Tax Audit Dispute: Deductibility of Revaluation Differences, Operational Services, and Life Insurance Premiums Under Corporate Income Tax and VAT Law

Şedinţa publică din data de 19 octombrie 2021

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Procedura în faţa primei instanţe

1. Cadrul procesual

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti sub nr. x/2014, reclamanta C.N. Poşta Română a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, anularea parţială a Deciziei nr. 331/31.10.2013 şi a Deciziei de impunere nr. x/29.03.2013, respectiv pentru suma de 81.455.640 RON, reprezentând: 16.497.070 RON impozit pe profit; 31.402.287 RON accesorii aferente impozitului pe profit; 11.391.913 Iei taxa pe valoare adăugată; 22.164.370 RON accesorii aferente taxei pe valoarea adăugată şi obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecata ocazionate de acest proces.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 3815 din 20 octombrie 2017, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VlII-a contencios administrativ şi fiscal:

- a admis în parte contestaţia formulată de către reclamanta C.N. Poşta Română, în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili;

- a anulat parţial Decizia de impunere nr. x/29.03.2013 şi pct. 3 din Decizia nr. 331/31.10.2013 emise de pârâte;

- a menţinut actele administrativ fiscale contestate pentru următoarele sume:

- impozit pe profit datorat pentru perioada 2003 -2008: 11.137.568 RON;

- dobânzi şi majorări de întârziere aferente impozitului pe profit: 21.133.123 RON;

- TVA datorată pentru perioada 2003 - 2008: 7.211.273 RON;

- dobânzi şi majorări de întârziere pentru TVA: 13.980.709 RON;

- a obligat pârâtele la plata către reclamantă a sumei de 10.320 RON cu titlu de cheltuieli de judecată.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei nr. 3815 din 20 octombrie 2017, pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal au declarat recurs atât reclamanta C.N.Poşta Română S.A. cât şi pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

Recursul pârâtei DGAMC a fost întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., cel al pârâtei ANAF pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., iar al reclamantei pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

4. Apărările formulate în cauză

Recurenta - reclamantă C.N. Poşta Română S.A. a formulat întâmpinare la recursul formulat de pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

Recurenta -pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a formulat întâmpinare la recursul reclamantei C.N. Poşta Română S.A, prin care a invocat excepţia nulităţii recursului pentru lipsa semnăturii şi pentru nemotivare; pe fond a solicitat respingerea recursului.

Recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a formulat întâmpinare la recursul reclamantei C.N. Poşta Română S.A., solicitând respingerea căii de atac.

Recurenta - reclamantă C.N. Poşta Română S.A. a formulat răspuns la întâmpinarea recurentei - pârâte Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili la care a ataşat un exemplar al cererii de recurs, semnat, solicitând respingerea excepţiilor invocate.

II. Analiza cererilor de recurs

1. Motivele de fapt şi de drept relevante

Recursurile pârâtelor vor fi analizate împreună, ANAF-ul prin cele două structuri ale sale, criticând hotărârea instanţei de fond pentru aceleaşi puncte în care a fost admisă acţiunea.

Temeiul de drept îl constituie dispoziţiile art. 488 alin. 1 pct. 8 C. proc. civ. în ambele cazuri.

Este adevărat că în finalul recursul DGAMC s-a referit ca temei de drept al cererii şi la dispoziţiile pct. 6 al art. 488 C. proc. civ., însă nicăieri în cuprinsul celor 54 de pagini nu face nicio referire concretă la un astfel de motiv de casare.

Numerotarea aspectelor criticate se va face precum de către instanţa de fond.

1. Referitor la cheltuielile cu chiriile înregistrate la DR Poşta Bucureşti vizând chiriile achitate Primăriilor Snagov şi Glina în cuantum total de 41.283 RON, critica, reluată a lipsei documentelor justificative nu se poate reţine, motivul iterat de instanţă precum că Primăriile nefiind plătitoare de TVA nu aveau dreptul să emită facturi fiscale nu a fost contestat, conform dispoziţiilor art. 155 alin. (1) Codul fiscal ca de altfel nici faptul că închirierile de bunuri imobile erau operaţiuni scutite de plata TVA conform art. 141 alin. (2) pct. 1 Codul fiscal.

