Recusal of tax assessment annulled for non-deductible audit and commission expenses; appeals dismissed and lower court ruling upheld

Şedinţa publică din data de 12 octombrie 2021

Deliberând asupra prezentului recurs, din examinarea actelor şi lucrărilor dosarului, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată. Circumstanţele cauzei.

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal la data de 29 octombrie 2014, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, anularea, în parte, a deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 238/21.08.2014 şi, în consecinţă, anularea raportului de inspecţie fiscală nr. x/21.03.2013, a deciziei de impunere nr. x/22.03.2013, precum şi a dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/22.03.2013.

Prin sentinţa nr. 630 din 9 martie 2015, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis acţiunea formulată de reclamantă, a anulat, în parte, decizia nr. 238/21.08.2014 de soluţionare a contestaţiei (respectiv în ceea ce priveşte pct. 1, 2 şi 3 din dispozitivul acesteia) şi, pe cale de consecinţă, a admis contestaţia fiscală şi a anulat Raportul de inspecţie fiscală nr. x/21.03.2013, decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/22.03.2013, precum şi dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/22.03.2013.

Prin decizia nr. 3232 din 26 octombrie 2017, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal a admis recursurile formulate de A. S.R.L. şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili - continuatoare a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală împotriva sentinţei nr. 630 din 9 martie 2015 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a casat hotărârea recurată şi a trimis cauza spre rejudecare la aceeaşi instanţă.

2. Hotărârea instanţei de fond

În rejudecare, prin sentinţa civilă nr. 4613 din 12 noiembrie 2018, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis, în parte, cererea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a anulat, în parte, decizia nr. 238/21.08.2014 emisă în soluţionarea contestaţiei administrative, decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/22.03.2013 şi raportul de inspecţie fiscală nr. x/21.03.2013, precum şi dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/22.03.2013 şi a respins, în rest, cererea ca neîntemeiată.

Prin încheierea de şedinţă din 28 ianuarie 2019, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis cererea de îndreptare şi lămurire a dispozitivului sentinţei civile nr. 4613/12.11.2018, formulată de reclamanta A. S.R.L., a dispus îndreptarea erorii materiale şi a lămurit întinderea dispozitivului sus indicatei hotărâri judecătoreşti, în sensul că alin. (2) al acestuia a dobândit următorul cuprins:

"Anulează în parte decizia nr. 238/21.08.2014 emisă în soluţionarea contestaţiei administrative, decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/22.03.2013 şi raportul de inspecţie fiscală nr. x/21.03.2013:

- cu privire la suma de 154.503 RON reprezentând contravaloarea serviciilor pentru auditarea pachetului de raportare către grup stabilită de organele fiscale ca fiind cheltuială nedeductibilă;

- cu privire la comisionul în valoare de 5.120 RON (considerat nedeductibil, stabilindu-se de organul fiscal un impozit pe profit suplimentar în valoare de 819 RON şi faptul că reclamanta nu ar fi avut dreptul de a deduce TVA-ul aferent acestei cheltuieli, în valoare de 973 RON, pentru anul 2007);

- cu privire la debitul suplimentar în sumă de 22.881 RON reprezentând contribuţie datorată şi neachitată de reclamantă, cu privire la dobânzile pentru plata cu întârziere a contribuţiei, în sumă de 18.239.093 RON - calculate până la data plăţii, iar pentru debitul suplimentar stabilit până la 20.02.2013 şi cu privire la penalităţile de întârziere în cuantum de 14.368.555 RON.

Anulează în parte decizia nr. 238/21.08.2014 emisă în soluţionarea contestaţiei administrative şi dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/22.03.2013 cu privire la măsura 2 - contravaloarea serviciilor pentru auditarea pachetului de raportare către grup."

3. Căile de atac exercitate în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 4613 din 12 noiembrie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal au declarat recurs reclamanta A. S.R.L şi pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, această din urmă pârâtă (Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili) declarând recurs şi împotriva încheierii de şedinţă din 28 ianuarie 2019 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

1. Prin recursul formulat împotriva sentinţei civile nr. 4613 din 12 noiembrie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta A. S.R.L a invocat dispoziţiile art. 488 alin. (1), pct. 8 din C. proc. civ. şi a solicitat casarea parţială a hotărârii atacate, respectiv: (1) în partea acesteia ce viza respingerea criticilor de nelegalitate invocate de reclamantă din perspectiva: (i) prescripţiei dreptului A.N.A.F. de a stabili obligaţia de plată a sumei de 5.913 RON, cu titlu de impozit pe profit suplimentar aferent anului 2006, respectiv a sumei de 27.698 RON reprezentând majorări, dobânzi şi penalităţi aferente impozitului pe profit, (ii) nelegalităţii si netemeiniciei constatărilor organelor de inspecţie fiscală, cu privire la cheltuielile aferente facturilor emise de B., (iii) majorării veniturilor impozabile şi, implicit, a impozitului pe profit aferent, precum şi a TVA colectată cu valoarea a 666 de cutii de medicament C. livrate de A. distribuitorului D. în cadrul campaniei 1+1 şi (iv) deductibilităţii cheltuielilor derivate din facturile privind servicii juridice prestate de către E.., precum şi

(2) în partea din considerente ce priveşte obligaţiile fiscale stabilite de către organele fiscale în legătură cu înregistrarea, declararea, stabilirea şi virarea contribuţiei trimestriale pentru finanţarea unor cheltuieli în domeniul sănătăţii, respectiv sub aspectul neanulării explicite de către prima instanţă de judecata a penalităţilor in valoare de 14.368.555 RON. În motivarea căii de atac, recurenta-reclamantă a arătat, în esenţă,următoarele:

- în mod greşit instanţa de fond a interpretat şi aplicat dispoziţiile art. 19 Codul de procedură fiscalălă referitor la naşterea dreptului de creanţa fiscală în ceea ce priveşte prescripţia dreptului organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale cu privire la creanţele fiscale născute în anul 2006. Sub acest aspect, potrivit art. 23 Codul de procedură fiscală, "dacă legea nu prevede altfel, dreptul de creanţă fiscală şi obligaţia fiscală corelativă se nasc în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le generează".

