Denial of corporate income tax deductibility and VAT deduction for success fees and asset disposal losses

Şedinţa publică din data de 9 noiembrie 2021

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1.1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, sub nr. x/2016 din 30.03.2016, reclamanta societatea A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispună:

- anularea parţială a Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. x/25.06.2015, emisă de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili în ceea ce priveşte suma de 5.951.494 RON;

- anularea Deciziei nr. 352/30.09.2015 privind soluţionarea contestaţiei formulate de către A. S.R.L. împotriva Deciziei de impunere referite, emise de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor;

- obligarea pârâtei să restituie reclamantei sumele stabilite prin Decizia de impunere nr. x/25.06.2015, emisă de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, a căror anulare parţială s-a solicitat pe calea prezentei acţiuni, achitate prin OP 5248/26.06.2015; OP 5247/26.06.2015; OP 5302/26.06.2015 şi OP 5303/26.06.2015;

- obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de acest proces.

1.2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 5105 din 20 decembrie 2017 Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a dispus respingerea acţiunii formulate de reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

S-a admis cererea expertului de majorare onorariu expertiză, fiind onorariul de expertiză cu suma de 10.870 RON şi obligat reclamanta la plata către expertul contabil B. a sumei de 10.870 RON.

1.3. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei nr. 5105 din 20 decembrie 2017 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs reclamanta societatea A. S.R.L. prin administrator C. S.R.L. în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea în tot a sentinţei recurate şi, în rejudecare, admiterea cererii introductive.

În motivarea căii de atac exercitate reclamanta a susţinut următoarele:

1.3.1. În mod greşit a concluzionat instanţa de fond că în cauză nu se poate reţine încălcarea de către D.G.A.M.C. a obligaţiei de motivare a actelor administrative fiscal.

Pentru a respinge criticile formulate de reclamantă sub acest aspect, instanţa de fond a reţinut formal că organele fiscale ar fi indicat motivele de fapt şi de drept care au stat la baza emiterii actelor administrative.

Or, organele fiscale au prezentat o motivare identică atât pentru impozitul pe profit cât şi pentru TVA, o dovada a superficialităţii ce grevează actele administrative fiscale atacate.

Mai mult decât atât, motivarea în drept a actelor atacate se rezumă la o simplă indicare a textului de lege aplicabil, împrejurare care nu este însă de natură să exonereze emitentul actului de obligaţia de a-şi motiva măsura, încălcarea cerinţelor de formă ale actului administrativ fiscal fiind sancţionată cu nulitatea actului administrativ - fiscal în condiţiile art. 175 alin. (1) din C. proc. civ., care se aplică în această materie cu titlu de drept comun, raportat la prevederile art. 3 alin. (2) din Codul de procedură fiscală. Prin urmare, sentinţa civilă atacată a fost emisă cu încălcarea prevederilor art. 43 Codul de procedură fiscală, instanţa reţinând în mod greşit faptul că actele administrative atacate ar fi fost motivate corespunzător cerinţelor legii.

1.3.2. În mod greşit a concluzionat instanţa de fond că suma de 15.189.067 RON achitată PFA D. nu ar reprezenta cheltuială deductibilă şi nu ar da dreptul la deducerea TVA

Din perspectiva deductibilităţii cheltuielilor de la calculul impozitului pe profit se reţine că pentru efectuarea acestei operaţiuni este necesară îndeplinirea următoareleor condiţii:

- justificarea necesităţii prestării serviciilor în scopul activităţilor desfăşurate - art. 21 alin. (4) lit. m) Codul fiscal, pct. 48 din Normele Metodologice;

- existenţa unui contract - art. 21 alin. (4) lit. m) Codul fiscal, pct. 48 din Normele Metodologice;

- justificarea prestării efective a serviciilor - pct. 48 din Normele metodologice.

Or, în speţă, se pretinde că reclamanta îndeplineşte toate condiţiile prevăzute de lege pentru deductibilitatea cheltuielilor aferente serviciilor prestate de PFA D..

După prezentarea situaţiei pieţei de produse şi servicii farmaceutice în perioada 2011-2013 s-a apreciat că se impunea găsirea unei soluţii viabile care să vină în sprijinul sustenabilităţii activităţii A. şi care să diminueze pe cat posibil riscul neîncasării preţului medicamentelor distribuite şi astfel, să evite pierderile financiare care ar fi putut să aducă reclamanta într-un colaps financiar.

În acest context, în luna martie 2013, PFA D. a prezentat conducerii A. o "Propunere de asigurare a creanţelor comerciale", făcând o analiză a politicilor de credit ale A. la data respectivă, o analiză a provizioanelor constituite de societate pentru clienţi incerţi în perioada 2010-2012, propunând ca soluţie pentru îmbunătăţirea acestei situaţii riscante (datorată condiţiilor de piaţă prezentate mai sus) dar şi împovărătoare financiar (prin creşterea excesivă a provizioanelor cu clienţii incerţi) în care se afla societatea, încheierea unei poliţe de asigurare a creanţelor comerciale, prezentând modul de funcţionare şi posibilele beneficii viitoare pe care le-ar fi putut aduce pentru A..

În urma negocierilor iniţiate şi conduse direct de PFA D. în perioada martie- decembrie 2013, cu cei doi mari asigurători emitenţi de astfel de asigurări prezenţi pe piaţa românească (E. şi F.), A. a reuşit încheierea la data de 17.12.2013 a Poliţei de Asigurare nr. x privind Asigurarea Creditelor Comerciale Interne şi de Export cu firma F. S.A. Bruxelles Sucursala Bucureşti. Poliţa, încheiată pe o perioada de 1 an, a avut condiţii contractuale extrem de favorabile pentru reclamantă având în vedere riscul din industria farmaceutică la care A. era expusă, acestea datorându-se exclusiv negocierilor purtate direct de către PFA D.. Mai mult, în luna martie a anului 2014, urmare a implicării directe a PFA D., s-a semnat un act adiţional între A. şi F. privind prelungirea poliţei pe o perioada de 3 ani, comparativ cu valabilitatea obişnuită practicată în piaţă pentru astfel de poliţe care este de 1 an.

