Joint liability for insolvent company's tax debt upheld; prior hearing defect unreviewable as not raised administratively.

Şedinţa publică din data de 6 octombrie 2021

Deliberând asupra recursului de faţă, din examinarea actelor dosarului, constată următoarele:

I. Procedura în faţa primei instanţe

1. Cadrul procesual

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, reclamantul A., în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca, a solicitat anularea Deciziei nr. 2795/28.06.2017 privind angajarea răspunderii solidare faţă de aceasta, în calitate de administrator al S.C. B. S.R.L. emisă în vederea realizării în tot a creanţelor fiscale în limita sumei totale de 3.253.923 RON, precum şi a Deciziei nr. 53/24.10.2017 în ceea ce priveşte soluţionarea contestaţiei formulată împotriva deciziei anterior menţionate.

De asemenea, a solicitat obligarea părţii adverse la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezenta cauză.

2. Soluţia pronunţată de instanţa de fond

Prin sentinţa civilă nr. 72 din 14 martie 201, Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a admis acţiunea formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca şi Agenţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sălaj şi, pe cale de consecinţă, a anulat Decizia nr. 2795/28.06.2017 emisă de Serviciul Fiscal Orăşenesc Cehu Silvaniei, precum şi Decizia 53/24.10.2017 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca în privinţa soluţionării contestaţiei împotriva Deciziei de angajare a răspunderii solidare.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentinţe au promovat recurs pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sălaj şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sălaj, criticând-o pentru nelegalitate, astfel că, invocând motivele de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 din C. proc. civ., au solicitat admiterea recursului, casarea hotărârii atacate şi respingerea acţiunii introductive, ca nefondată.

În motivarea recursului s-a arătat, în esenţă, că sentinţa instanţei de fond nu prezintă raţionamentul pentru care judecătorul a dispus în sensul admiterii acţiunii, motivarea fiind una sumară.

Instanţa de fond, menţionează recurentele, nu a făcut o justă şi corectă interpretare a dispoziţiilor legale aplicabile speţei, în raport cu cererile, apărările şi probele administrate, înlăturând nelegal apărările făcute prin întâmpinare referitoare la prezentarea de noi motive de nelegalitate ale deciziei de angajare a răspunderii solidare, direct în faţa instanţei, suplimentare celor invocate în contestaţia administrativă şi lipsa mijloacelor de probă în susţinerea contestaţiei administrative.

Procedând astfel, instanţa de fond a adus atingere principiului neretroactivităţii legii civile, precizează recurentele, activând practic dispoziţiile art. 8 din Legea nr. 554/2004, modificată prin Legea nr. 212/25.07.2018, în condiţiile în care acţiunea a fost înregistrată anterior intrării în vigoare a acestui act normativ.

Reţinerea instanţei de fond privind comunicarea actelor de administrativ fiscale în limba italiană, apreciază recurentele, este de asemenea nefondată, respectiv fără temei legal, în contextul în care dispoziţiile art. 8 alin. (1) din Legea nr. 207/2015 prevăd că limba oficială în administraţia fiscală este limba română.

Recurentele au criticat şi reţinerea instanţei de fond potrivit căreia reclamantul nu avea cunoştinţă de existenţa unor obligaţii fiscale, în condiţiile în care acest act administrativ a fost comunicat prin publicitate, conform prevederilor art. 47 alin. (4) şi următoarele din aceeaşi lege, urmare a faptului că nu s-a reuşit realizarea comunicării prin poştă cu confirmare de primire, corespondenţa fiind returnată.

Este lipsită de suport şi concluzia instanţei de fond referitoare la nesoluţionarea şi nemotivarea contestaţiei administrative în sensul prevăzut de art. 276 Codul de procedură fiscală, întrucât aceasta a fost soluţionată în raport cu susţinerile reclamantului, cu documentele existente la dosarul cauzei şi în limitele sesizării.

