VAT refund delay: interest accrual under Art. 124 CPCF vs. exclusion of separate late payment penalties

Şedinţa publică din data de 4 octombrie 2021

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Circumstanţele cauzei.

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal la data de 29.10.2010 reclamanta S.C. A., ulterior S.C. B. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională DE Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor a solicitat: - anularea actelor administrative asimilate, reprezentate de lipsa răspunsului primei pârâte la cererea de dobânzi formulată de reclamantă şi înregistrată la DGAMC sub nr. x/31.03.2010; lipsa răspunsului celei de-a doua pârâte la contestaţia fiscală înregistrată la DGAMC sub nr. x/15.06.2010 împotriva nesoluţionării în termen a cererii de dobânzi mai sus-menţionate; recunoaşterea dreptului reclamantei la dobânzile datorate de DGAMC, în temeiul art. 124 Codul de procedură fiscală, aferente sumelor de 17.595.787 RON, 10.691.592 RON şi 2.448.216 RON, reprezentând TVA de rambursat, solicitate prin deconturile aferente lunilor septembrie - decembrie 2008 şi nerestituite până în prezent, nelegal compensate prin Notele de Compensare nr. 11274, nr. 11275, nr. 11276 şi nr. 11277/14.01.2010 emise de DGAMC, dobânzi datorate de la data expirării termenului legal de 45 de zile de soluţionare a Deconturilor, până la data restituirii efective a TVA solicitată, dobânzi care până la data Cererii de Dobânzi sunt în cuantum de 13.483.628,64 RON, urmând a fi calculate în continuare, pe fiecare zi de întârziere, până la restituirea efectivă a TVA aprobată la rambursare; obligarea DGAMC să emită actul administrativ prin care să îi acorde dobânzile datorate, mai sus- menţionate, precum şi să restituie efectiv reclamantei aceste dobânzi, în baza art. 124 Codul de procedură fiscală.

şi Cap. II din Procedura de restituire şi de rambursare a sumelor de la buget, precum şi de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor pentru sumele restituite sau rambursate cu depăşirea termenului legal, aprobată prin O.M.F.P. nr. 1899/2004; obligarea DGAMC, în baza art. 18 alin. (5) şi (6) din Legea 554/2004, la emiterea actului administrativ de acordare a dobânzilor şi la restituirea efectivă a dobânzilor datorate, într-un termen de executare de 10 zile, sub sancţiunea unei penalităţi de întârziere, datorate reclamantei, de 0,05% aplicată la suma datorată, pe fiecare zi de întârziere care depăşeşte termenul de executare; obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de litigiu.

În motivarea acţiunii, reclamanta a arătat că a introdus contestaţia Fiscală înregistrată la DGAMC sub nr. x/15.06.2010 împotriva nesoluţionării în termen a cererii de dobânzi, contestaţie prin care a solicitat să se recunoască dreptul la dobânzile pretinse şi să fie obligată DGAMC la emiterea actului administrativ prin care să ni se acorde aceste dobânzi.

În pofida faptului că termenul legal prevăzut pentru soluţionarea contestaţiei a expirat, reclamanta nu a primit niciun răspuns la această contestaţie.

Reclamanta a invocat dispoziţiile art. 124 Codul de procedură fiscală. (în forma în vigoare la data depunerii Cererii de Dobânzi), dispoziţiile pct. 119.1 din Normele Metodologice de aplicare a Codului de Procedură Fiscală, adoptate prin H.G. nr. 1050/2004, dispoziţiile cuprinse în Cap. II din Procedura de acordare a dobânzilor cuvenite contribuabililor în Metodologia de soluţionare a deconturilor cu sume negative de TVA cu opţiune de rambursare, la pct. 6 din Secţiunea B, Cap. I.

Cum în cauză termenul legal de 45 de zile de soluţionare a cererilor societăţii de rambursare a TVA a fost cu mult depăşit, organele fiscale datorează reclamantei dobânzi de întârziere în baza prevederilor legale mai sus- menţionate.

Termenul legal de 45 zile de soluţionare a cererilor de rambursare a expirat, pentru fiecare din Deconturile aferente lunilor septembrie- decembrie 2008 (în discuţie în prezenta cerere), după cum urmează: pentru Decontul septembrie 2008, depus în 27.10.2008, termenul a expirat la 11.12.2008; pentru Decontul octombrie 2008, depus în 19.11.2008, termenul a expirat la 03.01.2009; pentru Decontul noiembrie 2008, depus în 18.12.2008, termenul a expirat la 01.02.2009; pentru Decontul decembrie 2008, depus în 26.01.2009, termenul a expirat la 12.03.2009.

Până la aceste date, organele fiscale nu au emis nicio decizie privind rambursarea TVA solicitată.

