Solidary tax liability for corporate insolvency requires proof of director's bad faith beyond management negligence.

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Craiova, secţia de contencios administrativ şi fiscal, la data de 28.11.2016, reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele D.G.R.F.P. Craiova - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, a formulat contestaţie împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. 11152/16.03.2016 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt şi împotriva Deciziei nr. CRR - REG - 19702/31.05.2016 privind soluţionarea contestaţiei administrative, solicitând anularea celor două decizii ca fiind nelegale.

În temeiul art. 15 raportat la art. 14 alin. (1) din Legea 554/2044 a contenciosului administrativ, reclamantul a solicitat şi suspendarea actului administrativ fiscal reprezentat de decizia de angajare a răspunderii solidare nr. 11152/16.03.2016 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt, până la soluţionarea definitivă şi irevocabilă a prezentei cauze.

La termenul din 20 februarie 2017 reclamantul A. a precizat că înţelege să renunţe la cererea de suspendare a deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. 11152/16.03.2016 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt, până la soluţionarea definitivă şi irevocabilă a prezentei cauze.

1.2. Soluţia primei instanţe

Prin Sentinţa nr. 117 din 20 februarie 2017, Curtea de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal, a respins acţiunea formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele D.G.R.F.P. Craiova - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova.

1.3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs reclamantul A., invocând motivele de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., din perspectiva cărora a apreciat că hotărârea atacată a fost dată cu încălcarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material.

În dezvoltarea acestor motive de recurs, recurentul reclamant a susţinut următoarele:

S-a invocat în faţa instanţei de fond faptul că în mod nelegal organul fiscal a emis decizia de angajare a răspunderii solidare cu societatea debitoare, prin încălcarea prevederilor obligatorii din normele de procedură prevăzute de dispoziţiile art. 26 alin. (4) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

În mod greşit, instanţa de fond, eludând prevederile legale instituite în Legea nr. 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală - art. 26 alin. (4) lit. e), dar) şi a) normelor de aprobare a procedurii de instituire a răspunderii solidare, respectiv OPANAF 127/29.01.2014 - Cap. VIII - art. 8.4, a considerat că cele două decizii contestate sunt emise în mod legal.

Din examinarea conţinutului deciziei de antrenare a răspunderii solidare, aceste elemente prevăzute de legiuitor lipsesc, fiind folosiţi termeni de ordin general, respectiv conţinutul legal al normei, fără opinia organului fiscal motivată în drept şi în fapt cu privire la punctul de vedere al persoanei, lipsind totodată şi motivele de fapt ale angajării răspunderii.

Deşi a fost administrată proba cu înscrisuri, se poate constata faptul că nici un înscris care să emane de la organul fiscal nu acoperă nerespectarea prevederilor legale privitoare la decizia de antrenare a răspunderii sau cele prezentate în decizia de soluţionare a contestaţiei pe cale administrativă.

Răspunderea solidară a reclamantului a fost angajată de către organul fiscal vizează pentru două temeiuri de drept, respectiv art. 25 alin. (2) lit. b) şi d) din C. proc. fisc.

Pentru primul temei de drept, legiuitorul a prevăzut că pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condiţiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta administratorii, asociaţii, acţionarii şi orice alte persoane care a provocat insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin înstrăinarea sau ascunderea cu rea credinţă, sub orice formă, a activelor debitorului.

Organul fiscal nu descrie care sunt acţiunile de înstrăinare sau ascundere şi nici bunurile mobile şi imobile din patrimoniul debitoarei persoană juridică care au făcut obiectul acţiunilor frauduloase.

Pe de alta parte, nu sunt arătate nici elementele care să conducă la concluzia că a existat din partea reclamantului o rea-credinţă cu care să fi acţionat când ar fi înstrăinat sau ar fi ascuns bunurile societăţii.

Prin urmare, în mod greşit organul fiscal a apreciat ca fiind îndeplinite dispoziţiile 25 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 207/2016, în condiţiile în care nu sunt întrunite elemente constitutive ale faptei stabilite de către respectivele dispoziţii.

Instanţa de fond, în mod greşit a constatat faptul că reclamantul, în calitate de administrator al societăţii, nu şi-a îndeplinit obligaţiile prevăzute de lege de a achita debitele restante la bugetul statului şi în acest fel a provocat starea de insolvabilitate a societăţii, iar în mod corect s-a reţinut prin actele contestate, că, prin nedepunerea la organul fiscal a situaţiilor financiare (bilanţuri contabile, balanţe) aferente anilor 2007, 2008, 2009, 2010, reclamantul, a urmărit ascunderea cu rea - credinţă a activelor debitorului.

