Taxability of wind turbine towers as buildings; res judicata effect of annulment of administrative tax interpretation

Şedinţa publică din data de 25 mai 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar constată următoarele;

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal la data de 03.08.2017, sub nr. x/2017, reclamanta A. S.A. în contradictoriu cu pârâţii Comuna Grădina, Primăria Comunei Grădina şi Primarul Comunei Grădina, a solicitat anularea Deciziei de impunere nr. x/20.03.2017, anularea Dispoziţiei nr. 77/04.05.2017 privind soluţionarea contestaţiei formulate împotriva deciziei de impunere emise de Comuna Grădina - Primăria Comunei Grădina, precum şi obligarea pârâţilor la plata tuturor cheltuielilor de judecată ocazionate de soluţionarea cauzei.

Prin încheierea de şedinţă din 12 martie 2021 Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal a respins cererea de suspendare a judecăţii până la soluţionarea dosarului nr. x/2017, ca neîntemeiată, a constatat că nu este utilă administrarea niciunei probe suplimentare în afara înscrisurilor de la dosar şi a reţinut cauza în pronunţate, amânând pronunţarea la data de 26 martie 2021 şi ulterior la 2 aprilie 2021.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 121 din 2 aprilie 2021, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal s-a admis cererea de chemare în judecată promovată de reclamantă, fiind anulată Decizia de impunere nr. x/20.03.2017 şi Dispoziţia de soluţionare a contestaţiei nr. 77/04.05.2017, privind impozitul pe clădiri de 2.244.185 de RON, impozitul pe clădiri restant de 150.908 RON şi majorările de 3.948.936 de RON. Totodată, a fost obligată pârâta la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în valoare de 3.825,73 de RON, reprezentând taxă judiciară de timbru şi onorariu avocaţial.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva încheierii de şedinţă din 12 martie 2021 şi a sentinţei civile nr. 121 din 2 aprilie 2021, pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal au formulat recurs pârâţii Comuna Grădina, Primăria Comunei Grădina şi Primarul Comunei Grădina, solicitând, în principal, admiterea recursului, casarea, în tot, a sentinţei recurate şi trimiterea cauzei spre rejudecare iar în subsidiar, casarea sentinţei şi încheierii, cu consecinţa respingerii acţiunii reclamantei ca neîntemeiată.

Referitor la încheierea de şedinţă din 12 martie 2021 consideră recurenţii că aceasta este lovită de nulitate întrucât nu este motivată corespunzător în fapt şi în drept, fiind încălcate dispoziţiile legale privitoare la suspendarea voluntară şi la administrarea probelor. Astfel, s-a arătat că instanţa nu putea soluţiona cauza de faţă în lipsa soluţiei pronunţate în dosarul nr. x/2017, ce priveşte decizii emise pe anii anteriori, dat fiind faptul că în prezenta cauză s-au invocat aspecte ce ţin de imputaţia plăţilor în raport de anii anteriori fiscali, iar cât priveşte modalitatea de administrare a probelor, consideră recurenţii că instanţa în mod nelegal a apreciat că nu este utilă administrarea probei cu expertiză, deşi aceasta era necesară.

În ceea ce priveşte motivul de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., enunţând prevederile art. 425 din acelaşi cod, recurenţii-pârâţi au arătat că hotărârea instanţei de fond nu cuprinde motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază şi că, deşi sentinţa este amplă, aceasta nu cuprinde decât reluarea apărărilor părţilor din proces.

Din perspectiva motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., consideră recurenţii că hotărârea a fost dată cu aplicarea şi interpretarea greşită a legii, respectiv a prevederilor art. 453 lit. b) din Codul fiscal şi art. 23 din Legea nr. 554/2004, susţinând că deşi decizia nr. 5/2014 a Comisiei Fiscale Centrale a fost anulată ulterior emiterii deciziei de impunere, aceasta produce efecte numai pentru viitor, neputând fi aplicate şi reţinute efectele retroactive ale hotărârilor, întrucât actele au produse efectele recunoscute de lege şi nu se poate crea un vid legislativ retroactiv.

