Tax security measures and asset seizure annulled for failure to prove asset concealment risk; tax authority appeal rejected

Şedinţa publică din data de 29 septembrie 2021

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată la data de 8 august 2018, pe rolul Curţii de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, a solicitat:

(i) anularea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. 9 din 28 iunie 2018, emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava şi a tuturor actelor subsecvente, precum Procesul-verbal de sechestru asigurător pentru bunuri imobile nr. x/27.07.2018, cu obligarea organului de executare la ridicarea de urgenţă a măsurilor asigurătorii dispuse prin referat justificativ în baza Ordinului nr. 2546/2016;

(ii) obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 129 din 21 noiembrie 2018, Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal a dispus următoarele:

- a admis cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava;

- a anulat Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. 9 din 28 iunie 2018, emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava şi Procesul-verbal de sechestru asigurător pentru bunuri imobile nr. x/27.07.2018.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 129 din 21 noiembrie 2018, pronunţată de Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, în nume propriu şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 3 şi 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi, în rejudecare, respingerea cererii în anulare.

Recurenta-pârâtă a susţinut că instanţa de fond nu avea competenţa materială de a soluţiona capătul de cerere privind anularea Procesului-verbal de sechestru asigurător pentru bunuri imobile nr. x/27.07.2018, iar această excepţie, deşi invocată în faţa primei instanţe, a fost greşit respinsă prin încheierea din 14 noiembrie 2018, iar prin sentinţa recurată, s-a dispus şi anularea acestui act de executare.

Consideră recurenta-pârâtă că cererea de anulare a procesului-verbal de sechestru asigurător reprezintă un capăt de cerere principal, dat în competenţa Judecătoriei sectorului 1 Bucureşti, nefiind incidente prevederile art. 123 alin. (1) C. proc. civ., invocate de instanţa de fond. În cauză sunt incidente dispoziţiile art. 5 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, raportat la art. 213 alin. (14) din Codul de procedură fiscală, potrivit cărora împotriva actelor prin care se duc la îndeplinire măsurile asigurătorii cel interesat poate formula contestaţie la executare în conformitate cu prevederile art. 260 şi 261 din acelaşi cod. Or, aceste texte de lege dispun că persoanele interesate pot face contestaţie la executare împotriva oricărui act de executare, ce va fi introdusă la instanţa judecătorească competentă.

Chiar în ipoteza în care nu s-ar considera că cererea de anulare a procesului-verbal de sechestru asigurător are caracter principal, arată recurenta-pârâtă că în jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie s-a reţinut că în cazul în care pentru cererile incidentale sau accesorii există o competenţă materială specială, acestea vor fi soluţionate potrivit legii speciale, indicând în acest sens decizia nr. 1449/04.04.2013 a secţiei a II-a civile a acestei instanţe.

În raport de aceste aspecte, consideră recurenta-pârâtă că cererea de anulare a procesului-verbal de sechestru este de competenţa instanţei de executare, respectiv Judecătoria sectorului 1 Bucureşti, astfel încât, fiind încălcată competenţa de ordine publică a altei instanţe, invocată în condiţiile legii, se impune casarea atât a încheierii de şedinţă din 14.11.2018, cât şi a sentinţei nr. 129/21.11.2018, admiterea excepţiei de necompetenţă materială şi trimiterea acestui capăt de cerere spre competentă soluţionare Judecătoriei sectorului 1 Bucureşti.

În ceea ce priveşte soluţia de anulare a deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, susţine recurenta-pârâtă că această soluţie este pronunţată cu aplicarea greşită a legii. Actul administrativ contestat este motivat în fapt şi în drept, aspectele constatate de organul fiscal cu privire la comportamentul fiscal inadecvat al contribuabilului, în sensul sustragerii de la plata taxelor şi impozitelor datorate bugetului de stat, susţinând existenţa pericolului de sustragere/ascundere/risipire a patrimoniului. Instanţa de fond a realizat o analiză selectivă a argumentelor care au fundamentat decizia de instituire a măsurilor asigurătorii, fără a avea în vedere situaţia fiscală concretă constatată de organul de control, care a conturat suspiciunea că operaţiunile de schimbare a sediului social şi de revocare a foştilor administratori, dispuse în timpul inspecţiei fiscale, au fost realizate în scopul periclitării sau îngreunării stabilirii obligaţiilor fiscale şi a colectării acestora la bugetul de stat.

