Solidary fiscal liability of administrator: insufficiency of administrative motivation regarding bad faith under Article 27(2) of the Fiscal Procedure Code

Şedinţa publică din data de 7 aprilie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată.

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal, la data de 28.01.2014, sub nr. x/2014, reclamantul A. a chemat în judecată pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova şi S.C. B. S.R.L., prin lichidator judiciar C.., solicitând instanţei ca prin hotărârea ce o va pronunţa să dispună anularea Deciziei nr. 453661/10.07.2013 emisă de Administraţia Finanţelor Publice Băileşti pentru suma de 5.590.536 RON, de atragere a răspunderii solidare cu S.C. B. S.R.L., precum şi a Deciziei nr. 224858/07.10.2013 privind soluţionarea contestaţiei formulate împotriva deciziei de atragere a răspunderii solidare, cu obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

2. Hotărârea primei instanţe.

Prin sentinţa nr. 141 din 27 iulie 2020, pronunţată în dosarul nr. x/2014, Curtea de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal a admis contestaţia formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova şi C., în calitate de lichidator al S.C. B. S.R.L., având ca obiect contestaţie act administrativ fiscal, şi a anulat Decizia de atragere a răspunderii solidare nr. x/10.07.2013 emisă de Administraţia Finanţelor Publice Băileşti şi Decizia nr. 224858/07.10.2013 emisă în soluţionarea contestaţiei de către Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova.

3. Calea de atac exercitată în cauză.

Împotriva sentinţei nr. 141 din 27 iulie 2020 a Curţii de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj, criticând-o pentru nelegalitate din perspectiva unor critici încadrate în motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.. A solicitat admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi rejudecarea litigiului pe fond, cu consecinţa respingerii acţiunii reclamantului ca neîntemeiată şi nelegală şi menţinerii în totalitate a actelor administrative fiscale contestate ca fiind temeinice şi legale.

În dezvoltarea recursului promovat recurenta-pârâtă a susţinut, în contextul unei succinte prezentări a situaţiei de fapt, că hotărârea de fond a fost dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material, fiind incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Astfel, a considerat că în mod greşit a reţinut instanţa de fond că nu sunt aplicabile în cauză dispoziţiile art. 28 alin. (2) lit. c) şi d) din Codul de procedură fiscală, în susţinerea opiniei conform căreia actul administrativ fiscal contestat nu ar fi motivat, cu toate că aceste prevederi legale sunt singurele de natură să conducă la dezlegarea cauzei.

În condiţiile în care prin decizia de antrenare s-a reţinut împrejurarea că prin nedeclararea şi neplata datoriilor faţă de bugetul de stat (pct. 4 din decizia de angajare a răspunderii) reclamantul a acţionat cu rea-credinţă, provocând astfel insolvabilitatea societăţii debitoare (pct. 3 din decizie) şi un prejudiciu bugetului de stat (pct. 2 din decizie) şi, de asemenea, s-a reţinut că reclamantul nu şi-a îndeplinit obligaţia legală de a cere instanţei de judecată competente deschiderea procedurii insolvenţei pentru obligaţiile fiscale rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate, recurenta-pârâtă a considerat că decizia de angajare a răspunderii solidare, a cărei anulare a fost dispusă de instanţa de fond, este suficient motivată prin raportare la situaţia de fapt stabilită.

A mai arătat că din interpretarea dispoziţiilor art. 28 alin. (2) lit. c) şi d) din Codul de procedură fiscală rezultă că răspund solidar pentru obligaţiile de plată restante persoanele care nu şi-au îndeplinit obligaţia legală de a cere instanţei competente deschiderea procedurii insolvenţei, precum şi cele care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale.

În consecinţă, existenţa culpei circumstanţiată de norma juridică, în accepţiunea relei-credinţe, existenţa vinovăţiei sub forma intenţiei directe, constituie o condiţie a atragerii răspunderii solidare în cazul celor două teze prevăzute de dispoziţiile legale invocate.

