, să cadă sub incidenţa unei norme juridice noi.

Posibilitatea de a aplica norma juridică nouă efectelor viitoare ale unor situaţii trecute nu trebuie confundată cu atribuirea unor efecte noi unor situaţii juridice consumate, în acest din urmă caz realizându-se o aplicare retroactivă a legii.

În cauză, intimata-reclamantă solicită să se recunoască unui fapt petrecut în anul 2014 nişte efecte prevăzute într-o lege adoptată la 01.10.2017, iar prima instanţă a dedus posibilitatea de ajustare a bazei de impunere pentru TVA ulterior datei de 01.10.2017 pentru că legiuitorul nu a înlăturat în mod expres această posibilitate.

Însă, limitarea aplicării în timp a legii nu se putea face prin normele de aplicare, o astfel de situaţie echivalând cu o încălcare a principiului separaţiei puterilor în stat şi o înfrângere a principiului legalităţii.

Data de 01.01.2016 reprezintă data limită în raport cu care se stabileşte posibilitatea de ajustare a bazei de impunere a TVA datorită aplicării principiului neretroactivităţii legii (fiind data de intrare în vigoare a noului Codul fiscal) nu datorită faptului că est menţionată în H.G. nr. 1/2016. Faptul că ulterior modificării H.G. nr. 1/2016 prin H.G. nr. 284/2017 s-a renunţat la această menţiune nu are semnificaţia extinderii aplicabilităţii articolului 287 lit. d) din Lege nr. 277/2015 întrucât o hotărâre de guvern nu are posibilitatea de a restrânge sau de a extinde sfera de aplicare a unei legi, ci are doar menirea de a reglementa norme necesare pentru aplicarea legii în acord cu voinţa legiuitorului primar.

În plus, faptul că prin Legea nr. 177/2017 legiuitorul a modificat art. 287 lit. d) din Codul fiscal, în sensul instituirii unui termen de decădere de 5 ani calculat de la data de întâi ianuarie a anului următor datei la care a fost aprobat planul de reorganizare, nu are semnificaţia unei extinderi pentru trecut a normei legale, ci este vorba de reglementarea unui termen cu relevanţă pentru viitor.

Nici expunerea de motive la H.G. nr. 284/2017 (acolo unde a fost reglementat pentru prima dată acest termen de decădere) nu susţine teza, în sensul că prin această normă s-ar fi dorit extinderea sferei de aplicare a legii.

În concluzie, instanţa de recurs a reţinut că în condiţiile în care confirmarea unui plan de reorganizare a debitorului persoanei impozabile nu era menţionată în anul 2014, (când au fost aprobate cele două planuri de reorganizare pentru care s-a solicitat ajustarea), între situaţiile care confereau un de drept de reducere a bazei de impunere respectivele planuri de reorganizare nu au putut dobândi un astfel de efect ca urmare a noilor prevederi legale, noul Codul fiscal nefiindu-le aplicabil.

2. Exercitarea căii extraordinare de atac a revizuirii

Împotriva acestei hotărâri recurenta Laminorul S.A. - în faliment - prin lichidator judiciar A. a formulat cerere de revizuire, întemeiată pe prevederile art. 21 din Legea nr. 554/2004, prin care a învederat, în esenţă, următoarele:

Decizia nr. 6970/17.12.2020, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal în dosarul nr. x/2018 (în continuare încalcă principiul priorităţii dreptului Uniunii Europene, reglementat prin art. 148 alin. (2) coroborat cu art. 20 alin. (2) din Constituţia României.

Aspecte prealabile - circumstanţierea situaţiei de fapt

În perioada 15.02.2018 - 06.03.2018 activitatea revizuentei a fost supusă inspecţiei fiscale desfăşurate de organele de control ale inspecţiei fiscale din cadrul DGRFP Galaţi -Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Galaţi, inspecţie ce a vizat verificarea evidenţelor contabile şi operative ale LAMINORUL S.A. privind taxa pe valoare, în vederea soluţionării decontului cu sumă negativă a TVA cu opţiune de rambursare aferent lunii octombrie 2017. Potrivit dispoziţiilor art. 169 alin. (9) Codul de procedură fiscală, activitatea de control a avut ca obiect TVA aferentă perioadei 01.10.2017- 31.10.2017.

Activitatea de inspecţie fiscală s-a finalizat cu emiterea Raportului de inspecţie fiscală nr. x din data de 06.03.2018 (în continuare "RIF" sau "Raportul de inspecţie fiscală") şi a Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x din data de 06.03.2018 (în continuare "Decizia de impunere"), prin care în sarcina revizuentei a fost stabilită suplimentar la plată TVA în sumă de 6.270.689 de RON, din care: (i) suma de 2.125.614 de RON reprezintă TVA respinsă la rambursare, ca urmare a soluţionării decontului cu sumă negativă a TVA cu opţiune de rambursare aferent lunii octombrie 2017; (ii) iar suma de 4.145.075 de RON reprezintă TVA stabilită suplimentar la plată, ca urmare a activităţii de inspecţie fiscală.

Suma de 6.270.689 de RON stabilită suplimentar la plată reprezintă ajustarea TVA operată de LAMINORUL S.A. în luna octombrie 2017, în temeiul dispoziţiilor art. 287 lit. d) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, astfel cum a fost modificată şi completată prin Legea nr. 177/18.07.2017, aferentă creanţelor scoase din gestiunea revizuentei, ca urmare a punerii în aplicare a unor planuri de reorganizare admise şi confirmate prin hotărâri judecătoreşti definitive, la debitoarele S.C. B. S.A. şi S.C. C. SA

Sumarul argumentelor de drept

În esenţă, problema de drept cu privire la care instanţa a fost chemată să se pronunţe în dosarul nr. x/2018 vizează aplicarea în timp a normelor fiscale în materia ajustării bazei de impozitare a TVA în cazul în care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate încasa ca urmare a punerii în aplicare a unui plan de reorganizare admis şi confirmat printr-o sentinţă judecătorească, prin care creanţa creditorului, în cauză a revizuentei, este modificată sau eliminată.