Un alt aspect omis de instanţa de fond este, în opinia recurentei, faptul că în timpul inspecţiei fiscale au fost date declaraţii din care rezultă că societatea reclamantă intenţionează punerea în conservare a uneia dintre centralele de cogenerare, cu consecinţa intrării în incapacitate de plată a contribuabilului.

În concluzie, susţine recurenta, cuantumul ridicat al obligaţiilor estimate, coroborat cu consecinţele punerii în conservare a uneia dintre centralele de cogenerare, au ca efect îngreunarea colectării şi justifică impunerea măsurilor asigurătorii.

Referitor la dreptul contribuabilului de a fi ascultat, conform art. 9 alin. (2) Codul de procedură fiscală, arată recurenta-pârâtă că formularul deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii este aprobat prin OMF nr. 2546/2016 şi acesta conţine menţiunea expresă că audierea contribuabilului nu este obligatorie. În cazul măsurilor asigurătorii, legiuitorul a înţeles să exonereze organul fiscal de această obligaţie, fiind în discuţie o situaţie specială, caracterizată de urgenţă, aspect relevat şi de împrejurarea că, prin derogare de la dispoziţiile art. 7 din Legea nr. 554/2004, decizia de instituire a măsurilor asigurătorii poate fi atacată direct la instanţa de contencios administrativ, fără parcurgerea procedurii prealabile, conform art. 213 alin. (13) C. proc. civ.

În mod greşit a reţinut instanţa de fond că dreptul la apărare exercitat în faţa instanţei de fond nu constituie un argument suficient pentru a nega dreptul contribuabilului de a fi ascultat, făcând trimitere la hotărârea pronunţată de CJUE în cauza C-109/10. În legătură cu această hotărâre, Înalta Curte a reţinut, prin decizia nr. 3208/2017, într-o speţă similară, că încălcarea principiului dreptului la apărare nu conduce la anularea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii decât dacă, fără această încălcare, procedura ar fi avut un rezultat diferit. Or, câtă vreme instanţa de fond a reţinut că inspecţia fiscală s-a desfăşurat pe o perioadă de aproximativ doi ani, fiind suspendată şi apoi reluată, nu se poate reţine o încălcare a dreptului la apărare, în condiţiile în care, în acest interval, contribuabilul a avut posibilitatea de a prezenta toate înscrisurile pe care le considera necesare.

În ceea ce priveşte nerespectarea dispoziţiilor art. 277 alin. (2) Codul de procedură fiscală şi pct. 28 din OMF nr. 2546/2016, arată recurenta-pârâtă că instanţa de fond a reţinut în mod greşit că suma poprită în contul bancar curent al reclamantei era mai mare decât creanţa fiscală estimată - 1.149.062 RON impozit pe profit, nefiind justificată instituirea sechestrului asigurător asupra bunurilor imobile. Prin Procesul-verbal nr. x/18.06.2018 au fost estimate creanţe suplimentare în sumă de 5.928.838 RON, din care 1.149.062 RON impozit pe profit, iar însumând valoarea imobilului poprit cu suma poprită rezultă că măsurile asiguratorii au fost dispuse în limita a 150% din valoarea sumei estimate.

Mai susţine recurenta-pârâtă că aplicarea sechestrului asigurător are drept consecinţă doar limitarea dreptului de dispoziţie al proprietarului şi nu este de natură să afecteze realizarea de venituri din vânzarea de energie electrică, energie termică şi din subvenţii pentru certificate verzi, ca urmare a exploatării grupului de co-generare pe biomasă.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea înregistrată în dosarul instanţei de recurs, intimata-reclamantă A. S.R.L. a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

Referitor la motivul de casare întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 3 C. proc. civ., susţine intimata că nu au fost invocate motive de nelegalitate proprii procesului-verbal, pentru a fi formulată contestaţie la executare în conformitate cu art. 260 Codul de procedură fiscală, ci s-a solicitat anularea acestui act ca urmare a anulării deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, întrucât anularea actului administrativ atrage şi anularea actelor subsecvente.