- în mod greşit a respins instanţa de fond criticile societăţii cu privire la cheltuielile aferente facturilor emise de B.. În ceea ce priveşte nelegalitatea şi netemeinicia constatărilor organelor de inspecţie fiscală cu privire la cheltuielile în suma de 22.053 RON înregistrate pentru anul 2006, s-a arătat instanţei de judecată cu titlu de situaţie de fapt că la data de 1 ianuarie 2005, societatea, în calitate de locatar, a închiriat de la S.C. B. S.R.L., în calitate de proprietar, două locuri de parcare în subsolul clădirii numite F., din strada x nr. 1-5, sector 5 Bucureşti.

- în mod greşit a respins instanţa de fond criticile societăţii în ceea ce priveşte majorarea veniturilor impozabile şi implicit a impozitului pe profit aferent şi a TVA colectată - cu valoarea a 666 de cutii de medicament C. livrate de A. distribuitorului D. în cadrul campaniei 1+1. Potrivit art. 21 alin. (2) lit. i) din Codul fiscal:

"sunt cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri şi: (...) i) cheltuielile pentru marketing, studiul pieţei, promovarea pe pieţele existente sau noi, participarea la târguri şi expoziţii, la misiuni de afaceri, editarea de materiale informative proprii". Aplicând aceste prevederi legale, s-a arătat instanţei de fond că societatea a beneficiat de servicii de promovare şi marketing furnizate de societatea D. în cadrul campaniei "1+1 gratuit" pentru medicamentul C.. Potrivit contractului menţionat, aceste servicii au ca scop oferirea de medicamente gratuite C. prin intermediul D. către clienţi finali.

- cu privire la facturile privind servicii juridice prestate de către E.. În ceea ce priveşte contestaţia formulată de societate împotriva sumei de 3.072 RON, stabilită cu titlu de debit suplimentar de către organul fiscal în cadrul deciziei de impunere atacate, nefondat a reţinut instanţa de judecată că această critică este inadmisibilă, cu motivarea că "reclamanta nu a criticat prin contestaţie administrativă decizia de impunere cu privire la aspectul invocat direct în faţa instanţei". Or, instanţa de control judiciar urmează a constata faptul că, de vreme ce societatea a contestat decizia în integralitatea acesteia, deci, inclusiv împotriva aspectului în discuţie, Curtea de Apel Bucureşti trebuia să procedeze la analiza temeiniciei argumentelor invocate de A., fiind astfel greşit aplicate prevederile art. 218 Codul de procedură fiscală.

- referitor la aspectele vizând obligaţiile fiscale stabilite prin decizia de impunere contestată, în legătură cu înregistrarea, declararea, stabilirea şi virarea contribuţiei trimestriale pentru finanţarea unor cheltuieli în domeniul sănătăţii, prevăzută de art. 3631 din Legea nr. 95/2006 (contribuţia clawback), se impune şi anularea penalităţilor în valoare de 14.368.555 RON.

2. Prin recursul formulat împotriva sentinţei civile nr. 4613 din 12 noiembrie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a invocat prevederile art. 488 alin. (1), pct. 8 din C. proc. civ. şi a solicitat casarea, în parte, a sentinţei civile nr. 4613 din 12 noiembrie 2018, în sensul respingerii, în totalitate, ca neîntemeiată, a cererii de chemare în judecată formulată de reclamantă. În motivarea căii de atac, recurenta-pârâtă a arătat, în esenţă, următoarele:

- în ceea ce priveşte suma de 154.503 RON reprezentând contravaloarea serviciilor pentru auditarea pachetului de raportare pentru grup, instanţa de fond a reţinut că "plata serviciilor de audit prestate reclamantei în scopul raportării pe care aceasta o face către grupul din care face parte şi implicit pentru acţionari nu reprezintă o cheltuială făcută în favoarea asociaţilor în sensul prevederilor legale incidente". Este nelegală motivarea instanţei de fond, având în vedere că organele de inspecţie fiscală au stabilit din analiza scrisorilor de angajament şi facturi, că auditarea efectuata de G. asupra raportului A. către grup se refera la o perioada de un an care se încheie în luna septembrie a fiecărui an, şi facturarea pentru auditul raportului întocmit de A. către grup reprezintă 70% din contravaloarea în RON a valorii în euro stabilită, respectiv prestatorul efectuează auditul statutar al situaţiilor financiare şi auditarea raportărilor efectuate de A. către Grup.

- în baza contractului privind desfăşurarea campaniei promoţionale C., încheiat în anul 2007 si finalizat în luna ianuarie 2008 cu S.C. D. S.A., societatea a înregistrat pe cheltuieli deductibile suma de 5.120 RON ce reprezintă depăşirea valorii contractuale a comisionului pentru prestaţiile S.C D. S.A. in cadrul campaniei "7+7 gratuit" pentru medicamentul C.. Valorea totala CTP exprimata in RON pentru produsele livrate cu titlu gratuit este 498.084 RON la care S.C. D. S.A. a aplicat procentul de 9%, iar valoarea totala a comisionului este in valoare de 44.828 RON, sumă ce a fost înregistrata de reclamanta pe cheltuieli.

În baza art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările si completările ulterioare si a pct. 48 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, organele de inspecţie fiscală au constatat ca suma de 5.120 RON reprezentând comision facturat pentru o prestaţie neefectuata care depăşeşte valoarea comisionului facturat pentru medicamente livrate cu titlu gratuit, contrar prevederilor contractului, este cheltuială nedeductibilă fiscal la calculul profitului impozabil.

