Taxpayer fails to show well-justified case; suspension of tax execution denied over posted-worker allowances.

Şedinţa publică din data de 5 mai 2022

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1.1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Ploieşti, secţia de contencios administrativ şi fiscal, la data de 9 august 2021 sub nr. x/2021, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat anularea şi suspendarea actelor administrative reprezentate de decizia de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/4452/03.11.2020.

1.2. Hotărârea instanţei de fond

Prin încheierea din 8 septembrie 2021, Curtea de Apel Ploieşti, secţia de contencios administrativ şi fiscal a respins ca neîntemeiată, cererea de suspendare formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova.

1.3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva încheierii din 8 septembrie 2021 a Curţii de Ploieşti, secţia de contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs reclamanta A. S.R.L., întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

A solicitat admiterea recursului, casarea în totalitate a încheierii pronunţate şi admiterea cererii de suspendare a executării actelor administrative fiscale contestate.

În ceea ce priveşte condiţia cazului bine justificat, într-un prim plan, a criticat legalitatea hotărârii recurate în raport de faptul că, deşi face şi obiectul unei critici dezvoltate pe fondul cauzei, argumentul privitor la depăşirea atribuţiilor legale de către inspectorii fiscali putea şi trebuia să fi fost cercetat sumar de către instanţa de fond, fără a intra într-o analiză amănunţită şi fără ca cele ce ar fi fost reţinute astfel de instanţa să constituie o premisa obligatorie în soluţionarea pe fond a cauzei, determinând astfel şi soluţia ce urmează a fi pronunţată.

A apreciat că argumentele ce susţin cererea de suspendare a executării actelor administrative se întrepătrund ori se suprapun, în parte, celor ce vizează fondul litigios, în speţă cererea de anulare a respectivelor acte.

În concret, a arătat nu a solicitat instanţei de judecată, în soluţionarea cererii de suspendare, să se pronunţe asupra legalităţii actelor administrative fiscale contestate din prisma faptului că inspectorii fiscali, contrar prevederilor legale naţionale ce reglementează detaşarea transnaţională, au fost cei care au analizat elementele de natura faptică şi au stabilit că operaţiunilor desfăşurate în legătură cu lucrările executate pe teritoriul statului italian nu le sunt aplicabile dispoziţiile Legii nr. 16/2017. A cerut însă instanţei să observe şi să reţină asemenea împrejurări privitoare la desfăşurarea activităţii de inspecţie fiscală, aspecte de altfel necontestate de partea adversa, precum şi să considere, fară să fie amănunţit analizate şi tranşate printr-o concluzie care să prejudicieze soluţionarea pe fond a cauzei, dacă pot acestea constitui un argument aparent valid, în inţelesul dispoziţiilor Legii nr. 554/2004 şi în conformitate cu practica judecătorească. A făcut referire, cu titlu de practică judiciară, la Decizia nr. 442/39.01.2013, a Înaltei Curţi de Casaţie si Justiţie.

Într-un plan secund, a criticat hotărârea recurată şi cu privire la concluziile instanţei de fond în sensul ca s-ar fi contestat "... nerealitatea situaţiei de fapt reţinută de organul fiscal" ori competenţa legală a inspectorilor fiscali în a verifica modul de declarare şi evidenţiere a taxelor şi impozitelor în legătură cu care au fost stabilite în sarcina sa obligaţii suplimentare de plată.

În acest sens, a învederat că argumentele propuse în susţinerea cererii de suspendare au toate la bază, ori ca punct de plecare, aspectele reţinute de inspectorii fiscali şi cuprinse în actele de control întocmite, nefiind acum puse în discuţie alte elemente ce ţin de situaţia de fapt ori de o eventuală reapreciere a acesteia. De asemenea, nu a fost pusă în discuţie abilitatea legală ori profesională a inspectorilor fiscali de a verifica modul de declarare şi evidenţiere a taxelor şi impozitelor în legătură cu care ne-au fost stabilite obligaţii suplimentare de plată.