Referitor la motivul de casare întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., susţine intimata-reclamantă, în esenţă, că motivele din cuprinsul deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nu se circumscriu celor prevăzute de art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscală, că nu a fost relevată o situaţie excepţională, în care ar exista pericolul ca debitorul să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul şi că actele de administrare a activităţii societăţii, respectiv schimbarea sediului şi înlocuirea administratorului nu prezintă relevanţă în justificarea luării măsurilor asigurătorii.

Intimata-reclamantă prezintă argumente referitoare la comportamentul fiscal anterior, la sumele achitate cu titlu de contribuţii la bugetul de stat în anii 2017-2018 şi la cifra de afaceri a societăţii în perioada 2016-2018.

Susţine că o mare parte din suma estimată prin procesul-verbal se referă la regularizarea preţului final al lucrărilor de antrepriză aferente centralei de cogenerare, iar între timp societatea a făcut recepţia finală şi a achitat către stat suma de 4.669.168 RON, reprezentând regularizare TVA aferent operaţiunilor înregistrate cu furnizorul B.. Din sumele estimate prin procesul-verbal nr. x/18.06.2018, a rămas de achitat doar suma de 1.149.062 RON reprezentând impozit pe profit, a cărei încadrare fiscală completă va fi definitivată în cursul inspecţiei fiscale aflate în derulare.

Totodată, intimata-reclamantă prezintă şi argumente referitoare la încălcarea dreptului său de a fi ascultată, conform celor înfăţişate instanţei de fond şi solicită a se avea în vedere că formularul deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, aprobat prin OMF nr. 2546/2016, nu poate fi opus în cauză, întrucât ordinul are o valoare juridică inferioară Codului de procedură fiscală, respectiv art. 9 alin. (2) şi art. 46 alin. (2) lit. j) din acest act normativ.

Referitor la nerespectarea dispoziţiilor art. 277 alin. (2) Codul de procedură fiscală şi pct. 28 din OMF nr. 2546/2016, arată intimata-reclamantă că organul fiscal nu a încercat să identifice niciun fel de bunuri ale societăţii, care nu sunt direct folosite în activitatea principală şi a sechestrat însuşi grupul de co-generare pe biomasă, care este nesusceptibil de sustragere şi înstrăinare. Totodată, a fost poprit şi contul bancar al societăţii, iar numai suma din acest cont este mai mare decât valoarea creanţei estimate. Contrar susţinerilor recurentei-pârâte cu privire la valoarea creanţei estimate în procesul-verbal nr. x/18.06.2018, la data de 20.07.2018 societatea reclamantă a achitat suma de 4.669.168 RON, rămânând de achitat suma de 1.149.062 RON reprezentând impozit pe profit.

Prin cererea înregistrată în dosarul instanţei de recurs la data de 09.09.2019, intimata-reclamantă solicită să se constate lipsa de interes a recurentei-pârâte în susţinerea recursului, în raport de emiterea Deciziei de ridicare a sechestrului asigurător aplicat asupra bunurilor nr. x/31.07.2019 şi de încheierea emisă de OCPI Rădăuţi la data de 07.08.2019, care confirmă ridicarea măsurilor asigurătorii instituite prind decizia contestată.

II. Soluţia instanţei de recurs

II.1. Referitor la excepţia lipsei de interes în susţinerea recursului, invocată de intimata-reclamantă, Înalta Curte o va respinge, ca neîntemeiată.

