Tax appeal inadmissible for bypassing mandatory administrative contest; dismissal upheld.

Şedinţa publică din data de 10 martie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1.1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, sub nr. x/2015, reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele DGRFP Braşov - AJFP Covasna - Activitatea de Inspecţie Fiscală şi DGRFP Braşov a învestit instanţa cu acţiune având ca obiect anularea Deciziei de impunere nr. x/30.03.2015, anularea Raportului de inspecţie fiscală nr. x/30.03.2015, anularea Procesului-verbal nr. x/24.03.2015, obligarea pârâtelor la restituirea tuturor sumelor achitate de reclamantă în baza actelor fiscale contestate, precum şi obligarea pârâtelor la plata dobânzilor legale pentru sumele achitate.

1.2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 60 din 17 septembrie 2020, Curtea de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal a respins ca inadmisibilă acţiunea în contencios administrativ formulată de reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele DGRFP Braşov - AJFP Covasna - Activitatea de Inspecţie Fiscală, DGRFP Braşov şi AJFP Covasna.

1.3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 60 din 17 septembrie 2020, pronunţate de Curtea de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs reclamanta A. S.R.L., întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 5, pct. 6 şi pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea hotărârii recurate şi trimiterea cauzei la Curtea de Apel Braşov în vederea rejudecării excepţiei inadmisibilităţii şi soluţionării fondului.

În susţinerea motivului de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., recurenta-reclamantă a invocat nulitatea hotărârii recurate pentru lipsa de publicitate a şedinţei de judecată, pentru lipsa de procedură cu pârâtele şi pentru imposibilitatea înregistrării conforme a şedinţei de judecată.

În ceea ce priveşte lipsa de publicitate a şedinţei de judecată a arătat că, prin manipularea ordinii de soluţionare a cauzelor de pe lista de şedinţe, dosarul a fost lăsat la urmă şi a fost soluţionat fară nicio persoană în sală (doar în prezenţa judecătorului, a grefierului şi a avocatului societăţii). În aceste condiţii, chiar dacă exista posibilitatea teoretică ca publicul să asiste la soluţionarea acestei cauze, în concret, în sală nu a fost prezentă nici o persoană, ceea ce echivalează cu o şedinţă de judecată se­cretă.

Referitor la lipsa de procedură cu pârâtele pentru termenul de judecată din 10.09.2020, recurenta-reclamantă a susţinut că notorietatea schimbării sediului Curţii de Apel Braşov nu a existat şi în cazul pârâtelor. Totodată, a arătat că cererea de soluţionare în lipsă, exprimată prin note scrise depuse de pârâte în cursul lunii august 2020, a fost adresată Curţii de apel Braşov, fiind depusă în timp ce cauza era suspendată. A apreciat că, pe durata suspendării cauzei, instanţa nu poate efectua alte acte de procedură cu excepţia celor strict necesare în vederea repunerii pe rol, respectiv comunicarea citaţiilor către părţi în vederea repunerii pe rol. În aceste condiţii, primirea la dosarul cauzei şi comunicarea notelor de şedinţă sunt acte de procedură care nu se încadrează la acte de procedură strict necesare în vederea repunerii cauzei pe rol.

Cu privire la imposibilitatea înregistrării conforme a şedinţei de judecată, recurenta-reclamantă a arătat că pana de curent de la sediul nou al Curţii de Apel Braşov a afectat mijloacele tehnice necesare desfăşurării legale a şedinţei de judecată, că singurele înregistrări efectuate au fost notele scrise de mână de către grefier şi, eventual, înregistrarea audio efectuată cu un reportofon adus ad-hoc de către grefier. În concluzie, a apreciat că era obligaţia instanţei să amâne din oficiu cauza la o dată ulterioară, dată la care să fie îndeplinite cerinţele legale privind înregistrarea şedinţei de judecată cu mijloace tehnice. Cu toate acestea, judecătorul fondului a trecut şi peste acest impediment şi a soluţionat cauza la termenul din 10.09.2020. Nu acelaşi lucru se poate spune despre cauzele de pe lista de şedinţă care au fost luate înainte şi care au fost amânate. În aceste cauze, părţile nu au fost vătămate de neînregistrarea şedinţei, cauzele fiind amânate.