Mai concret, instanţa a fost chemată să stabilească dacă dreptul de a ajusta baza de impozitare a TVA în această ipoteză este guvernat de norma în vigoare la data pronunţării hotărârii de aprobare a planului de reorganizare ori de norma în vigoare la data operării ajustării în contabilitatea societăţii creditoare.

Argumentele revizuentei în sprijinul celei de-a doua interpretări, aceea a aplicării normei în vigoare la data realizării ajustării, s-au fundamentat pe doi piloni - (i) interpretarea dreptului intern, respectiv (ii) aplicarea dreptului Uniunii Europene, astfel cum acesta a fost interpretat prin jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene.

Astfel, (i) în ceea ce priveşte interpretarea dreptului intern, revizuenta a arătat că, legea aplicabilă ajustării este aceea în vigoare la momentul la care s-a procedat la ajustare. Aşadar, la momentul la care LAMINORUL S.A. a procedat la ajustare, respectiv, în octombrie 2017, dispoziţiile normative privind ajustarea şi condiţiile ajustării sunt reglementate de prevederile art. 287 lit. d) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal (aplicabile în forma în care acestea au fost modificate prin Legea nr. 177/2017).

Totodată, Legea nr. 177/2017 nu modifică condiţiile ajustării, ci preia ca atare condiţiile ajustării, astfel cum rezultă ele din H.G. nr. 284/2017, în vigoare începând cu data de 4 mai 2017, şi le consacră la nivelul legislaţiei primare.

(ii) concomitent, în ceea ce priveşte aplicarea dreptului Uniunii Europene, respectiv a dispoziţiilor art. 90 ale Directivei 2006/112/CE din 28 noiembrie 2006 (în continuare "Directiva" sau "Directiva TVA"), prin hotărârea din 15 mai 2014 pronunţată în cauza C-337/13 ALMOS şi prin hotărârea din 23 noiembrie 2017 din cauza C-246/16 Enzodi MAURA, se reţine,în esenţă, că deşi art. 90 alin. (1) din Directiva TVA (direct aplicabil în dreptul statelor membre) conferă o marjă de apreciere cu privire la formalităţile necesar a fi îndeplinite pentru exercitarea dreptului de ajustare, ajustarea bazei de impozitare a TVA nu poate fi supusă unor formalităţi care să exceadă justificării aspectului că ulterior realizării operaţiunii, o parte sau totalitatea contra prestaţiei nu va putea fi colectată (pct. 39 al considerentelor hotărârii pronunţate în cauza C-337/13).

Faţă de maniera în care instanţa de recurs a înţeles să soluţioneze problema de drept dedusă judecăţii, respectiv faţă de maniera în care instanţa de recurs a înţeles să se raporteze la dispoziţiile Directivei TVA şi la jurisprudenţa CJUE ce au fost invocate, revizuenta apreciază că, Decizia nr. 6970 a fost pronunţată cu încălcarea principiului priorităţii dreptului Uniunii Europene, efectul acestei decizii fiind acela că, formalităţile reţinute de către instanţă ca fiind necesare în vederea exercitării dreptului de reducere a bazei de impozitare a TVA afectează în mod nejustificat obiectivele şi principiile Directivei TVA, între care şi principiile efectivităţii şi neutralităţii TVA-ului, depăşind cu prisosinţă ceea ce este necesar pentru evitarea fraudei şi a evaziunii fiscale.

Condiţiile de admisibilitate a cererii de revizuire a Deciziei nr. 6970 sunt îndeplinite:

Temeiul de drept al cererii de revizuire înţeles prin prisma reperelor trasate de ÎCCJ şi de CJUE

Potrivit art. 21 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ:

"Constituie motiv de revizuire, care se adaugă la cele prevăzute de C. proc. civ., pronunţarea hotărârilor rămase definitive prin încălcarea principiului priorităţii dreptului Uniunii Europene, reglementat la art. 148 alin. (2) coroborat cu art. 20 alin. (2) din Constituţia României, republicată..."

De asemenea, în interpretarea dispoziţiilor art. 21 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, ÎCCJ a statuat, prin Decizia nr. 45/2016 privind pronunţarea unei hotărâri prealabile pentru dezlegarea unor chestiuni de drept din 12 decembrie 2016, cu privire la motivul de revizuire reglementat de prevederile legii contenciosului administrativ, următoarele:

"(...) în interpretarea şi aplicarea dispoziţiilor art. 21 alin. (2) teza l din Legea nr. 554/2004, cererea de revizuire este admisibilă în baza unor decizii ale CJUE, indiferent de momentul pronunţării acestora şi de împrejurarea invocării sau nu în litigiul de bază a dispoziţiilor de drept european preexistente, încălcate prin hotărârea a cărei revizuire se cere. (pct. 81)

(...) Instanţa trebuie să aplice dreptul, care îi este cunoscut, inclusiv dreptul european şi hotărârile interpretative ale CJUE, care au caracter obligatoriu pentru instanţele statelor membre şi se bucură de prioritate în aplicare, potrivit art. 148 alin. (2) din Constituţie."

În temeiul principiului supremaţiei dreptului comunitar, dispoziţiile tratatului şi actele instituţiilor direct aplicabile au ca efect, în raporturile lor cu legislaţia naţională a statelor membre, prin simplul fapt al intrării tor în vigoare, nu numai de a determina inaplicabilitatea de drept a oricărei dispoziţii contrare a legislaţiei naţionale existente, ci şi - în măsura în care aceste dispoziţii şi acte fac parte integrantă, cu rang superior normelor interne, din ordinea juridică aplicabilă pe teritoriul fiecărui stat membru -de a împiedica aplicarea valabilă a unor noi acte normative, în măsura în care acestea ar fi incompatibile cu norme comunitare."

Aplicarea prioritară a art. 90 din Directiva TVA în cauza dedusă judecăţii:

Revizuenta a invocat, inclusiv în faţa instanţei de recurs, dispoziţiile art. 90 din Directiva TVA, astfel cum acestea au fost interpretate şi aplicate prin hotărârile CJUE. Cu titlu de exemplu a indicat instanţei două astfel de hotărâri - Hotărârea din 15 mai 2014 pronunţată în cauza C-337/13 ALMOS şi Hotărârea din 23 noiembrie 2017 din cauza C-246/16 Enzo di MAURA, practica instanţei europene fiind însă mult mai vastă în această materie.