Or, din ultimele situaţii financiare depuse rezultă în mod clar că, deşi societatea a înregistrat debite restante faţă de bugetul de stat, cu rea-credinţă nu au fost achitate debitele restante şi nu a fost formulată o cerere de deschidere a procedurii insolvenţei, situaţie de fapt evidenţiată atât în decizia de antrenare a răspunderii, cât şi în decizia de soluţionare a contestaţiei administrative.

Astfel, având în vedere starea de fapt reţinută în decizia de antrenare a răspunderii, a considerat recurenta că în speţă sunt aplicabile cele două ipoteze reglementate de art. 28 alin. (2) lit. c) şi lit. d), natura juridică a normelor care reglementează antrenarea răspunderii solidare conducând la necesitatea întrunirii tuturor condiţiilor răspunderii civile delictuale.

Întrucât norma specială, reglementată de art. 28 din Codul de procedură fiscală, se completează cu principiile de drept comun ale răspunderii civile delictuale, astfel cum sunt reglementate de art. 998-1003 din C. civ., dispoziţiile art. 28 din Codul de procedură fiscală prezintă regimul juridic al răspunderii de tip subiectiv, fundamentată pe ideea de culpă. Pentru a interveni răspunderea solidară, cu caracter special, este necesar a fi îndeplinite condiţiile cumulative generale ale răspunderii civile privind existenţa prejudiciului, existenţa unei fapte ilicite, raportul de cauzalitate între fapta ilicită şi prejudiciul produs, precum şi existenţa formei de vinovăţie.

Aşadar, recurenta-pârâtă a solicitat instanţei de recurs să constate că, deşi intimatul-reclamant nu a înţeles să administreze probe concludente în calitate de administrator al societăţii debitoare, nici în faţa instanţei de fond, nici în relaţia cu organul fiscal, neînţelegând să depună înscrisuri cu privire la situaţia societăţii, cu toate acestea, în mod neîntemeiat a reţinut instanţa de fond că organul fiscal nu ar fi motivat actul administrativ-fiscal.

În acest sens a arătat că organul fiscal a motivat şi a demonstrat îndeplinirea condiţiilor legale stabilite de art. 28 alin. (2) lit. c) şi d) din Codul de procedură fiscală, iar faptul că administratorul societăţii nu a înţeles să-şi achite obligaţiile fiscale rezultă în mod clar din situaţiile fiscale. A considerat astfel că există un raport de cauzalitate între nedeclararea/neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale sau neîndeplinirea obligaţiei de a cere deschiderea procedurii insolvenţei şi prejudiciul produs creditorului, fiind întemeiată emiterea deciziei de angajare a răspunderii solidare conform prevederilor art. 28 alin. (2) lit. c) şi d) din Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare.

Totodată, a arătat că există un prejudiciu adus bugetului de stat, care constă în imposibilitatea recuperării creanţelor fiscale scadente, având în vedere starea de insolvabilitate a debitorului, definită conform prevederilor Codului de procedură fiscală în sensul că reprezintă acea situaţie în care patrimoniul debitorului (ansamblul bunurilor/veniturilor urmăribile din societate) are o valoare mai mică decât obligaţiile fiscale datorate ori care nu are bunuri/venituri urmăribile. Prejudiciul cauzat societăţii şi bugetului general consolidat al statului rezultă din neîndeplinirea de către aceasta a obligaţiilor fiscale în numele şi din averea persoanei juridice în perioada mandatului de administrator al societăţii, existând un raport de cauzalitate dintre prejudiciul adus societăţii şi bugetului general consolidat al statului.

