Taxpayer wins as court upholds annulment of RON 4.8M tax assessment over unproven sham transactions

Şedinţa publică din data de 12 octombrie 2021

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Oradea, secţia a II-a de contencios administrativ şi fiscal, la data de 1 martie 2018, reclamanta societatea Ştejarul Moişeni S.R.L. a chemat în judecată pe pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca, solicitând instanţei să pronunţe o hotărâre prin care să dispună anularea în parte a Deciziei nr. 732/11.10.2017 privind soluţionarea contestaţiei, cu privire la respingerea ca neîntemeiată a contestaţiei cu privire la suma de 4.816.691 RON, precum şi anularea Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscala nr. x/31.10.2013 şi a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/31.10.2013, cu privire la suma de 4.816.691 RON; cu cheltuieli de judecată.

1.2. Soluţia primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 186/CA/2018 din data de 29 noiembrie 2018 a Curţii de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, Curtea a admis acţiunea formulată de către reclamanta societatea Ştejarul Moişeni S.R.L., prin administrator special A., având administrator judiciar B., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Satu Mare.

A dispus anularea în parte a Deciziei privind soluţionarea contestaţiei nr. 732/11.10.2017 emisă de pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Cluj Napoca, cu privire la pct. 1 al acesteia, ce vizează obligaţii fiscale în sumă de 4.816.691 RON.

A dispus anularea în tot a Deciziei de impunere nr. x/31.10.2013 şi a Raportul de inspecţie fiscală nr. x/31.10.2013 emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Satu Mare.

1.3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei hotărâri, pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Satu Mare a formulat recurs, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., prin care a solicitat admiterea recursului, casarea hotărârii recurate şi în rejudecare, respingerea în tot a acţiunii introductive formulate de reclamantă, ca neîntemeiată.

În motivarea căii de atac exercitate pârâtele au susţinut următoarele:

Art. 6 alin. (1) din Legea contabilităţii stabileşte clar condiţiile în care un document are calitatea de "document justificativ". Potrivit acestei norme "(1) Orice operaţiune economico -financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ. (2) Documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat şi aprobat, precum şi a celor care le-au înregistrat în contabilitate, după caz.".

Prin urmare, documentele se întocmesc în urma efectuării de operaţiuni economice, astfel încât dreptul de deducere al sumelor înscrise în documente nu se poate exercita, respectiv aproba de organele fiscale, doar pentru simpla îndeplinire a unor condiţii de formă.

Or, în timpul inspecţiei fiscale, echipa de control, prin verificările efectuate a stabilit că "subantreprenorii", emitenţi de documente fiscale, nu aveau capacitatea tehnică de a realiza respectările lucrări.

Organele de inspecţie fiscală au procedat în conformitate cu prevederile codului de procedură fiscalaă precum şi a normelor de aplicare ale acestuia cu modificările ulterioare, armonizate cu prevederile legislaţiei europene.

Potrivit prevederilor art. 11, alin. (1) din Codul fiscal, la stabilirea unui impozit sau a unei taxe, autorităţile fiscale pot sa nu ia în considerare o tranzacţie care nu are un scop economic sau pot reîncadra forma tranzacţiei pentru a reflecta conţinutul sau economic, ceea ce consacra cu putere de lege, principiul prevalenţei economicului asupra juridicului, al realităţii economice, în baza căruia autorităţile fiscale au dreptul să analizeze orice operaţiune nu numai din punct de vedere juridic, ci şi din punct de vedere economic, al scopului urmărit de contribuabil.

Operaţiunea comercială fictivă este operaţiunea care nu are conţinut economic şi care nu poate fi utilizată în mod normal în cadrul unor practici economice obişnuite, înregistrată cu scopul esenţial de a evita impozitarea ori de a obţine avantaje fiscale. Legea nr. 571 din 2003 în art. 11 alin. (1) menţionează că prin tranzacţii artificiale se înţeleg tranzacţiile sau seriile de tranzacţii care nu au un conţinut economic şi care nu pot fi utilizate în mod normal în cadrul unor practici economice obişnuite, scopul esenţial al acestora fiind acela de a evita impozitarea ori de a obţine avantaje fiscale care altfel nu ar putea fi acordate.

