Taxpayer's challenge to post-insolvency subsidy repayment order rejected; appeal dismissed as unfounded

Şedinţa publică din data de 11 mai 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei. Cererea de chemare în judecată.

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 26.09.2018 pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, sub nr. x/2018, reclamanta Compania Română de Aviaţie Romavia RA, în contradictoriu cu Ministerul Finanţelor Publice prin Direcţia Generală de Inspecţie Economica - Financiară, a solicitat anularea Deciziei nr. 30/P/19.04.2018 emisă de Ministerul Finanţelor Publice prin Serviciul de soluţionare a plângerilor prealabile şi a contestaţiilor, a Dispoziţiei obligatorii nr. 6002/260526 din 02.03.2018 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 02.03.2018 emise de Ministerul Finanţelor Publice - Direcţia Generală de Inspecţie Economico - Financiară.

2. Hotărârea primei instanţe.

Prin sentinţa civilă nr. 437 din data de 16.11.2020, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins excepţia inadmisibilităţii şi cererea de chemare în judecată formulată de către reclamanta Compania Română de Aviaţie Romavia, prin lichidator judiciar A., în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanţelor Publice prin Direcţia Generală de Inspecţie Economico Financiară, ca nefondată.

3. Cererea de recurs.

Împotriva sentinţei civile nr. 437 din data de 16.11.2020, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs reclamanta Compania Română de Aviaţie Romavia, prin lichidator judiciar A..

În dezvoltarea motivelor de recurs se arată că în esenţă se impune a fi dezlegată problema priorităţii aplicării între două norme cu caracter special, pe de o parte, dispoziţiile art. 1473 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, iar, pe de altă parte, dispoziţiile art. 64 alin. (1) şi art. 76 din Legea nr. 85/2006, în procedura de recuperare a unei creanţe fiscale împotriva unui debitor aflat în procedura de insolvenţă.

Faţă de problema de drept care formează obiectul prezentei sesizări se constată că, dintre cele două legi speciale aflate în concurs, este aplicabilă cu prioritate Legea nr. 85/2006 care reglementează procedura insolvcnţei.

Deschiderea procedurii insolvenţei marchează începutul unei perioade fiscale speciale, debitorul în procedură având obligaţia să achite datoriile născute anterior deschiderii procedurii, cu respectarea ordinii de prioritate şi a procedurilor prevăzute de lege. Recuperarea creanţelor împotriva unui debitor în insolvenţă este guvernată de dispoziţiile legii speciale, care reglementează o procedură colectivă, concursuală şi egalitară care are în vedere recuperarea tuturor creanţelor, inclusiv recuperarea creanţelor fiscale.

În acest scop, legiuitorul instituie în sarcina titularului unei creanţe născute anterior deschiderii procedurii obligaţia depunerii în termenul legal a declaraţiei de creanţă, neîndeplinirea acestei obligaţii producând efectul prevăzut de art. 76 din Legea nr. 85/2006 asupra realizării acestei creanţe, în sensul că respectivul creditor nu va mai avea dreptul de a-şi realiza creanţa împotriva debitorului în timpul procedurii sau după închiderea acesteia şi nici împotriva membrilor ori asociaţilor cu răspundere nelimitată ai persoanei juridice debitoare în timpul procedurii şi nici ulterior închiderii procedurii, cu excepţia cazului în care debitorul a fost găsit vinovat de bancrută simplă sau bancrută frauduloasă sau s-a angajat răspunderea membrilor organelor de conducere pentru efectuarea de plăţi sau transferuri frauduloase. Orice procedură care ar avea ca scop realizarea unei creanţe în mod individual este suspendată conform dispoziţiilor art. 36 din Legea nr. 85/2006, în timp ce debitorul este obligat să îşi recupereze creanţele în vederea maximizării averii sale.

Atât legea insolvenţei, cât şi Codul fiscal conţin dispoziţii cu caracter special, fiecare având însă propriul domeniu de reglementare, dar, în condiţiile în care la procedura colectivă, egalitară şi concursuală a insolvenţei participă toţi creditorii, inclusiv creditorii bugetari, aceştia trebuie să se supună prevederilor legii insolvenţei în procesul de realizare a creanţei.