Nu în ultimul rând, a criticat hotărârea recurată şi din prisma omisiunii instanţei de fond de a analiza şi de a se pronunţa cu privire la consemnarea în raportul de inspecţie fiscală a acelor menţiuni potrivit cărora "... în fapt societatea nu detaşează ci deleagă salariaţii pentru realizarea lucrărilor din străinătate" - pagina nr. 8 din 58. În considerarea faptului că detaşarea şi delegarea sunt tratate în mod asemănător din punct de vedere fiscal, menţiunile inspectorilor fiscali sunt, aparent şi până la o analiză amănunţită asupra fondului cauzei, în antiteză, cel puţin în parte, cu măsurile dispuse în sensul suplimentării obligaţiilor noastre de plată.

Referitor la condiţia pagubei iminente, contrar concluziei instanţei de fond, recurenta a arătat faptul că nu a susţinut existenţa unei pagube în patrimoniul propriu constând în suma de bani ce trebuie plătită ca urmare a întocmirii actelor administrative fiscale contestate, ci tocmai prin materializarea acelei împrejurări generate de respectiva plată, respectiv blocarea activităţii şi încetarea relaţiilor contractuale aflate în desfăşurare.

Rezultă din cuprinsul înscrisurilor depuse la dosarul cauzei că, în urma iniţierii formelor de executare a actelor administrative fiscale contestate, societatea a intrat în incapacitatea de a-şi îndeplini obligaţiile contractate, motiv pentru care relaţia contractuală aflată în desfăşurare a şi încetat. A reiterat susţinerile potrivit cărora, în toamna anului 2020, a încheiat un contract de subantrepriză cu societatea comercială B. SPA, Sucursala Bucureşti în vederea executării de lucrări în incinta sau în legătura cu mai multe şantiere navale pe teritoriul României.

Ulterior momentului emiterii actelor administrative asigurătorii, a fost în imposibilitatea de a-şi procura cele necesare executării lucrărilor contractate (ex. materiale, materii prime) şi de a plati cheltuielile desfăşurării altor activităţi necesare (ex. cheltuieli administrative, personal). Pe cale de consecinţă, au fost facturate beneficiarului B. SPA prestaţiile efectuate până la acel moment şi, în considerentul incapacităţii de a-şi mai îndeplini obligaţiile contractuale, recurenta a fost înlocuită de un terţ operator economic.

Aşadar, întreaga activitate a recurentei este în prezent blocată ca urmare a obligaţiilor suplimentar stabilite în urma inspecţiei fiscale, cu efecte şi asupra personalului (încetare contracte individuale de muncă).

1.4. Apărările formulate în cauză

Intimata-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

În esenţă, a arătat că recurenta nu a demonstrat existenţa unor motive temeinice care să creeze o îndoială puternică asupra legalităţii actului administrativ atacat.

1.5. Procedura de soluţionare a recursului

În recurs s-a derulat procedura de regularizare a cererii de recurs şi de comunicare a actelor de procedură între părţi, prin intermediul grefei instanţei, în conformitate cu dispoziţiile art. 486 şi art. 490 C. proc. civ.

Prin rezoluţia completului învestit aleatoriu cu soluţionarea dosarului, a fost fixat termen de judecată pentru soluţionarea recursului în şedinţă publică, la data de 5 mai 2022, cu citarea părţilor.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivul de casare invocat, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamantă este nefondat, pentru următoarele considerente:

2.1. Argumentele de fapt şi de drept relevante

Recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L. a investit instanţa de contencios administrativ şi fiscal cu o contestaţie îndreptată împotriva deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/4452/03.11.2020, raportului de inspecţie fiscală nr. x din 03.11.2020 şi deciziei nr. 106/02.04.2021 privind soluţionarea soluţionarea contestaţiei administrative, solicitând în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004 şi suspendarea acestor acte administrative fiscale.

Prima instanţă a respins ca neîntemeiată cererea de suspendare formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., care a declarat recurs împotriva acestei soluţii, invocând incidenţa motivului de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Înalta Curte constată că, în cauza de faţă, acest motiv de casare nu este incident, soluţia primei instanţe este expresia interpretării şi aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura administrativă şi în cea judiciară, întrucât recurenta-reclamantă nu a invocat nicio împrejurare de fapt sau de drept care să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actelor administrative fiscale contestate.