În conformitate cu prevederile art. 2 lit. t) din Legea nr. 241/2005 privind prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, operaţiunile fictive consta în disimularea realităţii prin crearea aparenţei existenţei unei operaţiuni care în fapt nu există. In acest sens, operaţiunea fictivă poate să conste, printre altele şi în cheltuieli care nu au existat în realitate sau care sunt mai mari decât cele reale ori cheltuieli pentru care nu exista documente justificative, dar care sunt înregistrate în documentele legale.

Practica Curţii de Justiţie a Uniunii Europene în materie de operaţiuni fictive, a consacrat principiul prevalenţei economicului asupra juridicului. Astfel, prin decizia C-18/13 - Maks Pen, C.J.U.E. a statuat că autorităţile fiscale pot refuza dreptul de deducere în situaţia în care se dovedeşte că deşi serviciul a fost prestat, acesta nu a fost efectuat de către furnizorul/subcontractant, pentru că aceştia nu deţineau resursele necesare, costurile nu erau înregistrate în contabilitatea acestora, identitatea acestora nu poate fi dovedită.

Practica naţională reţine acest principiu, consacrat cu putere de lege, în analizarea dreptului de deducere al contribuabilului, în sensul că operaţiunea se consideră a fi una fictivă şi în situaţia în care nu există corespondent între circuitul faptic al serviciilor sau mărfurilor şi circuitul documentar, chiar dacă faptic mărfurile au existat iar serviciul ar fi fost prestat, dar în alte condiţii decât cele menţionate în documentele justificative.

În concluzie, tranzacţia fictivă nu se analizează numai în funcţie de existenţa faptică, ci şi în funcţie de substanţa sa economică.

Chiar dacă sunt îndeplinite condiţiile de formă, respectiv există documente justificative pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei pe valoare adăugată (în cauza de faţă facturi de achiziţie materiale si lucrări) societăţile comerciale nu au drept de deducere a taxei pe valoare adăugată înscrisă în aceste facturi întrucât operaţiunile nu sunt reale, din datele administrate în cauză rezultând că operaţiunile efectuate au fost desfăşurate exclusiv în vederea obţinerii unor avantaje de natură fiscală, neavând scop economic.

În susţinerea celor de mai sus, se menţionează şi decizia Curţii Europene de Justiţie în cazul C-255/02 - Halifax şi alţii, potrivit căreia, orice artificiu (cum ar fi achiziţiile de bunuri menţionate, fără scop economic) care are drept scop esenţial doar obţinerea unui avantaj fiscal, operaţiunea neavând conţinut economic, va fi ignorat şi situaţia "normală" care ar fi existat în absenţa acestui artificiu va fi restabilită.

Potrivit art. 146 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, în forma în vigoare la data efectuării operaţiunilor economice:

"pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiţii: a) pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său, să deţină o factură care să cuprindă informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (5); b) pentru taxa aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său, dar pentru care persoana impozabilă este obligată la plata taxei, conform art. 150 alin. (1) lit. b) - g).

În ceea ce priveşte impozitul pe profit, conform art. 19 alin. (1) din Codul fiscal "profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor potrivit normelor de aplicare."

Articolul 21 alin. (1) din Codul fiscal statua că "pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare".

Din interpretarea sistematică a acestor prevederi legale, se constată că o condiţie comună pentru exercitarea dreptului de deducere al cheltuielilor în materie de impozit pe profit cât şi cu privire la exercitarea dreptului de deducere al TVA este aceea ca operaţiunile economice care au generat cheltuiala sau plata TVA să aibă un conţinut economic real, neputând da naştere dreptului de deducere al TVA sau al cheltuielilor astfel efectuate în materia impozitului pe profit operaţiunile economice care au numai o existenţă scriptică, fără a avea un conţinut economic real şi care sunt efectuate aşadar numai pentru a-i procura contribuabilului un avantaj fiscal în materia impozitului pe profit sau a TVA.

Operaţiunile fictive constau în disimularea realităţii prin crearea aparenţei existenţei unei operaţiuni care în fapt nu există. în acest sens, operaţiunea fictivă poate să constea, printre altele şi în cheltuieli care sunt mai mari decât cele reale ori cheltuieli pentru care nu există documente justificative, dar care sunt înregistrate în documentele legale.