Potrivit art. 32 alin. (1) lit. d), coroborat cu art. 33 din C. proc. civ., orice demers judiciar ("orice cerere") poate fi iniţiat şi întreţinut numai prin justificarea unui interes legitim încălcat, dispoziţii aplicabile şi în cazul căilor de atac. Interesul reprezintă folosul practic, material sau moral, pe care îl urmăreşte cel ce învesteşte o instanţă de judecată cu o cerere (acţiune sau cale de atac), acesta trebuind să fie determinat, legitim, personal, născut şi actual. Prin urmare, interesul reprezintă o condiţie generală ce trebuie îndeplinită în cadrul oricărui proces civil, pe tot parcursul soluţionării unei cauze, atât în faza procesuală a fondului, cât şi în căile de atac.

În speţă, intimata-reclamantă a susţinut lipsa interesului procesual în susţinerea căii de atac prin raportare la faptul că, la data de 31.07.2019, au fost ridicate măsurile asigurătorii instituite prin Decizia nr. 9 din 28 iunie 2018, contestată în cauză.

Contrar acestor susţineri, Înalta Curte constată că, la data judecării cererii de recurs, subzistă interesul de a acţiona al pârâtei, folosul practic pe care aceasta l-ar obţine în urma unei soluţii de admitere a căii de atac fiind acela al respingerii acţiunii şi menţinerii deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, respectiv al confirmării legalităţii acestui act administrativ fiscal. Chiar dacă efectele măsurilor instituite au încetat prin emiterea deciziei de ridicare a sechestrului asigurător, ele s-au produs indubitabil până la acest moment, iar recurenta-pârâtă justifică interesul menţinerii lor, consecutiv menţinerii în ordinea juridică a deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii şi procesului-verbal de sechestru asigurător pentru bunuri imobile.

Prin urmare, în raport de dispoziţiile art. 32 alin. (1) lit. d), coroborat cu art. 33 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge excepţia lipsei de interes în susţinerea recursului, ca neîntemeiată.

II. 2. Analizând recursul declarat în cauză, prin raportare la sentinţa atacată şi motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtă este nefondat, pentru următoarele considerente:

Subsumat motivului de casare întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 3 C. proc. civ., pârâta a susţinut necompetenţa materială a instanţei de fond în ceea ce priveşte capătul de cerere vizând anularea Procesului-verbal de sechestru asigurător pentru bunuri imobile nr. x/27.07.2018, apreciind că revenea Judecătoriei sectorului 1 Bucureşti competenţa de a soluţiona acest petit, ca instanţă de executare, în condiţiile art. 213 alin. (14) şi art. 260-261 Codul de procedură fiscală.

Înalta Curte reţine că, incontestabil, procesul-verbal de sechestru asigurător pentru bunuri imobile reprezintă un act de executare, prin care se duc la îndeplinire dispoziţiile din actul administrativ fiscal de instituire a măsurilor asigurătorii, astfel încât, potrivit art. 213 alin. (14) din Codul de procedură fiscală, acest proces-verbal poate fi atacat prin formularea unei contestaţii la executare. Cu toate acestea, în cauză reclamanta a solicitat desfiinţarea acestui act exclusiv ca urmare a desfiinţării actului principal - decizia de instituire a măsurilor asigurătorii, în temeiul principiului accesorium sequitur principale. Motivele de nelegalitate invocate de reclamantă prin cererea de chemare în judecată privesc doar actul principal, nefiind formulate motive de nelegalitate proprii procesului-verbal, desfiinţarea acestuia fiind văzută ca o măsură consecutivă constatării nelegalitatăţii actului administrativ fiscal.

Prin contestaţia la executare, partea poate formula critici de nelegalitate la adresa actului/actelor de executare, însă în cauza de faţă, dacă reclamanta ar fi urmat această cale, nu ar fi putut înfăţişa instanţei de executare niciun motiv de nelegalitate referitor la procesul-verbal de sechestru pentru bunuri imobile, care nu suferă, el însuşi, de un viciu de fond sau de formă. Nelegalitatea acestui act de executare a fost întemeiată de reclamantă pe nelegalitatea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, pentru a cărei punere în executare a fost emis procesul-verbal, astfel încât cererea de anulare a acestui din urmă act are caracter accesoriu şi competenţa soluţionării sale revine instanţei învestite cu soluţionarea capătului de cerere principal, conform art. 123 C. proc. civ.

