Tax assessment upheld on assigned restitution claims; prescription period and taxable income affirmed, taxpayer's action dismissed.

Şedinţa publică din data de 9 noiembrie 2021

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1.1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, reclamantul A. a solicitat în contradictoriu cu pârâţii Direcţia de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul ANAF, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispună anularea în parte a deciziei de soluţionare a contestaţiilor nr. 282/7.06.2018 emisă de către DGSC - ANAF, respectiv în legătură cu soluţia de la pct. 1 de respingere ca neîntemeiată a contestaţiei fiscale îndreptată împotriva deciziei de impunere nr. x/31.05.2017 şi a raportului de inspecţie fiscală x/31.05.2017; anularea în întregime a deciziei de impunere nr. x/31.05.2017 şi a raportului de inspecţie fiscală x/31.05.2017, ambele emise de către AJFP Cluj; suspendarea efectelor deciziei de impunere nr. x/31.05.2017, emisă de către AJFP Cluj, în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004 până la soluţionarea în mod definitiv a acţiunii în anulare; obligarea pârâtelor la suportarea în solidar a cheltuielilor de judecată.

1.2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 314/2018 din 19 decembrie 2018 Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a fost admisă în parte acţiunea formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi în consecinţă s-a dispus anularea parţială a deciziei de impunere nr. x/31.05.2017, a raportului de inspecţie fiscală x/31.05.2017, ambele emise de către pârâta de rândul 2, 3. decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 282/07.06.2018 emisă de pârâta de rândul 1, respectiv în ceea ce priveşte suma de 24.894 RON reprezentând CASS aferent anilor 2014, 2015.

Au fost menţinute actele administrativ fiscale sus indicate pentru restul sumei contestate, respectiv pentru suma de 1.328.187 RON impozit pe venit şi 431.671 reprezentând CASS pe anul 2011, respingând astfel acţiunea pentru aceste sume.

1.3. Recursurile exercitate în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 314/2018 din 19 decembrie 2018 a Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal au declarat recurs reclamantul A. şi pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj.

1.3.1. Recurentul reclamant A. a criticat pentru nelegalitate sentinţa recurată şi, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 5 şi 8 C. proc. civ., a solicitat admiterea recursului, casarea în parte a sentinţei recurate şi, în rejudecare, admiterea în totalitate a acţiunii introductive.

În motivarea căii de atac exercitate şi completate reclamantul a susţinut următoarele:

O primă critică adusă hotărârii instanţei de fond se referă la încălcarea dreptului reclamantului de acces la dosarul administrativ făcând astfel referire la cauza C-296/2016 Ispas.

Astfel, se susţine că dreptul de acces la dosarul administrativ al reclamantului a fost încălcat având în vedere că au fost solicitate de organele fiscale informaţii de la ANRP - Comisia Centrală pentru Stabilirea Despăgubirilor, care au fundamentat obligaţiile fiscale stabilite în sarcina sa, fără a-i fi aduse la cunoştinţă. Deşi aceste argument a fost invocat prin intermediul contestaţiei fiscale şi a completării la contestaţia fiscală, analiza deciziei de soluţionare a contestaţiei fiscale relevă faptul că acest argument nu a fost nici măcar formal tratat. Consecinţa aspectelor menţionate este că se impune aplicarea sancţiunii nulităţii asupra actelor administrativ-fiscale contestate, făcându-se referire în acest sens la un exemplu de jurisprudenţă a Curţii de Apel Cluj Napoca.

În continuare se reiterează criticile referitoare la nelegalitatea comunicării avizului de inspecţie fiscală, nelegalitatea întocmirii si comunicării procesului-verbal de începere a inspecţiei fiscale, ambele cu raportare la prevederile art. 47, 48 şi 54 Codul de procedură fiscală, lipsa determinării datei începerii inspecţiei fiscale, respectiv prescripţia dreptului de a stabili creanţe fiscale aferente anilor 2010 si 2011.

În acest sens se susţine că instanţa de fond a făcut doar o analiză parţială a argumentelor de fapt şi de drept. S-a reţinut în esenţă faptul că chiar dacă avizul de inspecţie fiscală a fost comunicat nelegal, respectiv procesul-verbal de începere a inspecţiei fiscale a fost nelegal întocmit şi comunicat, aceste aspecte nu pot decât să amâne începerea inspecţiei fiscale până la data la care, conform termenelor procedurale calculate de instanţă, inspecţia fiscală ar fi putut să înceapă, respectiv la data de 09.01.2017.

În mod greşit a reţinut instanţa de fond, faptul că lipsa comunicării în mod valabil a avizului de inspecţie fiscală este un motiv de nulitate doar parţial fondat.

Astfel, scrisoarea de comunicare a fost depusă la oficiul poştal în data de 8.11.2016, nu în data de 7.11.2016 cum în mod fals se afirmă în cadrul raportului de inspecţie fiscală. Aceasta a fost returnată de către oficiul poştal de abia în data de 6.12.2016.

De vreme ce nu avea confirmarea faptului că modalitatea de comunicare principală nu a avut succes, AJFP Cluj nu avea voie să recurgă la modalitatea de comunicare subsidiară. În acest sens, trebuie remarcat că prin decizia CCR nr. 536/2011, s-a statuat că este interzis organului fiscal să utilizeze procedura de comunicare prin publicitate, atât timp cât nu există certitudinea că modalităţile de comunicare principale nu au reuşit. Din această perspectivă sunt incidente prevederile art. 48 şi art. 54 CPF, care sancţionează prin inopozabilitate şi lipsă de efecte juridice actele comunicate cu nerespectarea prev. art. 47 CPF, aspecte care deşi au fost invocate nu au fost analizate de instanţa de fond.

Avizul de inspecţie fiscală necomunicat în mod legal, este inopozabil şi lipsit de efecte juridice pentru destinatar. În acesta situaţie, contribuabilul nu este ţinut să dovedească existenţa unei vătămări şi întinderea acesteia, sancţiunea expres prevăzută de legiuitor nefiind astfel condiţionată.

În aceste condiţii, este evident faptul că termenul prevăzut de art. 122 alin. (2) lit. b), nu a început să curgă faţă de reclamant.