Ulterior, în baza Deciziei de Impunere nr. x/29.12.2009, prin care au fost stabilite în sarcina reclamantei, în mod nelegal, sume suplimentare de plată, respectiv (i) 17.595.787 RON, reprezentând TVA suplimentar de plată, aferentă perioadei 01.12.2005-31.08.2008 (perioada cu control ulterior) şi (ii) 10.691.592 RON, reprezentând majorări de întârziere aferente TVA stabilită suplimentar, organele fiscale au emis la data de 14.01.2010, Notele de Compensare, prin care parte din TVA-ul solicitat la rambursare s-a compensat cu sumele suplimentare de plată stabilite prin decizia de impunere

De asemenea, prin aceleaşi Note de Compensare, s-a mai compensat (din TVA-ul solicitat la rambursare) o sumă de 2.448.216 RON, reprezentând, în opinia organelor fiscale, obligaţii bugetare ale societăţii, obligaţii care, în fapt, au fost achitate prin plată anterior emiterii Notelor de Compensare compensarea s-a efectuat în mod nelegal, sumele echivalente acestora (TVA de rambursat) trebuind a fi restituite intimatei - reclamante, şi nu compensate cu creanţe fiscale inexistente. Luând în considerare că, de la data expirării termenului legal de 45 de zile de soluţionare a cererilor de rambursare TVA (deconturilor cu sume negative de TVA cu opţiune de rambursare) au trecut până în prezent mai bine de 1 şi 9 luni, fără ca acestea să fie soluţionate în sensul restituirii sumelor solicitate, cuvenite reclamantei, organele fiscale datorează, în temeiul art. 124 Codul de procedură fiscală, dobânzi fiscale la sumele mai sus-menţionate (TVA de rambursat) nerestituite, ci nelegal compensate prin Notele de Compensare, dobânzi ce se vor calcula pe fiecare zi de întârziere, de la expirarea termenului legal de 45 de zile până la data efectivei restituiri a sumelor reprezentând TVA de rambursat, luând în considerare nivelul dobânzii de 0,1% pe zi de întârziere (egal cu cel al majorării de întârziere, conform art. 124 alin. (2) Codul de procedură fiscală, coroborat cu art. 120 alin. (7) Codul de procedură fiscală, în forma în vigoare la data depunerii Cererii de Dobânzi).

Aceste dobânzi au fost calculate până la data depunerii Cererii de Dobânzi, fiind în cuantum de 13.483.628,64 RON, urmând a fi calculate în continuare, pe fiecare zi de întârziere, până la restituirea efectivă a sumelor mai sus- menţionate.

Reclamanta a susţinut că efectuarea inspecţiei fiscale nu poate duce la prelungirea termenului de soluţionare a cererilor de rambursare.

De asemenea, a arătat că sumele solicitate la rambursare nu au fost restituite societăţii nici până în prezent, organele fiscale compensându-le cu creanţe ale statului inexistente.

Hotărârea instanţei de fond

Prin încheierea din data de 11 martie 2011 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal instanţa a respins excepţia autorităţii de lucru judecat invocată de pârâte, constatând că nu există identitate de obiect şi cauză juridică cu dosarul nr. x/2010, chiar dacă există o strânsă legătură şi determinare juridică faţă de ceea subsecventă, nr. x/2010, ce vizează legalitatea normelor de compensare a TVA, pentru care au solicitat dobânzile ce au determinat prezentul litigiu.

In baza art. 244 alin. (1) din C. proc. civ. s-a dispus suspendarea cauzei până la soluţionarea irevocabilă a cauzelor care fac obiectul dosarului nr. x/2010 şi a dosarului nr. x/2010 ale Curţi de Apel Bucureşti.

Prin sentinţa civilă nr. 94 din 17 martie 2020 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal s-a admis acţiunea formulată de reclamanta S.C. B. S.R.L. în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili cu sediul în Bucureşti, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor.

A fost recunoscut dreptul reclamantei la dobânzile şi majorările aferente deconturilor de TVA pentru lunile septembrie- decembrie 2008, în cuantum de 47.756.891 RON dobânzi şi 14.482.612 RON majorări.

A fost obligată DGAMC la emiterea actului administrativ fiscal prin care să dispună restituirea efectivă a sumelor menţionate.

Au fost obligate pârâtele la plata către reclamantă a sumei de 15.000 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată (onorariu avocaţial redus, onorariu expert, taxa de timbru).

Pentru a pronunţa această soluţie, instanţa de fond a reţinut că reclamanta a solicitat, prin deconturile de sume negative de TVA cu opţiune de rambursare, aferente lunilor septembrie- decembrie 2008 şi ianuarie- mai 2009, înregistrate la DGAMC sub nr. x/27.10.2008, y/19.11.2008, z/18.12.2008, w/26.01.2009, t/25.02.2009, s/24.03.2009, q/24.04.2009, r/22.05.2009 şi WEB/24.06.2009 rambursarea TVA în cuantum total de 78.671.410 RON.

Odată cu depunerea deconturilor de TVA, reclamanta a depus la DGAMC şi cereri de compensare, prin care a solicitat compensarea între o parte din sumele solicitate la rambursare cu datoriile societăţii la bugetul de stat şi la bugetele asigurărilor sociale şi fondurilor speciale.

