Tax liability of insolvent company administrator requires proof of bad faith and specific causality, not merely statutory status

Şedinţa publică din data de 23 martie 2021

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Circumstanţele cauzei

Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal la data de 27.12.2016 reclamantul A. în contradictoriu cu pârâţii MINISTERUL FINANŢELOR PUBLICE-DIRECŢIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANŢELOR PUBLICE CRAIOVA, ADMINISTRAŢIA JUDEŢEANĂ A FINANŢELOR PUBLICE OLT a solicitat:

- anularea deciziei nr. CRR-EG-21491/17.06.2016 emisă de ANAF- Direcţia Regională a Finanţelor Publice Craiova;

- anularea deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/24.03.2016 emisă de ANAF Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova-Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt în dosarul de executare nr. 39633;

- obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu.

Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 3170 din 14 septembrie 2017, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis cererea formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâţii MINISTERUL FINANŢELOR PUBLICE-DIRECŢIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANŢELOR PUBLICE CRAIOVA şi ADMINISTRAŢIA JUDEŢEANĂ A FINANŢELOR PUBLICE OLT, anulând Decizia nr. CRR-EG-21491/17.06.2016 emisă de ANAF - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova şi decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/24.03.2016 emisă de DGRFP Craiova - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt şi obligând pârâtele la plata către reclamant a sumei de 100 RON cu titlu de cheltuieli de judecată.

Recursul exercitat în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 3170 din 14 septembrie 2017, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt în nume propriu şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi rejudecând pocesul conform art. 498 C. proc. civ., solicită a se respinge, ca neîntemeiată, cererea de chemare în judecată formulată de reclamantul A..

În susţinerea motivului de casare reglementat de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta-pârâtă a susţinut că soluţia dată de prima instanţa este greşita, fiind rezultatul interpretării si aplicării eronate a legii.

Arată astfel că, aşa cum a susţinut şi în faţa instanţei de fond, debitoarea S.C. B. S.R.L. a fost declarată insolvabilă prin procesul-verbal de declarare a stării de insolvabilitate nr. OT73559/14.10.2015.

Ulterior acestei măsuri organul fiscal cu competenţe în executarea silită a debitorului principal, a întreprins numeroase demersuri în vederea stabilirii oportunităţii angajării răspunderii solidare cu persoana juridică, respectând întocmai dispoziţiile OPANAF nr. 127/2014 pentn aprobarea Instrucţiunilor privind aplicarea procedurii de angajare s răspunderii solidare.

Astfel, la data întocmirii raportului de inspecţie fiscale nr. x/01.08.2014 si a deciziei de impunere, numitul A. îndeplinea calitatea de asociat unic si administrator al S.C. B. S.R.L., iar în conformitate cu dispoziţiile art. 20 alin. (1) din Legea 207/2015 privind Codul de procedură fiscală:" reprezentanţii legali ai persoanelor fizice si juridice .precum si reprezentanţii desemnaţi ai asociaţiilor fara personalitate juridica sunt obligate sa 'îndeplinească obligaţiile ce revin potrivit legislaţiei fiscale persoanelor sau entităţilor reprezentate ".

Pentru exprimarea punctului de vedere cu privire la faptele şsi împrejurările relevante în luarea deciziei de antrenare a răspunderii solidare a persoanelor care îndeplinesc condiţiile prevăzute de art. 27 din actul normativ sus menţionat, asociatul unic/administrator a fost notificat la domiciliul de stare a firmei,respectiv la ultimul domiciliu cunoscut în Bucureşti, în vederea prezentării la sediul organului fiscal.

Insă, notificarea nr. x/11.11.2015 a fost restituita purtând menţiunea "expirare termen păstrare" - se aprobă înapoierea, aspect menţionat în nota de constatare nr. x/17.12.2015 .