Totodată, în temeiul art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările şi completările ulterioare, organele de inspecţie fiscală au constatat că pentru TVA în sumă de 973 RON, societatea nu are drept de deducere, nefiind aferenta operaţiunilor sale taxabile. În ceea ce priveşte impozitul pe profit, spetei îi sunt aplicabile prevederile art. 11, art. 19 şi art. 21 alin. (1) şi alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, precum şi pct. 48 din H.G. nr. 44/2004, de unde rezultă că sunt deductibile cheltuielile efectuate de un contribuabil, numai in măsura in care ele sunt efectuate in scopul obţinerii de venituri şi nu se încadrează în categoria cheltuielilor nedeductibile stabilite prin lege.

- faţa de reţinerea instanţei conform căreia organele de inspecţie fiscală nu aveau competenţa de a verifica cuantumul şi implicit modul de calcul al contribuţiilor stabilite prin notificările comunicate reclamantei fiind atributul exclusiv al CNAS pentru contribuţiile aferente perioadei trimestrul IV 2009/trimestrul III 2011, sunt învederate dispoziţiile art. 9 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011, de unde rezulta că administrarea taxei clawback din perioada trimestrul IV 2009-trimestrul III 2011 intra în competenţa organelor de inspecţie fiscala.

În ceea ce priveşte procedura de administrare a taxei clawback sunt incidente prevederile art. 1 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003, în vigoare la data inspecţiei. Prin decizia nr. 601/2014 pronunţată de Înalta Curtea de Casaţie si Justiţie se retine că "O.U.G. nr. 77/2011 nu face distincţie după cum creanţele s-au născut anterior sau ulterior intrării sale în vigoare, efectul legii constând exclusiv în transferul calităţii de creditor bugetar de la CNAS către ANAF. Astfel, organele de inspecţie fiscala îşi exercita atribuţiile prevăzute la art. 94 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003, în vigoare la data inspecţiei fiscale.

- se critică soluţia instanţei de fond si în ceea ce priveşte obligarea la plata cheltuielilor de judecată, solicitându-se respingerea acestei cereri ca neîntemeiată, având în vedere aplicarea corectă de către organele fiscale a legislaţiei fiscale, iar, în subsidiar, să se facă aplicabilitatea prevederilor art. 451 alin. (2) C. proc. civ. în sensul diminuării onorariilor solicitate de aceasta raportat la complexitatea cauzei şi a activităţii depusă în dosar, ţinând seama totodată de refuzul reclamantei de a depune documentele solicitate atât în faza de inspecţie fiscală, cat şi în faza contestaţiei administrative. 3. Prin recursul formulat împotriva sentinţei civile nr. 4613 din 12 noiembrie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a invocat prevederile art. 488 alin. (1), pct. 8 din C. proc. civ. şi a solicitat casarea, în parte, a hotărârii atacate, iar pe fond respingerea, în totalitate, a acţiunii formulate de reclamantă, susţinând teza netemeiniciei acesteia.

În motivarea căii de atac, recurenta-pârâtă a arătat, în esenţă, următoarele:

- cu privire la suma de 154.503 RON, reprezentând contravaloarea serviciilor pentru auditarea pachetului de raportare către grup stabilită de organele de inspecţie fiscală ca fiind cheltuiala nedeductibila, se apreciază că instanţa de fond a admis acest capăt de cerere prin interpretarea eronată a dispoziţiilor art. 21 alin. (1) şi alin. (4) lit. e) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi pct. 43 din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004, apreciind că serviciile pentru auditarea pachetului de raportare către grup nu reprezintă o cheltuială făcută în favoarea acţionarilor/asociaţiilor/participanţilor, în sensul prevederilor arătate. Instanţa dezvoltă considerentul sau, argumentând ca obţinerea unei opinii de specialitate despre propria situaţie contabilă si financiara, indiferent de faptul ca aceasta a fost făcuta cu scopul de a o prezenta grupului din care face parte, îi este utila in primul rând însăşi reclamantei.

- cu privire la comisionul în valoare de 5.120 RON, considerat de organele de inspecţie fiscală ca nedeductibil, cu stabilirea de impozit pe profit suplimentar in suma de 819 RON şi TVA nedeductibil în sumă de 973 RON, se apreciază că instanţa de fond a admis acest capăt de cerere prin interpretarea eronată a situaţiei de fapt si, in consecinţa, prin aplicarea eronata a textului de lege, respectiv art. 21 alin. (4) lit. m) si art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Instanţa a reţinut faptul că obligaţia distribuitorului de a distribui gratuit întreaga cantitate de produse puse la dispoziţie gratuit de reclamant este una de diligenta si nu una de rezultat. De asemenea, prin contract se prevede clar ca faptul ca renumeraţia se stabileşte prin raportare la valoarea produselor puse la dispoziţie gratuit de reclamanta si nu prin raportare la produsele efectiv distribuite gratuit de D. S.A.. însă, în stabilirea/reţinerea valoarea produselor puse la dispoziţie gratuit de reclamant, instanţa, în mod eronat, nu a luat in considerare ca o parte a produselor puse la dispoziţie gratuit de reclamant a fost returnată de distribuitor, valoarea returului diminuând astfel valoarea produselor puse la dispoziţie gratuit de reclamant şi, implicit, baza de calcul pentru comision.

- cu privire la contribuţia trimestriala pentru finanţarea unor cheltuieli în domeniul sănătăţii, aferenta perioadei trim. IV 2009 - trim. III 2011, datorata si neachitata in suma de 22.881 RON si dobânzile pentru plata cu întârziere a contribuţiei, în suma de 18.239.093 RON, calculate pana la data plăţii sau pana la data de 20.02.2013 pentru debitul suplimentar, considerentele instanţei care au dus la soluţia pronunţată, sunt eronate.