La data de 03.07.2009 reclamanta a formulat contestaţie fiscală (înregistrată la DGAMC sub nr. x/03.07.2009) împotriva nesoluţionării în termenul legal de 45 de zile a deconturilor de TVA aferente perioadei septembrie 2008 - ianuarie 2009, solicitând soluţionarea acestora şi comunicarea deciziilor de rambursare, precum şi efectuarea compensării parţiale, cu restituirea efectivă a diferenţelor de sume rezultate.

La aceeaşi dată, societatea a depus şi cerere pentru acordarea dobânzilor datorate de organele fiscale pentru întârzierea nejustificată în soluţionarea deconturilor de TVA respective.

În vederea soluţionării cererilor de rambursare TVA, a fost demarată o inspecţie fiscală ce a avut ca obiective (1) verificarea TVA cu control ulterior a deconturilor aferente perioadei decembrie 2005- august 2008 şi (2) soluţionarea cu control anticipat a deconturilor cu sumă negativă de TVA cu opţiune de rambursare aferente lunilor septembrie 2008- mai 2009.

Inspecţia fiscală s-a finalizat prin întocmirea raportului de inspecţie fiscală nr. x/29.12.2009 şi emiterea deciziei de impunere nr. x, prin care organele fiscale au stabilit în sarcina societăţii reclamante: (i) TVA suplimentar de plată, aferentă perioadei 01.12.2005-31.08.2008 (perioada cu control ulterior), în cuantum de 17.595.787 RON, (ii) majorări de întârziere aferente TVA stabilită suplimentar, în cuantum de 10.691.592 RON, şi (iii) fost admisă la rambursare TVA în cuantum de 73.865.748 RON şi a fost respinsă la rambursare TVA în cuantum de 4.805.662 RON.

În baza deciziei de impunere, DGAMC a emis notele de compensare nr. 11274, nr. 11275, nr. 11276 şi nr. 11277/14.01.2010, în valoare totală de 39.256.177 RON, precum şi Notele de Restituire nr. 11356, nr. 11357, nr. 11358, nr. 11359, nr. 11360 şi nr. 11355/20.01.2010, în valoare totală de 34.609.571 RON, documente comunicate reclamantei în data de 19.02.2010, prin adresa DGAMC nr. x/11.02.2010.

Prin notele de compensare, organele fiscale au compensat parte din TVA-ul admis la rambursare cu TVA-ul suplimentar de plată şi majorările de întârziere stabilite prin decizia de impunere mai sus-menţionată.

Din sumele cu titlu de TVA aprobată la rambursare, solicitate de reclamanta prin deconturile aferente lunilor septembrie- decembrie 2008, organele fiscale au procedat la efectuarea compensării cu sume considerate ca fiind creanţe fiscale ale statului împotriva societăţii, respectiv:

- cu suma de 17.595.787 RON, reprezentând TVA suplimentar de plată, stabilit prin decizia de impunere, compensare efectuată prin:

- nota de compensare nr. x/14.01.2010 - pentru suma de 5.658.577 RON, o Nota de compensare nr. x/14.01.2010 - pentru suma de 10.065.664 RON; o Nota de compensare nr. x/14.01.2010 - pentru suma de 1.871.546 RON;

- cu suma de 10.691.592 RON, reprezentând majorări de întârziere la TVA suplimentar de plată, calculate prin decizia de impunere, compensare efectuată prin:

- nota de compensare nr. x/14.01.2010- pentru suma de 4.768.886 RON;

- nota de compensare nr. x/14.01.2010- pentru suma de 5.922.706 RON.

De asemenea, prin nota de compensare nr. x/14.01.2010, din TVA aprobată la rambursare s-a efectuat compensarea cu obligaţii fiscale ale societăţii, printre care şi o sumă totalizând 2.448.216 RON, reprezentând obligaţii fiscale deja achitate de reclamantă, anterior notei de compensare.

Reclamanta a înregistrat la organele fiscale cererea de dobânzi nr. x/31.03.2010, prin care a solicitat sa i se acorde, în temeiul art. 124 Codul de procedură fiscală dobânzi calculate de la data expirării termenului legal de soluţionare a fiecărui decont de TVA aferent lunilor septembrie- decembrie 2008 şi până la data rambursării efective a sumelor compensate nelegal.

Nefiind soluţionată, reclamanta a depus contestaţie fiscală împotriva nesoluţionării în termen legal de către DGAMC a cererii de dobânzi, contestaţie ce a fost înregistrată la DGAMC sub nr. x/15.06.2010, contestaţie ce nu a fost soluţionată, motiv pentru care a înregistrat acţiunea de faţă.

În dosarul nr. x/2010, Curtea de Apel Bucureşti a constatat refuzul nejustificat de soluţionare a contestaţiei nr. x/2010 şi a obligat pârâta ANAF- Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi ANAF- Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor să soluţioneze contestaţia nr. x/19.03.2010 şi a respins în rest acţiunea ca neîntemeiată. Sentinţa a devenit irevocabilă prin respingerea recursului .

În dosarul nr. x/2010, cererea reclamantei a fost respinsă ca inadmisibilă.

