Conflict between administrative refusal to correct fiscal records and judicial obligation to assess expert evidence

Şedinţa publică din data de 24 martie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Hotărârea pronunţată de instanţa de fond. Circumstanţele cauzei.

1.1. Prin cererea de chemare în judecata înregistrată, la data de 08.04.2014, pe rolul Curţii de Apel Bucureşti - sectia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, obligarea pârâtelor la corectarea înregistrărilor eronate din evidenţa pe plătitor conform concluziilor Raportului de expertiză judiciară în specialitatea fiscală care va fi întocmit în prezenta cauză, cu cheltuieli de judecată.

Pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a formulat întâmpinare prin care a invocat excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili, pe motiv că aceasta este o direcţie fără personalitate juridică în cadrul ANAF, şi excepţia inadmisibilităţii acţiunii, apreciind, în esenţă, că fişa analitică pe plătitor, a cărei corectare se solicită, nu reprezintă un act administrativ fiscal.

Prin încheierea de şedinţă din 3 octombrie 2014, Curtea a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a DGAMC şi excepţia inadmisibilităţii acţiunii.

Referitor la lipsa calităţii procesuale pasive, a reţinut că aceasta a refuzat nejustificat corectarea evidenţei din fişa fiscală, pe care o gestionează potrivit atribuţiilor ce i-au fost conferite de lege.

În ceea ce priveşte excepţia inadmisibilităţii acţiunii, Curtea a apreciat că reclamanta a solicitat pârâtei ANAF-DGAMC, prin Adresa nr. x/17.06.2013, corectarea evidenţei din fişa fiscală a societăţii A. S.R.L., situaţie în care este vorba despre un refuz nejustificat în sensul prevăzut de art. 2 alin. (1) lit. i) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ.

Prin încheierea de şedinţă din 30 ianuarie 2015, Curtea a încuviinţat pentru reclamantă proba cu expertiză contabilă fiscală, cu obiectivele menţionate în încheierea de şedinţă respectivă.

1.2. Prin sentinţa civilă nr. 2531 din 15 noiembrie 2019, Curtea a respins cererea privind majorarea onorariului de expert, ca neîntemeiată.

A respins cererea de chemare în judecată formulată de reclamantă, ca neîntemeiată.

2. Cererea de recurs

Împotriva acestei sentinţe, reclamanta A. a formulat recurs, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 şi 8 C. proc. civ., solicitând casarea hotărârii recurate şi, în rejudecare, admiterea acţiunii, astfel cum a fost formulată cu consecinţa obligării pârâtelor la corectarea înregistrărilor eronate din evidenţa pe plătitor conform concluziilor Raportului de expertiză judiciară în specialitatea fiscalitate şi obligarea intimatelor la cheltuieli de judecată.

2.1. După ce a prezentat circumstanţele cauzei şi parcursul cauzei în faţa primei instanţe, referitor la motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., a susţinut recurenta-reclamantă că instanţa a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancţiunea nulităţii.

Rolul activ al judecătorului presupune un drept al acestuia de a propune probe din oficiu, dispoziţiile art. 22 din C. proc. civ. interpretându-se în sensul că instanţa, constatând că lipsesc unele probe sau probele propuse nu sunt convingătoare, instanţa este obligată să propună probe mai convingătoare sau să pună în discuţia părţilor necesitatea administrării acestora. Probele trebuie să fie admisibile potrivit legii şi să ducă la soluţionarea procesului.

În cauză, instanţa a apreciat că, din punct de vedere al stabilirii situaţiei de fapt, este necesară părerea unor specialişti, iar, la solicitarea sa, a considerat necesară şi utilă încuviinţarea şi administrarea probei cu expertiza fiscală judiciară.

Prin urmare, expertiza întocmită în cauză (a cărei administrare a durat din 30.01.2015 până la 06.06.2019) se bucură de prezumţia de utilitate şi de concludenţă. Cu toate acestea, instanţa nu s-a pronunţat în motivarea sentinţei recurate asupra concluziilor reţinute în cuprinsul Raportului de expertiză judiciară şi nici nu a arătat motivele pentru care a înţeles să ignore concluziile expertizei, care a determinat debite achitate în plus de societate în cuantum de 2.602.799 RON, iar, din anexele raportului şi al răspunsurilor expertului judiciar la cererile de lămurire şi la obiecţiuni, a rezultat o sumă netă de recuperat în cuantum de 13,4 milioane RON.