Or, faţă de împrejurarea că, instanţa de recurs a îndepărtat argumentele revizuentei privind aplicarea în cauză a dreptului Uniunii Europene, respectiv faţă de maniera vădit criticabilă în care aceste argumente au fost îndepărtate, arătă că:

Hotărârile CJUE indicate în faţa instanţei de recurs se aplică situaţiilor juridice născute după intrarea în vigoare a Directivei TVA, independent de momentul intrării în vigoare a normelor de drept intern în materia ajustării bazei de impunere a TVA

Prin considerentele Deciziei nr. 45/2016, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie stabileşte că: în jurisprudenţa sa, CJUE a reţinut că interpretarea pe care a dat-o unei norme de drept european, în exercitarea competenţei pe care i-o oferă art. 234 (n.n. actualul art. 267 din TFUE) lămureşte şi precizează, dacă este nevoie, semnificaţia şi domeniul de aplicare ale acestei norme, astfel cum trebuie sau ar fi trebuit să fie înţeleasă şi aplicată de la intrarea sa în vigoare (...) Cu alte cuvinte, o hotărâre preliminară nu are o valoare constitutivă, ci pur declarativă, cu consecinţa că efectele sate se aplică, în principiu, de la data intrării în vigoare a normei interpretate (a se vedea în acest sens Hotărârea din 19 octombrie 7995, Richardson, C-137/94, pct. 33).

Astfel, deciziile interpretative ale CJUE fac corp comun cu norma interpretata şi se aplică în toate situaţiile în care se aplică dreptul european interpretat (pct. 66)

Prin urmare, contrar celor reţinute implicit de către instanţa de recurs, hotărârile CJUE citate în faţa sa, precum şi hotărârile la care face trimitere în prezenta cerere de revizuire se aplică situaţiilor juridice născute după intrarea în vigoare a Directivei TVA, deci şi situaţiei juridice a revizuentei, astfel cum aceasta a fost dedusă judecăţii, fără a avea relevanţă data la care a fost pronunţată hotărârea de către Curte ori data la care au fost adoptate în dreptul intern norme de transpunere a reglementării europene.

Greşeala instanţei de recurs, necesar a fi cenzurată de către instanţa învestită cu prezenta cerere de revizuire, este aceea de a privi aplicarea jurisprudenţei europene la situaţia juridică dedusă judecăţii prin prisma dreptului intern, nesocotind astfel în mod flagrant principiul priorităţii dreptului Uniunii Europene, respectiv aplicarea directă a Directivei TVA în ordinea juridică internă a statelor membre.

Art. 90 din Directiva TVA, astfel cum acesta a fost interpretat prin jurisprudenţa CJUE, recunoaşte dreptul revbizuentei de ajustare a bazei de impunere a TVA. Soluţia contrară nesocoteşte obiectivele şi principiile Directivei TVA, depăşind cu prisosinţă ceea ce este necesar pentru evitarea fraudei şi a evaziunii fiscale

La nivelul Uniunii Europene dreptul persoanei impozabile la ajustarea bazei de impozitare a TVA este consacrat potrivit dispoziţiilor art. 90 din Directiva 2006/112/CE din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al TVA, prevederi cu un caracter general, al căror conţinut a fost detaliat în cadrul unui număr semnificativ de hotărâri ale GUE.

Astfel, după cum a arătat inclusiv în faţa instanţei de recurs, fără însă ca aceasta să procedeze la o cercetare efectivă a incidenţei jurisprudenţei CJUE la cauza dedusă judecăţii, prin hotărârea din 15 mai 2014 pronunţată în cauza C-337/13 ALMOS şi prin hotărârea din 23 noiembrie 2017 din cauza C-246/16 Enzo di MAURA, se reţine, în esenţă, că deşi art. 90 alin. (1) din Directiva TVA (direct aplicabil în dreptul statelor membre) conferă o marjă de apreciere cu privire la formalităţile necesar a fi îndeplinite pentru exercitarea dreptului de ajustare. Ajustarea bazei de impozitare a TVA nu poate fi supusă deci unor formalităţi care să exceadă justificării aspectului că ulterior realizării operaţiunii, o parte sau totalitatea contraprestaţiei nu va putea fi colectată (pct. 39 al considerentelor hotărârii pronunţate în cauza C-337/13).

Se instituie astfel, inclusiv în materia ajustării bazei de impozitare a TVA, principiul prevalentei fondului asupra formei, Curtea menţinând astfel reperele deja consacrate pentru aprecierea existenţei unui drept al contribuabilului reglementat prin normele Directivei.

În acest sens extrem de elocventă este Hotărârea pronunţată la 11.06.2020 în Cauza C-146/19 SCT d.d., în faliment, împotriva Republicii Slovenia, care reţine că:

"Cu toate acestea, măsurile de natură să evite frauda şi evaziunea fiscală nu pot, în principiu, să deroge de la respectarea normelor privind baza de impozitare decât în limitele strict necesare pentru atingerea acestui obiectiv specific. Astfel, măsurile menţionate trebuie să afecteze cât mai puţin posibil obiectivele şi principiile Directivei TVA şi nu pot fi, prin urmare, utilizate într-un mod care ar repune în discuţie neutralitatea TVA-ului (Hotărârea din 6 decembrie 2018, Tratave, C-672/17, EU:C:2018:989, punctul 33 şijurisprudenţa citată), (par. 36)

În consecinţă, se impune ca formalităţile care trebuie îndeplinite de persoanele impozabile pentru a exercita, în faţa autorităţilor fiscale, dreptul de a efectua o reducere a bazei de impozitare în scopuri de TVA să fie limitate la cele care permit să se justifice că, ulterior încheierii operaţiunii, o parte sau totalitatea contraprestaţiei nu va fi în cete din urmă colectată. În această privinţă, revine instanţelor naţionale sarcina de a verifica faptul că această situaţie se regăseşte în cazul formalităţilor impuse de statul membru în cauză (Hotărârea din 6 decembrie 2018, Tratave, C-672/17, EU:C2018:989, punctul 34 şi jurisprudenţa citată), (par. 37)".