2. În ceea ce priveşte veniturile impozabile neevidenţiate în sumă de 389.548 RON aferente diferenţei din reevaluarea activelor cedate de DRP Bucureşti şi neacoperite prin amortizare.

Este vorba în concret despre două imobile retrocedate foştilor proprietari.

Prin recursuri s-a arătat că prin Raportul de inspecţie fiscală nr. x/29.03.2013 s-a constatat că diferenţa din reevaluare în sumă de 389.548 RON reprezentând cheltuiala înregistrată cu scăderea din gestiune a valorii reevaluate în momentul cedării trebuia recuperată fiscal în favoarea bugetului de stat prin înregistrarea de elemente similare veniturilor impozabile spre a nu influenţa profitul impozabil al reclamantei.

Ca urmare, s-au reîntregit veniturile impozabile pe trim. IV 2004, la nivel de centrala, cu suma de 389.548 RON in conformitate cu prevederile art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 si cu prevederile pct. 12 din H.G. nr. 44/2004.

Astfel, avand in vedere prevederile legale citate, rezulta că profitul impozabil se determină ca diferenţă între veniturile impozabile şi cheltuielile deductibile, din care se scad veniturile neimpozabile şi se adaugă cheltuielile nedeductibile. Veniturile impozabile care se iau în calculul profitului impozabil sunt constituite şi din alte elemente similare veniturilor.

Instanta de fond si-a insusit in intregime sustinerea intimatei si a expertului in sensul ca nu s-a modificat destinaţia rezervelor, astfel că nu sunt aplicabile prevederile art. 22 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Aceste sustineri sunt eronate având în vedere că în speţă a avut loc, până la data de 31.12.2003, reevaluarea imobilelor retrocedate în anul 2004; astfel, valoarea reevaluată a fost majorată cu valoarea de intrare a acestor imobile care nu a fost recuperată pe calea amortizării.

Astfel, la scoaterea din gestiune a imobilelor retrocedate, direcţia regională de poştă a înregistrat pe cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil diferenţa de valoare rezultată ca urmare a reevaluării şi nerecuperată pe calea amortizării, iar la nivel de centrală s-a dispus înregistrarea de venituri impozabile, în acelaşi cuantum, conform prevederilor art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 şi pct. 12 din H.G. nr. 44/2004 şi pct. 5.39 din OMFP nr. 94/2001 pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate.

Conform acestor prevederi legale, prin majorarea valorii de intrare cu diferenta din reevaluare a imobilelor retrocedate, retrocedare care s-a efectuat fără plată, respectiv fără realizare de venituri care să acopere această majorare a valorii imobilelor şi prin recunoaşterea pe cheltuieli deductibile fiscal a acestei diferenţe din reevaluare, neacoperită prin amortizare, se impune constituirea de venituri impozabile în acelaşi cuantum.

În realitate, dispoziţiile art. 19 alin. (1) şi 22 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 Codul fiscal şi a OMFP nr. 576/2004, confirmă susţinerile precum că au tratament fiscal corect nu impunea ca această diferenţă rezultată prin neevaluare să fie acceptată prin constituirea de venituri impozabile în acelaşi cuantum.

3. În ceea ce priveşte cheltuielile de servicii de întreţinere şi reparaţii la aparatele de ar condiţionat facturate de S.C. A. S.R.L. despre care instanţa de fond a reţinut că sunt deductibile fiscal, critica constă în existenţa unor diferenţe între formularele de revizie şi facturi cu privire la numărul de aparate de aer condiţionat şi facturi, precum şi faptul că din aceasta nu rezultă "natura serviciilor prestate în vederea stabilirii dacă acestea corespund cu cele prevăzute în contractul de întreţinere".