- cu privire la cheltuielile de judecata stabilite în sarcina instituţiei, se solicită aplicarea dispoziţiilor art. 451 alin. (2) C. proc. civ., care prevede că instanţa poate chiar şi din oficiu să reducă motivat partea din cheltuielile de judecată reprezentând onorariul avocaţilor, atunci când acesta este vădit disproporţionat în raport cu valoarea sau complexitatea cauzei ori cu activitatea desfăşurată de avocat, ţinând seama şi de circumstanţele cauzei. 4. Prin recursul formulat împotriva încheierii din 28 ianuarie 2019 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a invocat prevederile art. 488 alin. (1), pct. 8 din C. proc. civ. şi a solicitat casarea încheierii atacate, cu consecinţa respingerii cererii de îndreptare şi lămurire a dispozitivului sentinţei, formulată de reclamanta A. S.R.L.

În motivarea acestei căi de atac s-a arătat în esenţă că instanţa de fond s-a pronunţat asupra capetelor de cerere solicitate prin cererea de chemare în judecată, inclusiv asupra aspectelor invocate de reclamantă în prezenta cerere de completare. Or, aspectele susţinute de reclamantă prin cererea de completare a dispozitivului privind omisiunea instanţei de a se pronunţa cu privire la menţionarea sumei de 14.368.555 RON şi a soluţiei privind contravaloarea serviciilor pentru auditarea pachetului de raportare prevăzută în dispoziţia nr. x/2013 sunt nefondate.

Mai mult decât atât, procedura completării hotărârii judecătoreşti presupune corijarea acelor erori materiale strecurate cu ocazia redactării ori tehnoredactării în cuprinsul minutei, practicatei, considerentelor sau dispozitivului unei hotărâri (sentinţă, decizie, încheiere). Motivele invocate într-o astfel de cerere nu trebuie să disimuleze remedierea unor eventuale erori de judecată apte de îndreptare prin promovarea căilor legale de atac, nefiind permis pe calea procedurii instituite de art. 444 alin. (1) din noul C. proc. civ. să se repună în discuţie fondul dreptului.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinările formulate la 25 aprilie 2019, respectiv 6 mai 2019, recurenta - reclamantă A. S.R.L a solicitat respingerea, drept nefondate, atât a recursurilor promovate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinţei civile nr. 4613 din 12 noiembrie 2018, cât şi a recursului formulat de pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva încheierii din data de 28 ianuarie 2019.

La data de 22 aprilie 2019 a formulat întâmpinare şi recurenta - pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, prin care a invocat excepţia lipsei de interes a motivului de recurs din cuprinsul căii de atac promovate de recurenta - reclamantă A. S.R.L. ce vizează anularea penalităţilor în cuantum de 14.368.555 RON, dar şi respingerea recursului sus indicatei recurente - reclamante ca nefondat.

5. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Analizând sentinţa recurată prin prisma motivelor de casare invocate, a actelor dosarului şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele: În urma inspecţiei fiscale desfăşurate, D.G.A.M.C. a emis:

a) dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/22.03.2013 şi

b) decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/22.03.2013, prin care s-a stabilit în sarcina societăţii reclamante obligaţia de plată a sumei totale de 32.806.576 RON reprezentând: 36.040 RON TVA, 30.088 RON dobânzi/majorări de întârziere şi 5.406 RON penalităţi de întârziere aferente TVA-ului; 37.962 RON impozit pe profit, 60.856 RON dobânzi/majorări de întârziere şi 5.695 RON penalităţi de întârziere aferente impozitului pe profit; 22.881 RON contribuţie trimestrială pentru finanţarea unor cheltuieli în domeniul sănătăţii, 18.239.093 RON dobânzi/majorări de întârziere şi 14.368.555 RON penalităţi de întârziere aferente acestei contribuţii.

Împotriva acestor acte administrativ fiscale, în temeiul art. 205 şi urm. din Codul de procedură fiscală, reclamanta a formulat contestaţie fiscală, ce a fost înregistrată sub nr. x/22.04.2013 la Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiei din cadrul A.N.A.F., care a emis decizia nr. 238/21.08.2014, prin care:

1) a respins ca neîntemeiată contestaţia formulată împotriva deciziei de impunere în ceea ce priveşte suma de 32.673.052 RON, precum şi împotriva dispoziţiei privind diminuarea pierderii fiscale în sumă de 37.623 RON;

2) a respins ca nemotivată contestaţia formulată împotriva deciziei de impunere în ceea ce priveşte suma de 31.479 RON, din care reprezentând 28.406 RON TVA şi 3.073 impozit pe profit;

3) a respins ca neîntemeiată şi nemotivată contestaţia formulată împotriva deciziei de impunere în ceea ce priveşte suma de 35.494 RON, reprezentând accesorii aferente TVA;

4) a desfiinţat parţial decizia de impunere pentru suma de 66.551 RON, reprezentând accesorii aferente impozitului pe profit, urmând ca organele de inspecţie fiscală, printr-o altă echipă, să procedeze la o nouă verificare, pe aceeaşi perioadă şi pentru aceeaşi obligaţie bugetară, şi să emită un nou act administrativ fiscal.

În rejudecare, prin sentinţa civilă nr. 4613 din 12 noiembrie 2018 îndreptată prin încheierea de şedinţă din 28 ianuarie 2019, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis, în parte, cererea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a anulat în parte decizia nr. 238/21.08.2014 emisă în soluţionarea contestaţiei administrative, decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/22.03.2013 şi raportul de inspecţie fiscală nr. x/21.03.2013:

- cu privire la suma de 154.503 RON reprezentând contravaloarea serviciilor pentru auditarea pachetului de raportare către grup stabilită de organele fiscale ca fiind cheltuială nedeductibilă;

- cu privire la comisionul în valoare de 5.120 RON (considerat nedeductibil, stabilindu-se de organul fiscal un impozit pe profit suplimentar în valoare de 819 RON şi faptul că reclamanta nu ar fi avut dreptul de a deduce TVA-ul aferent acestei cheltuieli, în valoare de 973 RON, pentru anul 2007);

- cu privire la debitul suplimentar în sumă de 22.881 RON reprezentând contribuţie datorată şi neachitată de reclamantă, cu privire la dobânzile pentru plata cu întârziere a contribuţiei, în sumă de 18.239.093 RON - calculate până la data plăţii, iar pentru debitul suplimentar stabilit până la 20.02.2013 şi cu privire la penalităţile de întârziere în cuantum de 14.368.555 RON.