Va observa aşadar instanţa învestită cu prezenta cerere de revizuire faptul că dispoziţiile art. 90 din Directiva TVA, incidente în cauză şi neaplicate de către instanţa de recurs, se interpretează în sensul că, dreptul contribuabilului la ajustarea bazei de impozitare a TVA subzistă chiar şi în cazul în care anumite condiţii de formă impuse prin normele de drept intern nu sunt îndeplinite, în cazul în care respectivele cerinţe de formă impuse depăşesc ceea ce este necesar pentru evitarea fraudei şi a evaziunii fiscale.

După cum reiese din particularităţile cauzei, nu există şi nu au fost supuse analizei indicii privind o eventuală fraudă fiscală.

Mai mult, în sensul Considerentului 26 al Directivei TVA, astfel cum acesta a fost interpretat şi aplicat de către Curte, refuzul acordării dreptului de ajustare a bazei de impozitare a TVA pentru motive formale ce ţin de data la care s-a stabilit definitiv faptul că creanţa în discuţie nu se poate încasa depăşeşte ceea ce este necesar pentru atingerea obiectivului de eliminare a riscului de pierdere a unor venituri fiscale. Aceasta deoarece niciun prejudiciu suplimentar pentru stat nu ar fi putut fi evitat în ipoteza în care hotărârile de aprobare a planurilor de reorganizare ar fi fost pronunţate după data de 01.01.2016. (a se vedea par. 43 din Hotărârea pronunţată la 11.06.2020 în Cauza C-146/19 SCT d.d., în faliment, împotriva Republicii Slovenia)

Rezultă aşadar faptul că prin soluţionarea cererii revizuentei ce a făcut obiectul dosarului nr. x/2018 în sensul infirmării dreptului de ajustare a bazei de impozitare a TVA, instanţa de recurs a nesocotit în mod flagrant principiul priorităţii dreptului Uniunii Europene, decizia nr. 6970 fiind pronunţată cu încălcarea art. 90 din Directiva TVA şi a principiilor proporţionalităţii, efectivităţii şi neutralităţii TVA, astfel cum aceste principii s-au cristalizat prin jurisprudenţa Curţii.

Urmează ca instanţa, reţinând nesocotirea principiului priorităţii dreptului Uniunii Europene, astfel cum acesta este reglementat prin art. 148 alin. (2), coroborat cu art. 20 alin. (2) din Constituţia României, să procedeze la schimbarea în tot a Deciziei atacate în sensul recunoaşterii dreptului revizuentei de ajustare a bazei de impozitare a TVA.

Pentru toate aceste considerente solicită admiterea prezentei revizuiri, astfel cum aceasta a fost formulată.

În drept, prezenta cerere se întemeiază pe dispoziţiile art. 21 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, pe dispoziţiile art. 148 alin. (2), coroborate cu dispoziţiile art. 20 alin. (2) din Constituţia României, pe prevederile art. 90 din Directiva 2006/112/CE privind sistemul comun al TVA şi pe jurisprudenţa CJUE ce interpretează aceste dispoziţii ale Directivei.

3. Apărările formulate în cauză

Legal citate, intimatele AGENŢIA NAŢIONALA DE ADMINISTRARE FISCALA prin DIRECŢIA GENERALA REGIONALA A FINANŢELOR PUBLICE GALAŢI prin ADMINISTRAŢIA JUDEŢEANĂ A FINANŢELOR PUBLICE BRĂILA şi DIRECŢIA GENERALA REGIONALA A FINANŢELOR PUBLICE GALAŢI prin ADMINISTRAŢIA JUDEŢEANĂ A FINANŢELOR PUBLICE BRĂILA, în conformitate cu dispoziţiile art. 205-208 C. proc. civ. au formulat întâmpinare faţă de cererea de revizuire formulată de revizuentul-reclamant LAMINORUL S.A. Brăila împotriva deciziei civile nr. 6970/17.12.2020, pronunţata de Înalta Curte de Casaţie si Justiţie în Dosarul nr. x/2018, prin care a solicitat respingerea cererii de revizuire.

Nu sunt îndeplinite condiţiile de admisibilitate a unei cereri de revizuire întemeiata pe dispoziţiile art. 21 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ raportat la cele ale art. 509 C. proc. civ.

Potrivit dispoziţiilor imperative ale C. proc. civ., revizuirea este o cale extraordinară de atac, care se poate exercita strict în condiţiile şi numai pentru motivele prevăzute expres de art. 509-513 noul C. proc. civ., respectiv de art. 21 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ.

Or, în cauză, revizuentul nu numai că, nu probează o încălcare principiului priorităţii dreptului Uniunii Europene, reglementat la art. 148 alin. (2) coroborat cu art. 20 alin. (2) din Constituţia Românie, dar nu face decât sa reia motivele de fond ale cererii introductive de instanţa, arătând în motivarea de fapt că, instanţa de control judiciar s-a pronunţat fără să aibă în vedere dreptul european şi hotărârile interpretative ale CJUE.

Cererea de revizuire este nefondată.

Decizia civila contestată este temeinică şi legală, în raport de obiectul cauzei şi probele administrate.

Revizuirea nu este motivată în raport de prevederile legale susmenţionate, întrucât revizuentul nu motivează în fapt care este încălcarea prevederilor legale săvârşită de instanţa de recurs, respectiv încălcarea dreptului european şi a hotărârilor interpretative ale GJUE pe care s-a bazat soluţia pronunţată.

Revizuentul nu argumentează şi nici nu probează alte motive de nelegalitate ale deciziei criticate, raportat la prevederile art. 509 noul C. proc. civ.

Reluarea considerentelor de fapt şi de drept din acţiunea introductivă de instanţa, învederate şi ca motive de revizuire, nu poate constitui motiv legal de admitere a revizuirii, acestea fiind strict prevăzute de lege.

Prin calea extraordinară de atac, contestatorul nu aduce argumente de fapt şi de drept, altele decât cele prezentate pe parcursul celor doua cicluri procesuale parcurse, considerând ca soluţia instanţei de recurs este dată cu încălcarea dreptului european.