Recurentul nu a făcut referinţă la nulitatea avizului de inspecţie fiscală, ci a considerat că procedura de inspecţie fiscală, este lovită de nulitate, respectiv că actele administrativ fiscale întocmite în baza unei inspecţii fiscale nelegal demarate sunt lovite de nulitate, neexistând un alt remediu.

Se remarcă că Anunţul individual privind comunicarea prin publicitate a avizului de inspecţie fiscală conţine o afirmaţie evident falsă, în sensul că se atestă de funcţionarul public care a întocmit anunţul că s-a procedat la publicarea acestui anunţ, întrucât corespondenţa transmisă nu a fost ridicată, în condiţiile în care la data de 28.11.2016 nu avea cunoştinţă că corespondenţa s-a întors, întrucât conform probelor de la dosar acesta corespondenţă a fost returnată doar în data de 06.12.2016.

Procedând de maniera arătată, instanţa creează posibilitatea nelegală că dacă termenul de 15 zile prevăzut de lege, după împlinirea căruia se poate începe inspecţia fiscală a fost încălcat, pur şi simplu acest fapt nu are nicio consecinţă, singura modificare fiind o amânare a începerii inspecţiei fiscale până când se poate considera că organul fiscal a respectat termenele.

Se mai pretinde că în mod greşit instanţa de fond a apreciat că procedura de publicitate a avizului este legală şi că anunţul a fost menţinut timp de 60 de zile, până la data de 21.01.2017, fiind în contradicţie cu aprecierea că publicarea anunţului în data de 28.11.2016 este nelegală şi că, de fapt, termenul de comunicare se decalează.

Luând în considerare susţinerea organului fiscal că ar fi publicat în data de 28.11.2016 anunţul privind avizul de inspecţie fiscală, termenul de 15 zile, care se calculează pe zile libere conform C. proc. civ., în care avizul se consideră a fi comunicat începe la data de 29.11.2016 şi se sfârşeşte la data de 14.12.2016.

Aşadar, procesul-verbal de constatare a datei de începere a inspecţiei fiscale, nu putea fi întocmit înainte ca avizul de inspecţie fiscală să fie legal comunicat prin publicitate iar de la data comunicării prin publicitate să treacă 15 zile [art. 122 lit. b) Codul de procedură fiscală ].

Un alt viciu procedural este reprezentat de faptul că procesul-verbal de constatare a datei de începere a inspecţiei fiscale din data de 14.12.2016 a fost întocmit în mod nelegal, prematur, şi nu a fost comunicat cu respectarea art. 47 CPF înainte de începerea inspecţiei fiscale. În cadrul procesului-verbal de constatare se arată că inspecţia fiscală parţială faţă de recurent a început în data de 14.12.2016.

Plicul cu care se susţine că s-a încercat comunicarea procesului-verbal de constatare a fost depus la oficiul poştal în data de 18.12.2016, fiind returnat în data de 12.01.2017. Aşadar abia în data de 12.01.2017 echipa de control putea proceda la comunicarea prin publicitate a procesului-verbal privind data de începere a inspecţiei fiscale.

Instanţa de fond nu s-a pronunţat asupra caracterului prematur al procesului-verbal de începere a inspecţiei fiscale.

În mod greşit s-a apreciat în cadul hotărârii atacate că inspecţia fiscală putea începe după data de 09.01.2017, nefiind necesar a se aştepta în vedere începerii inspecţiei fiscale şi comunicarea acestui proces-verbal. Conform prevederilor art. 123 CPF data inspecţiei fiscale nu este una posibilă sau prezumtivă, acesta fiind în mod expres determinată fie prin înscrierea în RUC, fie prin întocmirea şi comunicarea procesului-verbal de începere a inspecţiei fiscale.

Procesul-verbal de stabilire a datei de începere a inspecţiei fiscale este un act preparator, bilateral, care, conform art. 123 CPF, se semnează atât de organul fiscal, cât şi de contribuabil. Obligaţia instituită de art. 123 CPF de acordare de către contribuabil a unui număr de registratură are ca scop certificarea datei la care actul a fost întocmit şi comunicat efectiv contribuabilului.

De asemenea, dacă inspecţia fiscală nu poate începe în cel mult 5 zile lucrătoare de la data prevăzută în aviz, se impune informarea contribuabilului cu privire la noua dată de începere.

Aceste prevederi, coroborate cu art. 47, 48 şi 54 CPF, atestă necesitatea imperativă ca procesul-verbal de stabilire a datei de începere a inspecţiei fiscale să fie efectiv înmânat contribuabilului, iar în cazul în care acesta nu este găsit, comunicat prin publicitate. În acest caz, în opinia recurentului inspecţia poate debuta doar după 15 zile de la comunicarea prin publicitate. Dacă aceste prevederi imperative nu sunt respectate, actul de debut al inspecţiei fiscale este inopozabil contribuabilului, neproducând efecte juridice.

Un alt aspect vădit nelegal este cel al comunicării procesului-verbal de stabilire a datei începerii inspecţiei fiscale. Organul fiscal a întocmit acest proces-verbal (necomunicat) la data de 14.12.2016, şi 1-a comunicat către reclamant prin poştă, plicul fiind depus doar in data ele 18.12.2016. Comunicarea a fost returnată ca nefiind ridicată, dar în data de 12.01.2017.

Echipa de control mai menţionează faptul că în aceeaşi zi în care a fost întocmit, 14.12.2016, procesul-verbal a fost publicat pe pagina de internet a ANAF şi la sediul DGRFP Cluj, conduită nelegală din perspectiva art. 47 alin. (4) CPF.

Inspecţia fiscală nu poate începe şi nu pot fi emise acte administrativ fiscale (decizie si RIF) în condiţiile în care avizul de inspecţie fiscală şi procesul-verbal de începere a inspecţiei fiscale sunt inopozabile şi lipsite de efecte juridice în ceea ce-l priveşte pe reclamant.

Referitor la prescripţia dreptului de a stabili creanţe fiscale aferente anului 2010 şi 2011 în mod greşit instanţa de fond a dat eficienţă susţinerilor intimatelor cu privire la modul de calcul al termenelor de prescripţie. Pentru orice creanţă fiscală născută in anul 2010 şi anul 2011 dreptul de stabilire a acesteia s-a prescris la împlinirea termenului de 5 ani, prevăzut de art. 91 VCF, calculat începând cu 01.01.2011, si împlinit la data de 01.01.2016 pentru creanţele fiscale aferente anului 2010, respectiv 01.01.2012, si împlinit la data de 01.01.2017 pentru creanţele fiscale aferente anului 2011.

