Unlawful suspension of fiscal appeal for lack of decisive criminal impact on tax base

Şedinţa publică din data de 25 februarie 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată

Prin acţiunea formulată reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală -Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor a solicitat anularea, în parte, a Deciziei de soluţionare nr. 591/12.12.2018 emise de ANAF-DGSC prin care autoritatea fiscală a dispus suspendarea soluţionării în parte a Contestaţiei fiscale înregistrate sub nr. x SPL 2464/07.09.2018, formulată împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/19.06.2018 şi împotriva Raportului de inspecţie fiscală nr. x/19.06.2018, în privinţa obligaţiei fiscale constând în TVA stabilită suplimentar de plată în cuantum de 3.781.051 RON şi obligarea -ANAF-DGSC să procedeze la soluţionarea pe fond a Contestaţiei fiscale precum şi obligarea la plata cheltuielilor de judecată.

2. Soluţia instanţei de fond

Curtea de Apel Bucureşti, secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 80 din 31 ianuarie 2020, a respins acţiunea formulată de B. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală -Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, ca neîntemeiată.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva hotărârii instanţei de fond reclamanta B. S.R.L. a declarat recurs.

Recursul este întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

După o amplă prezentare a situaţiei de fapt, în motivarea recursului se arată că suspendarea procedurii de soluţionare a contestaţiei pe cale administrativă trebuie motivată de legătura de cauzalitate dintre obligaţiile fiscale şi stabilirea de către organele de urmărire penală a faptului că există indiciile săvârşirii unei infracţiuni.

Astfel, pentru ca autoritatea fiscală să dispună în mod legal suspendarea soluţionării contestaţiei fiscale în favoarea unor investigaţii penale, trebuie să fie îndeplinite în mod cumulativ, următoarele condiţii:

- să existe o sesizare penală cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni cu privire la mijloacele de probă în legătura cu stabilirea bazei de impunere care să fie descoperite în cadrul inspecţiei fiscale derulate;

- constatarea presupusei infracţiuni de către organele penale să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă;

- suspendarea soluţionării contestaţiei să fie dispusă în baza unei decizii motivate.

Recurenta consideră că instanţa de fond a concluzionat în mod greşit că cele trei condiţii sunt îndeplinite în cauză şi că suspendarea soluţionării contestaţiei fiscale ar fi fost dispusă în mod legal, cu consecinţa menţinerii măsurii nelegale de suspendare a laturii administrative până la soluţionarea laturii penale.

În opinia recurentei, sesizarea penală pentru infracţiuni de evaziune fiscală nu prezintă relevanţă din perspectivă fiscală întrucât, indiferent dacă există sau nu o faptă de evaziune fiscală, în lipsa unor documente coerente şi corect întocmite care să releve realitatea sau efectivitatea tranzacţiilor, efectul fiscal este acelaşi - negarea dreptului de deducere a TVA.

În cauza de faţă, realitatea tranzacţiilor nu a fost pusă la îndoială de DGAMC prin raportare la validitatea şi autenticitatea probelor administrate, ci prin raportare la aptitudinea acestora de a dovedi că "serviciile au fost reale, certe, executate şi determinate corect", mai exact, că serviciile au fost prestate în scopul operaţiunilor taxabile ale societăţii, aspecte ce ţin de legalitatea şi temeinicia administrării probatoriului prin raportare la forţa probantă şi aptitudinea documentelor de a proba realitatea tranzacţiilor, aşa cum acestea apar înscrise în facturi, iar nu de autenticitatea acestora.

Legea procedurală fiscală recunoaşte şi conferă relevanţă din perspectiva aptitudinii de a avea o înrâurire asupra soluţionării laturii fiscale doar atunci când latura penală vizează investigarea infracţiunilor legate de mijloacele de probă, instituind astfel o prezumţie că investigaţiile penale având ca obiect alte tipuri de infracţiuni (inclusiv cele de evaziune fiscală) nu pot, prin efectul legii, să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra laturii fiscale.

Ca atare, simplul fapt al justificării suspendării de existenţa sesizării penale însoţită de procesul-verbal, având constatări identice cu cele din Raportul de inspecţie fiscală, denotă lipsa oricărei înrâuriri a acestei investigaţii asupra soluţionării contestaţiei fiscale şi, drept urmare, demonstrează fără echivoc nelegalitatea soluţiei suspendării.

În cauză, atât Decizia de soluţionare, cât şi sesizarea penală preiau mecanic constatările reţinute în Raportul de inspecţie fiscală cu privire la situaţia de fapt şi analiza întrunirii condiţiilor pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA - aspecte ce au o natură eminamente fiscală, precum şi concluzia că societatea nu a prezentat dovezi suficiente pentru a justifica deductibilitatea TVA, fapt ce justifică negarea dreptului de deducere.