Au susţinut că din Decizia nr. 5/2014 a Comisiei Fiscale Centrale, obligatorie pentru instituţiile pârâte, rezultă fără îndoială că turnurile de susţinere a turbinelor eoliene se încadrează în categoria clădirilor în accepţiunea definiţiei ce se regăseşte în art. 453 lit. b) din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, iar faptul că aceasta a fost anulat nu influenţează cu nimic soluţionarea prezentei cauze întrucât anularea acesteia a intervenit ulterior emiterii deciziei de impunere, aceasta producând efecte numai pentru viitor.

Apreciază că modificările legislative survenite în anii 2019-2020 asupra art. 453 din Codul fiscal vin să întărească încadrarea turnurilor de susţinere a turbinelor eoliene în categoria construcţiilor supuse impozitării şi nu pot fi interpretate ca o extindere a sferei impozitului pe clădiri care să aibă ca efect excluderea acestora din baza de impozitare anterior anului 2019.

4. Apărările formulate în recurs

Intimata-reclamantă a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat, apreciind că sentinţa recurată este temeinică şi legală, fiind dată cu aplicarea corectă a normelor de drept material incidente situaţiei de fapt reţinute.

5. Procedura de soluţionare a recursului

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs şi de efectuare a comunicării actelor de procedură între părţile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., cu aplicarea şi a dispoziţiilor O.U.G. nr. 80/2013.

În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., prin rezoluţia din data de 20 decembrie 2021, s-a fixat termen de judecată pentru soluţionarea cererii de recurs la data de 25 mai 2022, în şedinţă publică, cu citarea părţilor.

II. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând sentinţa recurată prin prisma criticilor invocate prin cererea de recurs, a apărărilor formulate prin întâmpinare şi a dispoziţiilor legale incidente în materia supusă verificării, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, pentru considerentele expuse în continuare.

1. Argumente de fapt şi de drept relevante

La data de 20.03.2017, pârâta Primăria Comunei Grădina a emis Decizia de impunere pentru anul 2017 pentru stabilirea impozitelor/taxelor datorate de persoanele juridice nr. 1344, prin care s-au stabilit în sarcina reclamantei următoarele obligaţii fiscale: suma de 2.244.185 RON, cu titlu de impozit pe clădiri aferent anului 2017; suma de 150.908 RON, cu titlu de impozit pe clădiri restant; suma de 3.948.936 RON, cu titlu de majorări de întârziere.

Împotriva acestei decizii reclamanta A. S.A. a formulat contestaţie, aceasta fiind respinsă prin Dispoziţia de soluţionare a contestaţiei nr. 77/04.05.2017 emisă de Comuna Grădina - Primăria Comunei Grădina, în cuprinsul căreia s-a reţinut, în esenţă, ca fundament legal Decizia nr. 5/2014 a Comisiei fiscale centrale, prin care s-a interpretat că turnurile de susţinere a turbinelor eoliene se încadrează în categoria clădirilor aşa cum sunt acestea definite la art. 249 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.

În acest context, instanţa de contencios administrativ şi fiscal a fost învestită de reclamanta A. S.A. cu controlul de legalitate al Deciziei de impunere nr. x/20.03.2017 şi al Dispoziţiei nr. 77/04.05.2017 privind soluţionarea contestaţiei formulate împotriva deciziei de impunere emise de Comuna Grădina - Primăria Comunei Grădina.

Prima instanţă a admis acţiunea reclamantei şi a anulat Decizia de impunere nr. x/20.03.2017 şi Dispoziţia de soluţionare a contestaţiei nr. 77/04.05.2017, privind impozitul pe clădiri de 2.244.185 de RON, impozitul pe clădiri restant de 150.908 RON şi majorările de 3.948.936 de RON, obligând pârâţii la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în valoare de 3.825,73 RON, împotriva acestei soluţii formulând recurs pârâţii Comuna Grădina, Primăria Comunei Grădina şi Primarul Comunei Grădina, din perspectiva art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., recurs pe care Înalta Curte îl găseşte nefondat.