Decizia de soluţionare a contestaţiei cu nr. 516/24.10.2018, Decizia de impunere nr. x/06.03.2018, Raportul de inspecţie fiscala nr. x/06.03.2018 precum şi actele administrative subsecvente, sunt temeinice şi legale în raport de actele din dosar, fiind emise cu respectarea prevederilor Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală (O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, în vechea reglementare) şi a normelor date în aplicare, precum şi a prevederilor Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal (Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în vechea reglementare), cu modificările şi completările ulterioare.

Considerentele instanţei de recurs sunt temeinice şi în sensul legii conferit de legiuitor, dar şi în acord cu dreptul european şi cu hotărârile interpretative ale CJUE.

În ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată în suma de 6.270.689 RON, A.N.A.F. a fost învestită să se pronunţe dacă LAMINORUL S.A. poate ajusta baza de impozitare a taxei pe valoarea adăugată aferentă unor creanţe neîncasate ca urmare a punerii în aplicare a unor planuri de reorganizare admise şi confirmate prin sentinţe judecătoreşti în anul 2014, în condiţiile în care, potrivit legii fiscale, ajustarea este permisă începând cu data pronunţării hotărârii judecătoreşti de confirmare a planului de reorganizare, dacă aceasta a intervenit după data de 1 ianuarie 2016.

În fapt, în urma verificării, echipa de inspecţie fiscală a constatat că, în mod eronat, în luna octombrie 2017, societatea a procedat la ajustarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugata cu suma de 6.270.689 RON aferenta creanţelor scoase din evidenţa contabilă în luna decembrie 2014, întrucât potrivit prevederilor art. 287 lit. d) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal şi a prevederilor pct. 32 alin. (6) din Hotărârea Guvernului nr. 1/2016, ajustarea bazei de impozitare a taxei pe valoarea adăugata pentru creanţele eliminate prin planurile de reorganizare ale debitorilor aflaţi în procedura insolvenţei, confirmate prin hotărâri judecătoreşti, este permisă dacă data pronunţării hotărârii a intervenit după data de 01.01.2016.

În drept, întâmpinarea a fost întemeiată pe dispoziţiile art. 205-208 C. proc. civ.

Legal citată, intimata Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a depus întâmpinare la dosar, prin care a solicitat respingerea cererii de revizuire formulată de revizuenta LAMINORUL S.A., în principal ca fiind formulată de o persoană ce nu are calitatea de reprezentant legal al revizuentei, iar pe fondul cauzei, respingerea ca neîntemeiată a cererii de revizuire.

Intimata a arătat, în esenţă că, persoana care a formulat şi semnat cerere de revizuire nu are calitatea de reprezentant al societăţii, în speţă fiind incidente dispoziţiile artr. 196 din C. proc. civ.

Pe fondul cererii, intimata a arătat că, hotărârile invocate de către revizuentă nu conţin elemente noi, ci doar nuanţări ale unei jurisprudenţe a CJUE cu privire la interpretarea art. 90 din Directiva TVA, care confirmă posibilitatea statelor membre de a impune în anumite limite restricţii în ceea ce priveşte reducerea bazei de impunere pentru TVA în situaţia neîncasării creanţei.

În drept, întâmpinarea a fost întemeiată pe dispoziţiile art. 513 alin. (2) C. proc. civ. .

II. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra revizuirii

1. Examinând decizia a cărei revizuire se solicită, prin prisma criticilor invocate prin cerere, a apărărilor formulate prin întâmpinare şi a dispoziţiilor legale incidente în materia supusă verificării, Înalta Curte constată următoarele:

Prin cererea de revizuire formulată, revizuenta Laminorul S.A. a solicitat ca, în conformitate cu dispoziţiile art. 21 din Legea nr. 554/2004 să se dispună revizuirea deciziei nr. 6970 din 17 decembrie 2020 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, pronunţate în dosarul nr. x/2018, întrucât aceasta încalcă principiul priorităţii dreptului Uniunii Europene.

Prin motivul de revizuire prevăzut de art. 21 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, legiuitorul român permite revizuirea hotărârilor definitive pronunţate de instanţele de contencios administrativ atunci când acestea au fost pronunţate cu încălcarea principiului priorităţii dreptului Uniunii Europene.

Interpretarea şi aplicarea motivului de revizuire prevăzut la art. 21 din Legea contenciosului administrativ trebuie să ţină seama de jurisprudenţa obligatorie a instanţei supreme, care a statuat prin Decizia nr. 45/2016 privind pronunţarea unei hotărâri prealabile pentru dezlegarea unei chestiuni de drept, publicată în Monitorul Oficial nr. 386/23.05.2017, următoarele:

"În interpretarea şi aplicarea dispoziţiilor art. 21 alin. (2) teza 1 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, cererea de revizuire este admisibilă în baza unor decizii ale Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, indiferent de momentul pronunţării acestora şi de împrejurarea invocării sau nu în litigiul de bază a dispoziţiilor de drept european preexistente, încălcate prin hotărârea a cărei revizuire se cere.

78. Nu este necesar ca partea să fi invocat în cursul soluţionării procesului încălcarea vreunui text din dreptul european, însă trebuie să fi invocat dreptul subiectiv ocrotit de dreptul european, chiar dacă nu s-a referit la incompatibilitatea normei interne cu dreptul european. Este inadmisibil ca, sub cuvânt de prioritate a dreptului european, să se invoce în revizuire un motiv de nelegalilate cu totul nou, întrucât se opune caracterul extraordinar al căii de atac.

79. Motiv al revizuirii întemeiate pe art. 21 alin. (2) teza întâi din Legea nr. 554/2004 îl constituie calificarea juridică a faptelor prin prisma normei de drept european incidente sau a interpretării acesteia rezultate dtntr-o hotărâre CJUE, iar nu faptele deduse judecăţii, care reprezintă un element imutabil ai litigiului (...).