A fost anulată în parte şi decizia nr. 238/21.08.2014 emisă în soluţionarea contestaţiei administrative şi dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/22.03.2013 cu privire la măsura 2 - contravaloarea serviciilor pentru auditarea pachetului de raportare către grup.

1. Cu privire la recursul formulat împotriva acestei sentinţe, reclamanta A. S.R.L a invocat dispoziţiile art. 488 alin. (1), pct. 8 din C. proc. civ. şi a solicitat casarea parţială a hotărârii atacate.

Potrivit acestui motiv de recurs, casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greşită a legii materiale, nu şi a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii atunci când instanţa a recurs la textele de lege aplicabile speţei dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omiţând unele condiţii pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greşit.

Prima critică a recurentei subsumată acestui motiv de recurs se referă la faptul că în mod greşit instanţa de fond a interpretat şi aplicat dispoziţiile art. 19 Codul de procedură fiscalălă referitor la naşterea dreptului de creanţa fiscală în ceea ce priveşte prescripţia dreptului organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale cu privire la creanţele fiscale născute în anul 2006. Potrivit dispoziţiilor art. 91 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, dreptul organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale se prescrie în termen de 5 ani, cu excepţia cazului în care legea dispune altfel.

În ceea ce priveşte momentul de la care curge termenul de prescripţie, art. 91 alin. (2) din Codul de procedură fiscală prevede că termenul de prescripţie a dreptului prevăzut la alin. (1) începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanţa fiscală potrivit art. 23, dacă legea nu dispune altfel. Conform art. 23 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, dacă legea nu prevede altfel, dreptul de creanţă fiscală şi obligaţia fiscală corelativă se nasc în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le generează, iar alin. (2) prevede că, potrivit alin. (1), se naşte dreptul organului fiscal de a stabili şi a determina obligaţia fiscală datorată.

Rezultă din aceste dispoziţii legale că dreptul organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale se prescrie în termen de 5 ani, termenul de prescripţie a acestui drept începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanţa fiscală, iar dreptul de creanţă fiscală şi obligaţia fiscală corelativă se nasc, dacă legea nu prevede altfel, în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le generează. Având în vedere că actul normativ nu prevede dispoziţii speciale cu privire la impozitul de profit, sunt aplicabile dispoziţiile menţionate, astfel că începutul termenului de prescripţie a dreptului organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale este legat de momentul în care s-a născut creanţa fiscală, iar acesta este momentul în care se constituie baza de impunere care o generează.

Aşadar, dreptul organului fiscal de a stabili obligaţia fiscală datorată se prescrie în termen de 5 ani şi începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a constituit baza de impunere care a generat creanţa fiscală. În aceste condiţii critica recurentei apare ca nefondată. O altă critică a recurentei se referă la faptul că în mod greşit a respins instanţa de fond criticile societăţii cu privire la cheltuielile aferente facturilor emise de B.. În ceea ce priveşte nelegalitatea şi netemeinicia constatărilor organelor de inspecţie fiscală cu privire la cheltuielile în suma de 22.053 RON înregistrate pentru anul 2006, s-a arătat instanţei de judecată cu titlu de situaţie de fapt că la data de 1 ianuarie 2005, societatea, în calitate de locatar, a închiriat de la S.C.

B. S.R.L., în calitate de proprietar, două locuri de parcare în subsolul clădirii numite F., din strada x nr. x, sector 5 Bucureşti.

Potrivit dispoziţiilor art. 19 alin. (1) Codul fiscal - "Profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor potrivit normelor de aplicare."

Pct. 13 din Norme metodologice - "Veniturile sau cheltuielile înregistrate eronat sau omise se corectează prin ajustarea profitului impozabil al perioadei fiscale căreia îi aparţin. În cazul în care contribuabilul constată că după depunerea declaraţiei anuale un element de venit sau de cheltuială a fost omis ori a fost înregistrat eronat, contribuabilul este obligat să depună declaraţia rectificativă pentru anul fiscal respectiv. Dacă în urma efectuării acestei corecţii rezultă o sumă suplimentară de plată a impozitului pe profit, atunci pentru această sumă se datorează dobânzi şi penalităţi de întârziere conform legislaţiei în vigoare."

Ordinul MFP nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene prevede la Capitolul VI - PRINCIPII CONTABILE GENERALE - pct. 45 - "Principiul independenţei exerciţiului. Trebuie să se ţină cont de veniturile şi cheltuielile aferente exerciţiului financiar, indiferent de data încasării sau plăţii acestor venituri şi cheltuieli."

Faţă de dispoziţiile legale menţionate mai sus, cum costul suplimentar al serviciilor de curăţenie, asigurare şi administrare a imobilului închiriat de la B. a vizat anul 2005, aceste costuri sunt aferente acestui an chiar dacă au fost facturate în anul următor.

Aşa fiind, în mod corect prima instanţă a reţinut că reclamanta nu are drept de deducere în anul 2006 pentru suma de 22.053 RON, dreptul acesteia putând fi raportat doar la anul fiscal 2005. O altă critică a recurentei se referă la faptul că, în mod greşit a respins instanţa de fond criticile societăţii în ceea ce priveşte majorarea veniturilor impozabile şi implicit a impozitului pe profit aferent şi a TVA colectată - cu valoarea a 666 de cutii de medicament C. livrate de A. distribuitorului D. în cadrul campaniei 1+1. Potrivit art. 21 alin. (2) lit. i) din Codul fiscal:

"sunt cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri şi: (...) i) cheltuielile pentru marketing, studiul pieţei, promovarea pe pieţele existente sau noi, participarea la târguri şi expoziţii, la misiuni de afaceri, editarea de materiale informative proprii". Aplicând aceste prevederi legale, s-a arătat instanţei de fond că societatea a beneficiat de servicii de promovare şi marketing furnizate de societatea D. în cadrul campaniei "1+1 gratuit" pentru medicamentul C.. Potrivit contractului menţionat, aceste servicii au ca scop oferirea de medicamente gratuite C. prin intermediul D. către clienţi finali.