Aceste argumente obtuze, pe lângă că nu se constituie în critici ale sentinţei sunt nerelevante în concret.

După inspecţia fiscală aparatele de aer condiţionat nu ar trebui reparate dacă o operaţiune ar fi fost omisă, deşi contractele menţionate prevăd service-ul acestora.

Pe de altă parte dat fiind specificul activităţii Poştei de interfaţă cu publicul prezenţa aerului condiţionat a folosit cetăţenilor, ori această intransigenţă nu s-a vădit şi în cazul unor spaţii cu destinaţii doar pentru unii funcţionari.

De s-au vădit diferenţele menţionate în număr de aparate acest lucru trebuie să se materializeze fie într-o sesizare penală, dacă se suspiciona că acestea ar fi mai puţine decât achiziţionate, fie acceptarea deductibilităţii parţiale pentru cele pentru care s-a făcut dovada realităţii operaţiunilor, însă în niciun caz aceste deductibilităţi nu puteau fi respinse de plano.

4. În ceea ce priveşte lucrările la Directiva Regională de Poştă Iaşi, în sumă de 823.482 RON, din care lucrări de reparaţii capitole la Oficiul Judeţean de Poştă Botoşani -718.232 RON şi la Oficiul Poştal Putna - 81.518 RON realizate pentru menţinerea clădirilor în stare de funcţionare, instanţa de fond a apreciat că respectivele cheltuieli sunt deductibile criticile recurentelor ANAF se întemeiază pe dispoziţiile Legii nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale.

Potrivit prevederilor legale invocate, cheltuielile ulterioare efectuate la mijloacele fixe existente realizate în scopul îmbunătăţirii parametrilor tehnici iniţiali sunt considerate mijloace fixe amortizabile, deci majoreaza valoarea mijlocului fix si se recupereaza pe calea amortizarii calculată potrivit legii; amortizarea reprezintă cheltuială de exploatare, fie pe durata normală de utilizare rămasă, fie prin majorarea duratei normale de utilizare cu până la 10%, iar în situaţia în care lucrările de modernizare se efectueaza după expirarea acestei durate se va stabili o nouă durată normală de utilizare de către o comisie tehnică.

Motivarea recurentelor a fost că intimaţii nu prezintă documente în sensul că ar fi fost vorba de reparaţii curente, deşi expertiza validată de judecătorul fondului detaliază pe baza situaţiilor de lucrări şi a facturilor provenind de la parte asupra lucrărilor în concret efectuate.

A se limita la analiza contractelor de execuţie, fără a înţelege - deşi instanţa este convinsă că de ar fi fost vorba despre o problemă proprie sau personală ar fi făcut-o, că unele lucrări la clădiri vechi apar fără a putea fi stabilite de la început, este o greşeală astfel încât şi în acest caz soluţia instanţei de fond este corectă.

5. În ceea ce priveşte suma de 273.842 RON reprezentând uniforme şi TVA-ul aferent.

Recurentele se limitează a motiva faptul că instanţa de fond în mod greşit a reţinut că aceste cheltuieli au fost înregistrate ca nedeductibile la calculul profitului impozabil pentru anul 2002.

În realitate, cum s-a menţionat şi în expertiză ele au fost evidenţiate în contul 60304 "cheltuieli nedeductibile fiscal".

De menţionat este şi faptul că recurentele nu mai susţinut ideea nemotivării contestaţiei în ceea ce priveşte acest punct.

6. Cât priveşte neregulile întregistrate la DRP Braşov raportat la dubla înregistrare a unor pierderi din creanţe de 3.437 RON recurentele afirmă că acestea ar fi fost raportate ca nedeductibile la nivel de sucursală şi au fost înregistrate astfel doar la nivelul CNPR.

Din nou se remarcă aceiaşi motivare, prin faptul că se pretinde a nu se fi prezentat documente la momentul controlului (al întocmirii procesului-verbal) fără a se lua în analiză expertiza şi cu precădere cele reţinute în baza acesteia de către instanţa de fond.