Codul fiscal reglementează procedura generală de stabilire a creanţelor fiscale şi de recuperare a creanţelor fiscale împotriva debitorilor care nu se află în situaţii speciale, cum este procedura de insolvenţă, iar Legea nr. 85/2006 reglementează procedura specială de realizare a tuturor creanţelor, inclusiv a creanţelor fiscale faţă de un debitor în insolvenţă.

Prin urmare, raportat la modalitatea de realizare a creanţelor faţă de un debitor aflat în procedura de insolvenţă, se aplică cu prioritate dispoziţiile legii insolvenţei, organul fiscal neputând să îşi mai valorifice propria creanţă, neînscrisă la masa pasivă în procedura colectivă, prin respingerea cererii de rambursare T.V.A. în procedura reglementată de art. 1473 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

În raport cu cele expuse mai sus, prevederile art. 1473 din Codul fiscal (Legea nr. 571/2003) se interpretează în sensul că dacă s-a constatat că o creanţă fiscală nu mai poate fi valorificată în procedura insolvenţei reglementată de Legea nr. 85/2006, ca urmare a depunerii tardive a acesteia, aceeaşi creanţă nu poate fi valorificată de organul fiscal în procedura administrativă a soluţionării cererii de rambursare a T.V.A. formulată de debitoarea aflată în procedura insolvenţei.

În procedura de recuperare a creanţelor, dispoziţiile Legii nr. 85/2006 au caracter de normă specială în raport cu dispoziţiile Codul fiscal, aplicându-se cu prioritate dispoziţiile legii insolvenţei. O creanţă fiscală născută anterior deschiderii procedurii insolvenţei nu poate fi valorificată separat de organul fiscal, într-o procedură administrativă demarată de o societate aflată în procedura în insolvenţă.

Pentru considerentele expuse, ÎCCJ - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept a considerat că se impune admiterea sesizării, pronunţând următoarea soluţie:

"Admite sesizarea formulată de Curtea de Apel Cluj, secţia a IlI-a de contencios administrativ şi fiscal, în Dosarul nr. x/2015, şi, în consecinţă, stabileşte că: Prevederile art. 1473 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal se interpretează în sensul că dacă s-a constatat, prin hotărâre definitivă, că o creanţă fiscală nu poate fi valorificată în procedura insolvenţei reglementată de Legea nr. 85/2006, ca urmare a depunerii tardive a acesteia, aceeaşi creanţă nu mai poate fi valorificată de organul fiscal în procedura soluţionării cererii de rambursare a T.V.A., formulată de debitoarea aflată în procedura insolvenţei."

Dispoziţiile Deciziei ÎCCJ nr. 28/2018 se aplică mutatis mutandi în prezenta cauză, Legea nr. 85/2014 fiind lege specială în raport cu dispoziţiile de drept fiscal invocate de intimată.

De aceea, toate criticile formulate de subscrisa sunt întemeiate pe dispoziţiile legii speciale privind tocmai situaţia juridică specială a persoanei verificate (starea de faliment şi natura limitată a operaţiilor juridice permise raportat la dispoziţiile 85 alin. (7) din Legea nr. 85/2014), nelegalitatea efectuării controlului (peste termenul de 60 zile prevăzut de art. 102 alin. (1) din Legea nr. 85/2014), existenţa şi întinderea creanţei (tardivitatea stabilirii creanţei asupra ROMAVIA S.A. raportat la termenul prevăzut la art. 102 alin. (1) din Legea nr. 85.2014), precum şi măsurile dispuse de organul de control (plata de îndată a creanţei, deşi nu este o creanţă curentă, ci una anterioară deschiderii procedurii insolvenţei supusă obligaţiei de înscriere la masa credală), dispoziţii cărora nici intimata şi nici instanţa de fond nu le-a acordat vreo relevanţă.

