Validity of post-judgment fiscal correction decisions issuing duplicate enforcement titles without prior annulment of the original title

Şedinţa publică din data de 21 ianuarie 2021

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Timişoara la data de 27.02.2018, reclamanta A. a solicitat ca, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş, să se pronunţe o hotărâre prin care să se dispună anularea Deciziei nr. 3240/03.08.2017 emisă de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara, prin care a fost respinsă contestaţia administrativă; anularea deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 13020 din 15.11.2016 prin care s-a stabilit în sarcina sa o obligaţie de plată a TVA corectată în cuantum de 703,287 RON şi dobândă aferentă corectată în cuantum de 509.591 RON pentru perioada de raportare, mai 2010; anularea deciziei referitoare la obligaţiile de plata accesorii nr. x din 25.11.2016 prin care s-au stabilit în sarcina sa dobânzi şi penalităţi de întârziere aferente TVA în cuantum de 459.014 RON; anularea deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 1320.1 din 06.12.2006 prin care s-au stabilit în sarcina sa obligaţii corectate de dobândă în cuantum de 187.918 RON şi de penalităţi de întârziere în cuantum de 105.493 RON pentru perioada de raportare ianuarie 2012; anularea deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 1320.2 din 06.12.2016 prin care s-au stabilit în sarcina sa obligaţii corectate de dobândă în cuantum de 26.444 RON pentru perioada de raportare aprilie 2012; anularea deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale rezultate în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 1320.3 din 06.12.2016 prin care s-au stabilit în sarcina sa obligaţii corectate de dobândă în cuantum de 24.756 RON pentru perioada de raportare iulie 2012; anularea deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale rezultate în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 1320.4 din 06.12.2016 prin care s-au stabilit obligaţii corectate de dobândă în cuantum de 357.341 RON pentru perioada de raportare noiembrie 2016.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 192 din data de 05 iulie 2018 Curtea de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal a hotărât următoarele:

"Admite acţiunea formulată de reclamanta A. în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională A Finanţelor Publice Timişoara Şi Administraţia Judeţeană A Finanţelor Publice Timiş.

În consecinţă:

Dispune anularea Deciziei nr. 3240/03.08.2017 emisă de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara; anularea deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 13020 din 15.11.2016; a deciziei referitoare la obligaţiile de plată accesorii nr. x din 25.11.2016; a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 1320.1 din 06.12.2006; a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 1320.2 din 06.12.2016; a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale rezultate în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 1320.3 din 06.12.2016; a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale rezultate în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 1320.4 din 06.12.2016, toate emise de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş.

Fără cheltuieli de judecată."

3. Recursul exercitat în cauză

Împotriva sentinţei a declarat recurs pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş, în nume propriu şi în reprezentarea Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Timişoara, criticând-o pentru nelegalitate şi, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a solicitat casarea hotărârii, rejudecarea acţiunii şi respingerea acesteia ca neîntemeiată.

În motivarea recursului s-a arătat că instanţa de fond a reţinut, în mod eronat, că organele fiscale au emis, fără temei legal, noi decizii de impunere pe numele reclamantei.

Expunând contextul factual în care a fost emisă decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată nr. x/21.06.2010, act administrativ care a fost menţinut împreună cu accesorii pentru suma totală de 509 597,18 RON, conform hotărârilor judecătoreşti pronunţate în dosarul nr. x/2011, recurenta a arătat că organele fiscale au procedat doar la corectarea evidenţei fiscale, potrivit O.M.E.F. nr. 2144/2008 şi au emis, în urma corecţiei, decizia de impunere nr. x/15.11.2016, cu sumele datorate de reclamantă, astfel: 703.287 RON T.V.A. si 509,97 RON majorări de întârziere T.V.A. şi, nicidecum, nu au emis alte decizii de impunere pentru aceleaşi creanţe, astfel cum greşit susţine instanţa de fond atunci când afirmă că pentru aceleaşi creanţe faţă de reclamantă se află în fiinţă două titluri executorii.

Instanţa de fond a făcut o confuzie între decizia de impunere iniţială şi deciziile de impunere de corecţie emise ulterior faţă de reclamantă, ignorând faptul că la corectarea deciziei de impunere organele fiscale au avut în vedere dispoziţiile art. 50, art. 173, art. 174 şi art. 176 din Legea nr. 207/2015. Totodată, organele fiscale au avut în vedere la calculul accesoriilor aferente T.V.A. până la data de 31.12.2015, prevederile art. 99, art. 120 şi art. 1201 din O.G. nr. 92/2003, în prezent Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Deşi reclamanta a susţinut că deciziile de impunere emise urmare corecţiei evidenţei fiscale nu au temei legal, iar instanţa şi-a însuşit această apărare, în realitate, organele fiscale nu au făcut altceva decât să corecteze evidenţa fiscală în acord cu dispoziţiile deciziei civile nr. 2714/20.10.2016 a I.C.C.J., prin care s-a stabilit calcularea de accesorii pentru creanţele fiscale principale.