Tot potrivit jurisprudenţei CJUE, statele membre nu pot limita dreptul de deducere a TVA-ului decât în cazurile prevăzute expres în Directiva 2006/112. Pe de altă parte, Curtea sa pronunţat în contextul sistemului de taxare inversă, în sensul că principiul fundamental al neutralităţii TVA-ului impune ca deducerea TVA-ului aferent intrărilor să fie acordată dacă cerinţele de fond sunt îndeplinite, chiar dacă anumite cerinţe de formă au fost omise de către persoanele impozabile. Din moment ce administraţia fiscală dispune de informaţiile necesare pentru a stabili că persoana impozabilă, în calitate de destinatar al operaţiunilor în cauză, este obligată la plata TVA-ului, aceasta nu ar putea impune, în ceea ce priveşte dreptul persoanei impozabile de a deduce această taxă, condiţii suplimentare care pot avea ca efect anihilarea exercitării acestui drept.

Imposibilitatea dovedirii efectuării lucrărilor de construcţie de către subantreprenor prin documente justificative, reprezintă un alt element obiectiv de natura a justifica concluzia că persoana impozabilă respectivă ştia că operaţiunea invocată pentru a justifica dreptul de deducere era implicată într-o fraudă. În acest sens, o persoana beneficiară a unei lucrări de construcţie, deţine informaţii cu privire la cel care prestează servicii în beneficiul sau, fie ca acesta este prestatorul cu care a contractat sau un terţ, subcontractat al celui din urma.

Toate aceste împrejurări, privite în ansamblu şi nu izolat, constituie elemente obiective care sunt de natură a dovedi că operaţiunile economice descrise şi desfăşurate între societatea verificată şi cele furnizoare nu au avut o existenţă faptică reală ci doar una justificată scriptic, scopul înregistrării tuturor acestor operaţiuni fiind acela de a-i procura societăţii petente un avantaj fiscal nejustificat constând în reducerea bazei impozabile pentru impozitul de profit şi deducerea TVA aferent unor operaţiuni care nu au conţinut economic.

După cum statuează CJUE în cauza C-516/14, privind interpretarea articolului 178 litera (a) si a articolului 226 punctul 6 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, art. 226 pct. 6 din Directiva 2006/112 impune ca factura să cuprindă detaliile privind volumul si natura serviciilor prestate. Modul de redactare a acestei dispoziţii indică astfel că este obligatoriu să se precizeze volumul şi natura serviciilor furnizate, fără a se preciza însă că este necesară descrierea exhaustivă a serviciilor specifice furnizate. Obiectivul detaliilor care trebuie menţionate în mod obligatoriu pe o factură este acela de a permite administraţiilor fiscale să controleze plata taxei datorate şi, eventual, existenţa dreptului de deducere a TVA-ului.

Prin urmare, analiza aspectului dacă facturile sunt conforme cerinţelor articolului 226 punctul 6 din Directiva 2006/112 trebuie efectuată în lumina acestui obiectiv. În ceea ce priveşte condiţiile de fond necesare pentru naşterea dreptului de deducere a TVA-ului, din textul articolului 168 litera (a) din Directiva 2006/112 reiese că bunurile sau serviciile invocate pentru a justifica dreptul menţionat trebuie să fie utilizate în aval de persoana impozabilă în scopul operaţiunilor taxabile ale acesteia şi că, în amonte, aceste bunuri sau servicii trebuie să fie furnizate de o altă persoană impozabilă. În ceea ce priveşte condiţiile de formă privind exercitarea dreptului menţionat, din textul articolului 178 litera (a) din Directiva 2006/112 reiese că exercitarea acestuia este condiţionată de deţinerea unei facturi întocmite în conformitate cu articolul 226 din directiva menţionată.

Curtea a statuat că principiul fundamental al neutralităţii TVA-ului impune ca deducerea TVA-ului aferent intrărilor să fie acordată dacă sunt îndeplinite condiţiile de fond, chiar dacă anumite condiţii de formă au fost omise de persoanele impozabile. În consecinţă, în cazul în care administraţia fiscală dispune de informaţiile necesare pentru a stabili că sunt îndeplinite condiţiile de fond, aceasta nu poate impune, în ceea ce priveşte dreptul persoanei impozabile de a deduce această taxă, condiţii suplimentare care pot avea ca efect anihilarea exercitării acestui drept. Revine aşadar, instanţei de trimitere să ţină cont de toate informaţiile incluse pe facturile în cauză şi pe documentele anexe pentru a verifica dacă sunt îndeplinite condiţiile de fond ale dreptului de deducere a TVA-ului.