Un prim set de critici a vizat încheierea de şedinţă din 12 martie 2021, prin intermediul cărora recurenţii-pârâţi au susţinut că aceasta ar încălca dispoziţiile legale privitoare la suspendare şi la administrarea probelor.

Aminteşte Înalta Curte că potrivit art. 413 alin. (1) pct. 1 "Instanţa poate suspenda judecata:când delegarea cauzei depinde, în tot sau în parte, de existenţa ori inexistenţa uni drept care face obiectul unei alte judecăţi (...)".

Pârâţii Comuna Grădina, Primăria Comunei Grădina şi Primarul Comunei Grădina au solicitat suspendarea soluţionării prezentei cauze în raport de dosarul nr. x/2017 al Curţii de Apel Bucureşti, ce are ca obiect anularea Deciziei de impunere nr. x/19.12.2016 şi anularea Dispoziţiei nr. 53/22.02.2017.

Cum cauza de faţă priveşte anularea Deciziei de impunere nr. x/20.03.2017 şi anularea Dispoziţiei nr. 77/04.05.2017, în mod corect, prin încheierea din 12 martie 2021, prima instanţă a respins cererea de suspendare a cauzei, reţinând că între cele două dosare nu există o strânsă legătură, întrucât acestea privesc titluri de creanţă diferite, obligaţii fiscale din ani diferiţi, astfel că alegaţiile recurenţilor referitore la nemotivarea încheierii şi la încălcarea dispoziţiilor legale privitoare la suspendare sunt nesusţinute.

În ceea ce priveşte critica referitoare la necesitatea administrării probei cu expertiza contabilă, Înalta Curte constată că recurenţii-pârâţi nu invocă încălcarea de către instanţa de fond a unor aspecte procedurale în soluţionarea cererii de probaţiune, ci ceea ce critică aceştia este modalitatea de apreciere a probelor de către instanţa de fond.

În recurs Înalta Curte nu poate proceda la reanalizarea probatoriului administrat decât în măsura în care o astfel de analiză se impune prin prisma aplicării greşite de către instanţa de fond a unor dispoziţii legale, cum ar fi regulile procedurale referitoare la modalitatea de administrare a probatoriilor sau la forţa probantă a unor asemenea mijloace administrate, aspecte care nu au fost invocate de recurenţii-pârâţi din prezenta cauză.

Astfel, modul în care instanţa a apreciat materialul probator administrat în faţa instanţei de fond excede obiectului analizei instanţei de recurs, fiind legată de exercitarea de către judecătorul fondului a dreptului de apreciere asupra relevanţei probelor administrate.

Criticile formulate de recurenţii-pârâţi subsumate motivului de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., republicat, sunt, de asemenea, nefondate.

Astfel, potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., hotărârea judecătorească trebuie să cuprindă motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, precum şi cele pentru care s-au admis ori s-au înlăturat cererile părţilor.

Motivarea hotărârii este necesară pentru ca părţile să cunoască motivele ce au fost avute în vedere de către instanţă în pronunţarea soluţiei, iar instanţa ierarhic superioară să aibă în vedere, în aprecierea legalităţii şi temeiniciei hotărârii, şi considerentele pentru care s-a pronunţat soluţia respectivă.

Obligaţia legală a instanţei de a-şi motiva hotărârea adoptată, are în vedere stabilirea în considerentele hotărârii a situaţiei de fapt expusă în detaliu, încadrarea în drept, examinarea argumentelor părţilor şi punctul de vedere al instanţei faţă de fiecare argument relevant, şi, nu în ultimul rând, raţionamentul logico-juridic care a fundamentat soluţia adoptată.

Plecând de la aceste coordonate teoretice, instanţa de control judiciar constată că hotărârea pronunţată de prima instanţă satisface pe deplin cerinţele prevăzute de art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., republicat, în considerentele acesteia regăsindu-se motivele de fapt şi de drept care au determinat formarea convingerii instanţei, astfel că susţinerile recurenţilor-pârâţi, întemeiate pe faptul că "hotărârea este nemotivată şi cuprinde doar reluarea apărărilor părţilor din proces", nu-şi găsesc fundament.