Serviciile prestate de PFA D. în baza contractului nr. x/15.06.2011 şi a Actului adiţional din 20.02.2014 au fost reprezentate de servicii de consiliere şi menţinere finanţări bancare, servicii de consiliere şi metodologie raportări financiare IFRS şi servicii generale de management financiar.

Aceste servicii trebuiau desfăşurate de către Prestator în mod constant, lunar, conform activităţii curente, onorariul lunar fiind negociat pentru un număr de 140 ore şi o rată orară de 472,75 RON/ora, conform Anexelor 5-6 la contract şi se regăsesc în rapoartele de activitate lunare.

Beneficiile reale aduse reclamantei urmare a finalizării cu succes a Proiectului au fost reprezentate în primele 3 trimestre ale anului 2014 de:

- creşterea volumului vânzărilor societăţii (şi implicit generarea unui venit impozabil suplimentar), prin menţinerea şi creşterea soldurilor către acei clienţi care deşi nu mai corespundeau politicii comerciale interne privind limitele de creditare (acumulând în sold sume mari de plată către reclamantă) s-a continuat şi s-a mărit volumul livrărilor de marfă către ei, tocmai datoria poliţei de asigurare care acoperă astfel riscul de neîncasare;

- îmbunătăţirea gradului de colectare a creanţelor tocmai prin posibilitatea reclamantei de a continua livrările, sprijinind astfel deblocarea financiară şi a partenerilor de afaceri;

- au crescut vânzările cu 45% către clienţii asiguraţi sub poliţa încheiată cu F., reclamanta obţinând o creştere a vânzărilor ce a depăşit cu mult creşterea pieţei pharma de retail care s-a situat la aproximativ 2% conform datelor G..

Având în vedere cele expuse, începând cu luna martie a anului 2013, PFA D. a supus managementului A. iniţiativa colaborării cu asigurători de creanţe comerciale, în vederea limitării pierderilor financiare din creanţele neîncasate şi creşterii fără risc a volumelor vânzărilor şi implicit a veniturilor, prin asigurarea creanţelor clienţilor. În prezentarea pregătită de PFA D. s-a estimat că semnarea unei astfel de poliţe de asigurare va aduce reclamantei un beneficiu de aproximativ 31.000.000 de Euro pe o perioadă de 3 ani. Ulterior, la momentul încheierii actului adiţional prin care reclamanta a convenit acordarea unui onorariu suplimentar către PFA D. (respectiv 20.02.2014), această estimare a fost revizuită la valoarea de 27.200.000 de Euro, luând în calcul că în prima lună în care contractul a produs efecte (ianuarie 2014), vânzările asigurate au fost mult mai mici decât cele estimate iniţial.

Potrivit rapoartelor trimestriale de monitorizare a evoluţiei implementării şi beneficiilor aduse de poliţa de asigurare încheiată cu F., întocmite de PFA D. ulterior încheierii poliţei de asigurare (pentru perioada ianuarie - septembrie 2014), beneficiul cumulat realizat pentru perioada ianuarie - septembrie 2014 a fost de aproximativ 5.6 milioane de euro, ajungând la finalul anului 2014 sa fie de 8.091.084 EUR conform calculelor făcute de către Societate. Pentru anul 2015 Societatea a calculat beneficiile din poliţă, pe modelul celor întocmite de PFA D., beneficiul efectiv realizat în perioada ianuarie - iunie 2015 fiind de aproximativ 4,5 milioane de Euro.

În aceste condiţii, raportat la succesul acestei iniţiative şi ţinând cont de rezultatul excepţional al contribuţiei operaţionale a PFA D. (creşterea vânzărilor şi implicit a veniturilor impozabile), care a depăşit responsabilităţile asumate de prestator, reclamanta a decis acordarea unui bonus/onorariu suplimentar faţă de onorariul standard al Contractului nr. x/2011.

În consecinţă, părţile au încheiat la data de 20.02.2014 un act adiţional la contractul de prestări servicii prin care s-a acordat PFA D. un onorariu suplimentar în valoare de 2.720.000 Euro, exclusiv TVA, care a vizat serviciile deja prestate de PFA D., servicii ale căror efecte pozitive pentru A. fuseseră deja demonstrate.

Onorariul achitat PFA D. în temeiul Actului Adiţional nr. 1/20.02.2014 este parte componentă a onorariului total achitat de A. pentru serviciile prestate

Or, asupra onorariului iniţial stabilit prin Contractul nr. x/15.06.2011 organele fiscale nu au formulat nicio obiecţie, acest onorariu fiind considerat cheltuială deductibilă. În mod logic, câtă vreme deductibilitatea acestei cheltuieli nu a fost contestată, organele fiscale au apreciat că sunt pe deplin îndeplinite condiţiile prevăzute de lege în acest sens, deci inclusiv condiţia necesităţii prestării serviciilor. Punctăm aşadar că necesitatea prestării serviciilor care au făcut obiectul Contractului a fost recunoscută de organele fiscale.

În schimb, obiecţiile organelor fiscale, ca şi considerentele instanţei de fond, au vizat exclusiv onorariul suplimentar achitat către PFA D..

Prin urmare, atât organele fiscale cât şi instanţa de judecată au greşit fundamental reţinând nedeductibilitatea acestei cheltuieli nu pe temeiuri legale, respectiv, nu ca urmare a nedovedirii necesităţii (deşi, formal, acesta este motivul invocat), ci ca urmare a unei aprecieri de oportunitate, respectiv, aceea că pentru respectivele servicii fusese deja agreat un onorariu, iar acesta, din perspectiva instanţei de fond, nu ar mai fi putut fi modificat.

Dincolo de a fi complet lipsit de suport din perspectiva legislaţiei fiscale (nu există nicio prevedere de drept fiscal care să le interzică părţilor unui contract de prestări servicii să aducă amendamente la respectivul contract, inclusiv în ceea ce priveşte preţul contractului), acest raţionament reprezintă o gravă imixtiune în libertatea contractuală a părţilor şi în consecinţă o încălcare nepermisă a legii.