Nu este justificat punctul de vedere exprimat în Decizia de soluţionare a contestaţiei, şi însuşit de instanţa de fond, privind interpretarea prevederilor art. 23 vechiul CPF, raportat la art. 83 VCF. Indiferent când se declară veniturile obţinute, baza de impozitare se constituie în sensul art. 23 vechiul CPF la momentul obţinerii veniturilor, nu la momentul declarării acestora.

Inspecţia fiscală demarează, fie prin înscrierea în RUC, fie de la data întocmirii şi comunicării procesului-verbal de inspecţie fiscală, ori în speţa prezentă, în actele întocmite de echipa de control în acest sens, nu este menţionată în niciun fel data de 09.01.2017, şi nici nu există un temei legal să se considere că inspecţia ar putea începe de la acesta dată, respectiv că acesta posibilitate de începere a inspecţiei fiscale, are un efect de întrerupere a termenului de prescripţie.

Aşadar, întregului raţionament al instanţei privind calculul termenului de prescripţie, respectiv întreruperea acestuia, îi lipseşte elementul central, respectiv data începerii inspecţiei fiscală. În lipsa unei date certe a începerii inspecţiei fiscale, nu se poate discuta de o întrerupere a termenului de prescripţie.

Cu privire la motivul de recurs prevăzut de art. 488 pct. 5 C. proc. civ. se susţine că instanţa de fond a ignorat cu desăvârşire apărările detaliate şi repetate întemeiate pe prevederile art. 48 CPF, cu privire la avizul de inspecţie fiscală, fără să justifice de de aceste apărări nu sunt întemeiate, sau de ce ar fi fost înlăturate, încălcând astfel prevederile art. 425 alin. (1) lit. b), cu) privire la o apărare esenţială a cauzei sub aspect de procedură fiscală.

De asemenea, instanţa a procedat la analizarea susţinerilor reclamantului privind procedura, prin prisma prevederilor art. 49 alin. (3) CPF şi 174, 175 CPF, fără a le pune în discuţia părţilor, încălcând în mod evident prevederile art. 22 alin. (2) C. proc. civ.

Pe fondul impunerii suplimentare a reclamantului se susţine că în mod nelegal instanţa de fond a înlăturat argumentul conform căruia domnului A. nu i-ar fi aplicabile dispoziţiile cu privire la scutirea veniturilor obţinute în baza dispoziţiilor Legii nr. 247/2005, fără să acorde importanţă şi valoare juridică cesiunii de creanţă efectuată de reclamant.

Dispoziţiile Legii nr. 247/2005 care interzic transmisiunea cu titlu oneros şi gratuit au la bază ideea conform căreia acestea nu pot face obiectul unor contracte de vânzare - cumpărare, de schimb, de donaţie.

În schimb, în ceea ce priveşte contractul de cesiune de creanţă efectele juridice sunt diferite. Astfel, în acest caz nu creanţa face obiectul contractului, ci doar se schimbă persoana creditorului, adică a persoanei îndreptăţite să primească contravaloarea respectivelor despăgubiri.

Prin urmare, se poate în mod uşor remarca că veniturile obţinute de către domnul A. intră sub incidenţa dispoziţiilor speciale ale Legii nr. 247/2005, sens în care acesta trebuia să beneficieze de scutirea de la plata impozitului pe venit din partea organelor fiscale.

Nefondate sunt şi aserţiunile instanţei de fond referitoare la problema realizării unor venituri de natură comercială de către domnul A..

În acest sens reclamantul pretinde că nu a realizat operaţiuni de vânzare -cumpărare, similar operaţiunilor de tranzacţionare a instrumentelor financiare pe pieţele bursiere, pentru a se putea aprecia că acesta ar fi realizat venituri din fapte de comerţ.

Activitatea acestuia s-a limitat în mod strict la achiziţionarea unui drept de despăgubire, după care s-a aşteptat până la momentul la care o autoritate de stat a acordat efectiv despăgubirile în cauză. În aceste condiţii, se apreciază că nu se poate considera că reclamantul ar fi realizat activităţi comerciale.

Instanţa de fond face trimitere spre prevederile Codului Comercial (în prezent abrogate), în care sunt definite faptele de comerţ. Cesiunea de creanţă însă este un act juridic pur civil, element care a rămas în această definire de către toată doctrina de drept civil şi de drept comercial sub imperiul vechiul Cod.

Instanţa califică veniturile ca fiind comerciale, dar este clar că nu avem un venit efectiv, ci unul potenţial. Mai mult, procedurile de restituire în multe situaţii nu sunt finalizate nici azi. Apoi instanţa de fond compară acesta situaţie cu cea a beneficiarilor legilor reparatorii, şi spune că reparaţia este indicată în titlul de conversie şi că valoarea la care se vinde efectiv este diferită.

Însă, ori reclamantul - recurent este considerat comerciant şi a obţinut un venit cert, ori e beneficiar al legii şi nu contează cât obţine, veniturile nefiind impozabile. Instanţa de fond nu a făcut referire la faptul că Ministerul de Finanţe - prin direcţiile sale a răspuns adreselor Direcţiei Generale de Soluţionare a Contestaţiilor şi s-a pronunţat că veniturile obţinute de domnul A. ar fi trebuit încadrate în categoria Veniturilor din alte surse.