Pentru aceste considerente, Înalta Curte va respinge, ca nefondate, criticile recurentei-pârâte referitoare la încălcarea competenţei de ordine publică a altei instanţe.

Referitor la criticile circumscrise motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte apreciază că sunt fondate argumentele referitoare la lipsa unei încălcări a prevederilor art. 9 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, reţinând, contrar instanţei de fond, că în cauză sunt incidente prevederile art. 9 alin. (2) lit. a) din Codul de procedură fiscală, care reglementează o excepţie de la obligaţia organului fiscal de a asigura contribuabilului dreptul de a formula un punct de vedere.

Potrivit art. 9 alin. (2) lit. a) din Codul de procedură fiscală, organul fiscal nu este obligat să aplice prevederile alin. (1) când întârzierea în luarea deciziei determină un pericol pentru constatarea situaţiei fiscale reale privind executarea obligaţiilor contribuabilului/plătitorului sau pentru luarea altor măsuri prevăzute de lege.

Înalta Curte reţine, cu caracter de principiu, că instituirea măsurilor asigurătorii trebuie să beneficieze de o anumită promptitudine şi se bazează pe un element de surprindere a contribuabilului, în sensul că, la constatarea condiţiilor prevăzute de lege, măsurile asigurătorii se impun prin forţa pericolului depistat, iar o consultare prealabilă a contribuabilului nu ar face decât să permită acestuia să accentueze comportamentul pretins prejudiciabil, care periclitează sau îngreunează colectarea creanţelor fiscale.

În speţă, organul fiscal a apreciat că acţiunile reclamantei de schimbare a sediului, înlocuire a administratorului şi intenţia de punere în conservare a uneia dintre centralele de cogenerare ar putea conduce la întârzierea instituirii măsurilor asigurătorii şi la ieşirea bunurilor din patrimoniul reclamantei, cu consecinţa imposibilităţii executării acestora pentru acoperirea creanţelor fiscale, iar Înalta Curte constată că aceste împrejurări reprezintă o justificare suficient de rezonabilă pentru înlăturarea aplicării prevederilor art. 9 alin. (1) Codul de procedură fiscală.

Prin raportare la jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, Înalta Curte reţine că, potrivit dreptului Uniunii, o încălcare a dreptului la apărare, în special a dreptului de fi ascultat, nu determină anularea deciziei luate în urma procedurii administrative în cauză, decât dacă, în lipsa acestei neregularităţi, această procedură ar fi putut avea un rezultat diferit (a se vedea, în acest sens, Hotărârea Franţa/Comisia - C-301/87, pct. 31, Hotărârea Germania/Comisia - C-288/96, pct. 101, Hotărârea Foshan Shunde Yongjian Housewares & Hardware/Consiliul, C-141/08 P, pct. 94, Hotărârea Storck/OAPI, C-96/11 P, pct. 80, precum şi Cauza C 383/13 PPU, pct. 38).

Aşadar, legiuitorul nu a prevăzut o sancţiune expresă în cazul neaudierii contribuabilului anterior emiterii actului administrativ fiscal, iar nulitatea relativă implică, din partea persoanei interesate, dovedirea producerii unei vătămări care nu ar putea fi înlăturată altfel decât prin anularea actului întocmit cu nerespectarea acestor prevederi.

Prin acţiune, intimata-reclamantă a susţinut încălcarea dreptului său la apărare în mod generic, indicând opinii doctrinare şi jurisprudenţiale, fără a proba că, prin neaudierea sa de către organul fiscal, i s-ar fi produs o vătămare care nu ar putea să fie înlăturată decât prin anularea actului.

În concluzie, dat fiind caracterul urgent al procedurii instituirii măsurilor asigurătorii şi nedovedirea vreunei vătămări produse prin neaudierea prealabilă a contribuabilului, Înalta Curte constată că nu există o cauză de nulitate a deciziei contestate, referitoare la nerespectarea prevederilor art. 9 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, criticile din recurs ale pârâtei fiind fondate sub acest aspect.