Referitor la apărările formulate cu privire la împuternicirea depusă de reclamant, apreciază că acestea au fost respinse nefondat şi nu au fost coroborate toate probele, întrucât, acest înscris nu a fost prezentat cu ocazia soluţionării contestaţiei şi nici cu ocazia desfăşurării inspecţiei fiscale şi, mai mult, nu rezulta cui aparţin semnăturile.

În privinţa administrării societăţii de către domnul C., recurentele au menţionat că, potrivit informaţiilor existente în baza de date ANAF - REVISAL, contractul individual al acestuia a încetat la data de 16.05.2018.

În timpul inspecţiei fiscale, organele de inspecţie fiscala au luat o notă explicativă d-lui C. care a menţionat că nu deţine documentele contabile ale societăţii şi că acestea se află în posesia administratorului societăţii A., aspect rezultat chiar din cuprinsul expertizei, în care se consemnează faptul că documentele au fost comunicate de către reclamant.

4. Apărările formulate

Prin întâmpinarea depusă la dosarul cauzei, intimatul-reclamant A. a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

În susţinerea acestei poziţii procesuale, intimatul a menţionat că sunt nefondate criticile privind nemotivarea hotărârii, în contextul în care aceasta este exactă, detaliată, şi în conformitate cu prevederile art. 425 C. proc. civ.

Decizia de angajare a răspunderii solidare este nulă absolut, menţionează intimatul, pentru neîndeplinirea procedurii prevăzute de art. 26 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, mai exact fără convocarea acestuia în vederea audierii, iar recursul nu conţine nicio critică sub acest aspect.

Criticile recurentelor care vizează motivele invocate în acţiunea introductivă sunt nefondate, arată în continuare intimatul, întrucât prin contestaţia administrativă a solicitat reanalizarea situaţiei răspunderii sale solidare cu societatea, ceea ce ar fi impus o analiză a condiţiilor necesare pentru angajarea acesteia, însă organul de soluţionare a contestaţiei s-a rezumat la o analiză superficială, fără a fi analizate în concret condiţiile necesare pentru atragerea răspunderii în calitate de administrator al societăţii, fiind nevoit astfel să dezvolte, prin acţiunea introductivă, motivele din contestaţia formulată.

Mai mult, în conformitate cu prevederile art. 18 alin. (3)3 C. proc. civ., reclamantul avea dreptul de a lua la cunoştinţă de toate actele emise de recurente traduse în limba italiană, prin traducător autorizat, iar această obligaţie nu a fost îndeplinită, fiind astfel în imposibilitate să înţeleagă conţinutul acestora, precizează intimatul.

Din perspectiva chestiunilor de fond ale raportului juridic fiscal dedus judecăţii, intimatul a învederat că organul fiscal nu a dovedit că neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale ale societăţii s-ar datora relei sale credinţe, conform cerinţelor art. 25 lit. d) din Legea nr. 207/2015, decizia nefiind motivată sub acest aspect.

Intimatul a mai învederat că angajarea răspunderii sale solidare a fost cauzată de administratorul de fapt al societăţii, respectiv de numitul C., răspunzător pentru omisiunea de a prezenta documentele contabile organelor fiscale şi, pe cale de consecinţă, de întocmirea Raportului de inspecţie fiscală şi a Deciziei de impunere nr. x, din probele administrate în cauză rezultând că acesta din urmă s-a aflat în posesia documentelor contabile până în luna septembrie 2017.

În plus, din raportul de expertiză efectuat în cauză, rezultă că, la sfârşitul anului 2016, societatea dispunea de fonduri băneşti care puteau acoperi obligaţiile privind TVA în proporţie de numai 0,75%, astfel că nu datorită inacţiunii administratorului sau relei-credinţe a acestuia nu s-a făcut o asemenea plată, ci datorită lipsei disponibilităţilor băneşti.

Prin urmare, precizează intimatul, datorită faptului că, începând cu data de 29.08.2016, societăţii i-a fost interzisă realizarea obiectului principal de activitate, aceasta nu a mai realizat venituri, împrejurare care se traduce într-o imposibilitate obiectivă de plată străină de reaua sa credinţă.