Acţiunea în anulare a deciziei de impunere şi a raportului de inspecţie fiscală, în ceea ce priveşte obligaţiile suplimentare de plată stabilite de organele fiscale a făcut obiectul dosarului nr. x/2014, pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, cererea reclamantei a fost admisă în parte, fiind anulate decizia nr. 249/20.08.2013, decizia de impunere nr. x/29.12.2009 şi raportul de inspecţie fiscală în ceea ce priveşte respingerea de la rambursare a sumei de 10.760.037 RON şi a majorărilor de întârziere aferente TVA în sumă de 7.740.406 RON şi a obligat pârâta la rambursarea TVA în sumă de 10.760.037 RON.

Pe baza concluziilor expertizei efectuate, curtea de apela a constatat că pentru deconturile aferente lunilor septembrie- decembrie 2008, termenul legal de 45 zile de soluţionare a cererilor de rambursare a expirat, pentru decontul septembrie 2008, depus în 27.10.2008, termenul a expirat la 12.11.2008; pentru decontul octombrie 2008, depus în 19.11.2008, termenul a expirat la 01.03.2009; pentru decontul noiembrie 2008, depus în 18.12.2008, termenul a expirat la 02.01.2009; pentru decontul decembrie 2008, depus în 26.01.2009, termenul a expirat la 12.03.2009.

Până la aceste date, organele fiscale nu au emis nicio decizie privind rambursarea TVA solicitată.

Ulterior, în baza deciziei de impunere nr. x/29.12.2009, prin care au fost stabilite în sarcina societăţii, sume suplimentare de plată, respectiv (i) 17.595.787 RON, reprezentând TVA suplimentar de plată, aferentă perioadei 01.12.2005-31.08.2008 şi (ii) 10.691.592 RON, reprezentând majorări de întârziere aferente TVA stabilită suplimentar, organele fiscale au emis la data de 14.01.2010, notele de compensare, prin care parte din TVA-ul solicitat la rambursare s-a compensat cu sumele suplimentare de plată stabilite prin decizia de impunere mai sus-menţionată.

De asemenea, prin aceleaşi note de compensare, s-a mai compensat (din TVA-ul solicitat la rambursare) o sumă de 2.448.216 RON, reprezentând, obligaţii bugetare ale societăţii.

Judecătorul fondului a constat însă, că inspecţia fiscală a fost dispusă după expirarea termenului de 45 de zile de soluţionare a fiecăruia din deconturile de TVA depuse, respectiv după ce dobânzile începuseră să curgă.

În acest context, în lipsa unui fundament legal care să prevadă în mod expres prelungirea termenului de soluţionare a deconturilor de TVA, sau întreruperea curgerii acestuia pe durata efectuării inspecţiei fiscale, s-a reţinut că dobânzile de întârziere au curs pe perioada în care s-a desfăşurat inspecţia fiscală.

Totodată a fost înlăturata şi aplicarea dispoziţiilor art. 70 alin. (2) Codul de procedură fiscală reluate în pct. 6, Secţiunea C, Cap. II din Metodologie, care reglementează prelungirea termenului de soluţionare a solicitării de rambursare, atunci când se solicită de către organul de inspecţie fiscală informaţii suplimentare necesare soluţionării, întrucât în cauză o astfel de solicitare de informaţii suplimentare nu a fost adresată de către organele fiscale.

Nici solicitările de controale încrucişate la furnizorii societăţii reclamante nu pot constitui o justificare a organelor fiscale pentru depăşirea termenului legal de soluţionare a deconturilor, având in acest sens in vedere dispoziţiile art. 1 şi 2 din Ordinul Preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1308/2009.

S-a mai arătat în considerentele sentinţei atacate că legiuitorul român a înţeles să prevadă termene stricte în care să se desfăşoare etapele de soluţionare a cererilor de rambursare ale contribuabililor, astfel încât să fie respectat un termen rezonabil de 45 de zile pentru rambursarea acestor sume care i se cuvin contribuabilului.

În cazul în care un astfel de termen nu fost respectat, organele fiscale trebuie să suporte consecinţele întârzierii şi să repare prejudiciul astfel cauzat contribuabilului, prin plata către acesta a dobânzilor fiscale, datorate în baza art. 124 Codul de procedură fiscală .

S-au reţinut concluziilor raportului de expertiză efectuat în cauză, potrivit cărora dobânzile şi majorările aferente restituirii cu întârziere a sumelor datorate cu titlu de tva, având în vedere data înregistrării la DGMAC a deconturilor cu sume negative cu opţiune de rambursare, aferente lunilor septembrie 2008- decembrie 2008 şi data emiterii notelor de restituire aferente acestor deconturi, sunt în cuantum de 62.239.503 RON, din care 47.756.891 RON dobânzi şi 14.482.612 RON majorări de întârziere.

Recursul

Împotriva sentinţei civile nr. 94 din 17 martie 2020 şi a încheierii din data de 11 martie 2011 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal recurenta - pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a formulat recurs pentru motive de nelegalitate şi netemeinicie.

Recurenta - pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a formulat recurs împotriva sentinţei civile nr. 94 din 17 martie 2020 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Recursul declarat de recurenta-pârâtă ANAF împotriva sentinţei nr. 94/2020 şi împotriva încheierii din data de 11.04.2011 este întemeiat pe dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. (vechi) invocându-se faptul că hotărârile pronunţate sunt date cu aplicarea greşită a legii respectiv a dispoziţiilor C. civ. şi a prevederilor art. 70 alin. 2 şi ale art. 104 pct. 2 din O.G. nr. 92/2003.