Dacă ar fi apreciat că obiectivele trasate expertului judiciar nu sunt lămuritoare sau nu sunt suficiente pentru stabilirea situaţiei de fapt, instanţa avea posibilitatea să stabilească alte obiective sau, după administrarea probei, dacă nu se considera lămurită, să traseze obiective suplimentare.

Procedând astfel, instanţa a încălcat regulile de procedură prevăzute la art. 10 alin. (1), art. 22, art. 255 alin. (1) şi art. 330 C. proc. civ., ceea ce atrage sancţiunea nulităţii.

2.2. În ceea ce priveşte motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., a arătat recurenta-reclamantă că, deşi instanţa a respins acţiunea ca neîntemeiată, în considerentele hotărârii nu se regăsesc motive privind inexistenţa refuzului nejustificat.

Referitor la obiectul acţiunii, considerentele instanţei sunt contradictorii. Astfel cum rezultă din actele dosarului, a solicitat instanţei obligarea pârâtelor la corectarea înregistrărilor eronate din evidenţa pe plătitor conform Raportului de expertiză în specialitatea fiscalitate, invocând refuzul nejustificat al pârâtei Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili de a-i soluţiona cererea.

Din considerentele sentinţei recurate, se conturează concluzia că acţiunea ar fi inadmisibilă, reţinându-se argumentele invocate prin întâmpinare de către pârâta DGAMC, respectiv că fişa sintetică solicitată de către reclamantă este un act de informare, care nu dă naştere, nu modifică şi nici nu stinge raporturi juridice, nefiind un act administrativ în sensul art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004. S-a mai reţinut că acţiunea nu are ca obiect principal refuzul de a efectua o operaţiune tehnico-administrativă şi nici refuzul de a soluţiona o cerere, ci are ca obiect constatarea inexistenţei unor drepturi de creanţă ale organului fiscal, ca urmare a stingerii parţiale sau integrale prin plată, executare silită sau compensare.

Prin încheierea de şedinţă din 3 octombrie 2014, încheiere interlocutorie, instanţa de fond a respins, ca nefondată, excepţia inadmisibilităţii acţiunii invocată prin întâmpinare de pârâta DGAMC, astfel că instanţa nu mai putea reveni asupra acestei probleme şi era obligată să ţină seama de soluţia dată prin încheiere.

A mai susţinut recurenta-reclamantă că motivele reţinute în cuprinsul sentinţei recurate sunt străine de natura cauzei în raport cu obiectul acţiunii introductive de instanţă. Nu a solicitat constatarea inexistenţei unor drepturi de creanţă ale organului fiscal, modificarea titlurilor de creanţă fiscală ori anularea unei decizii de soluţionare a contestaţiei, astfel că argumentele instanţei referitoare la procedura de contestare a actelor administrative fiscale reglementată de Codul de procedură fiscală (2015) nu au legătură cu cauza.

Motivarea instanţei cu referire la o pretinsă apărare formulată de reclamantă la data de 14.06.2018 faţă de excepţia lipsei de obiect sau a lipsei de interes ca urmare a emiterii unei fişe sintetice nu corespunde realităţii. În cauză nu a existat un termen de judecată la 14.06.2018, ci la 15.06.2018, şi nici la acest termen sau la alt termen de judecată nu au fost dezbătute excepţiile respective.

De asemenea, nu au legătură cu cauza considerentele instanţei potrivit cărora nu orice cerere adresată autorităţii publice dă dreptul solicitantului să se adreseze instanţei de contencios administrativ, fiind excluse acţiunea care au un conţinut eminamente civil, respectiv acţiunile care vizează însăşi executarea obligaţiilor fiscale şi modalitatea de reflectare a stingerii creanţelor fiscale în evidenţa organului fiscal.

Din probele administrate rezultă că s-a adresat instanţe ca urmare a refuzului nejustificat al pârâtei, în sensul prevăzut de art. 2 alin. (1) lit. i) din Legea nr. 554/2004.

Pe de altă parte, este greşită motivarea instanţei potrivit căreia acţiunile care vizează executarea obligaţiilor fiscale şi modalitatea de reflectare a stingerii creanţelor fiscale în evidenţa organului fiscal au un conţinut eminamente civil, aceasta pentru că stingerea creanţelor fiscale este supusă unor reguli ce ţin de dreptul fiscal.