Potrivit art. 128 alin. (8) lit. e) Codul fiscal:

"Nu constituie livrare de bunuri, în sensul alin. (1): (…) e) acordarea în mod gratuit de bunuri ca mostre în cadrul campaniilor promoţionale, pentru încercarea produselor sau pentru demonstraţii la punctele de vânzare, alte bunuri acordate în scopul stimulării vânzărilor".

Prima instanţă a aplicat corect dispoziţiile legale menţionate mai sus şi a reţinut că din facturile prezentate reiese faptul că bunurile au fost livrate distribuitorului în vederea distribuirii gratuite, însă aceste facturi nu dovedesc şi faptul că bunurile au fost efectiv distribuite gratuit clienţilor distribuitorului în scopul urmărit de reclamantă (al stimulării vânzărilor). Această ultimă dovadă se putea face doar dacă exista un cupon confirmat care atestă faptul că acele bunuri au fost acordate gratuit în scopul arătat. În aceste condiţii, în mod corect s-a reţinut că reclamanta a obţinut venituri neimpozabile pentru care datorează impozit pe profit şi TVA. Recurenta reclamantă a mai criticat soluţia instanţei cu privire la facturile privind servicii juridice prestate de către E.. În ceea ce priveşte contestaţia formulată de societate împotriva sumei de 3.072 RON, stabilită cu titlu de debit suplimentar de către organul fiscal în cadrul deciziei de impunere atacate, nefondat a reţinut instanţa de judecată că această critică este inadmisibilă, cu motivarea că "reclamanta nu a criticat prin contestaţie administrativă decizia de impunere cu privire la aspectul invocat direct în faţa instanţei". Or, instanţa de control judiciar urmează a constata faptul că, de vreme ce societatea a contestat decizia în integralitatea acesteia, deci, inclusiv împotriva aspectului în discuţie, Curtea de Apel Bucureşti trebuia să procedeze la analiza temeiniciei argumentelor invocate de A., fiind astfel greşit aplicate prevederile art. 218 Codul de procedură fiscală. Critica recurentei este nefondată, prima instanţă reţinând în mod corect că recurenta reclamantă nu a formulat o critică cu privire la această obligaţie fiscală nici prin contestaţia administrativă, nici în cadrul contestaţiei înregistrate pe rolul instanţei, neregăsindu-se nici în considerentele deciziei de casare. Or, nu se poate susţine că, atacând decizia de impunere şi decizia de soluţionare a contestaţiei în integralitate, au fost atacate toate obligaţiile fiscale vizate de aceste acte administrative, în lipsa unor critici punctuale cu privire la fiecare obligaţie fiscală. Mai mult decât atât, organele fiscale sunt ţinute să răspundă criticilor de nelegalitate invocate, iar nu să reanalizeze actul administrativ în întregul său chiar şi în lipsa unor critici.

Ultima critică a recurentei referitoare la obligaţiile fiscale stabilite prin decizia de impunere contestată, în legătură cu înregistrarea, declararea, stabilirea şi virarea contribuţiei trimestriale pentru finanţarea unor cheltuieli în domeniul sănătăţii, prevăzută de art. 3631 din Legea nr. 95/2006 (contribuţia clawback), vizând anularea penalităţilor în valoare de 14.368.555 RON, apare ca fiind lipsită de interes la acest moment procesual întrucât prin încheierea de îndreptare a erorii materiale, prima instanţă a arătat că s-a dispus anularea actelor administrativ fiscale şi cu privire la aceste sume. 2.şi 3. Cu privire la recursul formulat de către pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinţei civile nr. 4613 din 12 noiembrie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, Înalta Curte constată că au fost invocate prevederile art. 488 alin. (1), pct. 8 din C. proc. civ.

Întrucât ambele recurente au formulat aceleaşi critici de nelegalitate, acestea vor fi analizate împreună după cum urmează.

Prima critică subsumată acestui motiv de recurs se referă la suma de 154.503 RON reprezentând contravaloarea serviciilor pentru auditarea pachetului de raportare pentru grup, instanţa de fond a reţinut că "plata serviciilor de audit prestate reclamantei în scopul raportării pe care aceasta o face către grupul din care face parte şi implicit pentru acţionari nu reprezintă o cheltuială făcută în favoarea asociaţilor în sensul prevederilor legale incidente". Este nelegală motivarea instanţei de fond, având în vedere că organele de inspecţie fiscală au stabilit din analiza scrisorilor de angajament şi facturi, că auditarea efectuată de G. asupra raportului A. către grup se refera la o perioada de un an care se încheie în luna septembrie a fiecărui an, şi facturarea pentru auditul raportului întocmit de A. către grup reprezintă 70% din contravaloarea în RON a valorii în euro stabilită, respectiv prestatorul efectuează auditul statutar al situaţiilor financiare şi auditarea raportărilor efectuate de A. către Grup. Potrivit dispoziţiilor art. 21 din Codul fiscal:

"(1)Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare.(...)

(4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile:

e) cheltuielile făcute în favoarea acţionarilor sau asociaţilor, altele decât cele generate de plăţi pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la preţul de piaţă pentru aceste bunuri sau servicii;".