În final recurenta-pârâtă a susţinut că din probatoriul administrat în cauză rezultă reaua-credinţă a reprezentantului societăţii debitoare, demonstrată prin acţiunile/inacţiunile derulate, comportamentul fiscal şi dezinteresul manifestat faţă de situaţia societăţii ce au determinat neîndeplinirea îndatoririlor pe care legea şi actul constitutiv le impun, iar conform art. 72 şi art. 73 din Legea nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, obligaţiile şi răspunderea administratorilor sunt reglementate de dispoziţiile referitoare la mandat şi de cele prevăzute de lege şi sunt solidar răspunzători cu societatea pentru existenţa registrelor cerute de lege şi corecta lor ţinere, exacta îndeplinire a hotărârilor adunărilor generale, stricta îndeplinire a îndatoririlor pe care legea şi actul constitutiv le impun.

De asemenea, a conchis că din probele administrate rezultă că sunt întrunite condiţiile generale ale răspunderii civile delictuale, respectiv: există un prejudiciu reprezentat de debitele pentru care a fost declarată insolvabilitatea şi care nu au fost achitate până în prezent; există fapta ilicită reglementată de norme speciale: nedeclararea şi neplata obligaţiilor fiscale, neîndeplinirea obligaţiei de a cere deschiderea procedurii de insolvenţă, nerespectarea reglementărilor legale privind obligaţiile administratorilor, art. 72 şi art. 73 din Legea nr. 31/1990 privind societăţile comerciale; între prejudiciu şi fapta ilicită există o legătură directă reprezentată de faptul că insolvabilitatea este determinată de neachitarea obligaţiilor de plată la bugetul de stat; există o formă de vinovăţie care poate fi şi neglijenţa, în condiţiile în care nu există obligaţia de a dovedi intenţia directă, dar şi intenţia directă poate fi luată în considerare, pentru că, atât timp cât plata obligaţiilor fiscale reprezintă un atribut şi o acţiune exclusiv personală a administratorului şi depind astfel numai de voinţa acestuia, însăşi neplata acestor obligaţii aflate la scadenţă reprezintă o dovadă a relei-credinţe.

Pentru considerentele arătate a solicitat admiterea recursului astfel cum a fost formulat, apreciind că decizia pentru soluţionarea contestaţiei formulate împotriva deciziei de antrenare a răspunderii reclamantului, în solidar cu S.C. B. S.R.L., a fost emisă cu respectarea condiţiilor legale speciale, prevăzute de Codul de procedură fiscală, republicat.

4. Apărările formulate în cauză.

Prin întâmpinarea formulată de intimatul-reclamant a fost invocată excepţia nulităţii recursului justificată pe împrejurarea că recurenta nu a dezvoltat critici care să poată fi încadrate în motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., acesta fiind invocat doar în mod formal. Pe fondul cauzei intimatul a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea ca temeinică şi legală a sentinţei de fond, apreciind că nu poate fi reţinută în cauză incidenţa motivului de casare invocat.

La termenul de dezbateri din data de 7 aprilie 2022, Înalta Curte a reţinut cauza în pronunţare pe excepţia nulităţii recursului, invocată de intimatul-reclamant prin întâmpinare, precum şi cu privire la fondul căii de atac exercitate de pârâtă.

5. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursului.

5.1. Examinând cu prioritate, potrivit art. 248 alin. (1) din C. proc. civ., excepţia nulităţii recursului, invocată prin întâmpinare de intimatul-reclamant A., Înalta Curte constată că această excepţie este neîntemeiată, urmând să o respingă în considerarea argumentelor ce succed.

Potrivit art. 486 alin. (1) lit. d) din C. proc. civ., republicat:

"(1)Cererea de recurs va cuprinde următoarele menţiuni: d) motivele de nelegalitate pe care se întemeiază recursul şi dezvoltarea lor sau, după caz, menţiunea că motivele vor fi depuse printr-un memoriu separat".