Nu se poate reţine o eventuală rea-credinţă a administratorului nici cu privire la nedeclararea obligaţiilor fiscale, întrucât, după cum rezultă din raportul de expertiză, societatea şi-a îndeplinit obligaţiile de declarare întocmind decontul privind TVA în perioada supusă inspecţiei fiscale, înregistrând exclusiv TVA de rambursat, astfel încât nicio sumă stabilită prin decizia de impunere nu rezultă dintr-o datorie reală a societăţii.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, precum şi prin raportare la întreg probatoriul administrat şi la normele legale incidente, Înalta Curte, în urma propriului demers de verificare a actelor şi lucrărilor dosarului, reţine că recursul de faţă este fondat, pentru considerentele în continuare expuse.

Referitor la incidenţa motivului de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., invocat de către recurente în motivarea recursului declarat, constând, în opinia acestora, în faptul că hotărârea primei instanţe nu satisface exigenţele unei motivări rezonabile, fiind una sumară, fără a da eficienţă propriilor apărări, dublate de probatoriul administrat, Înalta Curte precizează că acesta este incident atunci când hotărârea atacată nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei.

Recurentele se află în eroare susţinând că sentinţa pronunţată de instanţa de fond nu este motivată, din perspectiva aspectelor menţionate în susţinerea acestui motiv de casare.

Instanţa de recurs apreciază că judecătorul fondului a efectuat un examen elaborat al tuturor chestiunilor de fapt şi de drept supuse analizei sale, astfel încât, din lecturarea sentinţei pronunţate se poate constata că aceasta cuprinde toate elementele prevăzute de art. 425 C. proc. civ. referitoare la conţinutul hotărârii, printre acestea regăsindu-se şi cele enumerate în cuprinsul alin. (1) lit. b) al normei procedurale evocate, referitoare la expunerea situaţiei de fapt reţinută pe baza probelor administrate, cât şi motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia.

Inferenţa la care a apelat instanţa de fond, raţionamentul care a condus la concluzia prezentată în cadrul considerentelor, precum şi soluţia dată acţiunii introductive în ansamblul său, atât în componenta referitoare la anularea actelor administrativ-fiscale contestate din perspectiva chestiunilor de procedură fiscală, cât şi din perspectiva dreptului material, rezultă în mod evident din maniera în care instanţa a abordat litigiul, respectiv prin raportare la susţinerile părţilor şi probele administrate în cauză.

Nu constituie o nemotivare şi astfel nu atrage incidenţa motivului de casare prezentat, împrejurarea că în cadrul considerentelor se regăsesc, parţial, susţineri ale părţii potrivnice, acest fapt reprezentând practic suprapunerea convingerilor instanţei cu cele ale uneia dintre părţile litigante.

Aşadar, raţionamentul instanţei de fond este uşor decelabil, lipsit de contradictorialitate, în contextul în care aceasta a apreciat punctual că sunt neîntemeiate toate apărările pârâtelor.

În plus, din punctul de vedere al standardelor de rezonabilitate, Înalta Curte arată că aceasta este suficient de concisă pentru a oferi părţilor certitudinea unei analize reale a cererii din partea judecătorului fondului, iar eventuala insuficienţă a motivării, astfel cum este clamată de către recurente, precum şi omisiunea analizării unei realităţi faptice esenţiale, în opinia acestora, nu pot fi asimilate unei nemotivări astfel cum recurenta susţine.

Prin urmare, motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. nu este incident în speţă.

Din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., preliminar, Înalta Curte reţine că, prin Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/28.06.2017 emisă de AJFP Sălaj-Serviciul Fiscal Orăşenesc Cehu-Silvaniei, s-a decis angajarea răspunderii solidare a reclamantului A., în calitate de administrator al S.C. B. S.R.L., în vederea realizării creanţelor fiscale datorate de societate în sumă de 3.253.923 RON.