Prin al doilea motiv de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. recurenta-reclamantă a invocat o motivare aparentă, în fapt şi în drept, a hotărârii recurate, ceea ce echivalează cu o lipsă a motivării.

În concret, a susţinut că judecătorul fondului a efectuat doar o analiză a prevederilor legale pe care le-a considerat aplicabile, fără însă a se apleca asupra particularităţilor cauzei şi fără a analiza apărările recurentei-reclamante şi, eventual, să le repingă motivat. Instanţa a ignorat complet toate argumentele prezentate privitoare la admisibilitatea acţiunii, luând în coniderare un singur element, respectiv faptul că nu se regăseşte o decizie de soluţionare a contestaţiei.

Al treilea motiv de casare este cel reglementat de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta-reclamantă susţinând că este greşită opinia judecătorului de fond conform căreia Decizia de impunere nu ar fi putut fi atacată la instanţa de contencios fiscal, sens în care a invocat prevederile art. 8 alin. (1) şi art. 18 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

A făcut referire la prevederile art. 2 alin. (1) lit. h). art. 7 şi 8 din Legea nr. 554/2004, art. 70 din O.G. nr. 92/2003 şi art. 21 alin. (1), (2) şi (3) din Constituţia României şi a apreciat că invocarea de către pârâte a excepţiei inadmisibilităţii cererii reprezintă un veritabil abuz de drept care ar trebui sancţionat prin respingerea excepţiei. De asemenea, a apreciat că admiterea excepţiei inadmisibilităţii în condiţiile date reprezintă o veritabilă îngrădire a accesului la justiţie.

În final, a arătat că în accepţiunea Codul fiscal, Decizia de impunere are natura juridică de act administrativ fiscal, iar în accepţiunea Legii 554/2004, art. 1 alin. (1) şi art. 2 alin. (1) pct. c), persoana vătămată într-un drept al său printr-un act administrativ se poate adresa instanţei cerând anularea actului. În acelaşi timp, Raportul de inspecţie fiscală şi Procesul-verbal care au stat la baza Deciziei de impunere, pot fi atacate împreună cu aceasta - art. 18 alin. (2) din Legea 554/2004.

1.4. Apărările formulate în cauză

Intimata-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Covasna în nume propriu cât şi în numele Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Braşov a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului, apreciind că soluţia primei instanţe este temeinică şi legală.

1.5. Procedura de soluţionare a recursului

În recurs s-a derulat procedura de regularizare a cererii de recurs şi de comunicare a actelor de procedură între părţi, prin intermediul grefei instanţei, în conformitate cu dispoziţiile art. 486 şi art. 490 C. proc. civ.

Prin rezoluţia completului învestit aleatoriu cu soluţionarea dosarului, a fost fixat termen de judecată pentru soluţionarea recursului în şedinţă publică, la data de 10 martie 2022, cu citarea părţilor.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamantă este nefondat, pentru considerentele arătate în continuare.

2.1. Argumentele de fapt şi de drept relevante

Reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele DGRFP Braşov - AJFP Covasna - Activitatea de Inspecţie Fiscală şi DGRFP Braşov a învestit instanţa cu acţiune având ca obiect anularea Deciziei de impunere nr. x/30.03.2015, anularea Raportului de inspecţie fiscală nr. x/30.03.2015, anularea Procesului-verbal nr. x/24.03.2015, obligarea pârâtelor la restituirea tuturor sumelor achitate de reclamantă în baza actelor fiscale contestate, precum şi obligarea pârâtelor la plata dobânzilor legale pentru sumele achitate.

Prin cererea depusă la data de 04.01.2016 cererea de chemare în judecată a fost completată cu un nou petit, respectiv anularea Deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei nr. 6046/02.12.2015. (f. x vol. II).

La termenul de judecată din data de 17.03.2016 prima instanţă a dispus disjungerea capătului de cerere având ca obiect anularea parţială a Deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei nr. 6046/02.12.2015 şi înregistrarea separată a acestei cereri (dosar nr. x/2016 al Curţii de Apel Braşov), iar în temeiul art. 413 alin. (1) pct. 1 C. proc. civ. a dispus suspendarea judecăţii prezentei cauze până la soluţionarea definitivă a cauzei având ca obiect anularea Deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei nr. 6046/02.12.2015.