În acest context, s-a subliniat în primul rând, că persoana impozabilă care solicită deducerea TVA-ului este cea care are obligaţia de a demonstra că întruneşte condiţiile pentru a beneficia de acest drept (Hotărârea din 18 iulie 2013, Evita-K. C-78/12. punctul 37). Autorităţile fiscale pot solicita, aşadar, chiar persoanei impozabile dovezile pe care ele le consideră necesare pentru a aprecia dacă trebuie sau nu trebuie să acorde deducerea solicitată (Hotărârea din 27 septembrie 2007, Twoh International, C-l84/05, punctul 35).

Practica judiciara a calificat operaţiunile fictive ca fiind operaţiunile care constau în disimularea realităţii prin crearea aparenţei existenţei unei operaţiuni care în fapt nu există, în acest sens, operaţiunea fictivă poate să constea printre altele şi în cheltuieli care nu au existat în realitate sau care sunt mai mari decât cele reale ori cheltuieli pentru care nu exista documente justificative, dar care sunt înregistrate in documentele legale. Înalta Curte a precizat ca înregistrarea operaţiunilor fictive se poate realiza fie prin întocmirea de documente justificative privind operaţiunea fictivă, urmată de înscrierea în documentele legale a documentului justificativ întocmit şi care cuprinde o operaţiune fictivă, fie prin înscrierea în documentele legale a unei operaţiuni fictive pentru care nu exista document justificativ. (Decizia 272/28.01.2013).

1.4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinare reclamanta intimată societatea Ştejarul Moişeni S.R.L. a solicitat respingerea recursului pârâtelor ca nefondat, apreciind că hotărârea instanţei de fond este legală, fiind dată în interpretarea şi aplicarea corectă a normelor de drept materiual aplicabile.

II. Considerentele şi soluţia instanţei de recurs

2.1. Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a cadrului normativ aplicabil şi a probatoriului administrat în cauză, Înalta Curte apreciază că recursul pârâtelor este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Instanţa de fond a fost învestită cu controlul de legalitate al pct. 1 al Deciziei privind soluţionarea contestaţiei nr. 732/11.10.2017 emisă de pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Cluj Napoca, al Deciziei de impunere nr. x/31.10.2013 şi al Raportului de inspecţie fiscală nr. x/31.10.2013 emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Satu Mare ce vizează obligaţii fiscale în sumă de 4.816.691 RON, reprezentând impozit pe profit, TVA şi accesoriile aferente.

Instanţa de fond a anulat în parte decizia de soluţionare a contestaţiei, în tot decizia de impunere şi raportul de inspecţie fiscală apreciind în esenţă că reclamanta a justificat scriptic şi faptic operaţiunile economice derulate cu cele 9 societăţi comerciale, aspect care demnostrează că sunt deductibile de la calculul impozitului pe profit cheltuielile înregistrate în urma acestor operaţiuni, iar în privinţa TVA-ului dedus că organele fiscale nu au adus elemente obiective care permit să se concluzioneze că reclamanta ştia sau ar fi trebuit să ştie că partenerii s[i comerciali erau implicaţi într-o fraudă fiscală, acolo unde s-a putut aprecia că activitatea furnizorului de servicii ar putea fi calificată ca frauduloasă.

Prima instanţă a pronunţat o hotărâre legală, cu aplicarea corectă a normelor de drept aplicabile fiecărei categorii de impozit sau contribuţie analizate.

Criticile recurentelor pârâte referitoare la fictivitatea operaţiunilor derulate prin intermediul reclamantei sau cele privitoare la existenţa unei fraude, la care reclamanta să fi participat sau de care să aibă cunoştinţă, sunt nefondate.