Recursul privind încheierea din 11.04.2011 priveşte greşita soluţionare a excepţiei autorităţii de lucru judecat, excepţie respinsă prin încheierea recurată. Se invocă aplicarea şi interpretarea greşită a dispoziţiilor art. 1201 C. civ. în condiţiile în care reclamanta a formulat mai multe cereri cu acelaşi obiect respectiv acordarea de dobânzi în baza art. 124 Codul de procedură fiscală, cereri ce formează obiectul unor dosare diferite având în vedere deconturile faţă de care se solicită majorări de întârziere. Astfel, în dosarul nr. x/2014 se solicită pentru deconturi aferente perioadei decembrie 2008 - mai 2009, iar în dosarul nr. x/2019 se solicită pentru perioadele decembrie 2005- august 2008, septembrie 2008, mai 2009.

Iar în speţă cauza care vizează perioada septembrie - decembrie 2008 s-a invocat autoritatea de lucru judecat provizorie în raport cauza ce a format obiectul dosarului nr. x/2010

În ceea ce priveşte sentinţa recurată prin care a fost admisă acţiunea se invocă aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 70 alin. 2 şi ale art. 104 din O.U.G. nr. 92/2003 în sensul că nu sunt datorate majorări deoarece acţiunile de control se încadrează în aceste dispoziţii care justifică soluţionarea cu întârziere a deconturilor de TVA.

Se arată faptul că prima instanţă s-a bazat exclusiv pe soluţia de admitere pe raportul de expertiză efectuat în cauză.

În cadrul recursului se formează critici pe aspectul obligării la plata cheltuielilor de judecată apreciind că nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 274 alin. 1 C. proc. civ.

Recursul declarat de recurenta-pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili priveşte hotărârea nr. 94/17.03.2020 şi este întemeiat pe dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ. invocându-se greşita aplicare a legii de către prima instanţă în ceea ce priveşte soluţia de admitere a acţiunii şi de obligare a pârâţilor la plata cheltuielilor de judecată.

În cadrul recursului se formulează în baza art. 413 (1) C. proc. civ. cerere de suspendare a judecării prezentului recurs apreciindu-se că în parte soluţia din prezenta cauză depinde de soluţia definitivă care urmează a fi dată în dosarele nr. x/2014 şi nr. y/2019 Aceasta avându-se în vedere pentru care se solicită majorări de întârziere şi penalităţi perioada care în parte se suprapun.

Motivat Curtea în şedinţa publică din 21.09.2021 a respins cererea de suspendare a prezentului recurs apreciind că nu sunt îndeplinite condiţiile art. 413 alin. 1 C. proc. civ.

Aceasta deoarece soluţia din prezenta cauză nu depinde de data soluţionării prezentului recurs de soluţionare ulterioară a celorlalte dosare.

Soluţia din prezenta cauză poate fi valorificată de părţi ulterior în măsura în care sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 431 alin. 2 C. proc. civ.

În ceea ce priveşte soluţia de admitere a acţiunii astfel cum a fost formulată recurenta-pârâtă formulează următoarele criterii de nelegalitate şi netemeinicie critici care se încadrează în dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

În ceea ce priveşte soluţia de admitere şi de recunoaştere a dreptului la dobânzile şi majorările aferente deconturilor de TVA pentru lunile septembrie - decembrie 2008 se invocă faptul că instanţa de fond nu a respectat dispoziţiile OMFP nr. 1899/2004 pentru aprobarea Procedurii de restituire şi de rambursare a sumelor de la bugetul de stat, s-a substituit organului fiscal competent în ceea ce priveşte modalitatea de calcul a dobânzilor, însuşindu-şi greşit concluziile raportului de expertiză efectuat în cauză.

În principal se susţine şi se reiterează în recurs inadmisibilitatea acţiunii astfel cum a fost formulată şi precizată ulterior în raport de concluzia raportului de expertiză şi nelegalitatea şi netemeinicia în raport de dispoziţiile art. 124 Codul de procedură fiscală şi art. 70 din Codul de procedură fiscală.

Se arată că pe fond nu erau îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 124 alin. 1 Codul de procedură fiscală de acordare a dobânzilor, instanţa de fond interpretând greşit termenul de 45 de zile prevăzut de art. 70 din Codul de procedură fiscală, fără a se ţine cont de soluţia de fapt şi de cauzele obiective care au justificat prelungirea controlului şi soluţionarea cu întârziere a deconturilor de TVA.

Astfel, instanţa de fond în mod greşit a apreciat că dobânzile se acordă începând de la expirarea termenului de 45 de zile prevăzut de art. 70 Codul de procedură fiscală şi obligatoriu începând cu această dată, indiferent de prelungirea termenului pe durata inspecţiei fiscale în condiţiile art. 102 şi art. 104 din O.G. nr. 92/2003, temeinica şi legalitatea prelungirii termenului de soluţionare a decontului de TVA, nefiind de natură să înlăture dreptul contribuabilului la plata dobânzii legale conform art. 124 alin. (1) din O.G.nr 92/2003, calculate de la expirarea termenului de 45 zile .