Decizia de angajare a răspunderii solidare a fost emisă în baza prevederilor art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

Prin procesul-verbal de declarare a stării de insolvabilitate nr. x/10.05.2017, întocmit de AJFP Sălaj-Serviciul Fiscal Orăşenesc Cehu-Silvaniei, debitorul S.C. B. S.R.L. a fost declarat insolvabil cu venituri/bunuri urmăribile cu o valoare însumată estimată, conform documentelor contabile, de 26.699 RON.

Prin Decizia nr. 53/24.10.2017 emisă de DGRFP Cluj-Napoca s-a reţinut, prin raportare la actele existente si prevederile legale incidente, că este neîntemeiată contestaţia formulata de A. împotriva Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr 2795/2017.

Reclamantul a susţinut în contestaţia formulată pe calea administrativă şi susţine şi în acţiunea introductivă faptul că nu are cunoştinţă despre debitele societăţii al cărui administrator este faţă de bugetul general consolidat al statului sau că ar exista vreun act de constatare întocmit de organele fiscale.

Potrivit Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/28.06.2017, obligaţiile fiscale în suma de 3.253.923 RON, pentru realizarea cărora s-a decis angajarea răspunderii solidare, se compun din 2.457.397 RON debite şi 796.526 RON dobânzi şi penalităţi. Suma reprezentând debit a fost stabilită în urma inspecţiei fiscale desfăşurate la S.C. B. S.R.L., în acest sens fiind întocmit Raportul de inspecţie Fiscală şi emisă Decizia de impunere nr. x/19.12.2016 emisă de AIF din cadrul AJFP Sălaj - DGRFP Cluj-Napoca, cu termen de plata la data de 05.02.2017, act administrativ fiscal necontestat, devenind astfel titlu executoriu prin expirarea termenului de plată.

Potrivit Anunţului individual nr. 120/10.01.2017 şi Procesului-verbal privind îndeplinirea procedurii de comunicare prin publicitate nr. x/10.01.2017 întocmite de AJFP Sălaj - AIF, decizia de impunere nr. x/19.12.2016 a fost comunicata societăţii S.C. B. S.R.L., în conformitate cu prevederile art. 47 alin. (1) din legea 207/2015 privind Codul de procedura fiscală.

Reţinând, în esenţă, că, atât decizia de angajare a răspunderii solidare, cât şi decizia de soluţionare a contestaţiei, au fost emise cu încălcarea prevederilor legale referitoare la convocarea şi audierea contribuabilului, precum şi împrejurarea că organul de soluţionare a contestaţiei nu a verificat buna sau reaua credinţă a acestuia, instanţa de fond a procedat la admiterea acţiunii introductive şi anularea actelor administrativ fiscale contestate.

În opinia Înaltei Curţi, un prim aspect se impune a fi clarificat şi anume faptul că, potrivit prevederilor art. 8 alin. (1) din Legea nr. 207/2015, limba oficială în administraţia fiscală este limba română, astfel încât comunicarea către intimatul-reclamant a deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/28.06.2017, varianta în limba română, nu constituie o neregularitate de ordin procedural.

În ceea ce priveşte emiterea acestei decizii cu nerespectarea prevederilor art. 26 alin. (2) din aceeaşi lege, referitoare la obligaţia audierii persoanei înaintea emiterii deciziei, instanţa de recurs consideră necesare câteva precizări de ordin procedural fiscal esenţiale în justa soluţionare a litigiului pendinte.

Este adevărat, conform dispoziţiilor art. 26 alin. (3) din Legea nr. 207/2015, prin excepţie de la prevederile art. 9 alin. (4) este nulă decizia de angajare a răspunderii solidare emisă fără audierea persoanei căreia i s-a atras răspunderea.

Însă, trebuie precizat că procedura de contestare a actelor administrativ fiscale reglementată de art. 268 - 281 din Legea nr. 207/2015 este una specială în raport cu procedura de contestare a actelor administrative reglementată de Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004. Drept urmare, normele care o reglementează derogă de la normele generale în măsura în care dispun diferit şi se completează cu acestea în caz contrar, potrivit regulilor generale de interpretare.