Concluzia care se desprinde faţă de cele constatate este că d-nul A., deşi avea cunostinţă ca societatea pe care o administra, S.C. B. S.R.L., înregistra debite restante la bugetul general consolidat al statului, nu a procedat la achitarea acestora, deciziile luate conducând la o creştere a acestora şi implicit la pierderi în averea debitorului.

In cauză, răspunderea solidară înseamnă preluarea responsabilităţii de către persoanele vinovate în sensul de a plati o creanţă fiscală datorată de o alta persoană, în situaţiile reglementate de prevederile art. 20 alin. (1) din Legea nr. 207/2015: "reprezentanţii legali ai persoanelor fizice şi juridice, precum şi reprezentanţii desemnaţi ai asocierilor fără personalitate juridică sunt obligaţi să îndeplinească obligaţiile ce revin, potrivit legislaţiei fiscale, persoanelor sau entităţilor reprezentate."

Invocând dispoziţiile art. 73 lit. e) din Legea nr. 31/1990, conform cărora administratorul este obligat la stricta îndeplinire a îndatoririlor pe care legea si actului constitutiv le impun, susţine recurenta că obligaţia de a achita la scadenta crenatele fiscale revine exclusiv administratorului, în conformitate cu prevederile art. 1 pct. 35 din. Legea nr. 207/2015:

"plătitor - persoana care, în numele contribuabilului, conform legii, are obligaţia de a plăti sau de a reţine şi de a plăti ori de a colecta şi plăti, după caz, impozite, taxe şi contribuţii sociale".

Consideră astfel că organul fiscal a procedat corect şi legal privind atragerea răspunderii solidare a reclamantului A. concluzionând astfel că există un prejudiciu (debitele pentru care a fost declarată insolvabilitatea), o faptă ilicită reglementată de norma specială, legătura între prejudiciu şi fapta ilicită (insolvabilitatea fiind determinată de neachitarea obligaţiilor de plată la bugetul de stat) precum şi o formă de vinovăţie (care poate fi si culpa levis-neglijenţa, neexistand o dispoziţiei care sa oblige la dovedirea intenţiei directe).

Într-o altă critică recurenta consideră ca hotărârea instanţei de fond se bazează pe motive străine de natura cauzei (art. 488 pct. 6 din Noul C. proc. civ.).

Astfel, recurenta arată că nu poate fi de acord cu cu reţinerea instanţei de fond în sensul că " reclamantul a avut calitatea de administrator incepand cu data de 27.07.2011,neputand fi atrasa răspunderea sa pentru perioada anterioara acestui moment.", motivat de faptul că, începând cu data de 27.07.2011, petentul a devenit asociat unic şi administrator al S.C. B. S.R.L., preluând de la fostul administrator atât activul, cât şi pasivul firmei, iar în conformitate cu prevederile art. 73, lit. e) din Legea nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, administratorii sunt solidar răspunzători faţă de societate pentru stricta îndatorire pe care legea, actul constitutiv le impun.

In cauză, angajarea răspunderii d-lui A. în solidar cu debitorul S.C. B. S.R.L. a fost efectuată cu respectarea întocmai a dispoziţiilor Legii nr. 207/20.07.2015 privind Codul de procedură fiscală.

Recurenta susţine că nu poate fi de acord cu reţinerile instanţei privind "dezinteresul" în achitarea obligaţiilor restante nu este suficient pentru atragerea răspunderii ""motivat de faptul ca toate aspectele prezentate conduc la concluzia că administratorul societăţii a produs în perioada mandatului său pierderi în averea debitorului prin evidenţierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive.

Totodată, s-au produs pierderi în averea debitorului prin neachitarea obligaţiilor datorate bugetului general consolidat al statului, iar administratorul a manifestat dezinteres pentru achitarea obligaţiilor restante, contrar dispoziţiilor art. 20, alin. (1) din Legea nr. 207/20.07.2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare, aceste aspecte fiind suficiente pentru atragerea răspunderii solidare a acestuia.