Perfectarea contractelor de cesiune nu se încadrează în aceste cerinţe legale. Prin nota explicativă din data de 14.05.2015, reclamantul a explicat că scopul încheierii contractelor de cesiune a fost după cum urmează:

- în cazul Contractului nr. x/23.06.2010, s-a intenţionat recuperarea în natură a imobilelor in litigiu - aşadar lipseşte cu desăvârşire scopul lucrativ, de a obţine venituri;

- în cazul Contractului nr. x/2011, s-a intenţionat recuperarea unui împrumut acordat domnului B.;

- în cazul contractului nr. x/2011, interesul în încheierea contractului a fost recuperarea unei sume pe care recurentul a împrumutat-o cedenţilor;

- în cazul contractului nr. x/2011, recurentul A. nu este beneficiarul real al drepturilor care fac obiectul respectivului contract;

Concluzia unanimă care se desprinde din cele prezentate este aceea că reclamantul nu a derulat o activitate continuă, în scopul obţinerii de venituri, pentru ca să se considere că acesta a realizat venituri din desfăşurarea de activităţi independente şi care implicit intră în sfera impozitării. De altfel, se poate observa ca operaţiunile desfăşurate de către domnul reclamant nu au avut nicio substanţă economică care să fie generatoare de profit, acestea reprezentând o exploatare a patrimoniului personal, conform art. 42 lit. g) din fostul Codul fiscal, prin acoperirea unor împrumuturi acordate cedenţilor şi de a recupera anumite bunuri imobile în natură.

Instanţa de fond ignoră cu desăvârşire aspectul că organul de soluţionare a contestaţiilor a solicitat un punct de vedere cu privire la tratamentul fiscal al veniturilor obţinute de către reclamant de la Direcţia generală de legislaţie Codul fiscal şi reglementări vamale din cadrul MFP. Răspunsul acestei structuri de specialitate din cadrul MFP a fost că veniturile obţinute de către domnul A. sunt venituri din alte surse (art. 78 din fostul Codul fiscal).

Cu toate acestea, Direcţia generală de legislaţie Codul fiscal şi reglementări vamale din cadrul MFP propune o soluţie ciudată şi anume că obiectul impozitării îl reprezintă sumele achitate de către recurent în calitate de cesionar către cedenţi.

Punctul de vedere exprimat de către direcţia de specialitate din cadrul ANAF confirmă cele susţinute de către recurent constant pe parcursul prezentului litigiu fiscal şi anume că veniturile obţinute de către domnul A., dacă se acceptă ideea că ar fi venituri impozabile, sunt venituri din alte surse (art. 78 din fostul Codul fiscal) în care plătitorul de venit (ANRP) avea obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitului la buget, deoarece acesta este un impozit cu regim de reţinere la sursă (art. 79 din fostul Codul fiscal).

Totodată, şi dacă ar fi să se urmeze până la capăt punctul de vedere exprimat de către direcţia de specialitate din cadrul MFP se poate observa că aceasta indică aspectul că se impunea impozitarea sumelor achitate de către reclamant în calitate de cesionar cedenţilor, sume care sunt semnificativ mult mai mici decât cele primite de de la ANRP.

De asemenea, se precizează că apărările formulate în legătură cu impozitul pe venit, sunt aplicabile şi pentru obligaţiile fiscale reprezentând contribuţie de asigurări sociale de sănătate aferentă anului 2011, având în vedere că şi pe acest palier a fost respinsă acţiunea promovată de către reclamant.

1.3.2. Recurentele pârâte Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală au criticat pentru nelegalitate sentinţa recurată şi, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 5 şi 8 C. proc. civ., au solicitat admiterea recursului, casarea în parte a sentinţei recurate în ceea ce priveşte partea pentru care a fost admisă cererea de chemare în judecată formulată de către reclamant şi, în rejudecare, respingerea acţiunii reclamantului, ca neîntemeiată.

În motivarea recursurilor, care în parte au considerente similare, pârâtele au susţinut următoarele:

O primă critică se referă la încălcarea dispoziţiilor art. 36 C. proc. civ. susţinânndu-se că niciunul dintre actele administrative ale căror nulitate s-a solicitat prin acţiunea dedusa judecăţii, nu a fost emis de către Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca. Aşa fiind, chiar dacă autoritatea fiscală emitentă a deciziei de impunere şi a raportului de inspecţie fiscală - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj nu are personalitate juridică, în contextul specificului litigiilor de contencios administrativ, astfel cum este conturat de dispoziţiile art. 5542004, autoritatea publică emitentă a unui act administrativ poate sta în judecată într-un litigiu cu privire la actul emis în temeiul capacităţii administrative care îi e recunoscută, chiar dacă nu are personalitate juridică. Prin urmare, întrucât pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca nu este emitentul deciziei de impunere nr. x/31.05.2017 şi a raportul de inspecţie fiscală x/31.05.2017 şi în plus nu a avut nici competenţa de a soluţiona contestaţia împotriva acestora, aceasta competenţă revenind Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscala prin Direcţia Generală Soluţionare Contestaţii, nu se justifică includerea sa în cadrul procesual dedus judecăţii.

Soluţia primei instanţe este pronunţată cu interpretarea/aplicarea greşită a prevederilor art. 29621 din Legea nr. 571/2003 reţinând ca acestea nu sunt incidente in cauză, fiind incident motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. (8) C. proc. civ.

Potrivit dispoziţiilor art. 6 alin. (1) din Legea 207/2015:

"(1) Organul fiscal este îndreptăţit să aprecieze, în limitele atribuţiilor şi competenţelor ce revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale prin utilizarea mijloacelor de probă prevăzute de lege şi să adopte soluţia întemeiată pe prevederile legale, precum şi pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauza raportat la momentul luării unei decizii."

Mai departe, la art. 7 alin. (3) este reglementată obligaţia organului fiscal de a determina corect situaţia fiscala a contribuabilului/plătitorului. Potrivit dispoziţiilor art. 1 din Legea nr. 12/1990 republicată, este ilicită săvârşirea de fapte de comerţ, fără îndeplinirea condiţiilor stabilite prin lege.

Legea nr. 26 din 5 noiembrie 1990 republicată privind registrul comerţului, în vigoare începând cu data de 1 februarie 2014, la alin. (1) art. (1), reglementează obligaţia persoanei fizice, în speţa a reclamantului, ca înainte de a începere activitatea economica, să ceară înmatricularea sau, după caz, înregistrarea în registrul comerţului;

- a persoanei fizice autorizate, a întreprinderii individuale şi întreprinderii familiale.

Faptul ca reclamantul nu a respectat obligaţia de înregistrare, desfăşurând activităţi de comerţ prin sustragerea de la îndeplinirea obligaţiilor legale de înregistrare, nu îl face incompatibil cu reglementările cuprinse în art. 29621 din Legea 571/2003.