Deşi pârâtele au avut posibilitatea dovedirii acestei stări de fapt prin înscrisuri sau prin alte mijloace de probă, precum şi legătura de cauzalitate între acţiunile reclamantului şi starea de insolvenţă a societăţii, nu rezultă din nici un înscris faptul că actele contabile nu au fost depuse pentru anii 2007, 2008, 2009, 2010, fiind bine cunoscut faptul că nedepunerea acestora atrage foarte multe sancţiuni.

Ori, instanţa de fond, în mod eronat a reţinut această stare de fapt şi îndeplinită această condiţie, fiind necesară întrunirea cumulativă a condiţiilor răspunderii civile delictuale: faptă ilicită, prejudiciul, raportul de cauzalitate dintre fapte şi prejudiciu şi voinţa, răspunderea astfel reglementată fiind o răspundere specială (răspundere comercială delictuală), legiuitorul neprevăzând o prezumţie legală de vinovăţie şi de răspundere în sarcina administratorului.

Cel de-al doilea temei de drept este reprezentat de faptul că administratorul, cu rea credinţă ar fi determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale.

Din nota de relaţii dată de către reclamant la data de 11.02.2016, pe lângă faptul că acesta are cunoştinţă de obligaţii fiscale de numai 382.883 RON, iar nu de 1.572.557 RON, acesta a declarat că nu s-au plătit obligaţiile fiscale deoarece societatea avea credite de investiţii foarte mari la B. şi C., încasările fiind reţinute de cele două bănci.

Pe lângă faptul că organul fiscal avea obligaţia legală să concluzioneze de ce nu sunt primite explicaţiile acestuia, faţă de relatările reclamantului, acesta nu prezintă care ar fi fost acţiunile de determinare a nedeclarării şi/sau neachitării la scadenţă a obligaţiilor fiscale, cu rea-credinţă, de către reclamant.

Condiţia esenţială pentru angajarea răspunderii solidare a administratorilor/asociaţilor este ca aceştia sa fi determinat cu rea credinţă nedeclararea şi/sau neplata la scadenţă a obligaţiilor fiscale. Astfel că, reaua credinţă trebuie dovedită, nu doar afirmată, şi trebuie să existe la momentul la care obligaţiile trebuia/puteau fi declarate şi plătite.

Ori instanţa de fond a apreciat în mod eronat şi fără a avea nici un suport probator că recurentul nu ar fi manifestat o bună conduită în îndeplinirea obligaţiilor sale legale, respectiv cu bună credinţă şi diligenţa unui bun proprietar.

Susţinerile intimatei pârâte din întâmpinare, în justificarea emiterii actului contestat au un caracter pur formal, însă instanţa de fond avea obligaţia legală să soluţioneze prezenta cauză pe baza unor elemente probatorii, care să dovedească existenţa în cauză a condiţiilor prevăzute de lege în ceea ce priveşte antrenarea răspunderii solidare prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. b) sau d).

Se mai arată că la baza deciziei contestate sta procesul-verbal de declarare a insolvenţei OT 81856/12.11.2015, emis de organul fiscal, în condiţiile în care împotriva debitoarei se declanşase procedura insolvenţei încă din anul 2009, astfel că efectele acestui proces-verbal sunt suspendate în temeiul art. 36 din Legea nr. 85/2006, deoarece este o operaţiune extrajudiciară pentru realizarea creanţelor asupra debitorului persoană juridică D. S.R.L., aflat chiar în faliment începând cu anul 2010.

Organul fiscal ierarhic superior, abia în calea contestaţiei, face vorbire la pct. II de o decizie de impunere x- 1106/21.07.2010, în valoare de 1.792 RON din care TVA 1.333 RON şi dobânzi TVA 459 RON, din perioada 01.01.2008 - 31.03.2010, precum şi venituri din amenzi necontestate de către agentul economic în valoare de 8.000 RON.

Din procesul-verbal de insolvabilitate, reiese o suma de recuperat de 1572557 pentru aceeaşi perioadă, diferenţele fiind colosale.

Pentru aceste considerente, sumele stabilite în sarcina reclamantului nu pot avea un caracter cert şi un suport real, atâta vreme cât acelaşi organ fiscal vorbeşte de sume diferite.

În mod cu totul nelegal, instanţa de fond consideră că legalitatea procesului-verbal de declarare a stării de insolvenţă OT/81856/12.11.2015 nu poate fi pusă în discuţie, câtă vreme reclamantul nu l-a contestat şi că nu face obiectul prezentei cauze.