Orice inspecţie fiscală asupra unui debitor în raport cu care s-a deschis procedura insolvenţei poate fi realizată doar în primele 60 zile de la data deschiderii procedurii insolvenţei, potrivit art. 102 alin. (1) din Legea nr. 85/2014. Nerespectarea acestui termen atrage decăderea din dreptul de a mai verifica şi constata o creanţă asupra debitorului, împrejurare ce conduce la nelegalitatea actelor administrative contestate. Realizarea oricărui control ulterior expirării acestui termen atrage lipsa folosului practic al actului administrativ în acest context factual. Prerogativa intimatei de a constata eventuale nereguli referitoare la modul de utilizare a subvenţiilor nu este nelimitat şi absolut, ci se supune dispoziţiilor legii speciale reprezentate de Legea nr. 85/2014. Nu orice control este lipsit de finalitate, ci doar cel efectuat cu încălcarea legii (speciale).

Se poate reţine în sarcina lichidatorului judiciar obligaţia de a prezenta echipelor de control documentele justificative doar dacă lichidatorului judiciar i-a fost predată arhiva debitorului. Or, astfel cum s-a arătat, lichidatorului judiciar din prezenta cauză nu i-a fost predată arhiva regiei autonome ROMAVIA, iar invitaţia adresată echipei de control de a realiza controlul la sediul social al regiei sau de a solicita documentele de utilizare a subvenţiei de la ordonatorul principal de credite, respectiv Ministerul Apărării Naţionale, au fost respinse în mod nejustificat.

Măsura dispusă de organul de control este în vădită contradicţie cu dispoziţiile art. 102 alin. (1) din Legea nr. 85/2014, iar instanţa de fond a refuzat efectuarea unei analize a tipului de creanţă născută prin acest control şi implicit a legalităţii măsurii dispuse. Or, potrivit dispoziţiilor menţionate teza a doua "creanţele stabilite printr-o decizie de impunere întocmite ulterior deschiderii procedurii, dar care are ca obiect activitatea anterioară a debitorului sunt creanţe anterioare". De altfel, cererea de înscriere la masa credală formulată de intimată (anexa 3) a fost respinsă de lichidatorul judiciar, fiind definitivă prin necontestare (anexa 4 - raport nr. x din 09.05.2018 publicat în BPI nr. 9331/09.05.2018).

Pentru aceste motive, recurenta-reclamantă solicită admiterea recursului, casarea în parte a sentinţei atacate, în sensul admiterii acţiunii introductive şi anulării în tot a Deciziei nr. 30/P/19.04.2018 emisă de Ministerul Finanţelor Publice prin Serviciul de soluţionare a plângerilor prealabile şi a contestaţiilor, Dispoziţiei obligatorii nr. 6002/260526 din 02.03.2018 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 02.03.2018 emise de Ministerul Finanţelor Publice - Direcţia Generală de Inspecţie Economico-Financiară.

4. Apărările formulate în cauză.

Intimatul-pârât Ministerul Finanţelor a depus note scrise prin care a invocat excepţia nulităţii recursului, iar în subsidiar a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

5. Procedura de soluţionare a recursului.

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs şi de efectuare a comunicării actelor de procedură între părţile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., cu aplicarea şi a dispoziţiilor O.U.G. nr. 80/2013.

În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., prin rezoluţia din data de 22 noiembrie 2021, s-a fixat termen de judecată pentru soluţionarea cererii de recurs la data de 11 mai 2022, în şedinţă publică, cu citarea părţilor.

6. Soluţia instanţei de recurs.

Examinând sentinţa atacată, în raport cu actele şi lucrările dosarului, precum şi cu dispoziţiile legale incidente în cauză, prin prisma criticilor formulate, Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat, pentru următoarele considerente:

Recurenta-reclamantă a învestit instanţa de contencios administrativ şi fiscal cu o cerere prin care a solicitat anularea Deciziei nr. 30/P/19.04.2018 emisă de Ministerul Finanţelor Publice prin Serviciul de soluţionare a plângerilor prealabile şi a contestaţiilor, a Dispoziţiei obligatorii nr. 6002/260526 din 02.03.2018 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 02.03.2018 emise de Ministerul Finanţelor Publice - Direcţia Generală de Inspecţie Economico - Financiară.