Din dispoziţiile generale ale Legii nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, cu modificările şi completările ulterioare, rezultă că actul administrativ se bucură de prezumţia de legalitate, adoptat pe baza şi în limitele legii, fiind executoriu din oficiu.

Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 "În cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea în condiţiile art. 7 a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond, iar conform art. 15, aceeaşi cerere se poate adresa instanţei competente şi prin cererea de anulare a actului administrativ.

Deci, cu alte cuvinte, executarea unui act administrativ va putea fi suspendată numai în situaţia în care instanţa va constata în mod temeinic îndeplinirea cumulativă a celor două condiţii cazul bine justificat şi paguba iminentă, cele două condiţii determinându-se reciproc, neputându-se vorbi despre un caz bine justificat fără a exista pericolul producerii pagubei şi invers.

Or, cazul bine justificat şi iminenţa unei pagube sunt analizate în funcţie de circumstanţele concrete ale fiecărei cauze, fiind lăsate la aprecierea judecătorului, care nu poate efectua decât o analiză sumară a aparenţei dreptului, pe baza împrejurărilor de fapt şi de drept prezentate de partea interesată, cu respectarea unui echilibru rezonabil între interesul public pe care autoritatea publică este obligată să îl îndeplinească şi drepturile subiective sau interesele legitime private care pot fi afectate.

Cu privire la prima condiţie legală existenţa unui caz bine justificat, astfel cum este definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, secţia de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi, în jurisprudenţa sa constantă, a reţinut că pentru conturarea cazului temeinic justificat care să impună suspendarea unui act administrativ, instanţa nu trebuie să procedeze la analizarea criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăşi cererea de anulare a actului administrativ, ci trebuie să-şi limiteze verificarea doar la acele împrejurări vădite de fapt şi/sau de drept care au capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumţiei de legalitate de care se bucură un act administrativ.

Asemenea împrejurări vădite, cu titlu exemplificativ însă fără a fi limitative, au fost reţinute de instanţa supremă ca fiind: emiterea unui act administrativ de către un organ necompetent sau cu depăşirea competenţei, actul administrativ emis în temeiul unor dispoziţii legale declarate neconstituţionale, nemotivarea actului administrativ ori modificarea importantă a acestuia în calea recursului administrativ.

În speţă, recurenta-reclamantă a invocat în susţinerea îndeplinirii condiţiei cazului bine justificat, următoarele aspecte:

- depăşirea atribuţiilor legale de către organul fiscal care, pentru a reconsidera sumele de bani plătite cu titlu de indemnizaţie de delegare/detaşare (diurna externă), a procedat în prealabil la analizarea elementelor de natură faptică şi a stabilit că nu sunt aplicabile prevederile legale ce reglementează detaşarea transnaţională;

- consemnarea în raportul de inspecţie fiscală a acelor menţiuni potrivit cărora "... în fapt societatea nu detaşează ci deleagă salariaţii pentru realizarea lucrărilor din străinătate" - pagina nr. 8 din 58. În considerarea faptului că detaşarea şi delegarea sunt tratate în mod asemănător din punct de vedere fiscal, menţiunile inspectorilor fiscali sunt, aparent şi până la o analiză amănunţită asupra fondului cauzei, în antiteză, cel puţin în parte, cu măsurile dispuse în sensul suplimentării obligaţiilor noastre de plată.

Înalta Curte observă că, prin ambele aspecte invocate, este contestată situaţia de fapt reţinută de organele fiscale în urma controlului efectuat, ceea ce necesită administrarea unui probatoriu complex şi examinarea inclusiv a criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăşi cererea de anulare a actelor administrative fiscale contestate. Faptul că, în opinia recurentei-reclamante, anumite menţiuni din cuprinsul raportului de inspecţie fiscală ar fi contrare, cel puţin în parte, cu măsurile dispuse de organele fiscale, nu are capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumţiei de legalitate de care se bucură actul administrativ fiscal.