Potrivit prevederilor art. 276 Codul de procedură fiscalălă, în soluţionarea contestaţiei organul competent verifică motivele de fapt şi de drept care au stat la baza emiterii actului administrativ fiscal. Analiza contestaţiei se face în raport cu susţinerile părţilor, cu dispoziţiile legale invocate de acestea şi cu documentele existente la dosarul cauzei, iar soluţionarea contestaţiei se face în limitele sesizării.

De asemenea, trebuie reţinute şi prevederile art. 281 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 potrivit cărora deciziile emise în soluţionarea contestaţiilor, împreună cu actele administrative fiscale la care se referă, pot fi atacate la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă, în condiţiile legii.

Prin urmare, acesta cadru normativ derogă de la regimul de drept comun în materia procedurii prealabile administrative, reglementat prin art. 7 din Legea nr. 554/2004 şi prin celelalte prevederi aflate în conexiune cu acesta, în speţă prezentând relevanţă dispoziţiile art. 8 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ, iar regularitatea demersurilor procesuale efectuate de intimatul-reclamant nu poate fi apreciată decât prin prisma dispoziţiilor speciale în materie de procedură fiscală.

Revenind la speţa dedusă judecăţii, Înalta Curte observă că instanţa de fond a constatat nulitatea deciziei de angajare a răspunderii solidare a reclamantului pentru lipsa prealabilei audieri a acestuia, sancţiune prevăzută de art. 26 alin. (3) din Legea nr. 207/2015., ignorând însă împrejurarea că această neregularitate nu a fost invocată nici prin contestaţia adresată organului fiscal şi nici chiar prin acţiunea introductivă înregistrată la instanţa de fond, la data de 08.05.2018.

Acest nou motiv de nelegalitate a deciziei de angajare a răspunderii solidare contestate a fost invocat de către reclamant prin notele scrise depuse la dosarul cauzei la data de 11.12.2018.

Ca atare, se constată că în mod greşit şi cu nerespectarea dispoziţiilor legale speciale în materie de procedură fiscală, reglementate de art. 276 alin. (1) şi art. 281 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, instanţa de fond a valorificat această apărare a reclamantului, în condiţiile în care, astfel cum s-a reţinut anterior, ea nu a fost relevată nici în faţa organului de soluţionare a contestaţiei şi nici prin acţiunea introductivă.

Or, un asemenea motiv de nelegalitate trebuia să fie invocat în condiţiile prescrise de lege, examenul legalităţii deciziei de soluţionare a contestaţiei neputând fi efectuat de către instanţă prin raportare la alte motive decât cele invocate prin contestaţia administrativă care, potrivit dispoziţiilor art. 276 alin. (1) din Legea nr. 207/2015, nu putea fi analizată decât în raport de susţinerile reclamantului iar soluţionarea acesteia era condiţionată de limitele sesizării.

În plus este de reţinut că dispoziţiile art. 8 alin. (1) teza finală din Legea nr. 554/2004, care prevăd că motivele invocate în cererea de anulare a actului administrativ nu sunt limitate la cele invocate prin plângerea prealabilă nu sunt incidente în cauză, pe de o parte datorită specificităţii litigiilor privind anularea actelor administrativ fiscale, astfel cum s-a arătat în precedent, iar pe de altă parte datorită împrejurării că acestea au fost edictate ulterior învestirii instanţei de fond, prin Legea nr. 212/2018 publicată în Montorul Oficial la data de 30.07.2018, neavând astfel aplicabilitate în cauză.

În ceea ce priveşte fondul cauzei, instanţa de recurs reţine că, în esenţă, prima instanţă a precizat că dispoziţiile art. 25 Codul de procedură fiscalălă nu instituie o prezumţie de culpă în sarcina administratorului, ci dimpotrivă, impune probarea relei-credinţe, existenţa acesteia constituind una dintre cele două condiţii prevăzute de lege pentru antrenarea răspunderii solidare a administratorului.

Din această perspectivă, preliminar, Înalta Curte reţine că potrivit alin. (2) al art. 25 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil, răspund solidar cu acesta:

- lit. d) - administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale.

Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/28.06.2017 a fost emisă având în vedere calitatea reclamantului A. în societatea B. S.R.L., respectiv cea de administrator al societăţii (potrivit datelor existente în evidenţele ONRC-dosar fond), debitor declarat insolvabil de organele fiscale prin procesul-verbal de declarare a stării de insolvabilitate nr. x/10.05.2017 emis de aceeaşi unitate fiscală, în considerarea dispoziţiilor legale anterior evocate.

Decizia a fost motivată prin aceea că, pentru activitatea desfăşurată, debitorul S.C. B. S.R.L. datorează la bugetul general consolidat obligaţii fiscale în cuantum de 3.253.923 RON, reprezentând TVA şi accesorii, neachitate în termen, pentru a căror recuperare au fost întreprinse măsuri de executare silită constând în emiterea de somaţii şi adrese de înfiinţare a popririi asupra disponibilităţilor băneşti, toate comunicate societăţii conform prevederilor legale incidente, nefiind însă necontestate, dar administratorul societăţii sau asociatul acesteia nu au făcut dovada stingerii obligaţiilor.

În plus, instanţa de recurs reţine că obligaţiile societăţii au fost stabilite de Activitatea de inspecţie fiscală prin Decizia de impunere nr. x/19.12.2016 şi se raportează la perioada 23.09.2013-30.04.2016, iar în perioada 2013-2016 societatea a realizat venituri dar nu a achitat obligaţiile faţă de bugetul de stat.

Raportat la aspectele factuale ale speţei dedusă judecăţii, hotărârea instanţei de fond a fost dată cu aplicarea greşită a prevederilor art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală, în temeiul cărora a fost angajată răspunderea solidară a reclamantului, în mod eronat reţinându-se neîndeplinirea condiţiilor legale pentru angajarea răspunderii solidare a acestuia.

În cazul de faţă, din prevederile legale mai sus menţionate, rezultă că pentru a se putea atrage răspunderea solidară a administratorului trebuie să fie îndeplinite cumulativ următoarele două condiţii, şi anume: debitorul să fie declarat insolvabil, constatare care se face de către organul fiscal competent, în condiţiile art. 265 Codul de procedură fiscală şi reţinerea relei credinţe a persoanei în privinţa căreia s-a atras răspunderea, care a determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale, în cazul prevăzut de art. 25 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală.

Astfel, reaua-credinţă reprezintă condiţia sine qua non pentru atragerea răspunderii solidare, atât a asociatului, cât şi a administratorului.

Dacă în privinţa îndeplinirii primei condiţii, cea referitoare la declararea debitorului ca insolvabil, în cauză nu există divergenţe de opinie între părţi, existenţa acesteia fiind deplin dovedită de procesul-verbal de declarare a stării de insolvabilitate nr. x/10.05.2017, în privinţa celei de-a doua condiţii, indispensabilă pentru atragerea răspunderii solidare a administratorului debitorului insolvabil, fiind vorba de o apreciere prin excelenţă subiectivă a organelor fiscale, revine instanţei de judecată stabilirea existenţei sau inexistenţei acesteia.

Prin raportare la contextul faptic al cauzei, Înalta Curte menţionează că în speţă este vorba, aşadar, pe de o parte, despre pasivitatea administratorului debitorului insolvabil, constând în inacţiuni reprezentate de împrejurarea că nu a declarat şi/sau achitat obligaţiile fiscale la scadenţă.

Tinând seama de aceste aspecte, instanţa de recurs precizează că, conform prevederilor legale regăsite în cuprinsul Legii nr. 31/1990 republicată, printre obligaţiile administratorilor se numără şi cele referitoare la îndeplinirea tuturor îndatoririlor prestabilite de prevederile legislative.

Tot în sarcina administratorului se regăseşte, conform legii societăţilor comerciale, respectiv art. 73 şi obligaţia de a răspunde solidar faţă de societate pentru stricta îndeplinire a îndatoririlor pe care legea sau actul constitutiv le impun.