Cu titlu prealabil, se impune a fi menţionat că instanţa de fond după prelalabila introducere în principiile care se degajă din jurisprudenţa unională în materia exercitării dreptului de deducere a taxei pe valoare adăugată, precum şi a consideraţiilor teoretice pe marginea intepretării normelor care guvernează domeniul deductibilităţii cheltuielilor de la calcului impozitului pe profit, a procedat la analiza în concret a opertaţiunilor economice derulate de reclamantă cu cei 9 parteneri, verificând pretinsa fictivitate a prestărilor de servicii de care a beneficiat reclamanta, concluzionând în sensul realităţii lor, care au fost justificate cu documente legale.

Cu toate aceste, organele fiscale recurente în dezvoltarea motivelor de recurs s-au mărginit a aduce critici generale hotărârii instanţei de fond, relevând jurisprudenţa unională de care se prevalează şi a normelor legale naţionale incidente în cauză cu corelativa variantă de interpretare a acestora, apte în opinia lor de a susţine concluzia organului de inspecţie fiscală, fără a aduce critici concrete hotărârii instanţei de fond, corespunzătoare analizei oferite de aceasta situaţiei juridice deduse judecăţii.

Procedând la propria sa evaluare, în limitele învestirii sale, instanţa de control judiciar reţine că potrivit dispoziţiilor art. 145 alin. (1) Codul fiscal dreptul de deducere a TVA ia naştere în momentul exigibilităţii taxei, iar conform alin. (2) al aceluiaşi articol orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile.

Pentru exercitarea dreptului de deducere trebuie, aşadar, îndeplinită o condiţie de ordin formal, respectiv deţinerea unei facturi emisă de o persoană impozabilă care să conţină obligatoriu, toate informaţiile prevăzute de legea fiscală, care să justifice suma reprezentând TVA aferentă bunurilor achiziţionate, precum şi o condiţie de fond care constă în cerinţa ca persoana interesată să fie o "persoană impozabilă" în sensul legii fiscale şi, pe de altă parte, ca bunurile sau serviciile invocate pentru a justifica dreptul amintit să fie utilizate în aval de persoana impozabilă în scopul operaţiunilor taxabile proprii şi ca, în amonte, aceste bunuri să fie livrate sau aceste servicii să fie prestate de o altă persoană impozabilă.

Prin urmare, în lanţul comercial atât persoana interesată să-şi exercite dreptul de deducere, cât şi beneficiarul bunurilor din aval şi furnizorul acestora din amonte trebuie să fie persoane impozabile, concluzie care rezultă şi din jurisprudenţa unională concretizată în Hotărârea din 21 martie 2018, Volkswagen, C-533/16.

În cauză nu se contestă că reclamanta pentru serviciile prestate de cele 9 societăţi comerciale nu ar deţine facturi fiscale corespunzătoare, fiind confirmat prin probatoriul administrat în cauză, că toate facturile ce atestă operaţiunile analizate de organul fiscal întrunesc toate elementele de conţinut obligatorii prevăzute de legea fiscală, fiind prezentate şi contractele aferente, situaţii de lucrări şi/sau rapoarte de recepţie şi că există concordanţă între formularele de înregistrare fiscală şi cele de raportare contabilă.

Pe de altă parte, nu au fost ridicate obiecţiuni referitoare la calitatea de persoane impozabile ale celor 9 societăţi prestatoare.

Ceea ce i se reproşează reclamantei este participarea la o fraudă fiscală, prin aceea că în realitate aceste prestaţii pretins contractate au fost efectuate de ea însăşi, documentele justificative fiind întocmite în scopul diminuării taxelor şi impozitelor datorate bugetului general consolidat.

Sub acest aspect este relevantă jurisprudenţa unională avută în vedere de instanţa de fond, potrivit căreia, fără o reluare exhaustivă a acesteia, dreptul de a deduce TVA plătită în amonte nu poate fi afectat de faptul că în lanţul livrărilor sau prestărilor din care fac parte, există o tranzacţie anterioară sau ulterioară viciată de o fraudă în materie de TVA, despre care persoana impozabilă nu ştia sau nu avea posibilitatea să ştie.

În acest sens, autorităţile fiscale trebuie să stabilească elemente obiective care permit să se concluzioneze că persoana impozabilă ştia sau ar fi trebuit să ştie că operaţiunea invocată era implicată într-o fraudă fiscală, nefiind de acceptat instituirea unui sistem de răspundere obiectivă care ar depăşi ceea ce este necesar pentru protejarea drepturilor trezoreriei publice.