Acest proces-verbal nu a fost comunicat în mod legal, organul fiscal având obligaţia de a-l comunica societăţii şi cu precădere, administratorului judiciar, cunoscând despre situaţia juridică a societăţii, cu minime diligenţe.

1.4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea intimata Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt în nume propriu şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova a solicitat respingerea recursului ca nefondat arătând, în esenţă, că s-a procedat corect şi legal la atragerea răspunderii solidare a reclamantului A., dovedindu-se că există un prejudiciu (debitele pentru care a fost declarată insolvabilitatea), o faptă ilicită reglementată de norma specială, legătura între prejudiciu şi fapta ilicită (insolvabilitatea fiind determinată de neachitarea obligaţiilor de plată la bugetul de stat), precum şi o formă de vinovăţie (care poate fi şi culpa levis - neglijenţa, neexistând o dispoziţiei care să oblige la dovedirea intenţiei directe).

II. Considerentele şi soluţia Înaltei Curţi asupra recursului

2.1. Examinând legalitatea sentinţei recurate prin prisma criticilor formulate, a apărărilor din întâmpinare şi dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este fondat, în limitele şi pentru considerentele ce vor fi arătate în continuare.

Recurentul-reclamant E. a supus controlului de legalitate Decizia nr. 11152 din 16.03.2016, prin care Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt a dispus, în temeiul art. 25 alin. (2) lit. b) şi d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscală, angajarea răspunderii solidare a petentului în calitate de administrator al societăţii D. S.R.L., în limita sumei de 1.572.557 RON, reprezentând obligaţii la bugetul general consolidat înregistrate în perioada ianuarie 2008- ianuarie 2015.

Contestaţia formulată de reclamant împotriva acestei decizii a fost respinsă prin Decizia nr. CRR - REG - 19702/31.05.2016 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova.

Soluţionând cauza, curtea de apel a găsit neîntemeiate toate motivele de nelegalitate invocate, soluţie care nu este împărtăşită de instanţa de control judiciar, întrucât se bazează pe interpretarea şi aplicarea eronată a dispoziţiilor 25 alin. (2) lit. b) şi d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedura fiscală.

Procedând la propria evaluare a materialului probator administrat în cauză, pentru a răspunde criticilor formulate, instanţa de control judiciar reţine următoarele:

Potrivit art. 25 alin. (2) lit. b) şi d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, temei juridic de care s-au prevalat organele fiscale la emiterea actelor administrativ fiscale contestate în prezenta cauză, pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condiţiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta administratorii, asociaţii, acţionarii şi orice alte persoane care au provocat insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin înstrăinarea sau ascunderea, cu rea-credinţă, sub orice formă, a activelor debitorului şi administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale.

Din analiza normei legale incidente se desprinde concluzia că pentru atragerea răspunderii solidare a recurentului-reclamant, condiţia esenţială ce se impune a fi îndeplinită este legată de reaua credinţă în determinarea nedeclarării şi/sau neachitării la scadenţă a obligaţiilor fiscale sau a înstrăinării ori ascunderii, sub orice formă, a activelor debitorului.

Este adevărat că orice persoană fizică sau persoană juridică trebuie să îşi exercite drepturile şi să îşi execute obligaţiile civile cu bună-credinţă, potrivit art. 14 C. civ., însă buna-credinţă este prezumată legal până la proba contrară.

Înlăturarea acestei prezumţii legale relative şi stabilirea atitudinii psihologice opuse a subiectului analizat trebuie dovedită prin orice mijloc de probă legal, iar nu numai afirmată, persoana a cărei atitudine face obiectul acestei analizei, sub aspect probatoriu, nefiind ţinută la o conduită anume, cu relevanţă din punct de vedere al antrenării răspunderii sale solidare.

Or, instanţa de fond a răsturnat sarcina probei, imputându-i reclamantului faptul că nu a făcut vreo dovadă cu privire la demersurile efectuate, în sensul îndeplinirii acestor obligaţii şi la împrejurările invocate în acţiune, sugerând că de plano reclamantul ar fi de rea credinţă, iar sarcina sa este să dovedească buna credinţă, contrar prezumţiei legale menţionate şi de la care judecătorul fondului trebuia să plece în abordarea silogismului său, în condiţiile în care concluziile organelor fiscale nu sunt susţinute de nici un mijloc de probă sub acest aspect.