Mai susţine recurenta că, faptul că societatea a fost în flaiment, conform Legii nr. 85/2014 privind procedurile de prevenire a insolvenţei, nu echivalează cu o recunoaştere a bunei credinţe în ceea ce priveşte administrarea societăţii şi nu împiedică cu nimic organul fiscal să promoveze atragerea răspunderii solidare.

În temeiul dispoziţiilor legale în vigoare la data emiterii deciziei (Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală), din moment ce temeiurile juridice pentru cele doua forme de răspundere sunt diferite si nu exista nici o dispoziţie legala care se condiţioneze existenta uneia de existenta celeilalte.

Solicită astfel admiterea recursului, casarea hotărârii şi, rejudecand procesul, în temeiul prevederilor art. 498 din Noul C. proc. civ., solicită respingerea, ca neîntemeiată, a cererii de anulare a actelor administrativ fiscale formulata de către reclamant.

Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimatul-reclamant A. a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, şi pe cale de consecinţă menţinerea, ca legală, a sentinţei recurate.

Răspunsul la întâmpinare

În cadrul răspunsului la întâmpinare, recurenta-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt în nume propriu şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova a reluat întocmai toate criticile expuse în cadrul cererii de recurs.

Procedura de soluţionare a recursului

Cu privire la examinarea recursului în completul filtru

În cauză, au fost avute în vedere modificările aduse prin Legea nr. 212/2018 dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal, precum şi măsurile luate prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

Faţă de aceste aspecte, în temeiul art. 494, raportat la art. 475 alin. (2) şi art. 201 din C. proc. civ., astfel cum au fost completate prin dispoziţiile XVII alin. (3), raportat la art. XV din Legea nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanţelor judecătoreşti, precum şi pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ. şi dispoziţiile art. 109 din Regulamentul de ordine interioară al instanţelor judecătoreşti, prin Rezoluţia completului învestit cu soluţionarea dosarului, din data de 07.01.2019, s-a fixat primul termen pentru judecata recursului la data de 23 martie 2021, în şedinţă publică, cu citarea părţilor.

Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursului, potrivit prevederilor art. 496-499 din C. proc. civ.

Examinând sentinţa recurată prin prisma criticilor formulate în cadrul cererii de recurs, a apărărilor din întâmpinare şi a dispoziţiilor legale incidente în materia supusă verificării, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, pentru considerentele expuse în continuare:

Argumente de drept şi de fapt relevante

Prin Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/24.03.2016 emisa de către A.J.F.P Olt, în temeiul art. 27, alin. (2), it. d), s)-a dispus angajarea răspunderii solidare a reclamantului A., în calitate de administrator al S.C. B. S.R.L., în limita sumei de 4.300.590 RON, reprezentând obligaţii înregistrate la data de 02.11.2012 - 28.07.2015, la bugetul general consolidat, din care debit 4.190.376 RON şi accesorii calculate în sumă de 1.530.038 RON.

Împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare a formulat contestaţie reclamantul A., contestaţie respinsă prin Decizia CRR-REG-21491/17.06.2016.

În acest context, reclamantul A. a învestit instanţa de contencios administrativ şi fiscal cu o cerere prin care, în contradictoriu cu pârâţii MINISTERUL FINANŢELOR PUBLICE-DIRECŢIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANŢELOR PUBLICE CRAIOVA, ADMINISTRAŢIA JUDEŢEANĂ A FINANŢELOR PUBLICE OLT a solicitat:

- anularea deciziei nr. CRR-REG-21491/17.06.2016 emisă de ANAF- Direcţia Regională a Finanţelor Publice Craiova;

- anularea deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. x/24.03.2016 emisă de ANAF Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova-Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt în dosarul de executare nr. 39633;

- obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu.

Prin sentinţa recurată a fost admisă cererea reclamantului, anulată decizia de soluţionare a contestaţiei administrative nr. CRR-EG-21491/17.06.2016 emisă de ANAF - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova şi decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x/24.03.2016 emisă de DGRFP Craiova - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt, pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt, în nume propriu şi pentru Direcţia Generală a Finanţelor Publice Craiova exercitând calea de atac a recursului împotriva acesteia.