O concluzie diferită se impune, însă, cu privire la criticile recurentei-pârâte vizând nemotivarea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii şi nerespectarea dispoziţiilor art. 277 alin. (2) Codul de procedură fiscală şi pct. 28 din OMF nr. 2546/2016, pe care Înalta Curte le apreciază a fi nefondate.

În ceea ce priveşte nemotivarea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, Înalta Curte reţine că reclamanta nu a invocat şi instanţa de fond nu a analizat un motiv de nelegalitate referitor la nemotivarea actului administrativ fiscal. Ceea ce s-a invocat în speţă a fost faptul că motivele expuse în cuprinsul deciziei nu se încadrează în prevederile art. 213 alin. (2) Codul de procedură fiscală, din perspectiva existenţei pericolului ca reclamanta să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând colectarea creanţelor fiscale.

În recurs, pârâta nu a mai reiterat teza existenţei indiciilor de săvârşire a infracţiunii de evaziune fiscală, prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 şi nici incidenţa art. 11 din aceeaşi lege, susţinând doar argumente privitoare la acţiunile reclamantei de schimbare a sediului social, înlocuire a administratorului şi intenţia de punere în conservare a uneia dintre centralele de cogenerare, interpretate în contextul cuantumului ridicat al obligaţiilor fiscale suplimentare estimate, stabilite în raport de înregistrarea în contabilitate a unor cheltuieli care nu au la baza operaţiuni reale.

Înalta Curte reţine că analiza de legalitate a deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii are caracter circumstanţial, implicând verificarea, raportat la datele cauzei, a îndeplinirii cerinţelor art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015. Este de necontestat că existenţa pericolului prevăzut de acest text de lege nu presupune şi producerea unor consecinţe efective dintre cele enumerate de textul de lege, dar Înalta Curte apreciază că, pentru instituirea măsurilor asigurătorii, trebuie să existe indicii rezonabile, suficient de concrete, că reclamanta ar intenţiona să îşi diminueze elementele de patrimoniu, în scopul neachitării obligaţiilor fiscale.

Raportat la circumstanţele cauzei, descrierea, în cuprinsul deciziei contestate, a operaţiunilor adiacente înregistrării în contabilitate a centralei de co-generare pe biomasă şi a consecinţelor omisiunii reclamantei de înregistrare corectă şi completă a acestor operaţiuni, nu este suficientă pentru luarea unor măsuri de indisponibilizare a patrimoniului debitoarei.

Instituirea măsurilor asigurătorii nu s-a întemeiat pe o analiză globală a cumulului de elemente, ci doar pe faptele imputate reclamantei, care ar urma să conducă la stabilirea creanţei fiscale suplimentare, ceea ce implică o totală suprapunere între motivele care determină emiterea deciziei de impunere a obligaţiilor fiscale şi motivele emiterii deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii. Or, diferenţa dintre cele două acte administrativ fiscale este evidentă, unul reprezentând un titlu de creanţă, care constată o obligaţie fiscală în sarcina contribuabilului, pe când cel de-al doilea reprezintă o măsură preventivă, pentru adoptarea căreia este necesar să fie îndeplinite condiţiile distinct prevăzute de art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015.

Dacă legiuitorul ar fi apreciat, ca fiind suficientă pentru instituirea măsurilor asigurătorii, simpla enunţare a intenţiei de a emite un titlu de creanţă sau a indicării comportamentului fiscal neadecvat imputat reclamantei, această soluţie legislativă s-ar fi regăsit în cuprinsul art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015; or, meţionând condiţia existenţei unui pericol de sustragere/ascundere/risipire a patrimoniului, legiuitorul a urmărit ca măsurile de indisponibilizare să fie dispuse în cazuri execepţionale, iar nu în oricare situaţie în care există un dubiu asupra corectitudinii fiscale a contribuabilului. În aceste condiţii, suspiciunile organului fiscal cu privire la comportamentul fiscal al reclamantei reprezintă unul dintre criteriile ce pot fi avute în vedere la luarea măsurii de indisponibilizare a elementelor de patrimoniu, dar este apreciat a nu fi suficient, prin el însuşi, la fundamentarea acestei măsuri.