În ceea ce priveşte aplicarea pe fond a dispoziţiilor art. 124 Codul de procedură fiscală ca normă specială se invocă aplicarea greşită în ceea ce priveşte acordarea şi respectiv obligarea recurenţilor - pârâţi şi la plata de penalităţi de întârziere .

Aceasta deoarece dispoziţiile art. 124 Codul de procedură fiscală ca normă specială care se aplică cu prioritate reglementează dreptul contribuabilului la acordarea de dobânzi, neexistând temei legal pentru acordarea penalităţilor de întârziere, fiind nelegală şi netemeinică soluţia de obligare la plata penalităţilor de întârziere.

Se arată că prima instanţă şi-a însuşit greşit concluzia raportului de expertiză.

Un alt aspect de nelegalitate priveşte aplicarea greşită a art. 274 C. proc. civ. în sensul obligării la plata cheltuielilor de judecată către reclamantă.

Se susţine faptul că nu erau îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 274 alin. 1 C. proc. civ. neexistând vreo culpă a autorităţilor fiscale în soluţionarea cu întârziere a deconturilor de TVA.

Se solicită admiterea recursului modificarea sentinţei atacate în sensul respingerii acţiunii reclamantei ca neîntemeiate.

La dosar intimata-reclamantă a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursurilor ca nefondate.

S-au depus acte în soluţionarea întâmpinării şi practică judecătorească naţională şi jurisprudenţa CJUE.

Curtea analizând recursurile declarate apreciază pentru următoarele considerente că nu este întemeiat recursul declarat de recurenta-pârâtă ANAF şi este întemeiat recursul declarat de recurenta-pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili în parte sentinţa atacată fiind dată cu interpretarea şi aplicarea greşită a legii.

Recursul declarat de recurenta-pârâtă ANAF pe încheierea din11.04.2011 şi pe sentinţa atacată urmează a fi respins în cauză nefiind îndeplinite în raport de critici condiţiile motivului de recurs prevăzut de art. 309 pct. 9 C. proc. civ.

Încheierea din data de 11 04.2011 prin care prima instanţă a respins autorităţii de lucru judecat invocată de recurenta-pârâtă este dată cu aplicarea corectă a dispoziţiilor art. 1201 C. civ., în cauză neexistând autoritate de lucru judecat faţă de dosarul nr. x/2010.

Cele două dosare au obiecte şi cauze diferite. Astfel, obiectul dosarului nr. x/2010 l-a constituit anularea deciziei de impunere nr. x/29.12.2009, acţiune apreciată ca inadmisibilă şi respinsă ca atare.

Această soluţie pe excepţie nu poate opera în prezenta cauză care are ca obiect recunoaşterea dreptului reclamantei la acordarea de dobânzi, cerere întemeiată pe dispoziţiile art. 124 Codul de procedură fiscală şi care are drept premisă necontestată soluţionarea cu depăşirea termenului de 45 de zile a deconturilor de TVA aferente perioadei septembrie - decembrie 2008.

Având obiect şi cauze diferite nu pot fi incidente în cauză dispoziţiile art. 1201 C. civ., neputându-se reţine în prezenta cauză "se tinde" la anularea aceloraşi acte de impunere contestate în dosarul nr. x/2010.

În ceea ce priveşte sentinţa atacată, Curtea constată că aspectele invocate în cererea de recurs nu se încadrează în dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., neputându-se reţine o încălcare a dispoziţiilor art. 124 şi art. 70 alin. 2 din Codul de procedură fiscală.

Aspectele de fapt invocate în cadrul cererii de recurs nu pot fi reţinute ca temei pentru depăşirea termenului legal de soluţionare a deconturilor de TVA, care era termenul de 45 de zile calendaristice de la data depunerii decontului cu sume negative de taxă pe valoare adăugată cu obţiune de rambursare.

Cercetările penale, informaţiile suplimentare şi depăşirea duratei inspecţiei fiscale nu înlătură dreptul reclamantei la dobânzi prevăzute de art. 124 alin. 1 din Codul de procedură fiscală .

In conformitate cu art. 124 din Codul de procedură fiscală (1) Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art. 117 alin. (2) sau la art. 70, după caz. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor.

Dobânda datorată este la nivelul majorării de întârziere prevăzute de prezentul cod şi se suportă din acelaşi buget din care se restituie ori se rambursează, după caz, sumele solicitate de plătitori.

Dobanda se calculează pentru fiecare zi, începând cu ziua imediat următoare expiraţii termenului prevăzut la art. 112 alin. (2) si art. 199 din Codul de procedură fiscală pana la data stingerii inclusiv a obligaţiei de plata prin compensare, restituire sau rambursare.

Nivelul majorării de întârziere este de 0,1% pentru fiecare zi de întârziere, şi poate fi modificat prin legile bugetare anuale.