Articolul 487 alin. (1) din C. proc. civ., republicat, prevede că:

"Recursul se va motiva prin însăşi cererea de recurs, în afară de cazurile prevăzute la art. 470 alin. (5), aplicabile şi în recurs." De asemenea, conform art. 489 alin. (1) din C. proc. civ., republicat:

"Recursul este nul dacă nu a fost motivat în termenul legal, cu excepţia cazului prevăzut la alin. (3).", iar alin. (2) al aceluiaşi text prevede că:

"Aceeaşi sancţiune intervine în cazul în care motivele invocate nu se încadrează în motivele de casare prevăzute la art. 488", motive de nelegalitate enumerate, prin urmare, cu caracter limitativ în cuprinsul acestui articol.

Aşadar, recursul urmăreşte să supună instanţei competente examinarea, în condiţiile legii, a conformităţii hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile, legiuitorul înţelegând să încadreze calea de atac a recursului în rândul căilor extraordinare de atac, obiectul său fiind acela al verificării aspectelor de nelegalitate indicate în mod expres şi limitativ de prevederile art. 488 C. proc. civ.

Această normă imperativă instituie în sarcina recurentului obligaţia de a indica şi dezvolta motivele de nelegalitate pe care se întemeiază calea de atac, iar neîncadrarea în cazurile de casare prevăzute de dispoziţiile art. 488 din C. proc. civ. atrage, conform art. 489 alin. (2) din acelaşi act normativ, sancţiunea nulităţii recursului.

Concret, condiţia legală a încadrării motivelor de recurs în cazurile de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ., precum şi a dezvoltării motivelor, implică determinarea greşelilor anume imputate, o argumentare a criticii în fapt şi în drept şi arătarea probelor pe care se bazează.

Cu alte cuvinte, a motiva un recurs înseamnă, pe de o parte, arătarea motivului de recurs prin indicarea unuia dintre cele prevăzute în mod expres şi limitativ de art. 488 alin. (1) C. proc. civ., iar, pe de altă parte, dezvoltarea acestuia, în sensul formulării unor critici privind judecata realizată de instanţa care a pronunţat hotărârea recurată, raportat la motivul de nelegalitate invocat.

De aceea, nu orice nemulţumire a unei părţi cu privire la soluţia pronunţată poate constitui motiv de recurs, instanţa fiind ţinută să examineze numai acele critici privitoare la decizia atacată ce pot fi încadrate în prevederile legale menţionate.

În speţă, susţinerile recurentei-pârâte din cererea de recurs se referă la aplicarea greşită a normelor de drept material aplicabile sub aspectul angajării răspunderii solidare pentru obligaţiile de plată restante, respectiv din perspectiva motivării actului administrativ-fiscal, indicând partea în acest sens dispoziţiile art. 28 alin. (2) lit. c) şi d) din Codul de procedură fiscală. Se constată, aşadar, raportat la criticile formulate, că aspectele de nelegalitate invocate de recurenta-pârâtă, astfel cum au fost dezvoltate în cuprinsul cererii de recurs, se încadrează în dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., excepţia nulităţii recursului invocată de intimatul-reclamant din această perspectivă fiind neîntemeiată.

5.2. Analizând sentinţa recurată din perspectiva motivului de casare invocat, astfel cum este reglementat la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., şi de apărările formulate prin întâmpinare de intimatul-reclamant A., Înalta Curte constată că recursul formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova-Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Potrivit motivului de recurs invocat: "Casarea unor hotărâri se poate cere numai pentru următoarele motive de nelegalitate: 8. "când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material". Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată încălcarea sau aplicarea greşită a legii materiale, hotărârea fiind dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii, atunci când instanţa a recurs la textele de lege aplicabile speţei dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omiţând unele condiţii pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat în mod greşit.

În cauza de faţă aceste motive nu sunt incidente, soluţia primei instanţe fiind pronunţată cu interpretarea şi aplicarea corectă a prevederilor legale aplicabile în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura judiciară.

În esenţă, criticile recurentei-pârâte subsumate motivului de casare invocat vizează interpretarea greşită a dispoziţiilor art. 28 alin. (2) lit. c) şi d) din Codul de procedură fiscală, în sensul că instanţa de fond a reţinut că normele legale menţionate nu au aplicabilitate în cauză sub aspectul motivării actului administrativ-fiscal contestat, apreciind astfel în mod eronat că actul în discuţie nu ar fi motivat.