Prima instanţă a respins, ca nefondată, cererea dedusă judecăţii reţinând, în esenţă, că în mod corect organul de inspecţie economico - financiară a reţinut faptul că "în perioada supusă verificării Romavia nu a justificat cu documente utilizarea în mod legal a sumelor primite drept subvenţii de la bugetul de stat (...)" şi a dispus în consecinţă măsura nr. 1 prin Dispoziţia obligatorie 6002/260526/02.03.2018.

Învestită cu soluţionarea cererii de recurs de faţă, Înalta Curte va răspunde punctual motivelor invocate.

Astfel, prin motivele de recurs se invocă dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. conform cărora, casarea unei hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greşită a legii materiale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii atunci când instanţa, deşi a recurs la textele de lege aplicabile speţei, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omiţând unele condiţii pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greşit.

Sub acest aspect, recurenta-reclamantă susţine că măsura dispusă de organul de control este în vădită contradicţie cu dispoziţiile art. 102 alin. (1) din Legea nr. 85/2014, iar instanţa de fond a refuzat efectuarea unei analize a tipului de creanţă născută prin acest control şi implicit a legalităţii măsurii dispuse.

În cauza de faţă acest motiv nu este incident, având în vedere că interpretarea pe care prima instanţă a dat-o dispoziţiilor legale este corectă.

Potrivit art. 102 alin. (1) din Legea nr. 85/2014, "Cu excepţia salariaţilor ale căror creanţe vor fi înregistrate de administratorul judiciar conform evidenţelor contabile, toţi ceilalţi creditori, ale căror creanţe sunt anterioare datei de deschidere a procedurii, vor depune cererea de admitere a creanţelor în termenul fixat în hotărârea de deschidere a procedurii; cererile de admitere a creanţelor vor fi înregistrate într-un registru, care se va păstra la grefa tribunalului. Sunt creanţe anterioare şi creanţele bugetare stabilite printr-o decizie de impunere întocmită ulterior deschiderii procedurii, dar care are ca obiect activitatea anterioară a debitorului. În termen de 60 de zile de la data publicării în BPI a notificării privind deschiderea procedurii, organele de inspecţie fiscală vor efectua inspecţia fiscală pe baza analizei de risc, potrivit prevederilor Legii nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare. Creditorii bugetari vor înregistra cererea de admitere a creanţei, conform evidenţelor proprii, în termenul prevăzut la art. 100 alin. (1) lit. b), urmând ca, în termen de 60 de zile de la data publicării în BPI a notificării privind deschiderea procedurii, să înregistreze un supliment al cererii de admitere a creanţei iniţiale, dacă este cazul."

Într-adevăr, în raport de dispoziţiile sus citate, cu excepţia salariaţilor, toţi ceilalţi creditori, ale căror creanţe sunt anterioare datei de deschidere a procedurii, vor depune cererea de admitere a creanţelor în termenul fixat în hotărârea de deschidere a procedurii falimentului, însă, în speţa dedusă judecăţii sunt incidente dispoziţiile art. 102 alin. (6) din Legea nr. 84/2014 conform cărora:

"Creanţele născute după data deschiderii procedurii, în perioada de observaţie sau în procedura reorganizării judiciare vor fi plătite conform documentelor din care rezultă, nefiind necesară înscrierea la masa credală. Prevederea se aplică în mod corespunzător pentru creanţele născute după data deschiderii procedurii de faliment."

În acest context, Înalta Curte constată că nu prezintă relevanţă faptul că cererea de înscriere la masa credală formulată de intimată a fost respinsă de lichidatorul judiciar şi a rămas definitivă prin necontestare, atât timp cât pentru creanţele stabilite de inspectorii fiscali nu este necesară înscrierea la masa credală.