2.3. Referitor la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a susţinut recurenta-reclamantă că sentinţa este pronunţată cu aplicarea greşită a dispoziţiilor legale incidente.

A solicitat DGAMC, prin Adresele nr. x/17.06.2013 şi nr. x/16.09.2013, corectarea evidenţei din fişa fiscală, iar răspunsurile primite de la pârâtă, Adresele nr. x/24.07.2013 şi nr. x/30.10.2013, reprezintă refuz nejustificat, în sensul prevăzut de art. 2 alin. (1) lit. i) din Legea nr. 554/2004. Instanţa nu a analizat existenţa refuzului nejustificat, motivând că fişa sintetică nu întruneşte condiţiile prevăzute la art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004 pentru a fi considerată act administrativ.

În opinia sa, instanţa a aplicat greşit dispoziţiile menţionate, pentru că nu a sesizat instanţa cu acţiune pentru anularea actului administrativ "fişa de plătitor", ci pentru refuzul nejustificat de a corecta erorile din listă.

Instanţa a făcut şi aplicarea greşită a dispoziţiilor din Titlul VII-Colectarea creanţelor fiscale din Codul de procedură fiscală (2015), respectiv art. 268-281, art. 165, art. 152 şi art. 234, iar, pe de altă parte, a nesocotit dispoziţiile legale invocate ca temei al cererii de judecată.

În continuarea cererii de recurs, recurenta-reclamantă a prezentat argumente cu privire la fondul cauzei, în măsura în care instanţa de recurs va reţine cauza pentru rejudecare pe fond.

3. Soluţia instanţei de recurs

Înalta Curte, examinând hotărârea atacată, constată fondat motivul de casare de ordine publică prevăzut de dispoziţiile art. 488 pct. 6 C. proc. civ., în sensul că există contradicţie între considerentele sentinţei recurate şi soluţia pronunţată în dispozitiv.

3.1. Preliminar, instanţa de control judiciar apreciază că argumentele recurentei-reclamante consemnate la pct. 2.1. al prezentei decizii, nu se pot circumscrie motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ.

Hotărârea poate fi casată pentru acest motiv atunci când se invocă, cu titlu de exemplu, nesemnarea minutei de către judecători; nerespectarea principiului oralităţii, al publicităţii şedinţelor de judecată; încălcarea dreptului de apărare urmare a nelegalei citări a părţii pentru ultimul termen de judecată; efectuarea expertizei cu nesocotirea prevederilor art. 335 alin. (1) şi art. 338 C. proc. civ. încălcarea dreptului de apărare dacă instanţa a admis apelul şi s-a pronunţat şi asupra fondului, fără ca părţile să fi pus concluzii şi asupra fondului; încălcarea principiului contradictorialităţii şi al nemijlocirii prin pronunţarea soluţiei în baza unor dovezi care nu au fost administrate în cursul procesului şi nu au fost puse în dezbaterea părţilor; decăderea din administrarea unei probe cu nesocotirea prevederilor art. 254 din C. proc. civ. lipsa încheierii de dezbateri sau nesemnarea acesteia; respingerea cererii de recuzare dacă a fost cauzată o vătămare care nu poate fi înlăturată decât prin anularea hotărârii; aplicarea greşită a unor texte de lege.

Or, în susţinerea acestui motiv de casare, recurenta-reclamantă apreciază, în esenţă, că instanţa de fond, fără a aduce nicio motivare, a ignorat şi nu a ţinut cont de concluziile reţinute în cuprinsul raportului de expertiză fiscală judiciară administrată în cauză, argumente care nu se încadrează în ipoteza motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., ci, eventual, în motivul de casare prevăzut de pct. 6 al articolului menţionat, când hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază, motiv de casare care urmează a fi analizat în continuare.

3.2. Potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., hotărârea judecătorească trebuie să cuprindă motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, precum şi cele pentru care s-au admis ori s-au înlăturat cererile părţilor.

Motivarea hotărârii este necesară pentru ca părţile să cunoască motivele ce au fost avute în vedere de către instanţă în pronunţarea soluţiei, iar instanţa ierarhic superioară să aibă în vedere, în aprecierea legalităţii şi temeiniciei hotărârii, şi considerentele pentru care s-a pronunţat soluţia respectivă.