În fapt, prin Decizia privind răspunderea solidară nr. 453661/10.07.2013 emisă de A.F.P. Băileşti, s-a dispus, în temeiul art. 28 alin. (2) lit. c) şi d) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, angajarea răspunderii solidare a reclamantului A., în calitate de administrator, cu societatea debitoare declarată insolvabilă S.C. B. S.R.L., pentru suma de 5.590.536 RON reprezentând obligaţii restante ale debitorului insolvabil.

În motivarea deciziei de angajare a răspunderii solidare a reclamantului s-a reţinut că, în luna iunie 2013, a fost încheiat Procesul-verbal nr. x/21.06.2013, în conformitate cu dispoziţiile art. 176 din O.G. nr. 92/2003, prin care a fost constatată starea de insolvabilitate fără bunuri şi venituri urmăribile a debitorului S.C. B. S.R.L. şi, având în vedere că obligaţiile datorate bugetului general consolidat al statului nu au fost achitate, s-a dispus urmărirea administratorului societăţii, A., în vederea încasării integrale a sumei de 5.590.536 RON.

Împotriva deciziei emise de organul fiscal reclamantul a formulat contestaţie, întemeiată pe dispoziţiile art. 207 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, ce a fost respinsă prin Decizia nr. DJ224858/07.10.2013 a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Craiova.

Soluţionând cauza, curtea de apel a găsit întemeiate criticile de nelegalitate formulate de reclamant şi a admis contestaţia acestuia, anulând decizia de atragere a răspunderii solidare, precum şi decizia emisă în soluţionarea contestaţiei administrative, soluţie însuşită şi de instanţa de control judiciar, întrucât a fost pronunţată cu interpretarea şi aplicarea corectă a dispoziţiilor legale incidente, nefiind susceptibilă de casare prin prisma criticilor formulate.

Aşadar, reevaluând ansamblul probator administrat în cauză pentru a răspunde motivelor de recurs, Înalta Curte reţine următoarele:

Criticile care vizează nerespectarea condiţiilor de fond prevăzute de lege pentru emiterea valabilă a deciziei de atragere a răspunderii solidare, mai exact nemotivarea actului administrativ-fiscal contestat, sunt nefondate, deoarece, din cuprinsul deciziei de antrenare a răspunderii solidare, nu rezultă care sunt motivele de fapt şi de drept din care să reiese îndeplinirea în mod cumulativ a condiţiilor necesare atragerii răspunderii solidare.

Preliminar se impune precizarea că, deşi în speţă temeiul legal al antrenării răspunderii solidare a administratorului societar cu debitorul declarat insolvabil, pentru obligaţiile de plată ale acestuia din urmă, este reprezentat de dispoziţiile art. 27 alin. (2) lit. c) şi d) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu ocazia soluţionării fondului fiind analizată întrunirea condiţiilor angajării răspunderii solidare din perspectiva acestor dispoziţii legale, prin cererea de recurs formulată partea a făcut referire, în susţinerea criticilor formulate, la interpretarea dispoziţiilor art. 28 alin. (2) lit. c) şi d) din actul normativ menţionat, însă acest aspect nu impietează asupra analizei recursului formulat în contextul factual şi normativ incident.

Astfel, sub aspectul condiţiilor ce ar trebui îndeplinite pentru angajarea răspunderii solidare a administratorilor, Înalta Curte reţine că, potrivit dispoziţiilor art. 27 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, forma în vigoare în perioada de referinţă, pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil, în condiţiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane:

a) persoanele fizice sau juridice care, anterior datei declarării insolvabilităţii, cu rea-credinţă, au dobândit în orice mod active de la debitorii care şi-au provocat astfel insolvabilitatea;

b) administratorii, asociaţii, acţionarii şi orice alte persoane care au provocat insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin înstrăinarea sau ascunderea, cu rea-credinţă, sub orice formă, a activelor debitorului;

c) administratorii care, în perioada exercitării mandatului, cu rea-credinţă, nu şi-au îndeplinit obligaţia legală de a cere instanţei competente deschiderea procedurii insolvenţei, pentru obligaţiile fiscale aferente perioadei respective şi rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate;

d)administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale;

e) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat fără ca acestea să fie cuvenite debitorului".