În ceea ce priveşte critica privind acordarea cheltuielilor de judecată aceasta nu poate fi reţinută în raport de aspectele existenţei sau nu a culpei.

În cauză acţiunea reclamantei a fost admisă părţile pârte fiind "căzute în pretenţii" şi în consecinţă se datorează cheltuieli de judecată nefiind în discuţie existenţa unei culpe subiective a uneia dintre părţi.

Iar în cauză aceste cheltuieli de judecată au fost solicitate în primă instanţă, au fost probate cu acte şi au fost reduse în baza art. 274 alin. 3 C. proc. civ. neputându-se reţine că aceste dispoziţii pot fi aplicate numai în recurs la data soluţionării irevocabile a cauzei.

În consecinţă, curtea în baza art. 312 C. proc. civ. va respinge recursul declarat de recurenta-pârâtă ANAF împotriva încheierii din 11.04.2011 şi împotriva sentinţei nr. 94/2020.

Recursul declarat de recurenta-pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili este apreciat ca fondat, în parte, în ceea ce priveşte recunoaşterea dreptului reclamantei la penalităţi de întârziere şi corelativ obligarea recurentei-pârâte la plata acestei sume, sentinţa atacată fiind dată cu aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 124 alin. 1 din O.G. nr. 92/2003 coroborat cu dispoziţiile art. 906 alin. 4 C. proc. civ.

În opinia Curţii în cauză în parte sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 304 pct. 9 C. proc. civ. neexistând temei în legea specială - Codul de procedură fiscală pentru a fi acordate şi penalităţi de întârziere în plus faţă de dobânzile de întârziere solicitate în baza art. 124 alin. 1 Codul de procedură fiscală.

Pentru următoarele considerente nu vor fi reţinute celelalte aspecte de nelegalitate în cadrul recursului şi vor fi menţinute celelalte dispoziţii ale sentinţei atacate.

Astfel, în opinia Curţii, cererea de acordare de dobânzi în baza art. 124 alin. 1 Codul de procedură fiscală a fost apreciată în mod legal atât admisibilă cât şi întemeiată pe fond de către prima instanţă.

În cauză nu poate fi reţinută inadmisibilitatea cererii de acordare de dobânzi, această cerere fiind admisibilă şi fiind consecinţa recunoaşterii reclamantei în raport de dispoziţiile art. 124 alin. 1 C. proc. civ.. Aceasta deoarece fapt de necontestat autoritatea fiscală a soluţionat cu întârziere respectiv cu depăşirea termenului de 45 de zile fiecare decont de TVA aferente lunilor septembrie - decembrie 2008 în litigiu în prezenta cauză.

Deconturile şi perioadele pe termenul de expirare au fost analizate în raportul de expertiză şi în consecinţă pentru solicitările de rambursare soluţionate cu întârziere recurenta-pârâtă datorează dobânzi fiscale conform art. 124 alin. 1 şi (2) Codul de procedură fiscală coroborat cu art. 120 alin. (7) Codul de procedură fiscală.

În ceea ce priveşte obligarea recurentei la plata sumelor reprezentând dobânzi Curtea apreciază că nu au fost încălcate dispoziţiile Ordinului MFP nr. 1899/2004, iar prima instanţă nu s-a substituit autorităţii pârâte.

În cauză în mod corect a apreciat că dobânzile se acordă începând de la expirarea termenului de 45 de zile prevăzute de art. 70 Codul de procedură fiscală, indiferent de prelungirea termenului pe durata inspecţiei fiscale, inspecţie fiscală demarată după expirarea termenului de soluţionare şi inspecţie care nu este de natură a înlătura dreptul reclamantei la plata dobânzii legale conform art. 124 alin. 1 din O.G. nr. 92/2003, calculate de la expirarea termenului de 45 de zile faţă de care sunt aplicabile dispoziţiile OMFP nr. 263/2010 în vigoare la data depunerii decontului cu suma negativă de TVA.

În cauză nu există obligaţia reclamantei de a conteesta depăşirea duratei inspecţiei fiscale, dar exista obligaţia autorităţii de a soluţiona cererile de rambursare în termenul de 45 de zile prevăzut de art. 70 Codul de procedură fiscală, termen a cărei nerespectare atrage sancţiunea plăţii dobânzilor de întârziere.

Relevantă în această materie este Decizia Curţii Europene de Justiţie în Cauza C-431/12, C. S.A. împotriva Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscala, în care Curtea, în interpretarea art. 183 din Directiva TVA referitor la rambursarea excedentului de TVA, a menţionat:

"Curtea a statuat deja că modalităţile de rambursare a excedentului de TVA nu pot aduce atingere principiului neutralităţii sistemului fiscal al TVA-uIui făcând ca persoana impozabilă să suporte, în tot sau în parte, sarcina acestei taxe, ceea ce implică în special ca rambursarea să fie efectuată într-un termen rezonabil.

Pentru aceleaşi motive, atunci când rambursarea în favoarea persoanei impozabile a excedentului de TVA intervine după trecerea unui termen rezonabil, principiul neutralităţii sistemului fiscal al TVA -ului impune ca pierderile financiare astfel generate, în detrimentul persoanei impozabile, prin indisponibilizarea sumelor de bani în cauză să fie compensate prin plata unor dobânzi de întârziere.