7. În ceea ce priveşte neregulile de la DRP Cluj reprezentând cheltuieli nedeductibile fiscal reprezentând previzioane şi cheltuieli cu previzioane, recursurile de asemenea nu se raportează la sentinţă, făcându-se doar referire la prevederile art. 22 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 şi cele ale pct. 53 din H.G. nr. 44/2004.

Or, câtă vreme cum a susţinut şi reclamanta confirmată de către expert, provizioanele au fost încadrate la cheltuieli nedeductibile întreg intervalul 2004, 2006, 2007 în vederea calculelor venitului impozabil, impozitarea sumelor aferente încă o dată reprezintă o eroare.

8. Referitor la cheltuiala cu lucrări efectuate de Oficiul Poştal Oradea, în număr de 142.258 RON şi înregistrate la DRP Cluj, corect instanţa de fond a reţinut o situaţie similară cu cea de la Oficiul Judeţean Braşov şi Oficiul Poştal Putna, în sensul că lucrările ar fi modernizări ce majorează valoarea imobilului şi se recuperează pe calea amortizării.

Fără a relua aceleaşi observaţii, este evident că lucrările de construcţii trebuie evaluate de constructori, ele sunt reparaţii curente sau modernizări, părerile unor nespecialişti în domeniu bazate doar pe înscrisuri de natură fiscală nu pe realitate, neputând fi analogate.

13. Referitor la contractele de asigurări facultative de viaţă, de grup, pentru furturi de bunuri pe timpul transportului şi pentru furturi prin acte de tâlhărie asupra factorilor poştali.

Recurentele au arătat că primele de asigurare de viata plătite de C.N.P.R. S.A. nu reprezintă prime de asigurare obligatorii, prevăzute de Legea nr. 346/2003 privind asigurarea pentru accidente de muncă şi boli profesionale, cu modificările şi completările ulterioare, iar in ceea ce priveşte cheltuielile cu primele de asigurare pentru accidente, sunt deductibile numai cele pentru accidente de munca, boli profesionale si risc profesional or, in cazul in speţa, este vorba de cheltuieli cu primele de asigurare de viata si nu cheltuieli cu primele de asigurare pentru accidente de munca.

Mai mult, Titlului III "Impozit pe venit' din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, la art. 55 alin. (3) lit. g), prevede, in mod expres, ca primele de asigurare plătite de angajator pentru salariaţii proprii, altele decât cele obligatorii, reprezintă venituri asimilate salariilor, respectiv avantaje ce se includ in venitul brut de natura salariala supus impozitării potrivit Titlului III "Impozit pe venit" din Codul fiscal.

În ceea ce priveşte tratamentul fiscal al cheltuielilor cu asigurarea de viaţă, acesta este prevăzut la art. 55 alin. (3) din Legera nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, unde se prevede că reprezintă avantaje primite în legătură cu o activitatea dependentă, primele de asigurare plătite de către suportator pentru salariaţii proprii sau alt beneficiar de venituri din salarii, la momentul plăţii primei respective, altele decât cele obligatorii.

În cazul în speţă C.N.P.R. S.A. a efectuat cheltuieli cu primele de asigurare de viaţă pentru persoane care nu au avut calitatea de salariaţi, respectiv pentru membrii de familie (soţ/soţie şi copii) ai salariaţilor, pentru un număr de 472 de persoane, în plus, care nu aveau calitatea de angajaţi în perioada asigurată, precum şi pentru riscuri care, la acea dată nu erau prevăzute la art. 61 din Contractul Colectiv de Muncă. Aceste cheltuieli cu primele de asigurare de viaţă, nu sunt incluse în veniturile salariale ale anagajaţilor reprezintă cheltuieli nedeductibile fiscal. Mai mult, cheltuielile cu primele de asigurare de viaţă pentru persoane care nu au avut calitatea de salariaţi, respectiv pentru membrii de familie (soţ/soţie şi copii) ai salariaţilor, pentru un număr de 472 de persoane, în plus, care nu aveau calitatea de angajaţi în perioada asigurată, precum şi cheltuielile cu primele de asigurare de viaţă de grup, în perioada 05.06.2006-10.07.2006, în care numărul de angajaţi s-a diminuat cu 590 de persoane ca urmare a extemalizătii activităţii de întreţinere şi curăţenie nu pot fi considerate ca avantaje de natură salarială având în vedere că persoanele pentru care s-au efectuat astfel de cheltuieli nu aveau calitatea de salariat.