Prin Normele metodologice se prevede:

"43. Sunt considerate cheltuieli făcute în favoarea participanţilor următoarele:

a) cheltuielile cu amortizarea, întreţinerea şi repararea mijloacelor de transport utilizate de către participanţi, în favoarea acestora;

b) bunurile, mărfurile şi serviciile acordate participanţilor, precum şi lucrările executate în favoarea acestora;

c) cheltuielile cu chiria şi întreţinerea spaţiilor puse la dispoziţie acestora;

d) Abrogată

e) alte cheltuieli în favoarea acestora." Problema care se pune în cauză este dacă plata serviciilor de audit prestate reclamantei în scopul raportării pe care aceasta o face către grupul din care face parte şi implicit către acţionari poate fi considerată o cheltuială făcută în favoarea acţionarilor sau asociaţilor sau o cheltuială făcută pentru reclamantă. Or, aşa cum corect a reţinut şi prima instanţă, obţinerea unei opinii de specialitate raportat la situaţia contabilă şi financiară a reclamantei, indiferent de faptul că aceasta a fost făcută cu scopul de a o prezenta grupului din care face parte ori de a o depune la organele fiscale, apare evident că este utilă în primul rând însăşi reclamantei în scopul adoptării unor strategii şi a unui plan de afaceri pentru viitor. O altă critică a recurentelor se referă la faptul că în baza contractului privind desfăşurarea campaniei promoţionale C., încheiat în anul 2007 şi finalizat în luna ianuarie 2008 cu S.C. D. S.A., societatea a înregistrat pe cheltuieli deductibile suma de 5.120 RON ce reprezintă depăşirea valorii contractuale a comisionului pentru prestaţiile S.C D. S.A. in cadrul campaniei "7+7 gratuit" pentru medicamentul C.. Valorea totala CTP exprimata in RON pentru produsele livrate cu titlu gratuit este 498.084 RON la care S.C. D. S.A. a aplicat procentul de 9%, iar valoarea totala a comisionului este in valoare de 44.828 RON, sumă ce a fost înregistrata de reclamanta pe cheltuieli. Din actele dosarului rezultă că prin contractul privind desfăşurarea campaniei promoţionale C., recurenta reclamantă a contractat serviciile societăţii D. S.A. în vederea desfăşurării de către aceasta din urma a unei campanii promoţionale cu privire la medicamentul C., pe care societatea este autorizată să-l vândă pe piaţa româneasca, iar D. avea dreptul, potrivit art. 7.1. din contract, la "o sumă cu titlu de remuneraţie totală".

Conform art. 7.2 din contract, remuneraţia totală va fi facturată lunar de către distribuitor, până la data de 10 a lunii următoare lunii în care produsele gratuite au fost facturate şi livrate de către A. distribuitorului. Remuneraţia lunară se va calcula prin aplicarea a 9% asupra totalului valorilor CIP menţionate pe facturile privind produsele gratuite emise de A. în luna precedentă lunii în care distribuitorul a emis factura.

Astfel, din cuprinsul dispoziţiilor contractuale anterior citate, reiese că societatea D. era îndreptăţită la o remuneraţie calculată prin aplicarea unui cuantum procentual (9%) din valoarea CIP a produselor gratuite furnizate de societate.

Prin urmare, remuneraţia D. pentru serviciile ce au făcut obiectul Contractului C. nu a fost stabilită în funcţie de valoarea CIP a medicamentelor gratuite efectiv distribuite pacienţilor şi nici nu există vreo clauză contractuală care să prevadă ajustarea acestei remuneraţii în cazul neepuizării, de către D., a stocului de produse gratuite puse la dispoziţie de către A.. Aceasta, întrucât serviciile D. în legătură cu campania menţionată nu au fost prestate cu privire la fiecare cutie de medicamente în parte, ci cu privire la întreaga operaţiune de promovare şi distribuire a medicamentului C., eventuala neepuizare a stocului pus la dispoziţie de către societate neconducând la ajustarea prin reducere a remuneraţiei D..

Pe de altă parte, serviciul contractat de reclamantă a fost efectiv prestat de către distribuitor, respectiv oferirea gratuită a produsului pe timpul campaniei la cumpărarea unui produs identic, fapt necontestat de vreuna dintre părţi. Susţinerea organului fiscal în sensul că au existat produse returnate reclamantei şi aceasta ar dovedi neexecutarea obligaţiei în totalitate este vădit neîntemeiată în contextul situaţie de fapt reţinute de instanţă pe baza probatoriului administrat.

Aşa fiind, în mod corect prima instanţă a reţinut ca fiind deductibilă această cheltuială. O altă critică a recurentelor se referă la reţinerea instanţei conform căreia organele de inspecţie fiscală nu aveau competenţa de a verifica cuantumul şi implicit modul de calcul al contribuţiilor stabilite prin notificările comunicate reclamantei fiind atributul exclusiv al CNAS pentru contribuţiile aferente perioadei trimestrul IV 2009/trimestrul III 2011, sunt învederate dispoziţiile art. 9 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011, de unde rezulta că administrarea taxei clawback din perioada trimestrul IV 2009-trimestrul III 2011 intra în competenţa organelor de inspecţie fiscala. Potrivit dispoziţiilor legale în vigoare la momentul controlului, organele fiscale aveau atribuţii doar cu privire la procedurile de administrare fiscală ulterioare emiterii titlurilor de creanţă, astfel cum în mod corect şi pe larg a arătat prima instanţă. Din interpretarea coroborată a dispoziţiilor art. 1 alin. (3) din O.U.G. nr. 92/2003 rep. şi ale art. 9 alin. (1) şi alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011, rezultă, fără putinţă de tăgadă, că atribuţiile organelor fiscale implică doar procedurile de administrare fiscală ulterioare emiterii titlului de creanţă, care, potrivit art. 9 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011, rămâne în acest caz în atribuţia CNAS.