Urmând linia de gândire propusă de organele fiscale şi de instanţa de fond, în situaţia în care suplimentul de onorariu ar fi fost prevăzut în Contractul nr. x/15.06.2011, ca onorariu de succes, iar nu într-un act adiţional, discuţia cu privire la acest supliment ar fi fost inexistentă, în condiţiile în care, astfel cum am arătat, onorariul corespunde serviciilor prestate în temeiul Contractului (servicii deja prestate la momentul semnării Actului adiţional nr. x/20.02.2014), a căror necesitate nu a fost contestată. Prin urmare, prin simpla înscriere a onorariului suplimentar într-un act adiţional, iar nu chiar în cuprinsul contractului, i se creează reclamantei o situaţie diferită, nefavorabilă, faţă de ipoteza în care această menţiune ar fi fost trecută în contract. Or, nu există nicio îndoială că actul adiţional este parte integrantă din contract, aplicarea unui tratament diferit în cele doua ipoteze fiind în mod evident artificială.

Prin urmare, instanţa de fond şi-a întemeiat în mod nepermis considerentele care au condus la nerecunoaşterea deductibilităţii cheltuielii reprezentând onorariu de succes acordat PFA D. pe aprecieri de oportunitate, iar nu de legalitate, întocmai cum greşit procedaseră anterior şi organele fiscale.

Deficienţele unei astfel de abordări au fost semnalate inclusiv în doctrina specifică şi în practica instanţelor de judecată reţinându-se că din analiza prevederilor de drept fiscal care reglementează condiţiile acordării dreptului de deducere, s-a reţinut că "organele de inspecţie fiscală nu se pot pronunţa asupra necesităţii sau oportunităţii realizării unei cheltuieli, aceasta fiind exclusiv prerogativa factorilor decizionali din cadrul Societăţii, fiind o decizie ce ţine de modul desfăşurării activităţii acesteia". (E. Duca, Codul fiscal comentat si adnotat din 01.07.2017, Universul Juridic, comentariu la art. 25 din Codul fiscal, sentinţa civilă nr. 823/09.03.2017 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti în dosarul nr. x/2016).

Suplimentar se mai susţine că onorariul de succes reprezintă, atât din punct de vedere juridic, cât şi din punct de vedere economic, un instrument important în relaţiile comerciale stabilite între operatori economici care activează într-o economie de piaţă, acesta putând fi plătit fie suplimentar unei valori fixe agreate de părţi, fie cu titlu de plată integrală a contravalorii serviciilor contractate.

Din punctul de vedere al Legii contabilităţii nr. 82/1991, precum şi al Codul fiscal, această cheltuială înregistrată cu onorariul de succes atât în evidenţele contabile, cât şi în cele fiscale se justifică prin contractul de prestări servicii, prin factura emisă de prestator şi acceptată de beneficiar şi rezultatul obţinut din prestarea serviciilor de către acesta, aspecte reţinute de altfel şi prin concluziile raportului de expertiză întocmit în cauză.

În cauză, acordarea onorariului de succes a fost pe deplin justificată raportat la rezultatele obţinute de PFA D., aspect necontestat, de altfel, nici de organele fiscale, nici de instanţa de fond.

Astfel, potrivit rapoartelor trimestriale de monitorizare a evoluţiei implementării şi beneficiilor aduse de poliţa de asigurare încheiată cu F., întocmite de PFA D. ulterior încheierii poliţei de asigurare, beneficiul cumulat realizat pentru perioada ianuarie - septembrie 2014 a fost de aproximativ 5.6 milioane de euro, ajungând la finalul anului 2014 să fie de 8.091.084 EUR conform calculelor făcute de către reclamantă.

Pentru anul 2015 reclamanta a calculat beneficiile din poliţă, pe modelul celor întocmite de PFA D., beneficiul efectiv realizat în perioada ianuarie - iunie 2015 fiind de aproximativ 4,5 milioane de Euro.

În aceste condiţii, raportat la succesul acestei iniţiative şi ţinând cont de rezultatul excepţional al contribuţiei prestatorului - PFA D. - (creşterea vânzărilor şi implicit a veniturilor impozabile), care a depăşit responsabilităţile asumate de prestator, reclamanta a decis acordarea unui bonus/onorariu suplimentar faţă de onorariul standard al Contractului nr. x/2011, recunoscând aportul semnificativ asupra performanţelor operaţionale şi comerciale ale acesteia pe care le-a generat încheierea poliţei cu F..

Prevederile Codul fiscal permit contribuabililor să efectueze şi să considere deductibile cheltuielile cu eficientizarea, restructurarea operaţională şi/sau financiară.

Astfel, la pct. 23, lit. h) din Normele de aplicare ale art. 21 alin. (1) din Codul fiscal se menţionează clar că sunt cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri impozabile şi "h) cheltuielile privind serviciile care vizează eficientizarea, optimizarea, restructurarea operaţională şi/sau financiară a activităţii contribuabilului".

Or, nu poate exista nicio îndoială că prin implementarea soluţiei de asigurare a creanţelor comerciale propusă D. în martie 2013, reclamanta şi-a îmbunătăţit indicatorii financiari şi şi-a crescut vânzările către clienţii cuprinşi în poliţa de asigurare.

În consecinţă, în condiţiile în care reclamanta îndeplineşte toate condiţiile legale pentru a beneficia de deductibilitatea integrală a onorariului achitat PFA D., sunt nelegale considerentele reţinute de instanţa de fond în susţinerea soluţiei de nerecunoaştere a deductibilităţii sumei de 15.189.067 RON.

Se susţine şi nelegalitatea hotărârii atacate din perspectiva legislaţiei în materie de TVA.

Potrivit art. 145 alin. (2) lit. a) şi art. 146 din Codul fiscal, pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA de către reclamantă, condiţiile care trebuie îndeplinite sunt următoarele:

- din punct de vedere formal, existenţa unei facturi conforme cu art. 155 alin. (5) din Codul fiscal aplicabil în perioada analizată; şi

- din punct de vedere substanţial, utilizarea serviciilor în scopul activităţilor ce permit exercitarea dreptului de deducere.

Adoptând raţionamentul organelor fiscale, pentru a justifica soluţia de neacordare a dreptului de deducere a TVA, instanţa de fond a reţinut nerespectarea de către reclamantă a dispoziţiilor art. 145 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal.