În acest caz instanţa de fond a reţinut că reclamanta a repus corectând o eroare anterioară la 31.12.2006 suma de 8.403.401 RON din contul de cheltuieli operaţiuni de asigurare în contul, operaţiuni de gestiune, deci cheltuială nedeductibilă la calculul profitului impozabil astfel că stabilirea din nou ca şi cheltuială nedeductibilă a sumei de 7.403.401 RON precum au făcut organele de control nu este corectă.

14. Referitor la contractarea de servicii juridice în cuantum de 10.584.149 RON plus TVA, prestate de societăţi de avocatură astfel:

- pentru SCPA B. în sumă de 1.348.807 RON şi TVA 256.273 RON, în perioada ianuarie 2004 - decembrie 2008;

- pentru SCA C. în sumă de 7.405.651 RON şi TVA 1.444.469 RON, în perioada martie 2004 - decembrie 2008;

- pentru SCA D. în sumă de 1.829.682 RON şi TVA 347.639 RON, în perioada august 2006 - decembrie 2008.

Aceste cheltuieli au fost înregistrate în baza următoarelor unor contracte de asistenta juridical incheiate intre intimata si societatile respective de avocatura.

Organele de inspecţie fiscală au constatat că organigrama intimatei prevede un serviciu juridic la nivel central şi 12 birouri juridice la direcţiile de poştă şi direcţiile specializate la care sunt angajaţi un număr de 36 jurişti, iar potrivit Regulamentului de Organizare şi Funcţionare a Poştei Române, aprobat prin Hotărârea Consiliului de Administraţiei nr. 25/25.05.2005, sunt prevăzute atribuţii referitoare la asigurarea cadrului juridic la toate nivelele şi compartimentele, precum şi reprezentarea intereselor acesteia în faţa instanţelor şi terţilor.

De asemenea, în fişele posturilor sunt prevăzute atribuţii clare privind respectarea legalităţii la toate nivelele, asistenţă de specialitate, reprezentare şi propuneri legislative.

Din compararea atribuţiilor personalului juridic cu prestaţiile prezentate în anexele la facturile emise de societăţile de avocatură a rezultat că toate atribuţiile serviciului şi birourilor juridice au fost realizate de către serviciile de avocatură.

Instanţa de fond a admis în parte acţiunea reţinând că organul fiscal trebuia să verifice doar din punct de vedere fiscal cheltuielile, respectiv dacă este aferentă veniturilor, adică sunt prezentate documente justificative al realităţii operaţiunilor, şi nu să analizeze oportunitatea acestui serviciu.

În urma expertizei, dar fiind lipsa parţială a unor documente justificative s-a admis deductibilitatea TVA pentru 1.849.740 RON şi s-a considerat nedeductibilă pentru 161.247 RON.

Necontestând realitatea abuzului de achiziţii servicii juridice de către entităţi de stat care au şi birouri juridice prin angajaţi consilieri juridici proprii, instanţa de recurs trebuie să reamintească necesitatea defalcării litigiilor funcţie de gradul de dificultate atunci când este necesară o anumită specializare superioară celei generale precum şi chestiunea "necesităţii".

A afirma de plano că acesta nu s-a dovedit, reprezintă o chestiune de fapt ce nu poate fi comensurată de organul fiscal ci, eventual, de specialiştii Curţii de Conturi.