83. În acelaşi fel este lipsită de relevanţă neinvocarea în litigiul de bază a dispoziţiilor de drept european preexistente, presupus încălcate prin hotărârea a cărei revizuire se cere, întrucât, potrivit principiului iura novit curia, consacrat de art. 22 alin. (1) şi (4) din C. proc. civ., judecătorul, respectând limitele învestirii sale, este în drept, în virtutea prerogativelor sale jurisdicţionale, să dea cererii calificarea juridică exactă şi să facă aplicarea normelor juridice incidente. Instanţa trebuie să aplice dreptul, care îi este cunoscut, inclusiv dreptul european şi hotărârile interpretative ale CJUE, care au caracter obligatoriu pentru instanţele statelor membre şi se bucură de prioritate în aplicare, potrivit art. 148 alin. (2) din Constituţie".

În consecinţă, examenul juridic de admisibilitate a prezentei căi de retractare presupune existenţa unei incompatibilităţi între raţionamentul juridic aplicat de hotărârea revizuită şi necesitatea preeminenţei dreptului Uniunii Europene, garantată de art. 148 al Constituţiei României, preeminenţă raportată atât la conţinutul tratatelor şi al actelor de drept derivat adoptate la nivelul Uniunii Europene, cât şi la modul în care aceste norme europene sunt interpretate de către Curtea de Justiţie a Uniunii Europene.

Noţiunile de "aplicabilitate a dreptului UE" şi "implementare a dreptului UE" au un înţeles autonom care trebuie analizat prin raportare la vasta jurisprudenţă a CJUE.

Pentru a stabili dacă dreptul european este aplicabil într-o cauză, trebuie să existe un anumit grad de apropiere între situaţia juridică din litigiu şi dreptul european, grad de apropiere care există în prezenta cauză. Apropierea situaţiei de dreptul european trebuie să fie analizată în conformitate cu jurisprudenţă CJUE.

În contextul priorităţii dreptului european, trebuie să se constate că, în prezenta speţă, îşi găseşte aplicabilitatea motivul de revizuire întemeiat pe art. 21 alin. (2) teza întâi din Legea nr. 554/2004, întrucât decizia nr. 6970 din 17 decembrie 2020 a fost pronunţată cu încălcarea dreptului Uniunii Europene, avându-se în vedere următoarele aspecte:

Art. 90 din Directiva TVA dispune că, "în cazul anulării, al refuzului sau al neplăţii totale sau parţiale sau în cazul în care preţul este redus după livrare, baza de impozitare se reduce, în consecinţă, în condiţiile stabilite de statele membre".

Dreptul naţional aplicabil între 2014 şi 2017 stabileşte condiţiile legale necesare ajustării TVA, condiţii modificate în mod succesiv de către legiuitor, de fiecare dată lărgindu-se sfera de aplicare a ajustării.

Perioada ianuarie 2004- ianuarie 2016 - art. 138 lit. d) din Legea nr. 571/2003 permitea ajustarea doar pentru situaţia în care creanţa nu putea fi încasată ca urmare a falimentului debitorului ce a intervenit ulterior datei de 01.01.2004.

Perioada ianuarie 2016-mai 2017 - art. 287 lit. d) din Legea nr. 277/2015 permitea ajustarea doar pentru situaţia în care creanţa nu putea fi încasată ca urmare a falimentului, respectiv, a aprobării unui plan de reorganizare confirmat prin hotărâre judecătorească pronunţată după data de 01.01.2016.

Perioada mai 2017-01 octombrie 2017 - H.G. nr. 284/2017 stabilea că, ajustarea se poate realiza în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a pronunţat hotărârea judecătorească de confirmare a planului de reorganizare.

Perioada de după 01 octombrie 2017 - Legea nr. 177/2017 stabileşte condiţiile ajustării TVA în termen de 5 ani de zile de când a fost aprobat planul de reorganizare prin hotărâre judecătorească definitivă.

Înalta Curte reţine că, în evidenţele financiar-contabile ale revizuentei, existau, începând din anul 2014 creanţe neîncasate ale acesteaia, faţă de debitorii aflaţi în insolvenţă, creanţe care, prin planurile de reorganizare confirmate de instanţele judecătoreşti competente, au fost înlăturate de la masa credală prin hotărâri judecătoreşti definitive. În luna octombrie 2017, revizuenta a procedat la ajustarea bazei de impozitare a TVA, în temeiul dispoziţiilor art. 287 lit. d) din legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal - forma în vigoare în octombrie 2017.

Prin hotărârea a cărei revizuire se solicită, a fost analizată doar, aplicabilitatea în timp a dreptului naţional, fără a fi analizat şi, în ce măsură dispoziţiile legale naţionale menţionate anterior, contravin sau nu, articolului 90 din Directiva TVA.

Astfel, raportat la decizia a cărei revizuire se cere, reiese că, instanţa naţională nu a avut în vedere relaţia dintre cerinţa ajustării TVA din dreptul naţional şi cerinţele ajustării TVA din dreptul UE.

Prin Ordonanţa din cauza C-507/20 pronunţată la 03.03.2021, ulterior pronunţării hotărârii atacate cu revizuire, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a stabilit faptul că, dreptul naţional aplicabil ajustării TVA contravine articolulu 90 din Directiva TVA.

Astfel, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a reţinut în considerentele Ordonanţei sus arătate, următoarele:

"18 În primul rând, trebuie amintit, pe de o parte, că articolul 90 alin. (1) din Directiva TVA vizează cazurile de anulare, de refuz, de neplată totală sau parţială sau de reducere a preţului după livrarea care a determinat plata taxei. Această dispoziţie obligă statele membre să reducă baza de impozitare şi, prin urmare, cuantumul TVA-ului datorat de persoana impozabilă de fiecare dată când, după încheierea unei tranzacţii, contrapartida sau o parte din aceasta nu este încasată de persoana impozabilă. Dispoziţia menţionată reprezintă expresia unui principiu fundamental al acestei directive, principiul neutralităţii fiscale, potrivit căruia baza de impozitare se constituie din contraprestaţia primită efectiv şi al cărui corolar constă în faptul că administraţia fiscală nu poate percepe cu titlu de TVA un cuantum mai mare decât cel pe care l-a perceput persoana impozabilă [Ordonanţa din 24 octombrie 2019, Porr Építési Kft., C-292/19, nepublicată, EU:C:2019:901, punctul 19 şi jurisprudenţa citată, precum şi Hotărârea din 15 octombrie 2020, E. (TVA - Reducerea bazei de impozitare), C-335/19, EU:C:2020:829, punctul 21 şi jurisprudenţa citată].