Înalta Curte constată că soluţia primei instanţe, de admitere a acţiunii şi de anulare a celor două decizii emise de organele fiscale este legală, fiind împărtăşită şi de instanţa de control judiciar, pentru că reflectă interpretarea şi aplicarea corectă a prevederilor legale pertinente, în raport cu situaţia de fapt rezultată din probele administrate în cauză.

Cererea de recurs a fost întemeiată pe motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 din C. proc. civ.

Referitor la criticile subsumate motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., Înalta Curte reţine că, în sensul normei citate, acest motiv de casare este incident atunci când hotărârea atacată nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei.

Prin prisma motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., recurenta a invocat ca fiind străine de natura cauzei reţinerile instanţei de fond în sensul că "reclamantul a avut calitatea de administrator începand cu data de 27.07.2011,neputand fi atrasa răspunderea sa pentru perioada anterioara acestui moment", respectiv " dezinteresul" în achitarea obligaţiilor restante nu este suficient pentru atragerea răspunderii ".

Înalta Curte constată că, de fapt, recurenta, prevalându-se de cazul de casare evocat, omite faptul că argumentele evocate fac parte din raţionamentul logico-juridic relativ la condiţia cee viza angajarea răspunderii solidare a administratorului societăţii, neputând fi reţinute ca fiind străine de natura cauzei.

Analizând considerentele hotărârii atacate, instanţa de control judiciar constată că aceasta este motivată cu respectarea prevederilor art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., fiind indicate atât motivele pentru care a fost admisă acţiunea reclamantului, cât şi cele pentru care au fost înlăturate apărările pârâtelor, judecătorul fondului expunând în mod clar şi logic toate argumentele ce au fundamentat soluţia adoptată, nefiind identificate motive străine de natura cauzei.

De asemenea, se constată că această motivare are o legătură logică cu argumentele dezvoltate de părţi, fiind respectate cerinţele unui proces echitabil.

În esenţă, reţine Înalta Curte că aspectele indicate de recurentă ca fiind motive străine de natura cauzei, se circumscriu unor elemente care reflectă raţionamentul instanţei de fond expus în cadrul analizării condiţiilor impuse de normele legale incidente pentru angajarea răspunderii solidare a administratorilor, prin raportare atât la susţinerile reclamantului, cât şi la apărările formulate în cauză de pârâte, neputând fi, aşadar, apreciate ca străine de natura cauzei reţinerile instanţei de fond, invocate de recurenta - pârâtă.

Faptul că recurenta nu împărtăşeşte raţionamentul logico-juridic care a fundamentat soluţia primei instanţe nu deschide calea recursului pentru nemotivare, neputând conduce la incidenţa în cauză a motivului de casare invocat, criticile formulate în cadrul acestui motiv urmând a fi analizate din perspectiva cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Ca urmare, motivul de casare prev. de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., este nefondat.

Nici motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. nu poate fi reţinut în speţă, în contextul în care instanţa de fond a făcut o justă interpretare şi aplicare a normelor de drept material, raportat la actele şi lucrările dosarului.

Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., ce vizează aplicarea sau interpretarea greşită a normelor de drept material este nefondat, iar în acest sens, Înalta Curte are în vedere că potrivit acestui motiv de recurs, casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.

Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greşită a legii materiale, nu şi a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii atunci când instanţa a recurs la textele de lege aplicabile speţei dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omiţând unele condiţii pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greşit.

În cauza de faţă aceste motive nu sunt incidente, soluţia primei instanţe fiind expresia interpretării şi aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura judiciară.