În cazul de faţă, în acord cu judecătorul fondului, Înalta Curte reţine că din prevederile legale expuse supra rezultă că pentru a se putea atrage răspunderea solidară a administratorului trebuie să fie îndeplinite cumulativ următoarele condiţii: calitatea de administrator al debitoarei principale, debitorul să fie declarat insolvabil, constatare care se face de către organul fiscal competent, în condiţiile art. 176 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, precum şi reţinerea relei-credinţe a persoanei în privinţa căreia s-a atras răspunderea.

Aşadar, reaua-credinţă reprezintă condiţia sine qua non pentru atragerea răspunderii solidare.

Dacă în privinţa îndeplinirii primelor două condiţii, cele referitoare la calitatea intimatului-reclamant de administrator al debitoarei principale şi la declararea debitorului ca insolvabil, în cauză nu există divergenţe de opinie între părţi, existenţa acestora fiind pe deplin dovedite de Procesul-verbal de declarare a stării de insolvabilitate nr. x/21.06.2013, în privinţa celei din urmă condiţii, indispensabilă pentru atragerea răspunderii solidare a administratorului debitorului insolvabil, fiind vorba de o apreciere subiectivă a organelor fiscale, revine instanţei de judecată stabilirea existenţei sau inexistenţei acesteia, pe baza motivelor de fapt şi de drept reţinute de emitentul actului administrativ-fiscal contestat.

În speţă, Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/10.07.2013, ce face obiectul cauzei pendinte, evidenţiază cuantumul obligaţiilor fiscale ale debitoarei S.C. B. S.R.L., perioada aferentă, natura obligaţiilor constatate, calitatea reclamantului de administrator al societăţii debitoare, declararea insolvabilităţii societăţii debitoare, însă, în ceea ce priveşte vinovăţia sub forma relei-credinţe a reclamantului nu au fost făcute precizări sub aspect factual din care să rezulte care sunt acţiunile sau inacţiunile imputabile reclamantului, de natură să conducă la neîndeplinirea de către debitoarea declarată insolvabilă, şi anume S.C. B. S.R.L, a obligaţiilor de declarare şi/sau neachitare la scadenţă a sarcinilor fiscale, emitentul actului limitându-se doar să menţioneze prevederile art. 176 din O.G. nr. 92/2003.

În referire la motivarea acestui act administrativ, instanţa de control judiciar reţine că, aşa cum s-a arătat în literatura şi practica judiciară, motivarea unui act administrativ are două laturi esenţiale, respectiv: indicarea textelor legale aplicabile situaţiei date, precum şi indicarea faptelor pe baza cărora s-a reţinut aplicabilitatea acestor texte legale. Aşadar, a motiva implică în mod necesar a face cunoscute cu claritate elementele de fapt şi de drept care permit înţelegerea şi aprecierea legalităţii măsurii, iar importanţa acestei exigenţe depinde în mod considerabil de natura actului, de contextul juridic în care el intervine, precum şi de interesele pe care destinatarii actului ar putea să le aibă în primirea acestor explicaţii.

Totodată, motivarea trebuie să permită judecătorului să exercite un control asupra elementelor de fapt şi de drept care au servit drept bază de exercitare a puterii de apreciere, deci trebuie realizată în mod suficient de detalia. Cu alte cuvinte, motivarea trebuie să fie efectivă, completă, precisă şi circumstanţială.