In această privinţă, din jurisprudenţa Curţii reiese că un calcul al dobânzilor datorate de la buget care nu ia în considerare ca punct de plecare ziua în care excedentul de TVA ar fi trebuit în mod normal să fie restituit conform Directivei TVA este, în principiu, contrar articolului 183 din această directivă (Hotărârea Enel Maritsa Iztok 3, citată anterior, punctul 51). Or, din decizia de trimitere reiese că, în cauza principală, legislaţia naţională aplicabilă prevede în principiu calcularea de dobânzi de întârziere începând de la expirarea unui termen de 45 de zile stabilit pentru soluţionarea deconturilor de TVA.

Recursul declarat de recurenta-pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili este fondat în ceea ce priveşte aspectul de nelegalitate invocat având ca obiect recunoaşterea dreptului şi obligarea pârâtei la plata sumei de 14.482.612 RON cu titlu de majorări de întârziere acordate în baza C. civ. respectiv a dispoziţiilor art. 1489 şi art. 1535 C. civ.

Curtea apreciază că în mod nelegal prima instanţă a obligat la plata de majorări de întârziere fără a ţine cont că dispoziţiile art. 124 alin. 1 Codul de procedură fiscală ce constituie temeiul cererii de chemare în judecată nu prevăd posibilitatea acordării majorărilor de întârziere ci numai a dobânzilor de întârziere, iar în cauză este aplicabilă cu prioritate norma de procedură fiscală, neputând fi combinate dispoziţiile C. proc. civ. cu dispoziţiile Codului de procedură fiscală.

Legislaţia fiscală aplicabilă nu reglementează posibilitatea acordării de penalităţi pentru sumele restituite sau rambursate cu depăşirea termenului legal.

In speţa sunt aplicabile dispoziţiile generale privind dobânzile şi penalităţile de întârziere, asa cum au fost stabilite de O.G. nr. 92/2003, cu modificările si completările ulterioare, care stabilesc in mod expres faptul ca:

"Art. 119 alin. (1) Pentru neachitarea la termenul de scadenţă de către debitor a obligaţiilor de plată, se datorează după acest termen dobânzi şi penalităţi de întârziere.

Art. 120 alin. (1) Dobânzile se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadenţă şi până la data stingerii sumei datorate inclusiv.

«Art. 120*1. - Penalităţi de întârziere

(1) Penalităţile de întârziere reprezintă sancţiunea pentru neîndeplinirea obligaţiilor de plată la scadenţă şi se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadenţă şi până la data stingem sumei datorate inclusiv. Dispoziţiile art. 120 alin. (2) - (6) sunt aplicabile în mod corespunzător."

Totodată, art. 124 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 stipulează:

"(1) Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art. 117 alin. (2) sau la art. 70, după caz, până la data stingerii prin oricare dintre modalităţile prevăzute de lege. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor.

Acest aspect de nelegalitate fiind apreciat ca fondat Curtea în baza art. 312 alin. 1 şi (3) va admite recursul, va modifica în parte sentinţa atacată şi rejudecând va respinge cererea reclamantei de rambursare a dreptului şi de restituire a majorărilor de întârziere în cuantum de 14.482.612 RON.

Va menţine celelalte dispoziţii ale sentinţei atacate inclusiv pe aspectul cheltuielilor de judecată.

Aspectul de nelegalitate privind aplicarea dispoziţiilor art. 174 alin. 1 C. proc. civ. nu este fondat în cauză prima instanţă obligând ambele părţi "căzute în pretenţii" prin admiterea acţiunii la plata cheltuielilor de judecată având în vedere obiectul, complexitatea cauzei şi activitatea prestată de avocaţi pentru o durată a procedurii în fond de 10 ani.

În conformitate cu art. 451 alin. 1 noul C. proc. civ. - 274(3) vechiul cod onorariul a fost redus fiind apreciat corespunzător de prima instanţă.

Faţă de considerentele expuse mai sus, Curtea în baza art. 312 alin. 1 C. proc. civ. va respinge recursul declarat de recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, recurs formulat împotriva încheierii din 11.04.2011 şi împotriva sentinţei nr. 94/2020 pronunţată de instanţa de fond.

Va admite recursul declarat de recurenta-pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

Va modifica în parte sentinţa atacată şi rejudecând va respinge cererea reclamantei de recunoaştere a dreptului şi de restituire a majorărilor de întârziere în cuantum de 14.482.612 RON.

Va menţine celelalte dispoziţii ale sentinţei atacate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva încheierii din data de 11 martie 2011 şi a sentinţei civile nr. 94 din 17 martie 2020 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Admite recursul formulat de recurenta-pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinţei civile nr. 94 din 17 martie 2020 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Modifică în parte sentinţa recurată şi rejudecând:

Respinge cererea reclamantei de recunoaştere a dreptului şi de restituire a majorărilor de întârziere în cuantum de 14.482.612 RON.

Menţine celelalte dispoziţii ale sentinţei recurate.

Irevocabilă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 4 octombrie 2021.