Prin deciziile de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţei fiscale, organele fiscale au stabilit în minus (au diminuat) dobânzile şi penalităţile de intârziere calculate eronat în fişa pe plătitor. Astfel, din documentele depuse la dosarul contestaţiei, respectiv Fişa sintetică totală, rezultă că obligaţiile fiscale corectate ca urmare a deciziei definitive pronunţate de Î.C.C.J., au fost scăzute din evidenţa fiscală, astfel că diferenţele de T.V.A. (200.895 RON) şi accesoriile aferente (309.696 RON) nu mai sunt datorate de reclamantă.

4. Apărările formulate de intimată

Intimata-reclamantă A. a depus întâmpinare, invocând excepţia nulităţii recursului pentru nemotivare, apreciind că recurenta nu a invocat niciun motiv de recurs şi nu a formulat vreo critică cu referire concretă la sentinţa instanţei de fond.

În subsidiar, intimata a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea ca legală a hotărârii primei instanţe.

5. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor formulate şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele:

Cu titlu prealabil, în privinţa excepţiei nulităţii recursului invocată de intimata-reclamantă în cuprinsul întâmpinării, se reţine caracterul neîntemeiat al acesteia, faţă de împrejurarea că susţinerile recurentei din calea de atac promovată pot fi încadrate în cazul de casare reglementat de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., indicat expres în memoriul de recurs, fiind menţionate şi dispoziţiile de drept material pretins interpretate şi aplicate greşit de către prima instanţă.

Pe fondul cauzei, se constată că reclamanta A. a supus controlului de legalitate exercitat de instanţa de contencios Decizia nr. 3240/03.08.2017, prin care pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara a respins contestaţia administrativă formulată împotriva deciziilor de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţei fiscale - T.V.A., dobânzi şi penalităţi de întârziere aferente T.V.A.

Instanţa de fond a admis acţiunea şi a anulat actele administrativ-fiscale contestate, reţinând în esenţă, că nu exista temei legal pentru ca organul fiscal să procedeze din oficiu la emiterea unei noi decizii de impunere, "de corecţie", întrucât, fără anularea primei decizii, faţă de reclamantă se află în fiinţă două titluri executorii pentru aceleaşi creanţe fiscale.

Fiind învestită cu soluţionarea căii de atac promovate împotriva acestei soluţii, instanţa de control judiciar reţine că hotărârea atacată nu poate fi reformată prin prisma cazului de casare invocat - art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., sentinţa primei instanţe fiind expresia interpretării şi aplicării corecte a prevederilor legale, în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura administrativă şi în cea judiciară.

Astfel, din actele şi documentele aflate la dosar, rezultă că prin Decizia de impunere nr. x/28.05.2010 în sarcina reclamantei a fost stabilită obligaţia de plată a T.V.A., în cuantum de 904.182 RON şi accesorii, în cuantum de 819.293 RON.

Acţiunea în anulare vizând acest act administrativ-fiscal a făcut obiectul dosarului nr. x/2011, soluţionat definitiv prin decizia Î.C.C.J. nr. 2714/20.10.2016, decizia de impunere fiind menţiunută doar pentru suma de 703.286,92 RON T.V.A. şi 509.597,18 RON, accesorii .

Ulterior, în anul 2016, organele fiscale au emis decizia de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 13020 din 15.11.2016, stabilind în sarcina reclamantei A., o obligaţie de plată a T.V.A. corectată în cuantum de 703.287 RON şi dobândă aferentă corectată în cuantum de 509.591 RON.

Au fost emise, totodată şi decizii de plată accesorii, astfel: - decizia referitoare la obligaţiile de plată accesorii nr. x din 25.11.2016, prin care s-au stabilit în sarcina reclamantei dobânzi şi penalităţi de întârziere aferente T.V.A. în cuantum de 459.014 RON; - decizia de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 1320.1 din 06.12.2006, prin care s-au stabilit obligaţii corectate de dobândă în cuantum de 187.918 RON şi penalităţi de întârziere în cuantum de 105.493 RON, pentru perioada de raportare ianuarie 2012; - decizia de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 1320.2 din 06.12.2016, prin care s-au stabilit obligaţii corectate de dobândă în cuantum de 26.444 RON, pentru perioada de raportare aprilie 2012; - decizia de impunere privind obligaţiile fiscale rezultate în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 1320.3 din 06.12.2016, prin care s-au stabilit obligaţii corectate de dobândă în cuantum de 24.756 RON, pentru perioada de raportare iulie 2012; - decizia de impunere privind obligaţiile fiscale rezultate în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 1320.4 din 06.12.2016, prin care s-au stabilit obligaţii corectate de dobândă în cuantum de 357.341 RON, pentru perioada de raportare noiembrie 2016.