15. În ceea ce priveşte cheltuielile cu serviciile medicale prestate de E. şi E. în cuantum de 3.550.928 RON.

In cauza, intimata a înregistrat în contul 6588 "Alte cheltuieli de exploatare" contravaloarea serviciilor medicale individualizate prestate de Centrul Medical E. şi E., astfel:

- pe perioada 2005 - 2006, cheltuieli cu servicii medicale constând în vaccinarea antihepatică în sumă de 954.602 RON;

- pe perioada 2005 - 2008, cheltuieli cu servicii medicale constând în vaccinarea antigripală în sumă de 1.517.678 RON.

De asemenea, la nivelul sucursalelor s-au înregistrat cheltuieli cu servicii medicale constând în vaccinarea antigripală in sumă de 1.078.648 RON, pe perioada 2007-2008.

Instanţa de fond a reţinut că acestei sume sunt deductibile fiscal în raport de specificul activităţii desfăşurate, cu note de fundamentare şi justificative.

Cele susţinute de recurentă precum că nu s-a făcut dovada "existenţei unei evaluări a riscului asupra sănătăţii lucrătorilor", de asemenea, că nu s-a facut dovada vreunei informări către autoritatea de sănătate publică judeţeană sau a municipiului Bucureşti sau catre medicul de medicina muncii cu care intimata are relaţie contractuală despre orice accident sau incident care ar putea să provoace diseminarea unui agent biologic ce ar putea provoca lucrătorilor o infecţie şi/sau o boală gravă, în conformitate cu legislaţia în vigoare, citite acum în perioada unei pandemii - cea de CIVID 19 se aseamănă izbitor cu cea "propagandei antivaccinare".

Cum de altfel, nici această critică nu se raportează la soluţia instanţei de fond, ea nu are a fi primită.

16. În ceea ce priveşte suma de 2.037.385 RON reprezentând venituri neevidenţiate de asocierea în participaţiune cu S.C. F. S.R.L..

Organul de control a susţinut că societatea comercială nu şi-a îndeplinit obligaţiile asumate contractual, constatând că sumele înregistrate ca decontări ca operaţiuni în participaţie o sumă totală de 2.037.386 RON trebuia recuperată prin facturare de reclamantă de la această firmă întrucât reprezintă venituri neevidenţiate pentru servicii efectuate.

Instanţa de fond a reţinut că în evidenţa contabilă a reclamantei s-a reţinut cota de 50% din cheltuielile CNPR în numele asociaţiei în participaţiune, respectiv totalul de 4.074.792 RON, însă fără a avea la bază documentul justificativ prevăzut de lege.

Aceste sume nu pot fi în lipsa documentelor justificative considerate deductibile pentru determinarea profitului impozabil.

În aceste condiţii s-a calculat TVA aferent defalcat pe anii 2006-146.416 RON iar pentru perioada 2007-2008 - 3.397 RON sumele nefiind în concret criticate prin cele două recursuri.

17. În ceea ce priveşte cheltuielile cu cenzorii în sumă totală de 174.032 RON, aferentă perioadei 2006-2008.

Organele de inspecţie fiscală au imputat reclamantei faptul că nu a revocat cenzori în funcţie.

În realitate cum instanţa de fond a reţinut, această obligaţie a existat doar pentru perioada 1.12.2006-28.06.2007 (eronat inserat în practica 2016, respectiv 2017) în baza Legii nr. 441/2006 modificată prin O.U.G. nr. 82/2007.

În aceste condiţii a rezultat că pentru suma de 162.344 RON cheltuielile sunt deductibile, în timp ce pentru 11.588 RON acestea sunt nedeductibile.

Recursurile sunt neclare întrucât deşi fac vorbire de Legea nr. 441/2006 raportat la data intrării acestea în vigoare omit orice referire la O.U.G. nr. 82/2007, - temeiul juridic al susţinerilor reclamantei, astfel că nici aceste susţineri nu pot fi primite.