În egală măsură, obiectivul motivării este prezentarea într-un mod clar şi neechivoc a raţionamentului instituţiei emitente a actului, cu o dublă finalitate: în primul rând îndeplineşte o funcţie de transparenţă în profitul beneficiarilor actului, care vor putea să verifice dacă actul este sau nu întemeiat şi, în al doilea rând, permite instanţei să realizeze controlul său jurisdicţional în urma reconstruirii raţionamentului efectuat de autorul actului pentru a ajunge la soluţia adoptată prin acesta.

În prezenta cauză, cum emitentul deciziei de atragere a răspunderii solidare, contestate în cauza pendinte, a motivat doar parţial actul, şi aceasta doar în mod indirect prin intermediul deciziei emise în soluţionarea contestaţiei administrative, contrar susţinerilor recurentei-pârâte, Înalta Curte apreciază că reţinerea exclusiv a condiţiilor referitoare la declararea stării de insolvabilitate şi la calitatea de administrator al debitoarei insolvabile, în ceea ce-l priveşte pe intimatul-reclamant A., nu sunt suficiente pentru a atrage răspunderea solidară în sarcina administratorului menţionat, fiind obligatorie îndeplinirea condiţiei sine qua non privind reau-credinţă, precum şi demonstrarea legăturii de cauzalitate dintre faptele administratorului şi obligaţiile fiscale restante ale debitorului principal declarat insolvabil.

Or, simplele afirmaţii ale organului emitent în sensul că din ultimele situaţii financiare depuse rezultă în mod clar că, deşi societatea a înregistrat debite restante faţă de bugetul de stat, cu rea-credinţă nu au fost achitate debitele restante şi nu a fost formulată o cerere de deschidere a procedurii insolvenţei, aspecte ce denotă existenţa vinovăţiei sub forma intenţiei directe ce constituie o condiţie pentru atragerea răspunderii solidare, nu sunt de natură a demonstra reaua-credinţă, în lipsa unui suport probator corespunzător, din care să rezulte diligenţele administratorului în vederea îndeplinirii îndatoririlor sale legale, cu alte cuvinte acţiunile sau inacţiunile care au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale, sub toate aspectele subsumate acestor ipoteze.

Într-adevăr, în ceea ce priveşte condiţia relei-credinţe cerută de textul art. 27 alin. (2) lit. c) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, Înalta Curte reţine că aceasta implică atitudinea volitivă a persoanei în legătură cu îndeplinirea de către contribuabil a obligaţiilor legale ce îi incumbă în raporturile cu organul fiscal, atitudine constând în neîndeplinirea obligaţiei legale de a cere instanţei competente deschiderea procedurii insolvenţei, pentru obligaţiile fiscale aferente perioadei respective şi rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate.

Prin urmare, există rea-credinţă atunci când, fără justificare rezonabilă, nu intervine îndeplinirea obligaţiei menţionate, recurenta-pârâtă având obligaţia să probeze că intimatul-reclamant a acţionat în mod conştient în scopul creării unor obligaţii fiscale în sarcina societăţii debitoare aflate în stare de insolvabilitate, stare ce ar face imposibilă recuperarea creanţelor.

În schimb, recurenta-pârâtă nu a administrat dovezi în acest sens, neexistând elemente de fapt, precise şi certe, care să justifice stabilirea răspunderii solidare a reclamantului cu societatea debitoare, în absenţa unei expuneri concrete a elementelor care au determinat antrenarea acestei răspunderi. Totodată, este de observat că recurenta-pârâtă nu a realizat o analiză pertinentă asupra capacităţii economice a societăţii, a activităţii acesteia şi în ceea ce priveşte resursele de care dispune, limitându-se doar să afirme că, deşi nu desfăşura activitate la sediul declarat şi nici la punctele de lucru, societatea debitoare a emis facturi pentru sume mai mari către societăţi care ulterior nu au recunoscut aceste datorii către societatea debitoare în discuţie, considerând recurenta că există suspiciuni cu privire la realitatea tranzacţiilor.