Recurenta mai susţine că, în cauză, contrar afirmaţiilor instanţei de fond, niciunde în cuprinsul Deciziei de soluţionare nu există niciun indiciu concret şi clar cu privire la săvârşirea vreunei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă şi nici mijloacele de probă în legătură cu care ar exista astfel de suspiciuni. Există în cuprinsul Deciziei de soluţionare, astfel cum constată şi instanţa de fond, doar referiri la "suspiciunea întocmirii unor documente contabile care nu reflectă operaţiuni economice reale în scopul reducerii obligaţiilor fiscale".

În susţinerea recursului sunt redate texte de lege incidente pricinii şi practică judiciară a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal.

4. Apărările formulate în cauză

Intimata Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, susţinând că sentinţa atacată este temeinică şi legală.

5. Soluţia instanţei de recurs

Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatului, Înalta Curte apreciază că recursul este fondat.

Pentru a ajunge la această soluţie instanţa a avut în vedere considerentele în continuare arătate.

Din actele şi lucrările dosarului rezultă că, în perioada 23.03.2017-23.05.2018, reclamanta a făcut obiectul unei inspecţii fiscale, finalizată prim emiterea unui raport de inspecţiei fiscală şi a unei decizii de impunere prin care s-a stabilit TVA suplimentar în sumă de 5.592.414 RON.

Împotriva acestor acte administrativ-fiscale reclamanta a formulat contestaţie solicitând anularea în parte a impunerii.

Prin decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 5911/12.12.2018 pârâtul a dispus:

- suspendarea soluţionării contestaţiei pentru TVA în sumă de 3.781.051 RON, stabilind că procedura administrativă va fi reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea;

- respingerea ca neîntemeiată a contestaţiei pentru suma de 176.073 RON;

- desfiinţarea parţială a deciziei de impunere pentru suma de 1.383.537 RON.

Înalta Curte constată că instanţa de fond în mod greşit a apreciat, în raport de conţinutul actului de sesizare a organelor de cercetare penală dar şi de cele rezultate din raportul de inspecţie fiscală că în cauză sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 277 din Legea nr. 207/2015 potrivit căruia: "(1)Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă".

În cauza de faţă, pârâta nu a justificat condiţionalitatea ca infracţiunea sesizată organelor de cercetare penală să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Înalta Curte apreciază că simpla sesizare a organelor de cercetare penală, în vederea constatării existenţei vreunei infracţiunii, nu justifică măsura suspendării soluţionării contestaţiei administrativ fiscale.

Prevederile art. 277 din Legea nr. 207/2015, pot constitui temei al suspendării soluţionării contestaţiei administrativ fiscale, însă nu este suficient ca organul fiscal să fi sesizat organele de cercetare penală cu privire la săvârşirea unei infracţiuni ci este necesar ca dezlegarea dată de organele de cercetare penală cu privire la existenţa faptei, identitatea şi vinovăţia autorului să constituie în sine un temei pentru continuarea procedurii administrative, acesta fiind înţelesul noţiunii de "înrâurire hotărâtoare" asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Organele de cercetare penală nu pot înlocui analiza pe care trebuie să o efectueze organul fiscal învestit cu soluţionarea contestaţiei, care este pe deplin competent a verifica situaţia de fapt fiscală şi aspectele relevante în cauză.

Înalta Curte nu reţine ca fiind întemeiat argumentul în sensul că doar organele de cercetare penală ar avea posibilitatea de a stabili realitatea operaţiunilor derulate de reclamantă întrucât o astfel de interpretare ar conduce la concluzia eronată în sensul că organele fiscale învestite cu soluţionarea contestaţiilor nu ar putea stabili natura operaţiunilor economice în condiţiile în care există suficiente elemente în acest sens, iar pârâta avea posibilitate de a analiza răspunderea fiscală a recurentei-reclamante care poate fi antrenată chiar şi dacă fapta nu constituie în acelaşi timp infracţiune.

Pârâta are deplină competenţă în a-şi exercita dreptul de apreciere, în virtutea prevederilor art. 6 din Legea nr. 207/2015 potrivit căruia:

"(1) Organul fiscal este îndreptăţit să aprecieze, în limitele atribuţiilor şi competenţelor ce îi revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute de lege şi să adopte soluţia întemeiată pe prevederile legale, precum şi pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză raportat la momentul luării unei decizii".

De asemenea, art. 7 alin. (3) din acelaşi act normativ prevede că:

"Organul fiscal este îndreptăţit să examineze, din oficiu, starea de fapt, să obţină şi să utilizeze toate informaţiile şi documentele necesare pentru determinarea corectă a situaţiei fiscale a contribuabilului/plătitorului. În analiza efectuată, organul fiscal este obligat să identifice şi să ia în considerare toate circumstanţele edificatoare fiecărui caz în parte".