De asemenea, interpretarea primei instanţe cu privire la reglementarea în materia înregistrării în scop de T.V.A., în comparaţie cu reglementarea în materia înregistrării la ORC a activităţii persoanei fizice, este greşită, fiind fără relevanţă în speţa.

Înregistrarea în materie de T.V.A. nu are efect constitutiv de drepturi, cum greşit a interpretat instanţa, ci caracter declarativ, care confirmă dreptul fiscului de a colecta la buget taxa pe valoare adăugată cu efect retroactiv, de la data împlinirii în fapt a condiţiilor de colectare şi nu de la data intrării în legalitate, prin înregistrarea în scopuri de T.V.A.

Faptul că nu există reglementată posibilitatea ca organul fiscal să înregistreze din oficiu o persoană ca întreprinzător titular al unei întreprinderi individuale sau ca persoană cu statut de persoană fizică autorizată în condiţiile O.U.G. nr. 44/2008, nu împiedica fiscul sa determine corect situaţia fiscală a contribuabilului/plătitorului, în raport de starea de fapt care rezultă în urma inspecţiei fiscale.

În condiţiile în care contribuabilul a desfăşurat în fapt o activitate comercială şi acest aspect a fost constatat de către echipa de inspecţie fiscală, omisiunea contribuabilului de a-şi îndeplini obligaţiile legale de înregistrare nu poate conduce la înlăturarea obligaţiei sale de plată. O asemenea interpretare, este discriminatorie la adresa persoanelor care desfăşoară activităţi comerciale cu respectarea obligaţiilor de înregistrare.

Aceasta întrucât nu exista reglementată posibilitatea de a desfăşura activităţi comerciale fără înregistrarea activităţii potrivit dispoziţiilor legale.

Aşa fiind, în condiţiile în care instanţa a confirmat caracterul comercial al tranzacţiilor asa cum a fost constatat de echipa de inspecţie fiscală, nu este întemeiată înlăturarea obligaţiei de plată pentru suma de 24.894 RON, reprezentând obligaţii CASS aferente anilor 2014 si 2015, stabilite prin Decizia de impunere x/31.05.2017.

Ca o consecinţă a celor menţionate în precedent se susţine că au fost interpretate greşit şi dispoziţiilor art. 451, 453 şi 455 C. proc. civ., care reglementează plata cheltuielilor de judecată în ipoteza admiterii în parte a acţiunii.

Cum acţiunea este neîntemeiată în tot, pârâtele nu datorează reclamantului cheltuieli de judecată.

Se mai critică de pârâta A.J.F.P. Cluj - Napoca şi considerentele hotărârii instanţei de fond din perspectiva art. 488 alin. (1) pct. 5 C. proc. civ., prin aceea că instanţa de fond nu şi-a respectat obligaţia de a releva în cadrul hotărârii, motivele de fapt şi de drept care i-au format convingerea, precum şi motivele pentru care au fost înlăturate cererile si apărările părţilor pot duce la nulitatea hotărârii, daca se dovedeşte că s-a adus o vătămare ce nu poate fi înlăturată decât prin anularea acelui act.

În acest sens prima instanţă nu a analizat comunicarea validă a avizului de inspecţie fiscală şi a actelor premergătoare inspecţiei, raportat la toate motivele invocate de parate adică la buna credinţă a contribuabilului în relaţia cu fiscul, aşa cum este reglementata alin. (1) al art. 12 din Legea nr. 207/2015.

Acesta, întrucât contribuabilul nu a făcut dovada împrejurărilor care l-au pus în imposibilitate de a primi actele de procedura care i-au fost comunicate de organul fiscal la domiciliu prin posta. Astfel, în mod repetat făcând obişnuinţa din această atitudine, contribuabilul nu a primit comunicările pe care organul fiscal le-a făcut domiciliul sau, aşa cum l-a declarat la evidenţa populaţiei iar apoi s-a prevalat de lipsa comunicării, în condiţiile în care nu a făcut dovada împrejurărilor obiective care l-au împiedicat să primească sub semnătură la domiciliu actele de procedură.

1.4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinările formulate pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală au solicitat respingerea recursului reclamantului apreciind în esenţă că hotărârea instanţei de fond în aspectele criticate este legală.

II. Considerentele şi soluţia Înaltei Curţi asupra recursurilor

2.1. Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor formulate şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele:

Critica reclamantului referitoare la încălcarea dreptului de acces la dosarul administrativ este nefondată.

Sub acest aspect, recurentul reclamant plecând de la dezlegările C.J.U.E. din cauza C-296/2016 Ispas pretinde că dreptul său de acces la dosarul administrativ instrumentat de organele fiscale în situaţia sa a fost încălcat având în vedere că au fost solicitate de organele fiscale informaţii de la ANRP - Comisia Centrală pentru Stabilirea Despăgubirilor, care au fundamentat obligaţiile fiscale stabilite în sarcina sa, fără a-i fi aduse la cunoştinţă.

În această cauză C.J.U.E a statuat că "Principiul general al dreptului Uniunii al respectării dreptului la apărare trebuie interpretat în sensul că, în cadrul unor proceduri administrative de inspecţie şi de stabilire a bazei de impunere a taxei pe valoarea adăugată, un particular trebuie să aibă posibilitatea să i se comunice, la cerere, informaţiile şi documentele care se găsesc în dosarul administrativ şi care au fost luate în considerare de autoritatea publică la adoptarea deciziei sale, cu excepţia cazului în care obiective de interes general justifică restrângerea accesului la respectivele informaţii şi documente."

Reclamantul, însă, nu a pretins şi nici nu a făcut dovada adresării unei cereri organului fiscal pentru comunicarea dosarului administrativ sau a unor elemente probatorii ale acestuia, în legătură cu care organul fiscal să-şi fi manifestat opoziţia, pentru a fi incidente dispoziţiile obligatorii ale deciziei instanţei unionale menţionate în precedent.

Aşa cum în mod just a reţinut instanţa de fond, reclamantul s-a prevalat pentru prima dată de acest drept prin contestaţia administrativă, însă numai la nivel declarativ, fără a fi înregistrată vreo manifestare de voinţă care să ducă la concluzia exerciţiului acestui drept.

Sunt nefondate şi criticile reclamantului referitoare la comunicarea avizului de inspecţie fiscală şi a procesului-verbal de constatare.