Reluând susţinerile din cuprinsul deciziei de soluţionare a contestaţiei şi apărările din faţa instanţei de fond, recurenta pretinde că deciziile din anul 2016 au fost emise pentru corectarea evidenţei fiscale, urmare a pronunţării deciziei definitive nr. 2714/20.10.2016, fără ca acestea să reprezinte noi decizii de impunere pentru aceleaşi creanţe.

Aceste susţineri sunt neîntemeiate şi, în acord cu cele reţinute de instanţa de fond, Înalta Curte constată că decizia de impunere emisă iniţial a fost anulată doar în parte, fiind păstrată în fiinţă pentru sumele de 703.286,92 RON T.V.A. şi 509.597,18 RON accesorii şi, având în vedere faptul că instanţa nu a obligat pârâta să emită o altă decizie de impunere, organul fiscal nu avea niciun temei legal pentru emite, din oficiu, o nouă decizie de impunere, "de corecţie", întrucât, fără anularea primei decizii, faţă de reclamantă se află în fiinţă două titluri executorii pentru aceleaşi creanţe fiscale.

Instanţa de control judiciar nu poate primi nici susţinerile recurentei conform cărora la corectarea deciziei de impunere organele fiscale au avut în vedere dispoziţiile art. 50, art. 173, art. 174 şi art. 176 din Legea nr. 207/2015, respectiv prevederile art. 99, art. 120 şi art. 1201 din O.G. nr. 92/2003 şi constată că aceste dispoziţii pot prezenta relevanţă doar în situaţia în care pârâta ar fi fost obligată la emiterea unei noi decizii de impunere, iar nu şi în cazul reclamantei, împotriva căreia deţinea deja un titlu executoriu valabil, pentru sumele menţinute prin hotărârea judecătorească.

Neîntemeiat este şi argumentul vizând rolul noilor decizii de impunere, Înalta Curte constatând că acestea au fost emise pentru a stabili obligaţii fiscale şi termene de plată pentru reclamantă, iar nu pentru a corecta evidenţa fiscală, astfel cum susţine recurenta.

În acest context, prima instanţă a constatat, în mod corect nelegalitatea deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 3240/03.08.2017, a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale stabilite în urma corecţiilor evidenţei fiscale nr. 13020 din 15.11.2016, dar şi a deciziilor subsecvente de calcul al accesoriilor.

Contrar susţinerilor recurentei, se observă şi faptul că deciziile de impunere a obligaţiilor corectate de dobândă şi penalităţi de întârziere nu diminuează sumele datorate de reclamantă cu acest titlu, ci impun, în mod excesiv, sume suplimentare celor stabilite în litigiul anterior, ceea ce contravine, în mod evident, principiului proporţionalităţii, enunţat în mod constant în jurisprudenţa C.J.U.E., câtă vreme reclamanta nu a urmărit să se sustragă de la plata obligaţiilor fiscale principale şi nu se poate vorbi despre o activitate frauduloasă a acesteia, care să justifice stabilirea unor penalităţi de întârziere suplimentare celor la care aceasta fusese deja obligată.

Pentru considerentele expuse, constatând că sentinţa primei instanţe nu este afectată de nelegalitate şi nu poate fi reformată prin prisma cazului de casare invocat, în temeiul dispoziţiilor art. 496 C. proc. civ. Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat.

Totodată, reţinând culpa procesuală a autorităţii recurente, în temeiul dispoziţiilor art. 453 C. proc. civ. Înalta Curte o va obliga pe aceasta să plătească intimatei-reclamante cheltuieli de judecată în cuantum de 4760 RON, reprezentând onorariu avocat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia nulităţii recursului invocată de intimata-reclamantă A..

Respinge recursul declarat de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş, în nume propriu şi în reprezentarea Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Timişoara, împotriva sentinţei nr. 192 din data de 05 iulie 2018 a Curţii de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Obligă recurenta-pârâtă să plătească intimatei-reclamante cheltuieli de judecată în cuantum de 4760 RON, reprezentând onorariu avocat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 21 ianuarie 2021.