Prin decizia nr. 2942 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie la data de 30.06.2020 în dosarul nr. x/2016 al Curţii de Apel Braşov a fost admis recursul declarat de reclamanta A. S.R.L., a fost anulată Decizia de suspendare a soluţionării contestaţiei nr. 6046/02.12.2015 şi a fost obligată pârâta să soluţioneze contestaţia administrativă.

Având în vedere soluţia pronunţată în cauza care a determinat suspendarea, la data de 10.09.2020 prima instanţă a repus pe rol prezenta cauză şi a soluţionat cu prioritate excepţia inadmisibilităţii acţiunii, pe care a găsit-o întemeiată, dispunând, în consecinţă, respingerea ca inadmisibilă a acţiunii în contencios administrativ formulată de reclamantă.

Criticile de nelegalitate, formulate împotriva sentinţei primei instanţe, au fost întemeiate în drept pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 5, pct. 6 şi pct. 8 C. proc. civ.

În susţinerea motivului de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., recurenta-reclamantă a invocat nulitatea hotărârii recurate pentru lipsa de publicitate a şedinţei de judecată, pentru lipsa de procedură cu pârâtele şi pentru imposibilitatea înregistrării conforme a şedinţei de judecată.

Analizând criticile din recurs raportate la acest motiv de nelegalitate, Înalta Curte le găseşte nefondate.

În concret, în cauză nu se poate reţine lipsa de publicitate a şedinţei de judecată din data de 10.09.2020. Faptul că la momentul luării dosarului la ordine, în sala de judecată nu se mai afla nicio altă persoană, în afară de judecătorul cauzei, a grefierului de şedinţă şi a avocatului recurentei-reclamante nu echivalează cu o şedinţă de judecată se­cretă, astfel cum susţine recurenta-reclamantă, câtă vreme publicul interesat avea posibilitatea să asiste la şedinţa de judecată.

Referitor la lipsa de procedură cu pârâtele, recurenta-reclamantă a invocat faptul că în citaţia emisă acestora, pentru termenul de judecată din 10.09.2020 a fost menţionat vechiul sediu al Curţii de Apel Braşov. Înalta Curte, constată că, în mod corect prima instanţă a apreciat că nu se impune repetarea procedurii de citare cu pârâtele câtă vreme acestea au formulat şi depus la dosarul cauzei note scrise de şedinţă pentru termenul din 10.09.2020, solicitând expres şi judecarea cauzei în lipsă. În plus, intimatele-pârâte prin întâmpinarea depusă în recurs, arată că au avut cunoştinţă despre schimbarea sediului Curţii de Apel Braşov, instanţa comunicându-le în acest sens înştiinţare la sediul lor, având cunoştiinţă şi de termenul de judecată acordat pentru 10.09.2020.

Nici alegaţiile recurentei-reclamante, potrivit cărora primirea la dosarul cauzei a notelor de şedinţă depuse de pârâte şi comunicarea acestora reprezintă acte de procedură care nu sunt strict necesare în vederea repunerii cauzei pe rol, nu sunt de natură să atragă nulitatea hotărârii. Din contră, principiile fundamentale ale procesului civil, prevăd printre îndatoririle judecătorilor primirea oricăror cereri de competenţa instanţelor judecătoreşti (art. 5 C. proc. civ.), părţilor fiindu-le garantat dreptul la apărare, putând să îşi prezinte susţinerile în scris şi oral (art. 13 C. proc. civ.). Totodată, Înalta Curte reţine că prin comunicarea notelor de şedinţă către recurenta-reclamantă pentru termenul acordat în vederea discutării cererii de repunere pe rol a cauzei, prima instanţa a avut în vedere respectarea principiului contradictorialităţii, câtă vreme prin aceste note scrise fuseseră reiterate excepţiile invocate anterior, inclusiv excepţia inadmisibilităţii acţiunii.