19 Având în vedere modul de redactare a articolului 90 alin. (1) din Directiva TVA coroborat cu cel al articolul 273 din aceasta, precum şi cu principiul neutralităţii fiscale, este necesar ca formalităţile care trebuie îndeplinite de persoanele impozabile pentru a exercita, în faţa autorităţilor fiscale, dreptul de a efectua o reducere a bazei de impozitare a TVA-ului să fie limitate la cele care permit să se justifice că, ulterior încheierii tranzacţiei, o parte sau totalitatea contraprestaţiei nu va fi în cele din urmă percepută [a se vedea în acest sens Hotărârea din 15 octombrie 2020, E. (TVA - Reducerea bazei de impozitare), C-335/19, EU:C:2020:829, punctele 22-25 şi jurisprudenţa citată].

20 Pe de altă parte, articolul 90 alin. (2) din Directiva TVA permite statelor membre să deroge, în cazul neplăţii totale sau parţiale a preţului operaţiunii, de la norma prevăzută la articolul 90 alin. (1) din această directivă. În această privinţă, Curtea a avut ocazia să precizeze că exercitarea acestei posibilităţi de derogare nu poate permite statelor membre să excludă pur şi simplu reducerea bazei de impozitare a TVA-ului în caz de neplată. Posibilitatea de derogare menţionată nu urmăreşte decât să permită acestora din urmă să remedieze incertitudinea legată de neplata unei facturi sau de caracterul definitiv al acesteia şi nu soluţionează problema dacă o reducere a bazei de impozitare poate să nu fie efectuată în caz de neplată [a se vedea în acest sens Hotărârea din 15 octombrie 2020, E. (TVA - Reducerea bazei de impozitare), C-335/19, EU:C:2020:829, punctele 29 şi 30, precum şi jurisprudenţa citată]."

Faţă de cele reţinute de jurisprudenţa CJUE, menţionată anterior, reiese că, baza de impunere se constituie din contraprestaţia primită efectiv, formalităţile aferente exercitării dreptului de ajustare trebuie să asigure doar certitudinea neîncasării în mod definitiv a creanţei, iar statele membre pot deroga de la prevederile art. 90 din Directivva TVA doar pentru a se asigura că, neîncasarea creanţei este definitivă.

CJUE a mai statuat prin Ordonanţa din cauza C-507/20 că, dreptul la ajustarea TVA este un drept subiectiv supus termenului de prescripţie, iar acest termen de prescripţie începe să curgă la data în care creanţa a devenit definitiv nerecuperabilă, după cum urmează:

"23 În al doilea rând, din jurisprudenţa Curţii rezultă că posibilitatea de a introduce o cerere de rambursare a TVA-ului fără nicio limitare în timp ar contraveni principiului securităţii juridice, care impune ca situaţia fiscală a persoanei impozabile, din punctul de vedere al drepturilor şi al obligaţiilor faţă de administraţia fiscală, să nu poată fi pusă în discuţie la nesfârşit. Deşi existenţa unui termen de prescripţie a cărui expirare are drept consecinţă să nu mai permită unui creditor să solicite reducerea bazei de impozitare a TVA-ului aferent anumitor creanţe nu poate fi considerată incompatibilă cu Directiva TVA, determinarea datei de la care acest termen începe să curgă ţine de dreptul naţional, sub rezerva respectării principiilor echivalenţei şi efectivităţii (a se vedea în acest sens Hotărârea din 21 ianuarie 2010, Alstom Power Hydro, C-472/08, EU:C:2010:32, punctele 16 şi 17, precum şi jurisprudenţa citată, şi Hotărârea din 12 aprilie 2018, Biosafe - Indústria de Reciclagens, C-8/17, EU:C:2018:249, punctele 36 şi 37, precum şi jurisprudenţa citată).

(...)

28 În consecinţă, atunci când un stat membru a prevăzut că dreptul unui creditor de a obţine reducerea bazei de impozitare vizată la articolul 90 din Directiva TVA este supus unui termen de prescripţie, acest termen trebuie să înceapă să curgă nu de la data executării obligaţiei de plată prevăzute iniţial, ci de la data la care creanţa a devenit definitiv nerecuperabilă.

29 În speţă, deşi reglementarea naţională în discuţie în litigiul principal stabileşte un termen de prescripţie de cinci de ani care curge începând cu anul în cursul căruia a luat naştere dreptul de a introduce o astfel de cerere, din informaţiile furnizate de instanţa de trimitere reiese că FGSZ a introdus o cerere în vederea recuperării TVA-ului la 19 decembrie 2019, şi anume la şase zile după constatarea de către lichidatorul societăţii debitoare a caracterului nerecuperabil al creanţei în cauză.

30 Rezultă că, introducând cererea sa într-un astfel de termen, trebuie să se constate că persoana impozabilă a dat dovadă de diligenţă şi că aceasta nu poate fi privată de dreptul său la reducerea bazei de impozitare.

31 În sfârşit, mai trebuie amintit că, pe de o parte, articolul 90 alin. (1) din Directiva TVA îndeplineşte condiţiile pentru a produce un efect direct şi, pe de altă parte, principiul supremaţiei dreptului Uniunii implică faptul că orice instanţă naţională sesizată în cadrul competenţei sale are, în calitate de organ al unui stat membru, obligaţia de a lăsa neaplicată orice dispoziţie naţională contrară unei dispoziţii de drept al Uniunii care are efect direct în litigiul cu care este sesizată".

Raportat la faptul că, art. 90 din Directiva TVA produce efecte în mod direct, Înalta Curte reţine că, dreptul subiectiv la ajustarea TVA este născut în mod direct şi nemijlocit de legislaţia Uniunii Europene, în speţă de art. 90 din Directiva TVA 2006/112, fără nicio cerinţă de substanţă adiţională celei ce priveşte certitudinea neîncasării creanţei ce constituie baza de impunere.