Or, în dovedirea relei credinţe aspectele de fapt au o importanţă determinantă, astfel încât motivarea insuficientă a deciziei de angajare a răspunderii sub aspectul analizei concrete a situaţiei de fapt, prin prisma comportamentului fiscal al reclamantului, nu poate valida caracterul legal al actului în discuţie, motivarea reprezentând, aşa cum în mod corect a reţinut şi instanţa de fond, una dintre condiţiile esenţiale de legalitate şi valabilitate ale actelor administrative, în ipoteza contrară neputându-se realiza controlul judecătoresc de temeinicie şi legalitate.

Nu pot fi primite nici susţinerile recurentei-pârâte ce vizează întrunirea condiţiilor generale ale răspunderii solidare din perspectiva existenţei unei legături directe între prejudiciu şi fapta ilicită, reprezentată de faptul că insolvabilitatea societăţii debitoare este determinată de neachitarea obligaţiilor de plată la bugetul de stat care poate fi chiar şi sub forma de vinovăţie a neglijenţei, întrucât dispoziţia legală ce constituie temeiul juridic al angajării răspunderii solidare, şi anume art. 27 alin. (2) lit. c) din O.G. nr. 92/2003, nu condiţionează angajarea răspunderii solidare de dovedirea relei-credinţe a administratorului în provocarea stării de insolvabilitate a persoanei juridice debitoare, ci, este suficient ca acesta, cu rea-credinţă, să nu îşi îndeplinească obligaţia legală de a cere instanţei competente deschiderea procedurii insolvenţei, pentru obligaţiile fiscale aferente perioadei respective şi rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate, legiuitorul stabilind obligaţia probării acestei rele-credinţe în sarcina organului fiscal.

Ca urmare, în acord cu cele reţinute de instanţa de fond prin sentinţa atacată, Înalta Curte apreciază că din realitatea rezultată pe baza probelor administrate în cauză, în ceea ce priveşte fapta ilicita şi reaua-credinţă, în decizia de antrenare a răspunderii solidare nu sunt reliefate în concret motivele de fapt si de drept care ar justifica aplicarea art. 28 alin. (3) lit. e) şi art. 43 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, aceasta nefiind motivată cu respectarea rigorilor prevăzute de lege.

În aceste condiţii, Înalta Curte reţine că motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. nu este fondat, împrejurarea că recurenta-pârâtă nu împărtăşeşte raţionamentul logico-juridic ce a fundamentat soluţia primei instanţe neputând conduce la incidenţa motivului de nelegalitate referitor la încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material, deoarece acesta se referă la aplicarea unui text de lege străin situaţiei de fapt, extinderea normei juridice dincolo de ipotezele la care se aplică sau restrângerea nejustificată a aplicării prevederilor legale, precum şi prin încălcarea unor principii generale de drept, ipoteze care, aşa cum reiese din cele ce preced, nu se verifică în speţă.

Pe cale de consecinţă, având în vedere că nu s-au conturat elemente de nelegalitate a sentinţei recurate, Înalta Curte va respinge susţinerile recurentei-pârâte şi va constata că sentinţa instanţei de fond este la adăpost de orice critică ce vizează interpretarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material, demersul părţii fiind, prin urmare, nefondat.

6. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs.

În virtutea argumentelor expuse la pct. 5 din prezenta decizie, nefiind identificate motive de casare prin prisma dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., care să determine reformarea hotărârii primei instanţe, Înalta Curte, în baza art. 489 alin. (2) şi art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., raportat la art. 20 alin. (1) din Legea nr. 544/2004, va respinge excepţia nulităţii recursului, invocată de intimatul-reclamant A. prin întâmpinare, şi va respinge, ca nefondat, recursul declarat de recurenta-pârâtă împotriva sentinţei de fond, pe care, în consecinţă, o va menţine ca legală.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia nulităţii recursului, invocată de intimatul-reclamant A..

Respinge recursul declarat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Dolj împotriva sentinţei nr. 141 din 27 iulie 2020 a Curţii de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 7 aprilie 2022, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.