Înalta Curte constată că argumentele recurentei-reclamante cu privire la imposibilitatea înregistrării conforme a şedinţei de judecată nu sunt de natură să atragă sancţiunea nulităţii hotărârii recurate. Pe lângă faptul că este vorba de simple aprecieri ale recurentei-reclamante, în opinia căreia nu ar fi fost îndeplinite cerinţele legale privind înregistrarea şedinţei de judecată cu mijloace tehnice, instanţa de control judiciar reţine că recurenta-reclamantă nu a arătat care este vătămarea care i s-a produs prin faptul că "singurele înregistrări efectuate au fost notele scrise de mână de către grefier şi înregistrarea audio efectuată cu un reportofon adus de către grefier". Nu pot fi primite nici susţinerile potrivit căreia instanţa de fond avea obligaţia să amâne din oficiu cauza la o dată ulterioară, neavând nicio relevanţă faptul că alte cauze de pe lista de şedinţă care au fost luate înainte au fost amânate, câtă vreme recurenta-reclamantă nu a dovedit că în celelalte cauze instanţa a amânat din oficiu cauza strict pentru motivul invocat, respectiv imposibilitatea înregistrării conforme a şedinţei de judecată.

Prin al doilea motiv de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. recurenta-reclamantă a invocat o motivare aparentă, o lipsă a motivării hotărârii recurate.

Înalta Curte constată că nu este fondat acest motiv de recurs, întrucât prima instanţă a prezentat în considerentele sentinţei argumentele de fapt şi de drept avute în vedere la pronunţarea soluţiei de respingere ca inadmisibilă a acţiunii în contencios administrativ.

Aşa cum s-a reţinut în practica consolidată a instanţei supreme, motivarea unei hotărâri este o chestiune de sinteză, de conţinut, nu de volum, instanţa nu este obligată să răspundă punctual tuturor susţinerilor/apărărilor părţilor ori fiecărei nuanţe date de părţi textelor pe care acestea şi-au întemeiat cererile, care pot fi sistematizate în funcţie de legătura lor logică, cerinţă pe care o îndeplineşte sentinţa recurată, iar faptul că soluţia pronunţată nu este în concordanţă cu opinia recurentei-reclamante nu poate să atragă casarea hotărârii în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

Tot în cadrul acestui motiv de casare recurenta-reclamantă a susţinut că instanţa a ignorat complet toate argumentele prezentate privitoare la admisibilitatea acţiunii, luând în coniderare un singur element, respectiv faptul că nu se regăseşte o decizie de soluţionare a contestaţiei.

Instanţa de control judiciar reţine că recurenta-reclamantă îşi exprimă, de fapt, dezacordul cu privire la soluţia instanţei de fond, rezultând că nu poate împărtăşi modul în care aceasta a interpretat şi aplicat dispoziţiile legale incidente în cauză, astfel încât aceste critici se subsumează celui de-al treilea motiv invocat, respectiv cel prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. şi vor fi analizate din această perspectivă.

Prin al treilea motiv de casare, reglementat de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta-reclamantă a susţinut că este greşită opinia judecătorului de fond conform căreia Decizia de impunere nu poate fi atacată la instanţa de contencios administrativ şi fiscal.

În cauză, recurenta-reclamanta s-a adresat direct instanţei de contencios administrativ şi fiscal pentru anularea Deciziei de impunere nr. x/30.03.2015, Raportului de inspecţie fiscală nr. x/30.03.2015 şi Procesului-verbal nr. x/24.03.2015, invocând în drept prevederile art. 8 alin. (1) şi art. 18 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

Deşi prin decizia nr. 2942, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie la data de 30.06.2020 în dosarul nr. x/2016 al Curţii de Apel Braşov, a fost admis recursul declarat de reclamanta A. S.R.L., a fost anulată Decizia de suspendare a soluţionării contestaţiei nr. 6046/02.12.2015 şi a fost obligată pârâta să soluţioneze contestaţia administrativă, Înalta Curte constată că nici la data promovării acţiunii şi nici la data pronunţării sentinţei recurate nu era soluţionată contestaţia administrativă.

În cauză, raportat la data emiterii actelor administrative contestate, sunt incidente prevederile O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, care constituie procedura de drept comun pentru administrarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat. Rezultă că procedura de contestare la organul fiscal este obligatorie în situaţia dată, fiind urmată de procedura în faţa instanţei de judecată.