Or, în contextul în care taxa era exigibilă, aceasta fiind colectată de prestatorul de servicii, refuzul acordării dreptului de deducere reclamantei reprezintă o încălcare a principiului neutralităţii TVA-ului; acest principiu este garantat de sistemul comun al TVA, aplicabil unitar la nivelul statelor membre ale Uniunii Europene; potrivit acestui principiu, TVA trebuie să fie neutră, iar beneficiarul serviciilor prestate nu trebuie să suporte în tot sau în parte sarcina acestei taxe;

Reclamanta deţine facturi care cuprind toate informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, iar justificarea deducerii s-a făcut în baza exemplarelor originale ale facturilor, aşa cum impuneau dispoziţiile pct. 46 alin. (1) din Normele de aplicare ale Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, date în aplicarea dispoziţiilor art. 146 din Codul fiscal; serviciile achiziţionate, constând în servicii de consultanţă, au fost destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile, astfel cum a detaliat s-a detaliat anterior.

În susţinerea faptului că serviciile prestate de PFA D. au fost folosite de societatea noastră în folosul operaţiunilor sale taxabile, respectiv pentru obţinerea de venituri impozabile suplimentare, facem referire la Raportul întocmit de Societate, prezentat echipei de control şi depus la dosarul cauzei, ce cuprinde analiza primilor 20 de clienţi ai A. cu limita de credit asigurată (în 2014) de către F., pentru perioada 2010-2014 (din această analiză se observă suportul generat de poliţa de asigurare în generarea de venituri suplimentare; astfel, în tabelul de la pag. 5 din Raport, unde este prezentata evoluţia comparativă a vânzărilor pentru top x clienţi analizaţi, se observă efectul creşterii vânzărilor, datorată poliţei de asigurare, care a depăşit cu mult creşterea pieţei pharma de distribuţie din 2014 vs 2013, care s-a situat la aprox. 2 %).

Pentru aceste servicii de optimizare financiară (concretizată prin oferirea de soluţii în baza analizei efectuate de către prestatorul de servicii în luna martie a anului 2013) şi negociere cu asigurătorii din perioada martie- decembrie 2013, în baza actului adiţional negociat şi semnat între subscrisa şi PFA D., acesta a emis o factură în concordanţă cu dispoziţiile art. 155 Codul fiscal, factură pentru care prestatorul de servicii a plătit TVA-ul aferent la bugetul de stat, neexistând un prejudiciu din acest punct de vedere (din contră, în momentul de faţă există o dublă impunere, pe de o parte TVA a fost achitat la bugetul statului de către prestatorul nostru, iar, pe de altă parte, reclamanta este obligată la plata aceluiaşi TVA prin actul referit).

Or, raportat la jurisprudenţa Curţii Europene de Justiţie, în special cu referire la considerentele Hotărârii Curţii Europene de Justiţie în cazul C-435/05 - Investrand BV împotriva Staatssecretaris van H., în ipoteza dată, reclamanta beneficiază de dreptul de deducere a TVA.

Cu alte cuvinte, raportat la situaţia de fapt, dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferentă serviciilor achiziţionate de către reclamantă se exercită, atât în situaţia în care există o legătură directă şi imediată între bunurile sau serviciile achiziţionate şi operaţiunile taxabile, cât şi în situaţia în care nu există o legătură directă şi imediată între serviciile achiziţionate şi operaţiunile taxabile ale agentului economic, atât timp cât costul serviciilor în cauză face parte din cheltuielile generale ale persoanei impozabile şi se regăseşte în preţul bunurilor şi serviciilor pe care le furnizează.

Or, în speţă de faţă este evident că avansarea costurilor în discuţie reprezintă elemente constitutive ale preţului bunurilor şi serviciilor pe care le furnizează A. şi, evident, sunt avansate pentru efectuarea de operaţiuni taxabile de către reclamantă.

Sintetizând jurisprudenţa C.J.U.E. reclamanta a dedus următoarele principia în materia dreptului de deducere a TVA:

- dreptul de deducere prevăzut la articolele 167 şi următoarele din Directiva 2006/112 face parte integrantă din mecanismul TVA-ului şi, în principiu, nu poate fi limitat;

- justificarea dreptului de deducere se efectuează în baza facturii fiscale aferente operaţiunii;

- refuzarea dreptului de deducere poate avea loc numai dacă, având în vedere elemente obiective, s-a stabilit că acest drept a fost invocat în mod fraudulos sau abuziv şi, de asemenea, comportamentul nelegal al emitentului facturii aferente bunurilor sau serviciilor pentru care se solicită exercitarea dreptului de deducere trebuie probat de organul fiscal.

Prin urmare, în prezenta cauză, inclusiv prin raportare la jurisprudenţa europeană, dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată a fost exercitat în mod legal, fiind dovedită cu facturile fiscale emise de furnizor (care cuprind toate elementele prevăzute de lege), precum şi cu celelalte documente care au fost anexate facturilor fiscale.

În consecinţă, este nelegală soluţia pronunţată de instanţa de fond, prin care a fost refuzat dreptul Societăţii la deducerea TVA aferentă onorariului achitat PFA D..

Se mai susţine că în mod greşit a concluzionat instanţa de fond că suma de 93.838 RON reprezentând diferenţa neacoperită între valoarea rămasă neamortizată şi veniturile obţinute din valorificarea unor mijloace fixe către salariaţi nu ar reprezenta cheltuială deductibilă şi nu ar da dreptul la deducerea TVA.

Pentru a considera nedeductibilă cheltuiala în cuantum de 93.838 RON şi a stabili diferenţe de impozit pe profit şi accesorii aferente, echipa de inspecţie fiscală a constatat faptul că, în cursul anilor 2012 - 2014, reclamanta a vândut a serie de mijloace fixe pentru care nu a inclus în cheltuieli nedeductibile fiscal suma de 93.838 RON, la calculul profitului impozabil, ca diferenţă neacoperită între valoarea rămasă neamortizată şi veniturile obţinute din valorificare.