Analiza în concret a instanţei de fond, necombătută corespunzător de recurente, a demonstrat că nu s-a dovedit în cauză că reclamanta a efectuat ea însăşi lucrările facturate de terţi, şi nu ştia şi nu avea cum să ştie de pretinsa fraudă imputată acesteia şi furnizorilor săi, concluziile organelor fiscale bazându-se în exclusivitate pe prezumţii fără probarea faptelor vecine şi conexe pe care se întemeiază, iar nu pe elemente factuale concrete.

Aşa fiind, este justă concluzia instanţei de fond conform căreia nu au fost identificate elemente obiective care să probeze că reclamanta ar fi ştiut sau ar fi trebuit să ştie că este implicată într-o fraudă fiscală, în afară de aparentul comportament fraudulos al unei singure societăţi, care prin el însuşi nu poate proba un comportament fraudulos al reclamantei.

În concluzie, instanţa de fond a apreciat în mod just că în mod nelegal au fost stabilite obligaţii fiscale suplimentare constând în TVA în valoare de 1.827.923 RON, la care se adaugă accesorii de 764.976 RON reprezentând dobânzi şi 272.047 RON penalităţi de întârziere.

Referitor la impozitul pe profit, instanţa de control judiciar reţine că potrivit art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, sunt considerate nedeductibile de la calculul acestui impozit cheltuielile cu prestările de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul desfăşurării activităţii proprii şi pentru care nu sunt încheiate contracte.

În explicitarea acestei norme prin pct. 48 din H.G. nr. 44/2004 s-a stabilit că în vederea deducerii cheltuielilor trebuie ca serviciile să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract încheiat între părţi sau în baza oricărei forme contractuale prevăzute de lege, justificarea prestării efective a acestora putând a fi efectuată prin situaţii de lucrări, procese-verbale de recepţie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piaţă sau orice alte materiale corespunzătoare, iar contribuabilul să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităţilor desfăşurate.

În cauză, aşa cum s-a reţinut în precedent, instanţa de fond a identificat în concret că reclamanta deţine contracte de prestări servicii încheiate, precum şi procese-verbale de recepţie sau situaţii de lucrări, după caz.

De asemenea, reclamanta a dovedit şi necesitatea efectuării acestor cheltuieli privind lucrări de spart beton, săpat, pozat cabluri şi astupat şanţ, depunând în acest sens contractele pe care le avea în derulare cu beneficiarii finali, contracte ce aveau ca obiect, printre altele, aceste operaţiuni, precum şi facturile şi procesele-verbale de recepţie aferente acestora.

Desfăşurarea acestor lucrări de către reclamantă au fost confirmate şi prin declaraţiile martorilor audiaţi în cauză, persoane angajate cu responsabilităţi de supraveghere a acestor lucrări.

În consecinţă, şi în această privinţă este temeinică şi legală concluzia instanţei de fond în sensul că nu pot fi considerate cheltuieli nedeductibile cele efectuate cu cei 9 prestatori de servicii, acestea îndeplinind condiţiile legale pentru deductibilitate fiscală în materia impozitului pe profit, astfel că în mod nelegal s-a stabilit în sarcina reclamantei obligaţii fiscale suplimentare constând în impozit pe profit în sumă de 1.262.608 RON, la care se adaugă accesorii de 514.016 RON reprezentând dobânzi şi 189.391 RON penalităţi de întârziere.

Prin urmare, actele administrativ fiscale contestate sunt nelegale, reclamantei fiindu-i refuzat nelegal exerciţiul dreptului de deducere a taxei pe valoare adăugată aferentă achiziţiilor analizate şi deductibilitatea cheltuielilor de la calculul impozitului pe profit, astfel că hotărârea instanţei de fond care le-a invalidat este dată cu interpretarea şi aplicarea corectă a normelor de drept material aplicabile.

2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru toate considerentele expuse de fapt şi de drept expuse, soluţia adoptată de judecătorul fondului este legală, astfel că, pentru menţinerea ei, în temeiul art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 alin. (1) C. proc. civ. va respinge recursul pârâtei ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Satu Mare împotriva sentinţei nr. 186/CA/2018 din data de 29 noiembrie 2018 a Curţii de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 12 octombrie 2021.