Astfel, la data de 24 martie 2016 a fost emisă de către pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt, Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. x, în baza art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. În motivarea deciziei de angajare a răspunderii solidare a reclamantului A. s-a reţinut că, "prin procesul-verbal OT73559/14.10.2015 întocmit de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt a fost declarată starea de insolvabilitate a debitorului S.C. B. S.R.L., întrucât acesta nu înregistrează în evidenţe bunuri sau venituri urmăribile" . . . . . . . . . .

Prin Raportul de inspecţie fiscală întocmit de AJFP Olt -Activitatea de Inspecţie Fiscală şi finalizat prin Decizia de impunere nr. x întocmit la data de 01.08.2014 s-au stabilit obligaţii suplimentare în cuantum de 4.300.590 RON şi, cum din analiza evidenţei fiscale analitice pe plătitor rezultă că aceste obligaţii fiscale cuprinse în raportul de inspecţie fiscala nu au fost achitate de către debitor în termenul legal, acestea sunt în sarcina asociatului unic şi respectiv administratorului A..

S-a decis astfel angajarea răspunderii solidare a administratorului societăţii S.C. B. S.R.L., respectiv a reclamantului A., în vederea realizării în tot a creanţelor fiscale, în limita sumei de 4.300.590 RON.

Ca urmare a contestaţiei formulate de reclamant în cadrul procedurii prealabile, s-a emis Decizia cu nr. x/17.06.2016 de către Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova prin care a fost respins demersul reclamantului, ca neîntemeiat.

În acest context, instanţa de contencios administrativ şi fiscal a fost învestită cu cererea reclamantului de anulare a Deciziei de angajare a răspunderii solidare cu nr. x/24.03.2016 şi a Deciziei nr. CRR-REG-21491/17.06.2016 privind soluţionarea contestaţiei.

Prin sentinţa recurată, acţiunea a fost admisă, pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt în nume propriu şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova reiterând aspecte prezentate în faţa primei instanţe, sub formă de critici de nelegalitate, pe care Înalta Curte le apreciază ca fiind nefondate, urmând să le analizeze în mod unitar şi să le răspundă prin argumente comune, în raport de finalitatea concretă a acestora.

Astfel, reţine Înalta Curte că perioada pentru care au fost stabilite obligaţiile fiscale şi angajată răspunderea solidară a reclamantului, ca administrator al societăţii aflate în insolvenţă, este cuprinsă între 16.03.2010 şi 31.01.2012, în condiţiile în care reclamantul a preluat societatea ca asociat unic şi administrator la data de 27.07.2011.

Această situaţie de fapt este confirmată cu putere de lucru judecat prin hotărârile pronunţate în dosarul penal nr. x/104/201, în cadrul căruia a fost trimis în judecată, în calitate de inculpat, pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, celălalt administrator al societăţii, respectiv domnul C., acesta îndeplinind respectiva funcţie în perioada 16.03.2010 - 26.07.2011.

Din cele două hotărâri ataşate la dosarul de recurs, rezultă fără dubiu că, în perioada 16.03.2010 - 26.07.2011, ce, practic, se suprapune cu perioada pentru care a fost angajată şi răspunderea solidară a reclamantului A., inculpatul C. a evidenţiat în contabilitate operaţiuni comerciale nereale ce au produs bugetului de stat un prejudiciu în valoare de 364.360 RON, faptă pentru care a şi fost condamnat.

Înalta Curte reţine că cele statuate de instanţa penală vin să confirme nelegalitatea deciziei de angajare a răspunderii solidare a reclamantului A., în cadrul căreia, eronat şi nelegal, s-au reţinut obligaţii fiscale pentru perioada în care nu a fost administratorul societăţii, deşi dispoziţiile art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală prevăd în mod expres că răspunde solidar cu societatea administratorul care a determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale.