Faptul că intimatul-reclamant are calitatea de asociat şi administrator al societăţii declarată insolvabilă, conform datelor rezultate din evidenţele ONRC, precum şi faptul că la sfârşitul anului 2016 societatea dispunea de fonduri băneşti în cuantum de 16.787,44 RON care puteau acoperi obligaţiile privind TVA-ul pe anii 2013-2016 în proporţie de 0,75%, rezultat în termeni lipsiţi de echivoc din raportul de expertiză contabilă judiciară efectuat în cauză, fără a se face dovada că sumele au fost folosite pentru stingerea obligaţiilor fiscale sau în interesul societăţii, conduce la concluzia că în mod corect s-a statuat de organele fiscale că intimatul-reclamant se încadrează în ipoteza prevăzută de dispoziţiile legale anterior menţionate.

În concluzie, în mod corect s-a angajat răspunderea solidară a acestuia prin decizia contestată, reaua sa credinţă rezultând din pasivitatea faţă de obligaţia de stingere a obligaţiilor fiscale.

Prin urmare, contrar celor reţinute de instanţa de fond prin sentinţa atacată, Înalta Curte apreciază că realitatea evenimenţială rezultată pe baza probelor administrate în cauză, conduce la concluzia că sunt îndeplinite toate condiţiile legale prevăzute de art. 25 alin. (2) lit. d) Codul de procedură fiscală, pentru angajarea răspunderii solidare a intimatului-reclamant, fiind dovedite atât faptul existenţei obligaţiilor de plată restante ale debitorului declarat insolvabil, cât şi reaua credinţă a administratorului/asociatului, a cărui atitudine omisivă a fost determinantă de neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale.

Atitudinea administratorului nu poate fi calificată decât ca având la bază reaua-credinţă a acestuia, fiind inexplicabile, prin prisma atribuţiilor legale prevăzute de lege în sarcina sa, atât ignoranţa cât şi pasivitatea de care acesta a dat dovadă în relaţia cu organele fiscale, contrar principiilor statuate de Codul de procedură fiscală, în cuprinsul art. 10 şi 12, referitoare la obligaţia de cooperare şi bună credinţă.

Abordarea intimatului-reclamant nu se circumscrie sferei elementelor caracteristice noţiunii sau conceptului bunei credinţe, care, în cea mai largă definire, are în vedere o convingere intimă a unei persoane că ceea ce face este bine, conform legii.

Contrar caracteristicilor relei-credinţe, elementele bunei-credinţe (bona fide) sunt reprezentate de valorile juridice corespunzătoare valorilor morale ale onestităţii, elemente care reprezintă o consecinţă a transferării unui grup de fapte psihologice (loialitatea, prudenţa, ordinea şi temperanţa) în sfera dreptului.

Având în vedere pasivitatea reclamantului, contrară tuturor acestor elemente, prin raportare la îndatorirea administratorului de "a face" pentru a respecta şi îndeplini obligaţiile stabilite de lege, Înalta Curte reţine că acesta nu a manifestat diligenţa unei persoane/administrator de bună credinţă, în sfera şi accepţiunea Codului de procedură fiscală inacţiunea acestuia neputând fi calificată decât ca fiind rezultatul relei sale credinţe.

Aşadar, atragerea răspunderii solidare a administratorului/asociatului debitorului insolvabil, în accepţiunea dispoziţiilor art. 25 din Legea nr. 207/2015, nu este circumstanţiată sau condiţionată, cum greşit a apreciat judecătorul fondului, de existenţa unei legături de cauzalitate între faptele expuse şi starea de insolvabilitate şi nici de eventualul management defectuos practicat de către administrator, iar reaua credinţă nu trebuie apreciată doar în raport de eventuale acţiuni, ci trebuie avute în vedere şi inacţiunile, contextualizate conform celor mai sus reţinute, adică starea de pasivitate, în lipsa oricăror dovezi care să probeze diligenţele administratorului/asociatului în vederea îndeplinirii îndatoririlor sale legale.