Într-adevăr, potrivit dispoziţiilor art. 205 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, "Împotriva titlului de creanţă, precum şi împotriva altor acte administrative fiscale se poate formula contestaţie potrivit legii. Contestaţia este o cale administrativă de atac şi nu înlătură dreptul la acţiune al celui care se consideră lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia, în condiţiile legii".

Potrivit prevederilor art. 210 alin. (1) Codul de procedură fiscală, "în soluţionarea contestaţiei, organul competent se pronunţă prin decizie sau dispoziţie, după caz", iar alin. (2) al aceluiaşi articol statuează că "decizia sau dispoziţia emisă în soluţionarea contestaţiei este definitivă în sistemul căilor administrative de atac."

Conform dispoziţiilor art. 218 alin. (2) Codul de procedură fiscală, "deciziile emise în soluţionarea contestaţiilor pot fi atacate de către contestator sau de către persoanele introduse în procedura de soluţionare a contestaţiei potrivit art. 212, la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă în condiţiile legii."

Din interpretarea coroborată a textelor legale menţionate mai sus, Înalta Curte, în deplin acord cu judecătorul fondului reţine că nu poate fi contestată direct la instanţa de contencios administrativ Decizia de impunere.

Decizia de impunere este analizată de către instanţa de contencios administrativ, însă numai în situaţia în care se solicită şi anularea deciziei prin care a fost soluţionată contestaţia împotriva deciziei de impunere, având în vedere dispoziţiile art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, care sunt în sensul că instanţa este competentă a analiza şi a se pronunţa şi asupra legalităţii operaţiunilor administrative care au stat la baza emiterii actului supus judecăţii.

Reglementarea unor astfel de dispoziţii de către legiuitor nu sunt de natură a îngrădi accesul la justiţie, astfel cum susţine recurenta-reclamantă, câtă vreme aceasta a uzat de procedura recursului administrativ şi ţinând seama de posibilitatea prevăzută, ca decizia organului administrativ să poată fi atacată în faţa unei instanţe judecătoreşti.

Instituirea recursului graţios reprezintă o cale pusă la dispoziţie de către legiuitor prin care persoana vătămată într-un drept al său de o autoritate publică are posibilitatea de a obţine recunoaşterea dreptului pretins sau a interesului său legitim direct de la organul emitent, aceasta fiind raţiunea pentru care s-a statuat că decizia de impunere poate fi atacată la organul fiscal competent.

Legiuitorul poate institui, în considerarea unor situaţii deosebite, reguli speciale de procedură, ca şi modalităţile de exercitare a drepturilor procedurale, iar principiul liberului acces la justiţie, invocat de recurenta-reclamantă, presupune posibilitatea neîngrădită a celor interesaţi de a utiliza aceste proceduri, în formele şi în modalităţile instituite de lege.

Cu privire la argumentele recurentei-reclamante în sensul că invocarea de către intimatele-pârâte a excepţiei inadmisibilităţii cererii reprezintă un veritabil abuz de drept care ar trebui sancţionat prin respingerea excepţiei, raportat la faptul că organul fiscal nu a soluţionat în termenul legal contestaţia administrativă formulată, Înalta Curte aminteşte jurisprudenţa sa consolidată în privinţa termenului de 45 de zile prevăzut de art. 70 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, în sensul că acesta este un termen de recomandare şi nu de decădere, astfel încât nerespectarea lui nu atrage nevalabilitatea actului administrativ, ci atrage eventual sancţiuni pentru cei care se fac vinovaţi de nerespectarea lui.

Faţă de împrejurările de fapt şi de drept expuse, Înalta Curte constată că prima instanţă a făcut o corectă aplicare a prevederilor legale la situaţia de fapt ce rezultă din probatoriul administrat, fiind în mod corect respinsă ca inadmisibilă acţiunea în contencios administrativ formulată de reclamantă, motiv pentru care nu se impune casarea sentinţei recurate.

2.2. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

În temeiul dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 496 alin. (1) raportat la art. 488 alin. (1) pct. 5, pct. 6 şi pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte urmează să respingă recursul declarat de reclamanta ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta A. S.R.L. împotriva sentinţei nr. 60 din 17 septembrie 2020 a Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 10 martie 2022, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.