Sub acest aspect recurentul reclamă inopozabilitatea avizului de inspecţie fiscală comunicat prin publicitate cu consecinţa nulităţii inspecţiei fiscale. În egală măsură, se pretinde că nelegalitatea inspecţiei fiscale este determinată şi de necomunicarea legală a procesului-verbal de constatarea a datei de începere a inspecţiei fiscale.

Potrivit art. 122 raportat la art. 123 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală inspecţia fiscală nu poate începe înainte de expirarea termenului de 15 zile de la comunicarea lui contribuabilului sau a termenului special menţionat în conţinutul acestuia.

Conform art. 123 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală "Data începerii inspecţiei fiscale este data menţionată în registrul unic de control ori de câte ori există obligaţia ţinerii acestuia. În cazul contribuabilului/plătitorului care nu ţine sau nu prezintă organului de inspecţie fiscală registrul unic de control, această dată se înscrie într-un proces-verbal de constatare. Procesul-verbal se semnează de către organul de inspecţie fiscală şi contribuabil/plătitor şi se înregistrează la registratura contribuabilului/plătitorului ori de câte ori există o astfel de registratură."

Prin urmare, începutul inspecţiei fiscale este legată în exclusivitate de comunicarea avizului de inspecţiei fiscală, iar nu a procesului-verbal de constatare, anterior menţionat, care nu are decât rolul de a atesta data începerii inspecţiei în ipoteza nedeţinerii de către contribuabil sau a neprezentării organului de inspecţie fiscală a registrului unic de control. În această ordine de idei, susţinerile recurentului - reclamant legate de nelegalitatea inspecţiei fiscale sau de începutul derulării acesteia prin raportare la nelegala comunicare a procesului-verbal de constatare a momentului de început a inspecţiei fiscale sunt nefondate.

În privinţa comunicării avizului de inspecţie fiscală incidente sunt dispoziţiile art. 47 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, acesta reprezentând un act emis de organul fiscal în exercitarea atribuţiilor de administrare a impozitelor, taxelor şi contribuţiilor sociale, pentru stabilirea unei situaţii individuale şi în scopul de a produce efecte juridice faţă de cel căruia îi este adresat, în sensul art. 1 alin. (1) pct. 1 şi 2 din actul normativ menţionat, respectiv în legătură cu declararea, stabilirea, controlul şi colectarea creanţelor fiscale.

În acest sens se dispune că actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie se comunică contribuabilului/plătitorului ori împuternicitului sau curatorului acestora, la domiciliul fiscal, prin poştă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire, iar în cazul în cazul în care comunicarea de această manieră nu a fost posibilă, aceasta se realizează prin publicitate.

Prin urmare, se recurge la comunicarea prin publicitate numai în cazul imposibilităţii comunicării prin scrisoare recomandată cu confirmare de primire. Or, în cauză, o astfel de imposibilitate nu a fost dovedită. Organul fiscal a comunicat prin scrisoare recomandată avizul de inspecţie fiscală reclamantului recurent şi deşi avizat la domiciliul său fiscal, conform legii, acesta nu s-a prezentat la oficiul poştal pentru ridicarea scrisorii recomanadate cu conţinutul menţionat şi nu a oferit o explicaţie rezonabilă cu privire la această conduită, aptă de a justifica concluzia imposibilităţii ridicării corespondenţei cu care a fost avizat.

În alte cuvinte, simpla neprezentare pentru ridicarea corespondenţei a contribuabilului nu demonstrează imposibilitatea primirii acesteia, respectiv a comunicării ei, care ar determina incidenţa normei referitoare la comunicarea prin publicitate, astfel că se poate concluziona că avizul de inspecţie fiscală a fost legal comunicat prin poştă cel puţin la data ultimei avizări a reclamantului.

Cu toate acestea, este de observat că organul fiscal a procedat la comunicarea avizului de inspecţie fiscală prin publicitate la data de 28.11.2016, în condiţiile în care corespodenţa poştală iniţială a fost returnată la data de 06.12.2016. Reclamantul pretinde că numai de la momentul returnării corespondenţei se putea demara procedura de comunicare prin publicitate, când organul fiscal a avut certitudinea imposibilităţii comunicării prin scrisoare recomandată cu confirmare de primire.

Pretenţia recurentului este eronată. Recurgerea la procedura de comunicare a actului administrativ fiscal prin publicitate este legată de momentul în care organul fiscal a avut cunoştinţă de imposibilitatea certă a comunicării prin scrisoare recomandată, iar restituirea corespondenţei nu este singura sursă de informare a organului fiscal cu privire la acest aspect. Valoarea probatorie a returnării corespondenţei este tocmai de confirmare a faptului că la momentul declanşării procedurii de comunicare a procedurii de comunicare prin publicitate era cert că reclamantul, după mai multe avizări poştale, nu se prezentase la oficiul poştal, din motive care scapă analizei de faţă, şi nu intrase astfel în posesia avizului de inspecţie fiscală.

În concluzie, sunt fondate criticile pârâtei Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj la considerentele hotărârii instanţei de fond, declanşarea inspecţiei fiscale la data de 14.12.2016 la expirarea termenului 15 zile prevăzut de art. 122 alin. (2) pct. 2 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală fiind legală.

Sunt parţial fondate criticile reclamantului referitoare la prescripţia dreptului organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale fără, însă, a prezenta influenţă asupra soluţiei instanţei de fond.

Conform prevederilor art. 91 alin. (1) şi (2) din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare coroborat cu dispoziţiile art. 123 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, privind Codul de procedură fiscală, dreptul organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale se prescrie în termen de 5 ani şi începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanţa fiscală.

Prin decizia nr. 21/14.09.2020 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie în soluţionarea recursului în interesul legii s-a statuat că "În interpretarea şi aplicarea dispoziţiilor art. 91 alin. (1) şi (2), coroborate cu cele ale art. 23 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, termenul de 5 ani de prescripţie a dreptului organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale reprezentând impozit pe profit şi accesorii ale acestora curge de la data de 1 ianuarie a anului următor anului fiscal în care s-a realizat profitul impozabil din care rezultă impozitul pe profit datorat de contribuabil."