Soluţia pronunţată de instanţă, de respingere a deductibilităţii sumei de 93.838 RON, este în mod flagrant întemeiată pe o contradicţie logică, instanţa respingând operaţiunea de vânzare a mijloacelor fixe ca temei al deducerii preţului de achiziţie al acestora, dar acceptând, în acelaşi timp, faptul că prin vânzarea mijloacelor fixe reclamanta a obţinut venituri impozabile care dau drept de deducere.

Instanţa a refuzat deductibilitatea exclusiv pentru diferenţa dintre valoarea rămasă neamortizată şi veniturile obţinute din vânzarea mijloacelor fixe, iar nu pentru întreaga valoare rămasă neamortizată. Or, în ipoteza susţinută de instanţă, în care cheltuielile nu ar fi putut fi deduse decât ca urmare a amortizării, nu se justifică acest tratament diferenţiat între valoarea rămasă neamortizată şi acoperită prin veniturile obţinute din vânzarea mijloacelor fixe şi valoarea rămasă neamortizată şi neacoperită. În opinia reclamantei, pentru ca raţionamentul instanţei de fond să aibă consistenţă logică, acesta ar fi trebuit să urmeze una dintre cele două direcţii posibile, respectiv, fie (i) aceea că nu se admit deduceri pentru întreaga valoare rămasă neamortizată, fie (ii) aceea că se admit deduceri ca urmare a valorificării mijloacelor fixe prin vânzare, în ambele ipoteze fiind lipsită de justificare efectuarea diferenţei dintre valoarea rămasă neamortizată şi veniturile obţinute din vânzare.

În realitate, potrivit art. 24 alin. (1) Codul fiscal "Cheltuielile aferente achiziţionării, producerii, construirii, asamblării, instalării sau îmbunătăţirii mijloacelor fixe amortizabile se recuperează din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizării potrivit prevederilor prezentului articol".

Prin urmare, ipoteza avută în vedere de textul în cauză este aceea a recuperării cheltuielilor menţionate prin amortizare, iar nu aceea a valorificării mijloacelor fixe prin vânzare.

Or, în cauză, reclamanta beneficiază de dreptul de deducere pentru întreaga valoare a mijloacelor fixe, ca urmare a valorificării acestora prin vânzare, în condiţiile în care: (i) prin vânzarea mijloacelor fixe menţionate s-au realizat venituri impozabile; (ii) vânzarea mijloacelor fixe a fost necesară deoarece menţinerea acestora ar fi condus la cheltuieli suplimentare; (iii) reclamanta deţine documentele justificative legale, respective, facturile emise către cumpărători cu ocazia vânzării mijloacelor fixe.

Nu există nicio prevedere legală care să se opună valorificării prin vânzare a mijloacelor fixe şi care să împiedice deducerea cheltuielilor efectuate în legătură cu această vânzare. Dimpotrivă, operaţiunea de vânzare a mijloacelor fixe se circumscrie pe deplin prevederilor art. 21 alin. (1) Codul fiscal.

Această interpretare este susţinută inclusiv de prevederile cu privire la amortizarea fiscală.

Astfel, potrivit art. 24 alin. (15) Codul fiscal "Pentru mijloacele fixe amortizabile, deducerile de amortizare se determină fără a lua în calcul amortizarea contabilă. Câştigurile sau pierderile rezultate din vânzarea ori din scoaterea din funcţiune a acestor mijloace fixe se calculează pe baza valorii fiscale a acestora, diminuată cu amortizarea fiscală".

Ca urmare a câştigului obţinut prin vânzarea mijloacelor fixe, reclamanta era îndreptăţită să beneficieze de consecinţele fiscale ale acestei operaţiuni, respectiv, de deducerea preţului de achiziţie.

Mai mult, Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, prevăd la pct. 716 următoarele:

"în aplicarea prevederilor art. 24 alin. (15) din Codul fiscal, cheltuielile înregistrate ca urmare a casării unui mijloc fix cu valoarea fiscală incomplet amortizată sunt cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri impozabile."

Prin casarea unui mijloc fix se înţelege operaţia de scoatere din funcţiune a activului respectiv, urmată de dezmembrarea acestuia şi valorificarea părţilor componente rezultate, prin vânzare sau prin folosirea în activitatea curentă a contribuabilului".

Rezultă astfel că, indiferent de gradul de amortizare a mijloacelor fixe, cheltuielile înregistrate ca urmare a scoaterii acestora din funcţiune şi valorificării lor reprezintă "cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri impozabile", pentru care contribuabilul beneficiază de drept de deducere.

A fortiori, în ipoteza vânzării mijloacelor fixe incomplet amortizate, aceeaşi regulă este incidenţă. În condiţiile în care casarea este o formă "extremă" de înstrăinare a mijlocului fix, ambele procedee bazându-se pe scoaterea din funcţiune a acestuia, făcând aplicarea principiului de drept qui potest maius potest et minus, nu exista niciun argument care sa se opună calificării drept "cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri impozabile" a veniturilor obţinute din vânzarea mijloacelor fixe cu valoarea fiscală incomplet amortizată.

În consecinţă, în cauză nu se justifică aplicarea unui tratament fiscal diferenţiat între valoarea rămasă neamortizată şi veniturile obţinute din valorificarea mijloacelor fixe.

1.4. Apărările formulate de intimate

Prin întâmpinare pârâtele Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală au solicitat respingerea recursului reclamantei ca nefondat, apreciind în esenţă că hotărârea instanţei de fond este dată cu interpretarea şi aplicarea corectă a normelor de drept aplicabile.