Prin ultimul motiv de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenţii-pârâţi pretind, în esenţă, că în speţă, instanţa de fond a dispus în mod greşit anularea deciziei de impunere în considerarea faptului că, în virtutea Deciziei nr. 5/2014 a Comisiei Fiscale Centrale, intimata-reclamantă datorează impozit pe clădiri, în opinia acestora neavând relevanţă anularea acestei decizii, faţă de prevederile art. 23 din Legea nr. 554/2004, neputând fi reţinute efectele retroactive ale hotărârilor.

Înalta Curte constată că potrivit acestui motiv, casarea unei hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greşită a legii materiale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii atunci când instanţa, deşi a recurs la textele de lege aplicabile speţei, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omiţând unele condiţii pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greşit.

Conform dispoziţiilor art. 435 alin. (2) C. proc. civ.: (…) "Hotărârea este opozabilă oricărei terţe persoane atâta timp cât aceasta din urmă nu face, în condiţiile legii, dovada contrară".

In drept, instituţia puterii lucrului judecat, care este cel mai important efect al hotărârilor judecătoreşti, are la bază două reguli fundamentale şi anume: o cerere nu poate fi judecată în mod definitiv decât o singură dată; soluţia cuprinsă în hotărâre, fiind prezumată a exprima adevărul, nu poate fi contrazisă de o altă hotărâre.

Astfel, instanţa nu poate, statuând asupra obiectului unei cereri, sa contrazică cele statornicite printr-o hotărâre anterioară, afirmând un drept negat sau negând un drept afirmat.

Acest efect important al hotărârii se manifesta pozitiv, demonstrând modalitatea în care au fost dezlegate anterior anumite aspecte litigioase in raporturile dintre părţi, fără posibilitatea de a se statua diferit. Altfel spus, efectul pozitiv al lucrului judecat se impune într-un al doilea proces care are legătura cu chestiunea litigioasa dezlegată anterior, fără posibilitatea de a mai fi contrazis.

Această reglementare a autorităţii de lucru judecat în forma prezumţiei vine să asigure, din nevoia de ordine şi stabilitate juridica, evitarea contrazicerilor.

În jurisprudenţa sa, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a statuat faptul că prezumţia legală a puterii de lucru judecat nu opreşte judecata celei de-a doua acţiuni, ci facilitează sarcina probaţiunii, aducând înaintea instanţei constatări ale unor raporturi juridice făcute cu ocazia judecăţii anterioare, de care este necesar să se ţină seama.

Puterea lucrului judecat este o prezumţie legală, iuris et de iure, în virtutea căreia ceea ce s-a rezolvat jurisdicţional într-un prim litigiu va fi opus, fără posibilitatea dovezii contrare, într-un proces ulterior, care are legătură cu chestiunea de drept sau cu raportul juridic deja soluţionat. Această prezumţie constituie, alături de excepţia lucrului judecat, instrumentul juridic menit să servească instituţiei lucrului judecat, operând atunci când în al doilea proces se pune o problemă soluţionată printr-o hotărâre anterioară. Ea nu presupune o identitate de acţiuni, ci doar de chestiuni juridice litigioase.

Prin Decizia nr. 2598/17.06.2020 pronunţată în dosarul nr. x/2015, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a respins recursurile părţilor interesate, rămânând definitivă sentinţa civilă a Curţii de Apel Bucureşti nr. 3284/25.09.2017, prin care a fost anulată Decizia Comisiei Fiscale Centrale nr. 5/2014, care stabilea că turnul de susţinere al turbinelor eoliene se încadrează în categoria clădirilor aşa cum sunt acestea definite la art. 249 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.