Neîndeplinirea unor obligaţii legale nu-l caracterizează, sub aspect psihologic, pe debitorul acestora ca fiind de rea credinţă, mobilurile care au stat la baza acestei conduite fiind variate, iar cele care-l înfăţişează pe acesta ca fiind de rea credinţă trebuie a fi probate dincolo de orice îndoială, pentru că şi de această dată în favoarea debitorului acţionează prezumţia in dubio pro debitore.

Prin urmare, instanţa de fond era ţinută a identifica şi evalua mijloacele de probă ale organului fiscal în vederea identificării adevăratei voinţe a reclamantului în neîndeplinirea pretinselor obligaţii, iar nu de a valida concluziile actelor administrativ fiscale emise, nesusţinute probatoriu sub aspectul analizat, şi a solicita reclamantului de a face dovada bunei sale credinţe.

Sub acest aspect, în cuprinsul deciziei de angajare a răspunderii solidare nu sunt arătate argumentele concrete pentru care s-a apreciat că recurentul-reclamant a acţionat cu rea credinţă în scopul determinat de lege, organul fiscal limitându-se la a susţine incidenţa unor texte de lege fără raportare la situaţia de fapt, simpla menţiune a nerespectării obligaţiilor ce îi reveneau în calitate de reprezentant legal al societăţii nefiind suficientă pentru atragerea răspunderii solidare.

Pe de altă parte, este de menţionat că în raporturile juridice fiscale, atât în privinţa debitorului, cât şi a persoanelor care, potrivit legii, răspund solidar cu acesta, răspunderea patrimonială acţionează pe temeiul răspunderii civile delictuale, în care regula de principiu este aceea că fiecare persoană răspunde direct şi nemijlocit pentru faptele sale ilicite.

Forma de răspundere instituită de normele menţionate în precedent reprezintă o formă de răspundere patrimonială personală, care pentru a putea fi stabilită, necesită probarea împrejurării că datoria fiscală a societăţii provine exclusiv din modul în care recurentul-reclamant şi-a exercitat atribuţiile de reprezentant legal al societăţii.

În acest context, este de menţionat că una din faptele ilicite imputate reclamantului nu se conturează prin probatoriul administrat.

Referitor la fapta prevăzută la art. 25 alin. (2) lit. b) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, organul fiscal nu face nici o referire la un bun imobil sau mobil din patrimoniul societăţii al cărei administrator a fost reclamantul, care să fi fost înstrăinat sau ascuns de acesta din urmă, precum şi la circumstanţele acestor operaţiuni. Nedepunerea la organul fiscal a situaţiilor financiare (bilanţuri contabile, balanţe) aferente anilor 2007, 2008, 2009, 2010, nu demonstrează că reclamantul a urmărit ascunderea, cu rea-credinţă, a activelor debitorului societatea D. S.R.L., aceasta în condiţiile în care această societate a intrat în insolvenţă în anul 2009, iar în cadrul acestei proceduri speciale a fost inventariat tot patrimoniul său, putând fi identificate şi sancţionate ieşirile frauduloase ale activelor sale.

În ce priveşte fapta prevăzută de art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 i se impută reclamantului neachitarea cu rea credinţă a debitelor fiscale ale societăţii al cărui administrator era.

Sub acest aspect, este de subliniat că reclamantului nu i se impută, în concret, nicio faptă ilicită, deficienţa managerială invocată de către organul fiscal, însuşită de instanţa de fond, nefiind de natură a conduce la stabilirea răspunderii sale în calitate de administrator a societăţii D. S.R.L.

Prin urmare, aspectele reţinute sunt suficiente pentru a fundamenta concluzia că actele administrativ fiscale contestate prin care a fost antrenată răspunderea solidară a reclamantului sunt nelegale, astfel că hotărârea instanţei de fond, care le validează, este dată cu interpretarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material aplicabile.

2.2. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru toate considerentele arătate, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte, găsind fondat motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., va admite recursul declarat de reclamant, va casa în tot sentinţa civilă recurată şi, rejudecând, va admite cererea de chemare în judecată şi va anula Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. 11152 din 16.03.2016 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt şi Decizia nr. CRR - REG - 19702/31.05.2016 de soluţionare a contestaţiei administrative emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de A. împotriva Sentinţei nr. 117 din 20 februarie 2017 a Curţii de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi, rejudecând în fond cauza, admite acţiunea formulată de reclamantul A.

Anulează Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. 11152/16.03.2016 emisă de D.G.R.F.P. Craiova - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt şi Decizia nr. CRR - REG - 19702/31.05.2016.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 20 iunie 2019.

GGC - NN