19. Cheltuielilor cu serviciile la aparatele de aer condiţionat aflate în perioada de garanţie recurentele arată că în urma analizei documentelor prezentate, in mod temeinic si legal, nu s-au acceptat la deducere la calculul profitului impozabil cheltuielile cu întreţinerea şi reparaţiile aparatelor de aer condiţionat şi cheltuielile cu identificarea şi stabilirea gradului de uzură a acestora, în sumă totală de 2.310.431 RON, pe motiv că aceste nu justifică necesitatea şi prestarea efectivă, documentele prezentate nejustificând natura serviciilor prestate, data la care au fost efectuate, nu corespunde numărul aparatelor de aer condiţionat la care s-au prestat serviciile cu numărul celor aflate în gestiune, nu au fost prezentate procese-verbale de recepţie calitativă a serviciilor prestate, nu reiese dacă serviciile au fost prestate la echipamente aflate în perioada de garanţie sau postgaranţie.

Având in vedere dispoziţiile art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, în vigoare pe anul 2006, coroborate cu prevederile pct. 48 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, deductibilitatea cheltuielilor cu prestările de servicii se analizează în funcţie de datele cuprinse în contractul de prestări servicii referitoare la prestatori, termene, tarife, valoarea totală a contractului şi pe baza documentelor justificative care atestă îndeplinirea cumulativă a celor două condiţii prevăzute de lege, respectiv prestarea efectivă şi necesitatea acestora.

Instanţa de fond a reţinut existenţa documentelor justificative, astfel cum rezultă şi din raportul de exertiză efectuat în cauză.

În fapt prin recursuri se reiterează aceleaşi aspecte precum în actele contestate, în realitate fiind vorba doar despre interpretarea contractului încheiat de reclamantă cu A. S.R.L., în legătură cu care suma de 2.310.431 RON a fost considerată nedeductibilă, şi cu precădere actele adiţionale la acestea.

Este de observat că recurentele impută faptul că de asemenea, intimata nu a prezentat o situaţie clară cu numărul de aparate de aer condiţionat existent în gestiune în anul 2006, defalcat pe sucursale, pe tipuri şi modele, în funcţie de perioada în care au fost achiziţionate pentru a se stabili dacă se aflau în perioada de garanţie sau de postgaranţie.

Mai mult, nici din facturi şi nici din formularele de revizie nu ar rezulta natura serviciilor prestate în vederea stabilirii dacă acestea corespund cu cele prevăzute în contractul de întreţinere şi reparaţii la aparatele de aer condiţionat si nu au fost prezentate documente din care să rezulte recepţia calitativă a serviciilor prestate.

Cerinţele strict birocratice ale recurentelor, defalcat pe sucursale, pe tipuri şi modele nu pot constitui în motive reale de respingere a solicitaţiei.

20. Referitor la cheltuielile cu serviciile de transport aerian contractate cu S.C. G. S.A., în sumă de 5.884.545 RON.

Organele de inspecţie fiscală au constatat ca fiind cheltuială deductibilă la calculul profitului impozabil aferent anului 2008 doar partea de transport S.C. G. S.A. corespunzatoare cheltuielii calculată în funcţie de tariful cel mai mare perceput de Tarom S.A., diferenţa fiind stabilită cheltuială nedeductibilă fiscal la calculul profitului impozabil aferent anului 2008.

Astfel, din totalul cheltuielilor cu transportul S.C. G. S.A. înregistrate de intimata în evidenţa contabilă a lunii decembrie 2008 în valoare totală de 6.255.825 RON, au fost calculate ca fiind deductibile cheltuieli de transport în suma de 371.371 RON, iar cheltuielile nedeductibile fiscal sunt în sumă totala de 5.884.454 RON.

Instanţa de fond a avut în vedere că pentru achiziţionarea "serviciilor de transport aerian şi handling" s-a organizat o licitaţie.

Organul fiscal a reîncadrat tranzacţiile pentru a reflecta conţinutul economic al acestora.