Prin urmare, în realitate recurenta-reclamantă nu critică emiterea unui act administrativ de către un organ necompetent sau cu depăşirea competenţei legale, fiind corectă reţinerea primei instanţe în sensul că organul fiscal din cadrul AJFP Prahova Prahova avea competenţa legală de a verifica modul de declarare şi evidenţiere a impozitului pe profit, modul de calcul al CAS, CASS, contribuţia de asigurări sociale pentru accidente de muncă şi boli profesionale, contribuţia angajatorului la fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale, contribuţia pentru concedii şi îndemnizaţii datorată de persoanele juridice, impozitul pe salarii, astfel cum rezultă din textul art. 115 alin. (1) lit. b) raportat la art. 120 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Mai mult, prin sentinţa nr. 18 din data de 22 ianuarie 2022, pronunţată de Curtea de Apel Ploieşti, secţia de contencios administrativ şi fiscal în dosarul nr. x/2021 s-a respins, ca neîntemeiată, acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova, având ca obiect acţiunea în anulare a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x/4452/03.11.2020, a Raportului de inspecţie fiscală nr. xdin 03.11.2020 şi a Deciziei nr. 106/02.04.2021 privind soluţionarea contestaţiei administrative.

Soluţia pronunţată în acţiunea în anulare constituie un argument în susţinerea neîndeplinirii condiţiei cazului bine justificat, întrucât această hotărâre judecătorească constituie un reper în verificarea aparenţei de legalitate a actelor administrative atacate, pentru că judecătorul fondului a avut posibilitatea administrării şi interpretării unor probe şi efectuării unei evaluări aprofundate asupra legalităţii actelor contestate, pronunţându-se în sensul validării acestora.

Cu alte cuvinte, confirmarea pe fond a legalităţii actelor administrative de către instanţa care a fost învestită cu soluţionarea acţiunii în anulare şi care a avut posibilitatea administrării unui probatoriu complex şi analizării actelor deduse judecăţii sub toate aspectele, într-o procedură ce excede limitelor impuse acţiunii având ca obiect suspendarea executării actelor administrative şi pe care mecanismul procesual al suspendării de executare nu o îngăduie, face de prisos analiza, la nivel aparent, a legalităţii actelor administrative.

Prin raportare la considerentele anterior expuse, Înalta Curte reţine că nu este îndeplinită în cauză condiţia existenţei cazului bine justificat.

În ceea ce priveşte cea de-a doua condiţie prevăzută de art. 14 din Legea nr. 554/2004, respectiv cea referitoare la paguba iminentă, din dispoziţiile art. 2 alin. (1) lit. s) din lege, rezultă că noţiunea are în vedere producerea unui prejudiciu material viitor şi previzibil, greu sau imposibil de reparat, condiţie neîndeplinită în cazul de faţă cât timp nu s-a făcut dovada că, prin măsura dispusă, s-au creat dificultăţi financiare care să afecteze semnificativ activitatea desfăşurată de recurenta-reclamantă.

Însă, având în vedere împrejurarea că în cauză nu este îndeplinită condiţia existenţei cazului temeinic justificat, instanţa de recurs apreciază ca fiind inutil examenul îndeplinirii condiţiei referitoare la prevenirea unei pagube iminente, întrucât, pentru a determina suspendarea executării actului administrativ, cele două condiţii trebuie îndeplinite cumulativ, ceea ce nu este cazul în speţă.

În considerarea tuturor acestor argumente, recursul apare ca fiind nefondat, criticile formulate nefiind apte să conducă la modificarea soluţiei date de către prima instanţă, care a apreciat în mod corect că nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 pentru a se putea dispune suspendarea executării actelor administrative atacate.

2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru aceste considerente, în temeiul dispoziţiilor art. 496 C. proc. civ., coroborat cu art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată, recursul va fi respins ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L. prin administrator C. împotriva încheierii din 8 septembrie 2021 a Curţii de Apel Ploieşti, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 5 mai 2022, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.