Totodată, schimbarea sediului social şi înlocuirea administratorului în cursul inspecţiei fiscale, nu pot fi considerate, per se, indicii ale unui comportament fiscal incorect, prin care se urmăreşte îngreunarea colectării, cu atât mai mult cu cât inspecţia fiscală s-a întins pe o perioadă îndelungată (doi ani), iar astfel de modificări în structura societăţii comerciale sunt parte a activităţii fireşti a persoanei juridice. Intenţia de punere în conservare a uneia dintre centralele de cogenerare reprezintă, de asemenea, o parte a activităţii normale a unui agent economic, care îşi restrânge sau extinde activitatea conform cerinţelor pieţii, neputând conduce automat la intrarea în incapacitate de plată, cum susţine recurenta-pârâtă.

Din analiza înscrisurilor şi susţinerilor părţilor, nu rezultă că reclamanta a înregistrat constant creanţe fiscale neachitate ori că nu ar fi deţinut fonduri suficiente pentru achitarea prezumtivului debit, iar conform susţinerilor din întâmpinare, necontestate de recurenta-pârâtă, aceasta nu a înstrăinat niciun bun din patrimoniu începând cu anul 2011, a achitat, cu titlu de contribuţii anuale la bugetul de stat, sume cuprinse între două şi cinci milioane de RON, iar cifra mare de afaceri pe anii 2016-2018 şi pe prima lună a anului 2019 dovedeşte o activitate comercială constantă. Totodată, la scurt timp după momentul emiterii deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, societatea a achitat cea mai mare parte din debit, respectiv suma de 4.669.168 RON din totalul de 5.928.838 RON, dovedind astfel că avea resursele necesare acoperirii creanţei estimate.

În ceea ce priveşte bunurile supuse indisponibilizării, se constată că sechestrul asigurător a fost instituit asupra clădirii reprezentând centrală termică şi terenul aferent, astfel cum reiese din cuprinsul procesului-verbal de sechestru asigurător, fără ca la dosarul cauzei să fi fost depuse dovezi privitoare la iniţierea de către reclamantă a formalităţilor de înstrăinare a acestor imobile.

Prin urmare, Înalta Curte constată că organul fiscal şi-a întemeiat decizia contestată exclusiv pe suspiciunile cu privire la faptele reclamantei, fără a dovedi existenţa unor elemente care să contureze cerinţa pericolului prevăzută de art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, astfel încât soluţia instanţei de fond, privind anularea acestei decizii, este legală şi urmează a fi menţinută.

În raport de respingerea acestor critici, apreciate a avea caracter esenţial în analiza de legalitate a sentinţei recurate şi a cererii de suspendare a executării actului administrativ, Înalta Curte constată că este lipsită de finalitate analiza celorlalte critici, referitoare la greşita aplicare a prevederilor dispoziţiilor art. 277 alin. (2) Codul de procedură fiscală şi pct. 28 din OMF nr. 2546/2016.

În concluzie, deşi Înalta Curte a constatat caracterul fondat al criticilor recurentei-pârâte referitoare la încălcarea dreptului de apărare al contribuabilului, calea de atac va fi respinsă, consecutiv menţinerii statuărilor primei instanţe cu privire la nulitatea deciziei pentru neîndeplinirea condiţiilor instituirii măsurilor asigurătorii, prevăzute de art. 213 alin. (2) C. proc. civ., respectiv la nedemonstrarea pericolului de sustragere, ascundere sau risipire a patrimoniului reclamantei.

Pentru aceste considerente, constatând că nu sunt incidente motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 3 şi 8 C. proc. civ., republicat, în temeiul prevederilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, în nume propriu şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia lipsei de interes în susţinerea recursului, ca neîntemeiată.

Respinge recursul declarat de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Suceava, în nume propriu şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, împotriva sentinţei civile nr. 129 din 21 noiembrie 2018, pronunţată de Curtea de Apel Suceava, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 29 septembrie 2021.