Obligaţia legală a instanţei de a-şi motiva hotărârea adoptată are în vedere stabilirea în considerentele hotărârii a situaţiei de fapt expusă în detaliu, încadrarea în drept, examinarea argumentelor părţilor şi punctul de vedere al instanţei faţă de fiecare argument relevant, şi, nu în ultimul rând, raţionamentul logico-juridic care a fundamentat soluţia adoptată.

În cauză, din parcurgerea considerentelor sentinţei recurate, se observă că prima instanţă a apreciat că Fişa sintetică solicitată de către reclamantă este un act de informare, nefiind un act administrativ în sensul art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004. A mai apreciat că nu orice cerere adresată autorităţii publice dă dreptul solicitantului de a se adresa instanţei de contencios administrativ, fiind excluse acţiunile având un caracter eminamente civil, care vizează însăşi executarea obligaţiilor fiscale şi modalitatea de reflectare a stingerii creanţelor fiscale în evidenţa organului fiscal.

A mai reţinut instanţa că reclamanta ar fi solicitat obligarea pârâtei la emiterea unei fişe sintetice cu titlu accesoriu, ca urmare a admiterii primelor capete de cerere, aceasta fiind apărarea reclamantei faţă de excepţia lipsei de obiect sau a lipsei de interes ca urmare a emiterii unei fişe sintetice la data de 14.06.2018.

Referitor la obiectul acţiunii, instanţa a apreciat că acţiunea nu are ca obiect principal refuzul de a efectua o operaţiune tehnico-adminstrativă şi nici refuzul de a soluţiona o cerere, ci are ca obiect constatarea inexistenţei unor drepturi de creanţă ale organului fiscal.

Cu toate acestea, prin sentinţa recurată, instanţa de fond a respins acţiunea, ca neîntemeiată.

Constată Înalta Curte, analizând actele şi lucrările dosarului, că instanţa nu a pus în discuţia părţilor excepţia lipsei de obiect sau a lipsei de interes a acţiunii, aspect la care a făcut trimitere prin hotărârea recurată.

De asemenea, reţine că, prin încheierea de şedinţă din 3 octombrie 2014, încheiere interlocutorie, instanţa de fond a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi excepţia inadmisibilităţii acţiunii, invocată de pârâta ANAF prin întâmpinare, reţinând că în cauză este vorba despre un refuz nejustificat în sensul prevăzut de art. 2 alin. (1) lit. i) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ.

Această încheiere interlocutorie nu a fosta atacată de niciuna dintre părţi, astfel că, potrivit art. 235 C. proc. civ., asupra celor dispuse de instanţă operează autoritatea de lucru judecat.

Or, în raport cu aceste aspecte, Înalta Curte apreciază că există contradicţie între considerentele hotărârii recurate şi cele stabilite prin dispozitiv, în raport şi cu cele dispuse prin încheierea interlocutorie, ceea ce echivalează cu necercetarea fondului acţiunii şi cu nemotivarea hotărârii.

Examinarea hotărârii recurate se face în funcţie de motivele de fapt şi de drept avute în vedere de prima instanţă, motive ce trebuie să fie în concordanţă cu probatoriul administrat şi argumentele expuse de părţile în proces, iar, în lipsa indicării unor asemenea motive, instanţa de recurs se află în imposibilitatea de a analiza legalitatea soluţiei adoptate.

Astfel, pentru respectarea principiului dublului grad de jurisdicţie şi asigurarea tuturor garanţiilor procesuale pe care judecata în primă instanţă le conferă părţilor, se impune casarea sentinţei atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Cu ocazia rejudecării, prima instanţă va proceda la un examen efectiv al argumentelor prezentate de reclamantă în cuprinsul cererii de chemare în judecată şi de pârâte prin întâmpinări, urmând să analizeze cauza prin raportare la toate mijloacele de probă administrate (inclusiv la proba cu expertiza fiscală contabilă încuviinţată în cauză, ale căror concluzii, completări şi răspunsuri la obiecţiuni nu au fost avute în vedere), şi la toate aspectele de fond necesare lămuririi situaţiei de fapt.

3.3. Faţă de cele reţinute anterior, Înalta Curte apreciază că nu se mai impune analiza criticilor recurentei subsumate motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

3.4. Pentru considerentele arătate, Înalta Curte, în baza dispoziţiilor art. 497 C. proc. civ. şi art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, va admite recursul, va casa hotărârea recurată şi va trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de reclamanta A. împotriva sentinţei nr. 2531 din 15 noiembrie 2019 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal veche.

Casează sentinţa recurată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 24 martie 2022, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.