Înalta Curte constată că, în cauza de faţă, prima instanţă a dat eficienţă puterii de lucru judecat a dosarului nr. x/2015, reţinând în mod expres că nu mai poate fi reluată şi analizată în prezenta cauză problema de drept ce face obiectul litigiului pendinte, în măsura în care considerentele deciziei menţionate dezleagă o chestiune esenţială, infirmând interpretarea dată de Comisia Fiscală Centrală prin decizia nr. 5/2014.

Prin urmare, Înalta Curte nu poate reţine susţinerea recurenţilor în sensul că anularea Deciziei Comisiei Fiscale Centrale nr. 5/2014 prin sentinţa civilă nr. 3284/25.09.2017 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti nu influenţează cu nimic soluţionarea prezentei cauze pentru că hotărârea judecătorească în contenciosul administrativ produce efecte la rămânerea definitivă în sistemul căilor de atac conform art. 23 din Legea nr. 554/2004, întrucât, astfel cum a reţinut şi judecătorul fondului, în speţă nu sunt aplicabile prevederile art. 23 din Legea nr. 554/2004, astfel cum au fost interpretate prin decizia nr. 10/2015 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie - Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept din dosarul nr. x/2015, hotărârea judecătorească de anulare a acestei decizii având autoritate de lucru judecat în conformitate cu prevederile art. 435 alin. (2) C. proc. civ.

Recurenţii au mai susţinut că modificările legislative survenite asupra art. 453 lit. b) Codul fiscal în anii 2019-2020, vin să întărească încadrarea turnurilor de susţinere a turbinelor eoliene în categoria construcţiilor supuse impozitării şi nu pot fi interpretate ca o extindere a sferei impozitului pe clădiri care să aibă ca efect excluderea acestora din baza de impozitare anterioară anului 2019.

Privitor la acest aspect reţine Înalta Curte că, faptul că legiuitorul prin modificările legislative ulterioare a completat noţiunea de "clădire" din cuprinsul art. 453 lit. b) din Legea nr. 227/2015, arătând că aceasta cuprinde "inclusiv construcţiile reprezentând turnurile de susţinere a turbinelor eoliene", reprezintă o chestiune de oportunitate legislativă, iar pe de altă parte, o modificare legislativă ulterioară emiterii actelor administrativ fiscale contestate.

Astfel, împrejurarea că soluţia criticată nu coincide cu modul în care recurenţii şi-au structurat apărarea sau cu propriile convingeri în aplicarea legii fiscale, aşa cum rezultă din criticile formulate prin cererea de recurs, nu constituie motiv de nelegalitate care să conducă la casarea hotărârii recurate.

Prin urmare, Înalta Curte constată că sentinţa recurată este legală, fiind dată cu corecta interpretare şi aplicare a normelor de drept incidente circumstanţelor de fapt reţinute în cauză, motivele invocate prin cererea de recurs nefiind în măsură să conducă la reformarea acesteia.

Având în vedere această soluţie, în raport de dispoziţiile art. 453 alin. (1) din C. proc. civ., constatând culpa procesuală a recurenţilor, care au formulat recurs privind modul de soluţionare a fondului litigiului de către prima instanţă, ceea ce a necesitat din partea intimatei-reclamante avansarea unor cheltuieli pentru asistenţă juridică calificată, Înalta Curte reţine caracterul întemeiat al cererii de obligare a recurenţilor la plata cheltuielilor de judecată, formulată de intimata-reclamantă, urmând a o încuviinţa, conform dovezii depusă de aceasta în dosarul de recurs.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de casare a sentinţei prin prisma dispoziţiilor invocate de recurenţi, Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul declarate de recurenţii-pârâţi ca nefondat şi va obliga recurenţii-pârâţi la plata către intimata-reclamantă a sumei de 4.505 RON, reprezentând cheltuieli de judecată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurenţii-pârâţi Comuna Grădina, Primăria Comunei Grădina şi Primarul Comunei Grădina împotriva încheierii de şedinţă din 12 martie 2021 şi a sentinţei nr. 121 din 2 aprilie 2021 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Obligă recurenţii-pârâţi să plătească intimatei-reclamante A. S.A. a suma de 4.505 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 25 mai 2022.