Pentru identitate de raţiune dispoziţiile de principiu dezlegate prin această decizie sunt valabile şi în materia impozitului pe venit. Astfel, contrar aserţiunilor instanţei de fond, se reţine de instanţa de control judiciar că termenul general de prescripţie în materie fiscală pentru stabilirea impozitului pe venit curge de la data de 1 ianuarie a anului următor anului fiscal în care s-a realizat venitului care constituie baza de impunere, iar nu anul următor celui în care sunt individualizate creanţele de contribuabil prin declaraţia fiscală corespunzătoare.

Prin actele administrativ fiscale contestate în prezenta cauză, organele de inspecţie fiscală au stabilit un venit net impozabil numai pentru anii 2011, 2014 şi 2015, în cuantum total de 8.301.177 RON pentru care au calculat un impozit pe venit net în sumă de 1.328.187 RON şi contribuţii de asigurări sociale de sănătate în sumă totală de 456.565 RON.

Pentru taxele şi impozitele aferente venitului realizat în anul 2011 termenul de prescripţie pentru stabilirea lor a început să curgă la data de 1 ianuarie 2012 şi s-ar fi împlinit la data de 31.12.2016, astfel că declanşarea inspecţiei fiscale la data de 14.12.2016 a avut loc înlăuntrul acestui termen pe care l-a întrerupt din curs.

Nu pot fi însuşite nici criticile reclamantului referitoare la fondul impunerii sale suplimentare.

Sub acest aspect, este de reţinut că organle fiscale în urma inspecţiei derulate au constatat că în perioada 01.01.2010-31.12.2015 reclamantul a obţinut venituri din valorificarea unor drepturi de creanţă privind un număr de 16 imobile (apartamente şi terenuri) dobândite cu titlu oneros în baza unor contracte de cesiune autentificate la notar.

Astfel, operaţiunile efectuate de reclamant, din punct de vedere fiscal, au fost apreciate ca având caracter de continuitate, în derularea operaţiunilor analizate reclamantul acţionând ca atare, de o manieră independentă şi desfăşurând astfel activităţi economice.

În aceasta conjunctură s-a considerat că reclamantul a devenit persoană impozabilă din perspectiva impozitului pe venit, iar acesta a desfăşurat fapte de comerţ privind valorificarea unor drepturi de creanţă achiziţionate anterior cu titlu oneros, considerate a fi venituri comerciale din activităţi independente ce sunt supuse impozitului pe venit, fără a-şi îndeplini obligaţiile de autorizare, înregistrare, declarare şi plată a obligaţiilor fiscale.

Instanţa de fond a validat prin hotărârea pronunţată concluziile organelor fiscale.

Reclamantul pretinde că instanţa de fond nu a analizat şi reţinut scutirile fiscale ale veniturilor aferente titlurilor de plată obţinute de persoanele îndreptăţite potrivit Legii nr. 247/2005 prin raportare la efectele contractului de cesiune.

Aceste susţineri sunt nefondate. Prin art. 5 din Tilul VII din Legea nr. 247/2005, în caracterizarea regimului lor juridic, s-a stabilit că drepturile stabilite prin titlurile de despăgubire nu pot fi vândute, cumpărate, date în garanţie sau transferate în orice alt mod, cu titlu oneros sau cu titlu gratuit, cu excepţia dobândirii acestora ca efect al succesiunii, fiind lovite de nulitate absolută actele de înstrăinare a acestor drepturi, cu excepţia transmiterii ca efect al succesiunii. De asemenea, prin lit. b) al normei menţionate s-a derogat de la prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, în sensul că veniturile aferente titlurilor de plată obţinute de persoanele îndreptăţite potrivit legii, titularii iniţiali aflaţi în evidenţa Comisiei Centrale pentru Stabilirea Despăgubirilor, sau moştenitorii legali ai acestora, nu sunt considerate venituri impozabile.

Per a contrario, valorificarea titlurilor de plată obţinute de persoanele îndreptăţite, care nu sunt titulari iniţiali, nu mai sunt considerate venituri neimpozabile, aplicându-li-se regimul fiscal de drept comun. De alfel această concluzie rezultă şi din raţiunea legilor de restituire, fiind scutiţi de impozitul pe venit doar beneficiarii direcţi ai acestor legi reparatorii, raţiunea acestei beneficiu legal fiind aceea ca reparaţia să fie una deplină şi nediminuată prin acest impozit pe venit, aşa cum în mod just a reţinut instanţa de fond, spre realizarea deplină a principiului restitutio in integrum.

Indiferent de efectele sale, evidenţiate de recurentul reclamant din perspectiva înlocuirii creditorului din raportul juridic de drept iniţial, cesiunea de creanţă este o varietate a vânzării, atunci când are caracter oneros, cu o reglementare specială în C. civ., care are ca obiect transmiterea dreptului patrimonial asupra sumei (valorii) arătate în titlul şi asupra celorlalte garanţii ale dreptului, de la o persoană cedent către cesionar. Urmare a perfectării acestei operaţiuni, cesionarul dobândeşte drepturile pe care le-a avut cedentul, astfel încât debitorul cedat poate să opună cesionarului toate excepţiile pe care le putea invoca faţă de cedent.

Cesionarea titlului de despăgubire/de plată de la persoana îndreptăţită, titular iniţial, potrivit legii aplicabile, la o altă persoană nu are ca efect şi transmiterea facilităţilor legal - fiscale recunoscute celor dintâi, astfel că cesionarii nu pot fi caracterizaţi ca titulari iniţiali care să beneficieze de facilitatea fiscală oferită de art. 5 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 247/2005.

Impozitul pe venit datorat de reclamant este, aşa cum se pretinde prin cererea de recurs şi rezultă şi din punctul de vedere al direcţiei de specialitate din cadrul ANAF, un impozit din alte surse în sensul art. 78 din Legea nr. 572/2003 privind Codul fiscal a cărui percepere se face, conform art. 79 din acelaşi act normativ, prin reţinere la sursă la momentul plăţii veniturilor de către plătitorii de venituri.

Debitor fiscal este însă beneficiarul venitului şi numai instrumentalizarea plăţii impozitului este efectuată, în numele debitorului, de plătitorul venitului. Neîndeplinirea acestei obligaţii de către plătitorul venitului nu este o cauză de exonerare de răspundere fiscală a beneficiarului venitului care rămâne debitor al creanţei fiscale care nu a fost stinsă prin modalitatea arătată.