1.5. Cererea de sesizare a C.J.U.E.

Reclamanta în raport cu dispoziţiile art. 267 din Tratatul pentru Funcţionarea Uniunii Europene, art. 2 alin. (1) din Legea nr. 340/2009 privind formularea de către România a unei declaraţii în baza prevederilor art. 35 alin. (2) din Tratatul privind Uniunea Europeană, art. 412 alin. (1) pct. 7 din Legea nr. 134/2010 privind C. proc. civ., precum şi cu privire la Recomandările (actualizate) adoptate de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene, în atenţia instanţelor naţionale, referitoare la efectuarea trimiterilor preliminare (publicată în J.O. nr. 439 din data de 25 noiembrie 2016), precum şi în temeiul art. 23 din Statutul Curţii de Justiţie a Uniunii Europene formulat o cerere de trimitere preliminară cu următorul conţinut:

1. în ipoteza în care părţile convin asupra acordării unui onorariu suplimentar precum cel în discuţie în litigiul de faţă, pe parcursul ori ulterior prestării serviciilor în legătură cu care respectivul onorariu este agreat, dispoziţiile Directivei 2006/112/CE trebuie interpretate în sensul în care TVA aferentă onorariului suplimentar este datorată în considerarea respectivelor prestări de servicii?

Având în vedere necesitatea respectării principiului neutralităţii TVA, dispoziţiile Directivei 2006/112/CE trebuie interpretate în sensul în care se opun practicii unei administraţii fiscale naţionale de a refuza dreptul de deducere a TVA aferentă unui onorariu suplimentar precum cel în discuţie în litigiul de faţă, în condiţiile în care prestatorul serviciilor în legătură cu care onorariul suplimentar a fost agreat a colectat şi plătit TVA aferentă către bugetul de stat?

II. Considerentele şi soluţia Înaltei Curţi asupra recursului şi incidentelor procesuale cu care a fost sesizată

2.1. Cererea de sesizare a CJUE

Examinând cererea recurenta - reclamantă I. S.R.L., de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene cu întrebări preliminare, Înalta Curte constată că cererea de sesizare a C.J.U.E. nu întruneşte cerinţa de a fi pertinente în soluţionarea litigiului.

În conformitate cu dispoziţiile art. 267 din Tratatul privind Funcţionarea Uniunii Europene - TFUE, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene este competentă să se pronunţe, cu titlu preliminar, cu privire la:

a) interpretarea tratatelor;

b) validitatea şi interpretarea actelor adoptate de instituţiile, organele, oficiile sau agenţiile Uniunii.

Alin. (2) din text prevede posibilitatea unei instanţe dintr-un stat membru de a sesiza Curtea de Justiţie a Uniunii Europene, dacă apreciază că o decizie în această privinţă este necesară în soluţionarea pricinii, iar în cazul în care chestiunea se invocă într-o cauză pendinte în faţa unei instanţe naţionale, ale cărei decizii nu sunt supuse vreunei căi de atac în dreptul intern, această instanţă este obligată să sesizeze Curtea.

Ca atare, procedura hotărârii preliminare prevăzută de dispoziţiile art. 267 din T.F.U.E. dă posibilitatea instanţelor statelor membre de a adresa întrebări Curţii de Justiţie, cu ocazia unui litigiu aflat pe rolul acestora, întrebările vizând interpretarea sau validitatea normei comunitare fiind adresate înainte de a se pronunţa hotărârea în litigiul pendinte, singurul competent a decide dacă întrebările sunt relevante pentru soluţionarea litigiului, precum şi asupra conţinutului acestora, fiind judecătorul naţional.

În conformitate cu o jurisprudenţă consacrată (a se vedea, în primul rând, Hotărârea din 29 noiembrie 1978, J., considerentul 25, 83/78, Rec. p. 2347 şi Hotărârea din 28 noiembrie 1991, Durighello, considerentul 8, C-186/90, Rec. p. 1-5773), în cadrul cooperării dintre C.J.U.E. şi instanţa naţională, instituită prin art. 177 din T.F.U.E., este de competenţa instanţei naţionale, care este investită cu soluţionarea cauzei, are cunoş­tinţă directă despre situaţia de fapt şi probele administrate şi trebuie să-şi asume responsabilitatea hotărârii judecătoreşti subsecvente, să aprecieze, având în vedere particularităţile litigiului, asupra necesităţii pronunţării unei hotărâri preliminare.

În acest context, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene s-a pronunţat în sensul că şi instanţele care soluţionează irevocabil un litigiu au posibilitatea de a aprecia asupra pertinenţei şi utilităţii interpretării care ar putea fi dată de Curtea de la Luxembourg în cauza dedusă judecăţii.

În cauză, reclamantei i s-a respins de către organele fiscale deductibilitatea cheltuielilor de la calculul impozitului pe profit şi dreptul de deducere a TVA pentru neîndeplinirea condiţiei efectuării cheltuielilor (achiziţiilor) în scopul (folosul) operaţiunilor sale taxabile.

Prin întrebările solicitate reclamanta solicită dezlegarea tocmai a acestor aspecte, care sunt de competenţa instanţelor naţionale, care sunt ţinute a aprecia în concret, raportat la împrejurările cauzei dacă e sau nu îndeplinită condiţia legală menţionată, iar nu de a obţine indicii relevante cu privire la modalitatea de interpretare a dreptului Uniunii.

În acest caz, Înalta Curte apreciază că cererea reclamantei este irelevantă cauzei, astfel că va fi respinsă în consecinţă.

2.2. Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a cadrului normativ aplicabil şi a probatoriului administrat în cauză, Înalta Curte constată că recursul reclamantei este nefondat potrivit argumentelor care vor fi expuse în continuare:

Criticile reclamantei referitoare la nemotivarea deciziei de soluţionare a contestaţiei administrative emisă de organul fiscal pârât sunt nefondate.

Sub acest aspect reclamanta pretinde că au fost încălcate dispoziţiile art. 43 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală prin aceea că organele fiscale au prezentat o motivare identică atât pentru impozitul pe profit cât şi pentru TVA, o dovada a superficialităţii ce grevează actele administrative fiscale atacate.

Contrar afirmaţiilor recurentei, nu se poate reţine ca existent viciul nemotivării actelor administrative contestate de împrejurarea că măsurile neacceptării la deductibilitate de la calculul impozitului pe profit a cheltuielilor cu onorariu de succes convenit între reclamantă şi Persoana Fizică Autorizată D. în baza actului adiţional din 20.02.2014 la contractul de prestări servicii nr. x/15.06.2011 şi a nerecunoaşterii dreptului de deducere a TVA aferent facturii emise de PFA D. pentru plata acestui onorariu suplimentar au fost explicate unitar.