Este adevărat că aparent ar putea fi vorba de o fraudă însă câtă vreme lucru acesta nu a fost dovedit cu precădere într-o hotărâre judecătorească, prezumţia chiar puternică, nu poate anula caracterul licit al tranzacţiilor.

Mai mult, recurentele nici nu au făcut dovada sesizării organele penale în legătură cu acest aspect.

21. Referitor la cheltuielile în sumă de 1.976.589 RON cu serviciul contractate cu S.C. H. S.A. Galaţi. Cu această societate comercială au fost facturate servicii de curăţenie şi de publicitate despre care organul fiscal a afirmat că nu a fost prestate.

Câtă vreme instanţa de fond concluzionează că, "şi suma de 1.223.526 RON pe care CNPR S.A. o înregistra drept cheltuială deductibilă este cheltuială nedeductibilă la calculul profitului impozabil", respectiv "plăţile efectuate, în sumă de 753.063 RON în baza contractului de publicitate este nedeductibilă la calculul profitului impozabil" instanţa de recurs nu înţelege sensul contestării.

În ceea ce priveşte recursul reclamantei aceasta critică neadmiterea prescripţiei dreptului de a contesta obligaţiile fiscale, ca o consecinţă a depăşirii termenului de efectuare a inspecţiei fiscale.

Acest aspect a fost în mod corect dezlegat de către instanţa de fond repetatele suspendări şi amânări de inspecţie fiscală având caracter obiectiv, chiar reclamanta solicitând extinderea verificărilor.

Totodată, specificul activităţii pe care reclamanta o desfăşoară justifică extinderea termenului, de altfel, cum a reţinut şi instanţa de fond, legea neprevăzând o sancţiune pentru aceste depăşiri de intervale.

Secundul motiv de recurs vizează pct. 18 din sentinţa civila, recurata sub aspectul constatării caracterului nedeductibil al sumei de 41.716.170,65 RON, si implicit calcularea si reţinerea sumei aferente acesteia reprezentând impozit pe profit plus accesoriile corespunzătoare, precum si T.V.A. in suma de 8.297.037 RON, plus accesoriile corespunzătoare, ca fiind nedatorate.

Reiterându-se aspectele prezentate anterior s-a invocat şi Decizia nr. 1754/30.03.2010 a ÎCCJ . Numai că aceasta nu doar că priveşte alte părţi reclamantă fiind Federaţia Sindicatelor din Poşta Română şi Comunicaţii (FSCP), dar analizează deductibilitatea din perspectiva sindicatului astfel că soluţia nu poate fi valorificată.

Precizând că Înalta Curte a înţeles realitatea contractului, este de motivat că însă şi expertiza efectuată în cauză a constatat inexistenţa documentelor care să ateste desfăşurarea activităţilor contractate de către FSPC.

În lipsa acestora - chiar formală justificarea deductibilităţii cheltuielilor asumată contractual chiar cu un scop corect, nu poate fi făcută.

Cât priveşte cheltuielile de judecată contestate de către pârâte, a afirma că acestea în sumă de 10.320 RON sunt nerezonabile, ele reprezentând doar contravaloarea expertizei, critica nu poate fi primită.

Complexitatea cauzei a fost una ridicată raportându-se şi numai la cele 21 de aspecte distincte de analizat.

În concluzie, hotărârea primei instanţe apare ca temeinică şi legală.

2. Temeiul de drept al soluţiei adoptate în recurs

Cum în raport de motivele invocate, recursul reclamantei Poşta Română nu se încadrează în prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. cel al pârâtei ANAF în prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. şi nici cel al DGAMC, dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 sau 8 C. proc. civ., în temeiul dispoziţiilor art. 497 C. proc. civ. urmează a respinge toate recursurile ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile formulate de reclamanta C.N. Poşta Română S.A. şi pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinţei nr. 3815 din 20 octombrie 2017 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 19 octombrie 2021.