De altfel, până la data pronunţării soluţiei în prezentul dosar, pârâta nu a depus nici o dovadă a modului de finalizare a sesizării penale, a stadiului în care se află dosarul penal, de la data sesizării trecând un interval de timp considerabil.

Deci, în tot acest timp nu există nici un element din care să se deducă modul de soluţionare al plângerii penale, situaţie ce conduce la concluzia că nicidecum nu este suficientă o simplă formulare a unei sesizări penale ca premisă a suspendării de plano a soluţionării contestaţiei, încălcându-se astfel accesul la justiţie al reclamantei, cu nerespectarea prevederilor art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului.

Nici principiul de drept potrivit căruia "penalul ţine în loc civilul", nu este reţinut în speţă, incidenţa acestuia fiind prevăzută de legiuitor doar în situaţia în care are loc o judecată în faţa instanţei civile.

Procedura de soluţionare a contestaţiei împotriva deciziei de impunere, este una administrativ-jurisdicţională, care putea fi finalizată cu soluţionarea contestaţiei formulată de către reclamantă.

În funcţie de soluţionarea demersurilor în plan penal, legislaţia în materie prevede remedii pe care pârâta le are în continuare la îndemână, cum ar fi constituirea de parte civilă într-un potenţial proces penal pentru recuperarea daunelor produse de către reclamantă prin comiterea unei fapte de natură penală cauzatoare de prejudicii, astfel că dreptul reclamantei la rezolvarea contestaţiei, în sensul respectării garanţiilor dreptului la un proces echitabil, în componenta referitoare la soluţionarea cauzei într-un termen rezonabil, regăsit în cuprinsul art. 6 CEDO, nu poate fi îngrădit, constituind o chestiune fundamentală în economia convenţiei şi a prevederilor Constituţionale, respectiv a celor regăsite in cuprinsul art. 21 din Legea fundamentală.

Prin soluţionarea contestaţiei fiscale anterior finalizării procesului penal nu se ignoră cercetările organelor de urmărire penală efectuate în cauză, iar art. 277 din Legea nr. 207/2015 nu prevede obligaţia organelor fiscale să suspende soluţionarea contestaţiei cu care au fost învestite şi în a căror competenţă intră, textul având caracter dispozitiv, iar pe cale de consecinţă, suspendarea soluţionării contestaţiei nu este obligatorie, ci este facultativă.

Prin urmare, se impune a analiza legalitatea actelor de control din perspectiva criticilor formulate de reclamantă pe calea contestaţiei administrative, fără ca soluţionarea acesteia să depindă de rezultatul anchetei penale care va statua dacă respectivele fapte îmbracă sau nu conţinutul constitutiv al vreunei infracţiuni.

Astfel fiind, Înalta Curte constată că susţinerile şi criticile recurentei sunt întemeiate, iar instanţa de fond a pronunţat o hotărâre nelegală, motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., fiind fondat.

În temeiul dispoziţiilor art. 451 alin. (2) C. proc. civ., va obliga intimata-pârâtă la plata sumei de 15.000 RON, reprezentând cheltuieli de judecată, către recurenta-reclamantă.

6. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul, va casa sentinţa atacată şi, rejudecând, va admite acţiunea reclamantei, va dispune anularea, în parte, a Deciziei de soluţionare nr. 591/12.12.2018 emise de ANAF-DGSC, va obliga ANAF-DGSC să procedeze la soluţionarea pe fond a contestaţiei şi, totodată, va obliga intimata-pârâtă la plata sumei de 15.000 RON, reprezentând cheltuieli de judecată, către recurenta-reclamantă, cu aplicarea art. 451 alin. (2) C. proc. civ.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de recurenta - reclamantă B. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 80 din 31 ianuarie 2020, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a IX-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa atacată şi, rejudecând, admite acţiunea reclamantei.

Dispune anularea, în parte, a Deciziei de soluţionare nr. 591/12.12.2018 emise de ANAF-DGSC, prin care autoritatea fiscală a dispus suspendarea soluţionării în parte a contestaţiei fiscale înregistrate sub nr. x SPL 2464/07.09.2018 formulate împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/19.06.2018 şi împotriva Raportului de inspecţie fiscală nr. x/19.06.2018 în privinţa obligaţiei fiscale constând în TVA stabilită suplimentar de plată în cuantum de 3.781.051 RON (aferentă unor Comisioane derulate între C. şi D., unor servicii de consultanţă şi a unor servicii de exploatare forestieră).

Obligă ANAF-DGSC să procedeze la soluţionarea pe fond a contestaţiei.

Obligă intimata-pârâtă la plata sumei de 15.000 RON, reprezentând cheltuieli de judecată, către recurenta-reclamantă, cu aplicarea art. 451 alin. (2)

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 25 februarie 2022.