Aceste măsuri au fost grevate pe aceeaşi stare de fapt la care au fost aplicate norme juridice diferite, specifice fiecărei taxe, dar care însă pretind îndeplinirea unei condiţii identice pentru efectuarea operaţiunilor contabile analizate, deductibilitatea cheltuielilor şi deducerea TVA-ului, astfel că tratarea lor unitară nu echivalează cu nemotivarea actelor administrative contestate.

Nu pot fi validate de instanţa de control judiciar nici criticile reclamantei relative la măsurile neacceptării la deductibilitate de la calculul impozitului pe profit a cheltuielilor cu onorariu de succes convenit între reclamantă şi Persoana Fizică Autorizată D. în baza actului adiţional din 20.02.2014 la contractul de prestări servicii nr. x/15.06.2011 şi a nerecunoaşterii dreptului de deducere a TVA aferent facturii emise de PFA D..

În cauză nu s-a ridicat problema realităţii prestării serviciilor angajate de PFA D. sau a fraudei săvârşite de această persoană, la care să fi participat reclamanta sau de care să aibă cunoştinţă aceasta, pentru a fi relevantă jurisprudenţa unională invocată de recurentă, ci dacă plata onorariului de succes, suplimentar plăţilor lunare pentru serviciile contractate, este făcută în scopul operaţiunilor sale taxabile pentru a justifica exerciţiul dreptului de deducere al TVA aferent acestuia sau în folosul operaţiunilor sale taxabile pentru a justifica deductibilitatea cheltuielilor cu plata acestui onorariu.

Prin contractul nr. x/15.06.2011 PFA D. s-a angajat să furnizeze reclamantei servicii de consiliere obţinere şi menţinere finanţări bancare, de consiliere metodologie raportări financiare IFRS şi consiliere generală management financiar, iar aceasta din urmă se angaja în contraprestaţie să plătească lunar furnizorului un onorariu.

Pentru serviciile prestate în baza contractului menţionat PFA D. a emis lunar facturi, înregistrate de reclamantă în evidenţa contabilă, care şi-a exercitat dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferentă acestor servicii şi a dedus cheltuielile corespunzătoare de la calculul impozitului pe profit, drept necontestat şi recunoscut de organele fiscale.

În data de 17.12.2013, F. S.A. Bruxelles - Sucursala Bucureşti, în calitate de asigurător, emite către reclamantă, în calitate de asigurat, poliţa de asigurare nr. x, cu o perioadă de valabilitate de 1 an, respectiv 15.01.2014 - 14.01.2015, cu o primă minimă anuală de 988.000 RON.

După încheierea poliţei de asigurare, în data de 20.02.2014, la Contractul de prestări de servicii nr. x/15.06.2011 încheiat cu Persoana Fizică Autorizată D., a fost încheiat Actul Adiţional nr. 1/03.03.2014, prin care s-a convenit ca reclamanta să plătească Persoanei Fizice Autorizate D. onorariu suplimentar în valoare de 2.720.000 euro fără TVA (12.249.248 RON), motivat de faptul că prestatorul de servicii a negociat cu succes şi a semnat cu F. S.A. Bruxelles poliţa de asigurare a creditelor comerciale interne şi de export nr. x/17.12.2013.

Potrivit art. 21 alin. (1) din Codul fiscal - "Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare".

Pe de altă parte, conform art. 145 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal - "Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operaţiuni: a) operaţiuni taxabile".

Sub acest aspect este de observat că potrivit art. 145 alin. (2) din Legea nr. 572/2003 privind Codul fiscal în forma aplicabilă operaţiunilor care fac obiectul prezentei cauze, este recunoscut dreptul oricărei persoane impozabile de a deduce taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile.

Altfel spus, pentru a da naştere unui drept de deducere, bunurile şi serviciile achiziţionate trebuie să aibă o legătură directă şi imediată cu operaţiunile sale taxabile, aşa cum rezultă din jurisprudenţa unională în această materie.

O persoană impozabilă nu poate deduce în întregime TVA percepută asupra serviciilor în amonte în cazul în care acestea nu au fost folosite în scopul desfăşurării unei operaţiuni deductibile, ci în contextul activităţilor care nu reprezintă decât consecinţa efectuării unei astfel de operaţiuni, afară numai dacă persoana poate demonstra prin intermediul unor dovezi obiective că cheltuielile implicate de achiziţia unor astfel de servicii fac parte din diferitele elemente ale costului operaţiunii în aval (C-408/98 Abbey National). Aceste elemente ale costului trebuie să fi apărut în general înainte ca persoana impozabilă să fi desfăşurat operaţiunile impozabile la care acestea se referă (C-98/98 Midland Bank)

Prin urmare, atât în materia deductibilităţii cheltuielilor de la calculul impozitului pe profit, cât şi în domeniul exerciţiului dreptului de deducere al TVA este necesară îndeplinirea condiţiei de fond a efectuării achiziţiilor (cheltuielilor) în scopul (folosul) operaţiunilor taxabile ale beneficiarilor, singurul aspect asupra căruia părţile din prezenta cauză se află pe poziţii ireconciliabile.

Reclamanta susţine că onorariul suplimentar a fost plătit pentru achiziţionarea unor servicii ce au avut legătură cu scopul activităţilor desfăşurate, că doar reclamanta este cea care putea decide necesitatea acestor servicii şi că nu există vreo dispoziţie care să interzică acordarea unor bonusuri sau onorarii de succes.

Serviciile de consultanţă la care s-a angajat furnizorul au constat, fiind prestate efectiv şi menţionate ca atare în rapoartele de lucru lunare, anexe la contractul de servicii, în cele aferente recuperării şi asigurării creanţelor, estimării vânzărilor şi prezenţei în piaţă, reprezentând: pregătire situaţie clienţi, discutarea creanţelor incerte, clienţi rău platnici şi măsuri de recuperare a creanţelor, analiză date financiare clienţi K. în vederea stabilirii limitelor de credit şi a garanţiilor de primit, discutare excepţii la limita de credit pentru anumiţi clienţi, întâlnire cu firma de asigurări F. şi negocierea contractului de confidenţialitate, revizuirea primei selecţii de clienţi A. către firma de asigurări F. pentru analiza limită de credit negociere condiţii/preţ poliţa firma de asigurări F., analiză şi discuţii poliţa de asigurări F..