Înalta Curte are în vedere considerentele Deciziei nr. 45/2016 a ICCJ, din cuprinsul cărora reiese faptul că, acest motiv de revizuire poate fi invocat ori de câte ori hotărârea atacată este dată cu încălcarea principiului priorităţii dreptului comunitar, inclusiv din perspectiva interpretării, pe care instanţa naţională o conferă unei situaţii în care îşi găseşte aplicabilitatea o normă de drept european, astfel cum este ea circumstanţiată prin deciziile interpretative ale CJUE.

Cu alte cuvinte, instanţa naţională nu poate face aplicarea legii naţionale într-o modalitate care să genereze efecte contrare dreptului Uniunii Europene, iar ori de câte ori printr-o hotărâre definitivă a instanţei naţionale se încalcă principiul priorităţii dreptului Uniunii Europene, respectiva hotărâre va fi supusă revizuirii în temeiul motivului specific de revizuire reglementat de prevederile Legii nr. 554/2004 a contenciosului administrativ.

Jurisprudenţa CJUE cu privire la aplicarea principiului priorităţii dreptului Uniunii Europene este neechivocă şi deosebit de relevantă în raport de motivul de revizuire invocat de revizuentă. Reţine aşadar CJUE, în Cauza 106/77 Simmenthal, următoarele:

"Instanţa naţională care trebuie să aplice, în cadrul competenţei sale, dispoziţiile de drept comunitar are obligaţia de a asigura efectul deplin al acestor norme, înlăturând, dacă este necesar, din oficiu aplicarea oricărei dispoziţii contrare a legislaţiei naţionale, chiar ulterioare, fără a fi necesar să solicite sau să aştepte înlăturarea prealabilă a acesteia pe cate legislativă sau prin orice alt procedeu constituţional. (...)

În temeiul principiului supremaţiei dreptului comunitar, dispoziţiile tratatului şi actele instituţiilor direct aplicabile au ca efect, în raporturile lor cu legislaţia naţională a statelor membre, prin simplul fapt al intrării tor în vigoare, nu numai de a determina inaplicabilitatea de drept a oricărei dispoziţii contrare a legislaţiei naţionale existente, ci şi - în măsura în care aceste dispoziţii şi acte fac parte integrantă, cu rang superior normelor interne, din ordinea juridică aplicabilă pe teritoriul fiecărui stat membru -de a împiedica aplicarea valabilă a unor noi acte normative, în măsura în care acestea ar fi incompatibile cu norme comunitare."

De asemenea, potrivit principiului cooperării loiale cu instituţiile Uniunii Europene - consacrat de art. 4 din Tratatul privind Funcţionarea Uniunii Europene - statele membre au obligaţia de a abroga norma naţională sau de a o lăsa neaplicată, după caz - hotărârea pronunţată în cauza 104/86 Comisia c. Italiei-, în ipoteza în care aceasta este contrară sau creează efecte contrare dreptului Uniunii Europene. Obligaţia de a lăsa neaplicată norma juridică naţională care contravine dreptului Uniunii Europene se impune tuturor autorităţilor locale sau regionale, şi, în special, judecătorului naţional - Hotărârea pronunţată de CJUE în cauza Simmenthal, anterior citată.

Curtea europeană merge chiar mai departe, în cadrul hotărârii pronunţate în Cauza 213/89 Factortame Ltd şi alţii, impunând judecătorului britanic, chiar în ipoteza în care, legea naţională îi interzicea în mod expres acest lucru, să suspende aplicarea unei legislaţii naţionale a cărei incompatibilitate cu dreptul Uniunii Europene era pusă în discuţie.

Astfel, în timp ce în dreptul internaţional clasic jurisdicţia internaţională atribuie statului sarcina de a împiedica orice atingere a ordinii juridice internaţionale, CJUE impune în mod direct judecătorului naţional, ca judecător de drept comun al dreptului Uniunii Europene, obligaţia de a se asigura că, supremaţia este respectată, îndepărtând, atunci când este necesar, obstacolele de ordin procedural impuse de legea naţională, fie ea şi de natură constituţională.

Prin urmare, în prezenta cauză se impunea ca instanţa de recurs să realizeze o aplicare a dreptului naţional cu respectarea principiului priorităţii dreptului Uniunii Europene şi să îndepărteze obstacolele de ordin procedural ce afectează dreptul revizuentei de a proceda la ajustarea bazei de impozitare a TVA.

Analizând respectarea principiului priorităţii dreptului Uniunii Europene, Înalta Curte constată faptul că, decizia atacată, care este în sensul infirmării dreptului de ajustare a bazei de impozitare a TVA, generează efecte contrare dreptului european, ce conduc la încălcarea principiului neutralităţii TVA şi a principiului efectivităţii, din perspectiva drepturilor persoanei impozabile reglementate de dispoziţiile art. 90 din Directiva 2006/112/CE, astfel cum sunt acestea consacrate şi interpretate în jurisprudenţa CJUE.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în revizuire

Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 21 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 513 C. proc. civ., va admite cererea de revizuire formulată de revizuenta Laminorul S.A. - în faliment - prin lichidator judiciar A..

Va schimba în tot Decizia nr. 6970 din 17 decembrie 2020 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal în Dosarul nr. Dosarul nr. x/2018, în sensul că:

Va respinge recursurile formulate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Brăila şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Brăila şi de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei nr. 8 din 17 ianuarie 2019 a Curţii de Apel Galaţi, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Va lua act că nu se solicită cheltuieli de judecată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite cererea de revizuire formulată de revizuenta Laminorul S.A. - în faliment - prin lichidator judiciar A..

Schimbă în tot Decizia nr. 6970 din 17 decembrie 2020 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal în Dosarul nr. Dosarul nr. x/2018, în sensul că:

Respinge recursurile formulate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Brăila şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Brăila şi de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei nr. 8 din 17 ianuarie 2019 a Curţii de Apel Galaţi, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Ia act că nu se solicită cheltuieli de judecată.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 4 noiembrie 2021, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.