Nefondate sunt şi susţinerile reclamantului referitoare la problema realizării unor venituri de natură comercială de către domnul A..

Împrejurarea că venitul este realizat din activităţi comerciale sau de altă natură, nu prezintă relevanţă din perspectiva impozitului pe venit.

Identificând, prin dispoziţiile art. 41 alin. (1) lit. a) - h) din Codul fiscal principalele categorii de activităţi economice ori de prestaţii ce constituie baza impozabilă, legiuitorul a prevăzut, la lit. i) a aceluiaşi articol, că sunt supuse impozitului pe venit şi veniturile din alte surse, definite conform art. 78 din Codul fiscal, indiferent de natura activităţilor din care rezultă.

Intenţia de impozitare a oricărui venit ce nu este exceptat expres de la o astfel de sarcină fiscală rezultă atât din cuprinsul dispoziţiilor art. 78 alin. (1) Codul fiscal, unde se arată că în categoria veniturilor din alte surse "se includ, însă nu sunt limitate, următoarele venituri…" dar şi din cuprinsul dispoziţiilor alin. (2) al aceluiaşi articol, unde legiuitorul stipulează că "venituri din alte surse sunt orice venituri identificate ca fiind impozabile, care nu se încadrează în categoriile prevăzute la art. 41 lit. a) - h), altele decât veniturile neimpozabile în conformitate cu prezentul titlu, precum şi cele enumerate prin normele metodologice elaborate în aplicarea prezentului articol".

Prin urmare, incidenţa dispoziţiilor legale referitoare la impozitul pe venit nu e condiţionată de natura activităţilor din care rezultă, ci de realizarea lui, ceea ce în cauză este incontestabil.

În ceea ce priveşte criticile reclamantului referitoare la contribuţiile sociale de sănătate, instanţa de recurs le apreciază ca nefondate.

Aşa cum în mod just a reţinut instanţa de fond, în privinţa contribuţiilor aferente anului 2011 reclamantul nu a dezvoltat în cererea introductivă nici un motiv de nelegalitate, astfel că este justificată concluzia instanţei de fond care a apreciat că obligaţia de plată a contribuţiei de asigurări sociale de sănatate pe anul 2011 se menţine în baza acestor texte de lege şi a O.U.G. nr. 125/2011, texte de lege aplicate de organele fiscale. De altfel, criticile reclamantului în această privinţă sunt prin relaţionarea lor cu cele referitoare la impozitului pe venit, la care s-a răspuns în cele ce preced şi în măsura compatibilităţii lor sunt valabile şi cu privire la contribuţia de asigurări sociale aferente anului 2011.

Sunt însă fondate criticile pârâtelor referitoare la contribuţia de asigurări de sănătate pentru venitul realizat de reclamant aferent anilor 2014 şi 2015.

Prima instanţă a invalidat această obligaţie fiscală motivat de împrejurarea că art. 29621 din Legea nr. 571/2003, text de lege avut în vedere de organul fiscal, obligaţia de plată a contribuţiilor de asigurări sociale de sănătate revine persoanelor expres indicate de acest text de lege, categorii în care reclamantul nu se încadrează. S-a omis însă să se observe că potrivit art. 29627 din Legea nr. 571/2003 contribuţia de asigurări sociale de sănătate se datorează şi de către persoanele care realizează venituri din alte surse, astfel cum sunt prevăzute la art. 78 din acelaşi act normativ, cum sunt cele realizate de reclamant, conform celor reţinute în precedent.

În concluzie, reclamantul ca debitor al impozitului pe venit din alte surse datora şi contribuţia aferentă anilor 2014 şi 2015.

Nu în ultimul rând, sunt apreciate ca fondate şi criticile pârâtelor referitoare la lipsa de legitimare procesuală pasivă a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Cluj - Napoca.

Deşi în aparenţă instanţa de fond s-ar fi pronunţat numai în contradictoriu cu Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, se observă că în dispozitivul hotărârii atacate se face referire la pârâta de ordin 1, 2 sau 3 care prin corespondenţă cu preambulul considerentelor se deduce că s-au avut în vedere pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj - Napoca şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.

Legitimarea procesuală este dată de calitatea de parte în raportul de drept administrativ dedus judecăţii conform art. 36 C. proc. civ., însă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj - Napoca nu face parte din acest raport, neavând calitatea de emitent a actelor administrativ - fiscale a căror legalitate a fost dedusă judecăţii în prezenta cauză, consecinţa fiind că nu are nici legitimare procesuală pasivă în preznta cauză.

Prin urmare, actele administrativ fiscale contestate sunt legale, astfel că hotărârea instanţei de fond care le-a invalidat parţial este în această măsură dată cu interpretarea şi aplicarea eronată a normelor de drept material aplicabile.

2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru toate considerentele expuse de fapt şi de drept expuse, în temeiul art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, art. 488 alin. (1) pct. 8 şi art. 496 alin. (1) C. proc. civ. vor fi admise recursurile declarate de pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei civile nr. 314 din 19 decembrie 2018 a Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a, contencios administrativ şi fiscal, pe care o va casa şi rejudecând va fi admisă excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Cluj - Napoca şi în consecinţă va fi respinsă acţiunea reclamantului A. formulată în contradictoriu cu această pârâtă ca fiind formulată împotriva unei persoane fără legitimare procesuală pasivă. Tototdată, va fi respinsă acţiunea reclamantului A. în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor ca neîntemeiată.

Va fi respins recursul formulat de reclamantul A. împotriva aceleaşi hotărâri.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile declarate de pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei civile nr. 314 din 19 decembrie 2018 a Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a, contencios administrativ şi fiscal, pe care o casează şi rejudecând:

Admite excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Cluj - Napoca şi în consecinţă respinge acţiunea reclamantului A. formulată în contradictoriu cu această pârâtă ca fiind formulată împotriva unei persoane fără legitimare procesuală pasivă.

Respinge acţiunea reclamantului A. în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor ca neîntemeiată.

Respinge recursul formulat de reclamantul A. împotriva aceleaşi hotărâri.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 9 noiembrie 2021.