Aşa fiind, Înalta Curte are în vedere că intimatul-reclamant se face vinovat neachitarea, la scadenţă, a obligaţiilor fiscale ale societăţii debitoare şi reţine că faptele acestuia, exercitate în timpul mandatului de administrator, coroborat cu statutul său de asociat, constând în lipsa acţiunilor şi deciziilor de achitare, s-au concretizat în acumularea de debite restante datorate bugetului general consolidat al statului.

Un ultim aspect se impune a fi clarificat, iar acesta priveşte apărarea reclamantului, eronat apropiată de către judecătorul fondului, potrivit căreia societatea a fost administrată, în fapt, de numitul C., în baza unui mandat acordat de reclamant în formă autentificată, astfel că lipsa sa de implicare în activitatea societăţii nu poate fi caracterizată ca fiind animată de rea-credinţă, în accepţiunea legii.

Înalta Curte reţine că la dosarul cauzei au fost depuse două procuri autentificate din al căror conţinut rezultă mandatele acordate numitului C. de către reclamant.

Potrivit procurii speciale autentificate sub nr. x/08.09.2013 existentă la dosarul instanţei de fond, reclamantul l-a împuternicit pe numitul C., ca, în numele său şi pentru acesta, să îndeplinească toate formalităţile necesare înfiinţării unei societăţi comerciale cu răspundere limitată, în care va avea calitatea de asociat şi unic administrator.

De asemenea, prin procura specială autentificată sub nr. x/24.11.2016, reclamantul, în calitate de reprezentant legal al societăţii S.C. B. S.R.L. a dat mandat special numitului C., acesta din urmă fiind autorizat să predea organelor de control fiscal toate documentele solicitate cu privire la societate, în scopul desfăşurării corespunzătoare a controlului fiscal.

Aceste împrejurări însă nu sunt de natură să înlăture atribuţiile şi responsabilităţile reclamantului în calitatea sa de administrator, astfel încât pentru creanţele fiscale aferente operaţiunilor desfăşurate de societate în perioada 2013-2016 acesta este ţinut să răspundă solidar pentru obligaţiile de plată restante ale societăţii debitoare declarate insolvabile.

Niciunul dintre cele două mandate speciale nu privesc activităţi de administrare a societăţii, ci două activităţi distincte, precis determinate, una în legătură cu înfiinţarea societăţii, iar cea de-a două în legătură cu predarea documentelor solicitate de organele fiscale în vederea desfăşurării controlului din 2016, astfel încât intimatul-reclamant nu poate invoca cu succes teza potrivit căreia nu i se poate imputa lipsa de diligenţă şi reaua-credinţă pentru neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale, pentru motivul că, în fapt, nu a administrat societatea.

Oricum, acceptând teoretic această apărare, reclamantul nu poate opune organelor fiscale eventualul mandat acordat, în orice formă, numitului C., pentru administrarea societăţii, chestiunea îndeplinirii defectuoase sau a neîndeplinirii unui asemenea mandat constituind un aspect care priveşte doar părţile, respectiv reclamantul, în calitate de mandant şi mandatarul său, răspunderea sa în calitate de administrator neputând fi astfel înlăturată, în considerarea celor expuse în precedent.

2. Soluţia instanţei de recurs şi temeiul juridic al acesteia

Având în vedere cele anterior expuse, constatând că actele administrativ fiscale atacate sunt legale, precum şi faptul că hotărârea instanţei de fond a fost pronunţată cu interpretarea greşită a prevederilor art. 25 din Legea nr. 207/2015, fapt care atrage incidenţa în cauză a motivului de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 496 C. proc. civ., cu aplicarea art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, va proceda la admiterea recursului declarat de pârâte, cu consecinţa casării hotărârii atacate şi, rejudecând procesul în fond, va respinge acţiunea, ca neîntemeiată.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sălaj şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sălaj împotriva sentinţei civile nr. 72 din 14 martie 2019 a Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată.

Respinge acţiunea formulată de reclamantul A., ca neîntemeiată.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 6 octombrie 2021.