Pe de altă parte, în conformitate cu dispoziţiile art. 5 alin. (3) potrivit Normelor de punere în aplicare a O.U.G. nr. 104/2009, în forma iniţial adoptată, "contribuţia datorată se notifică de către Casa Naţională de Asigurări de Sănătate în termen de 15 zile de la data depunerii declaraţiilor şi se comunică persoanelor menţionate la art. 3, potrivit formularului prevăzut în anexa nr. 3" .

Normele de punere în aplicare a Ordonanţei nr. 104/2009 au fost modificate prin intrarea în vigoare la data de 28.04.2011 a Ordinului ministrului sănătăţii şi al preşedintelui CNAS nr. 351/464/2011, fiind modificate dispoziţiile art. 5 alin. (2) şi alin. (4), potrivit cărora contribuabilii aveau obligaţia de a depune declaraţiile privind încasările - în baza cărora CNAS determina contribuţia clawback datorată - în primele 5 zile ale lunii următoare celei în care au fost încasate în totalitate veniturile aferente unui trimestru, iar CNAS avea obligaţia de a notifica cuantumul contribuţiei datorate de către contribuabili, în termen de 15 zile de la depunerea declaraţiilor privind încasările.

Aşadar, potrivit dispoziţiilor legale în vigoare în perioada analizată de organul fiscal, reiese fără echivoc faptul că determinarea cuantumului contribuţiei clawback datorate, inclusiv determinarea procentului aplicabil pentru stabilirea valorii acesteia erau în competenţa exclusivă a CNAS.

Ultima critică a recurentelor vizează soluţia instanţei de fond în ceea ce priveşte obligarea la plata cheltuielilor de judecată, solicitându-se respingerea acestei cereri ca neîntemeiată, iar, în subsidiar, să se facă aplicarea prevederilor art. 451 alin. (2) C. proc. civ. în sensul diminuării onorariilor solicitate de aceasta raportat la complexitatea cauzei şi a activităţii depusă în dosar.

Potrivit dispoziţiilor art. 453 din C. proc. civ.:

"(1) Partea care pierde procesul va fi obligată, la cererea părţii care a câştigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată. (2) Când cererea a fost admisă numai în parte, judecătorii vor stabili măsura în care fiecare dintre părţi poate fi obligată la plata cheltuielilor de judecată. Dacă este cazul, judecătorii vor putea dispune compensarea cheltuielilor de judecată."

Apreciind asupra cuantumului cheltuielilor de judecată se reţine că suma acordată de instanţa de fond cu acest titlu răspunde cerinţelor prevăzute de dispoziţiile legale menţionate mai sus având în vedere obiectul pricinii, durata procesului, munca apărătorului şi practica CEDO, potrivit căreia partea care a câştigat procesul nu va putea obţine rambursarea unor cheltuieli decât în măsura în care se constată realitatea, necesitatea şi caracterul lor rezonabil.

Or, în cauza de faţă prima instanţă a redus la jumătate cheltuielile solicitate de reclamantă.

4. Cu privire la recursul formulat împotriva încheierii din 28 ianuarie 2019 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a invocat prevederile art. 488 alin. (1), pct. 8 din C. proc. civ.

Recurenta a susţinut în esenţă că procedura completării hotărârii judecătoreşti presupune corijarea acelor erori materiale strecurate cu ocazia redactării ori tehnoredactării în cuprinsul minutei, practicatei, considerentelor sau dispozitivului unei hotărâri (sentinţă, decizie, încheiere). Motivele invocate într-o astfel de cerere nu trebuie să disimuleze remedierea unor eventuale erori de judecată apte de îndreptare prin promovarea căilor legale de atac, nefiind permis pe calea procedurii instituite de art. 444 alin. (1) din noul C. proc. civ. să se repună în discuţie fondul dreptului.

Critica este nefondată, în primul rând se impune a preciza că prima instanţă a calificat cererea reclamantei ca fiind de îndreptare a erorii materiale şi de lămurire a hotărârii.

Potrivit dispoziţiilor art. 442 alin. (1) din C. proc. civ.: "Erorile sau omisiunile cu privire la numele, calitatea şi susţinerile părţilor sau cele de calcul, precum şi orice alte erori materiale cuprinse în hotărâri sau încheieri pot fi îndreptate din oficiu ori la cerere.", iar potrivit dispoziţiilor art. 443 alin. (1): "În cazul în care sunt necesare lămuriri cu privire la înţelesul, întinderea sau aplicarea dispozitivului hotărârii ori dacă acesta cuprinde dispoziţii contradictorii, părţile pot cere instanţei care a pronunţat hotărârea să lămurească dispozitivul sau să înlăture dispoziţiile potrivnice."

Se constată că prin încheierea din 28 ianuarie 2019, prima instanţă, în acord cu considerentele şi dispozitivul sentinţei nr. 4613/12.11.2018, nu a făcut decât să clarifice în ce măsură au fost anulate actele administrativ fiscale, să precizeze expres în dispozitiv aceste sume, pentru a facilita punerea în executare a hotărârii şi a elimina alte impedimente, mai ales că dosarul se afla în cel de al doilea ciclu procesual, judecata fiind începută în anul 2014.

Aşa fiind, Înalta Curte constată că soluţia adoptată a fost corect şi amplu motivată, s-a fundamentat pe interpretarea probelor administrate raportat la prevederile legale aplicabile, astfel încât motivele de casare prevăzute de art. 488 din C. proc. civ. nu sunt incidente în cauză.

6. Soluţia instanţei de recurs şi temeiul juridic al acesteia

Pentru aceste considerente şi în temeiul art. 20 din Legea contenciosului administrativ nr. 544/2004 şi art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile declarate de reclamanta A. S.R.L şi de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinţei civile nr. 4613 din 12 noiembrie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate, precum şi recursul declarat de pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva încheierii din data de 28 ianuarie 2019 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de reclamanta A. S.R.L şi de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinţei civile nr. 4613 din 12 noiembrie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Respinge recursul declarat de pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva încheierii din data de 28 ianuarie 2019 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 12 octombrie 2021.