Aşa cum s-a arătat în precedent, prestatorul de servicii a fost remunerat, iar contravaloarea lor a fost recunoscută de organele de inspecţie fiscală ca şi cheltuială deductibilă, iar TVA-ul aferent a fost acceptat la deducere.

Onorariul de succes negociat între părţile contractante, fără a pune în discuţie libertatea contractuală de a conveni astfel de clauze, nu reprezintă un element de cost al serviciilor contractante de reclamantă şi prestate de furnizorul său, ci un premiu sau o recompensă fără a putea fi calificată, deşi e declarată ca atare prin actul adiţional, că ar în folosul sau scopul operaţiunilor taxabile ale reclamantei. Caracterul de cost, de contravaloare a serviciilor prestate, este îndeplinită în exclusivitate de onorariul lunar facturat de furnizor reclamantei.

Că este aşa, rezultă şi din împrejurarea că încheierea actului adiţional şi plata onorariul suplimentar a fost efectuată în condiţiile în care poliţa de asigurare abia intrase în vigoare şi nu se cunoşteau efectele asigurării, iar serviciile de consultanţă convenite iniţial erau deja prestate şi achitate în cadrul Contractului de prestări de servicii nr. x/15.06.2011.

Prin urmare, în acord cu consideraţiile judecătorului fondului, instanţa de control judiciar consideră că numai serviciile de consultanţă suportă exigenţa legală a utilizării în folosul (scopul) operaţiunilor sale taxabile, astfel că numai onorariul lunar facturat, reprezintă contrapartida acestora, pentru care reclamanta avea drept de deducere cheltuielilor reprezentate de aceste sume de la calculul impozitului pe profit şi a T.V.A.-ul aferent. Onorariul de succes convenit şi achitat ulterior încheierii raporturilor contractuale iniţiale, reprezintă o remunerare voluntară şi recompensatorie pentru un rezultat deja convenit şi asumat de prestator, fără relevanţă fiscală din perspectiva deductibilităţii de la impozitul pe profit şi a deducerii TVA-ului aferent.

În privinţa acestuia nu poate fi validată pretenţia reclamantei că ar fi în folosul (în scopul) operaţiunilor sale taxabile, neconstituind contravaloarea prestaţiei pentru serviciile prestate. De asemenea, nu poate fi reţinut nici a fi contravaloarea premierii atingerii rezultatului încheierii poliţei de asigurare şi nici a rezultatului înregistrării ulterioare a unor rezultate financiare superioare înregistrate ulterior de reclamantă despre care se susţine că s-ar datora exclusiv acestui demers, pentru că, pe de o parte, la încheierea actului adiţional nu puteau fi cuantificate, iar pe de altă parte, chiar reale fiind, nu sunt rezultatul exclusiv ale serviciilor de consultanţă prestate D..

În concluzie, instanţa de control judiciar apreciază ca vădit nefondată pretenţia reclamantei că cheltuielile cu plata onorariului de succes şi TVA-ul aferent sunt în folosul (scopul) operaţiunilor sale taxabile, în concret semnarea poliţei de asigurare F. conform considerentelor din actul adiţional, ulterior realizării lor, deşi scopul sau folosul trebuiau prefigurate anterior acestor operaţiuni, ceea ce denotă că adevarata motivaţie a remunerării suplimentare a prestatorului de servicii este strict recompensatorie.

Sunt nefondate şi aserţiunile reclamantei referitoare la impozitul pe profit în valoare de 15.014 RON, cu accesoriile sale, aferent valorificării unor mijloace fixe.

A reţinut organul fiscal că în perioada 2012-2014, reclamanta a vândut o serie de mijloace fixe către proprii salariaţi, reprezentând autoturisme "L." şi echipamente IT, pentru care nu a inclus la calculul profitului impozabil în categoria cheltuielilor nedeductibile fiscal suma de 93.838 RON, reprezentând diferenţa neacoperită între valoarea rămasă neamortizată şi veniturile obţinute din valorificarea mijloacelor fixe.

Cheltuielile aferente achiziţionării unor mijloace fixe se recuperează din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizării, în condiţiile în care mijlocul fix amortizabil este deţinut şi utilizat în producţia, livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii pentru a fi închiriat terţilor sau în scopuri administrative, are o valoare de intrare mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului şi are o durată normală de utilizare mai mare de un an.

Pentru mijloacele fixe vândute propriilor salariaţi, reclamanta a inclus în categoria cheltuielilor deductibile fiscal la calculul profitului impozabil suma de 93.838 RON reprezentând diferenţa neacoperită între valoarea rămasă neamortizată şi veniturile obţinute din valorificare, pretinzând că atâta timp cât prin valorificarea mijloacelor fixe s-au obţinut venituri impozabile şi cheltuielile cu întreaga amortizare nerecuperată ar fi deductibile.

În această situaţie, prin Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale, s-a prevăzut că diferenţa rămasă neacoperită se include în cheltuieli excepţionale, nedeductibile fiscal, astfel că în mod legal, organele de inspecţie fiscală au stabilit un impozit pe profit suplimentar în sumă de 15.014 RON, asa, cum, în mod corect, a reţinut şi instanţa de fond.

Analogia încercată de reclamantă cu casarea mijloacelor fixe este nefondată, întrucât casarea intervine în general după depăşirea perioadei de întrebuinţare a mijlocului fix a cărui valoare de inventar este deplin amortizată.

Prin urmare, actele administrativ fiscale contestate sunt legale, astfel că hotărârea instanţei de fond care le-a validat este dată cu interpretarea şi aplicarea corectă a normelor de drept material aplicabile.

2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru toate considerentele expuse de fapt şi de drept expuse, în temeiul art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 alin. (1) C. proc. civ. va respinge recursul declarat de reclamanta societatea A. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 5105 din 20 decembrie 2017 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge cererea de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene formulată de reclamantă.

Respinge recursul declarat de reclamanta societatea A. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 5105 din 20 decembrie 2017 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 9 noiembrie 2021.