De asemenea, Înalta Curte constată pe de o parte, că în mod corect a reţinut prima instanţă faptul că nu revine instanţei de contencios administrativ să stabilească dacă natura creanţei este aceea a unei creanţe curente sau dacă este datorată înainte de deschiderea procedurii falimentului având în vedere că, în raport de dispoziţiile art. 64 lit. b) şi d) din Legea nr. 85/2004 lichidatorul judiciar are obligaţia să conducă activitatea debitorului şi să facă inventarierea bunurilor, iar în exercitarea acestor activităţi este îndrituit să aibă acces la documentele financiare ale societăţii aflate în faliment.

Pe de altă parte, instanţa de recurs constată că prin adresa nr. x/29.06.2017 D.G.I.E.F. a solicitat A., în calitate de lichidator judiciar al Companiei Române de Aviaţie Romavia R.A., prezentarea unor documente în vederea verificării modului de fundamentare, acordare şi justificare a sumelor primite de la bugetul general consolidat al statului, cu termen de predare 10.07.2017. Prin adresa nr. x/03.07.2017 A. a solicitat amânarea termenului de predare a documentelor solicitate, iar prin adresa nr. x/10.07.2017 a solicitat suspendarea controlului.

D.G.I.E.F. a propus suspendarea acţiunii de inspecţie fiscală începând cu data de 12.07.2017, iar acţiunea urma a fi reluată începând cu data de 30.01.2018.

Prin adresa nr. x/14.02.2018 A. a solicitat Direcţiei Generale de Inspecţie Economico-Financiară acordarea unui termen rezonabil pentru definitivarea Raportului de inspecţie economico-financiară necesar pentru a putea solicita conducerii Ministerului Apărării Naţionale şi Direcţiei financiar-contabile a Ministerului Apărării Naţionale sprijinul în legătură cu punerea la dispoziţia Romavia a documentelor ce se regăsesc în arhiva acestui minister în calitatea sa de minister de resort şi ordonator de credite.

În acest context, Înalta Curte constată că starea de pasivitate a lichidatorului judiciar A. nu poate profita Companiei Române de Aviaţie Romavia R.A. şi nu poate schimba interpretarea dispoziţiilor legale incidente cauzei în sensul dorit de acesta cu atât mai mult cu cât, recurenta-reclamantă, prin lichidator a recunoscut că are acces la arhivă dar sunt necesare aprobări şi este necesar un termen rezonabil pentru a procura documentele solicitate, fără a indica în mod credibil care este, în opinia sa, termenul rezonabil necesar în condiţiile în care controlul financiar a fost suspendat mai mult de 4 luni în vederea procurării documentelor justificative pentru utilizarea subvenţiilor.

Aşa fiind, Înalta Curte constată că raţionamentul primei instanţe este corect, iar Raportul de inspecţie economico-financiară nr. 5008/02.03.2018 şi Dispoziţia nr. 6002/260526/02.03.2018 prin care s-a dispus în sarcina recurentei-reclamante măsura de a vira către bugetul de stat suma de 4.071.453 RON, din care 2.942.000 reprezentând subvenţie pentru care nu poate justifica cu documente utilizarea conform destinaţiei pentru care a fost alocată şi 1.129.453 reprezentând accesorii aferente, calculate până la data de 04.08.02014. a fost emis în concordanţă cu prevederile O.U.G. nr. 94/2011, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 107/2012.

Având în vedere considerentele de fapt şi de drept expuse mai sus, Înalta Curte constată că în mod corect prima instanţă a respins cererea de chemare în judecată şi a pronunţat o hotărâre cu interpretarea sau aplicarea corectă a normelor de drept material.

7. Temeiul legal al soluţiei adoptate de instanţa de recurs

Pentru argumentele expuse, în temeiul art. 496 alin. (1) C. proc. civ., raportat la art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 544/2004, cu modificările şi completările ulterioare, Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurenta-reclamantă Compania Română de Aviaţie Romavia prin lichidator judiciar A. împotriva sentinţei nr. 437 din 16 noiembrie 2020, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, în dosarul nr. x/2018, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 11 mai 2022.