Raportat la această situaţie de fapt, apreciază instanţa de control judiciar că, în mod judicios instanţa de fond a reţinut că au fost încălcate dispoziţiile legale anterior menţionate, în condiţiile în care prin decizia contestată s-a atras răspunderea reclamantului pentru o perioadă în care acesta nu avea calitatea de administrator, fiindu-i imputate nişte sume pentru care nu avea nici o obligaţie de declarare şi de achitare, astfel încât orice act juridic sau fapt material legat de neîndeplinirea obligaţiilor fiscale efectuat înainte de această dată nu poate fi reţinut în sarcina sa.

Instanţa de control judiciar are în vedere faptul că, în reglementarea art. 25 din Codul de procedură fiscală, răspunderea administratorilor/asociaţilor nu devine automat operantă în toate cazurile când pasivul social sau o parte a acestuia nu poate fi acoperit, ci numai atunci când se face dovada că administratorii/asociaţii au cauzat starea de insolvabilitate a societăţii prin săvârşirea culpabilă a vreuneia dintre faptele expres şi limitativ enumerate la art. 25 alin. (1) şi (2), iar prejudiciul a rezultat direct din fapta culpabilă săvârşită.

Constată, aşadar Înalta Curte că forma de răspundere instituită de dispoziţiile art. 25 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 nu este una obiectivă, pentru fapta altuia, ci reprezintă tot o formă de răspundere patrimonială personală, intimatul-reclamant răspunzând doar pentru acţiunile proprii.

Prin urmare, concluzia care de desprinde este aceea că, pentru instituirea răspunderii personale a administratorilor/asociaţilor este necesar ca aceştia să aibă calitatea de autori ai faptelor limitativ enumerate de art. 25 din Legea nr. 207/2015, iar săvârşirea acestor fapte să fi determinat ajungerea persoanei juridice în stare de insolvabilitate.

Ori, aceste elemente nu pot fi reţinute în persoana reclamantului, faţă de fapta de a nu declara sau de a nu achita la scadenţă obligaţiile fiscale, în condiţiile în care s-a statuat cu putere de lucru judecat că, în perioada 16.03.2010 - 26.07.2011, nu a avut calitatea de administrator.

Cum, în decizia contestată, se specifică doar că societatea comercială are datorii faţă de bugetul consolidat al statului şi că " nedeclararea la scandenţă a obligaţiilor fiscale cuprinse în raportul de inspecţie sus-menţionat sunt în sarcina asociatului unic şi, respectiv, administratorului A.", fără a dezvolta şi argumente şi fără a dovedi că recurentul a acţionat cu rea credinţă, reţinerea instanţei de primă jurisdicţie, în sensul că decizia de antrenare a răspunderii solidare nu este motivată în acord cu dispoziţiile legale, este corectă, în considerarea faptului că răspunderea acestuia este condiţionată, printre altele, de existenta legăturii de cauzalitate dintre fapte şi obligaţiile fiscale restante ale debitorului principal declarat insolvent, aceste dispoziţii fiind de strictă interpretare şi aplicare, neputând fi extinse şi asupra altor acţiuni sau omisiuni.

Înalta Curte nu poate reţine argumentul recurentei, susţinut şi în faţa instanţei de fond, în sensul că reclamantul ar fi preluat de la fostul administrator activul şi pasivul societăţii, în condiţiile în care acestea sunt încă de la înfiinţare elemente ce aparţin patrimoniului societăţii comerciale şi nu patrimoniului asociaţilor şi administratorilor.

În ceea ce priveşte incidenţa prevederilor art. 72 şi art. 73 din Legea nr. 31/1990, se constată că acestea reglementează răspunderea generală a administratorilor şi poate fi realizată doar în cadrul procedurii de insolvenţă reglementată de O.U.G. nr. 85/2014, în timp ce temeiul juridic al răspunderii solidare din prezenta cauză este art. 25 alin. (2) lit. d) Codul de procedură fiscală, ce reglementează o răspundere specială, sub condiţia îndeplinirii cerinţelor impuse de această normă, cele două proceduri fiind distincte.

Sub aspectul condiţiilor ce ar trebui îndeplinite pentru angajarea răspunderii solidare a administratorilor, Înalta Curte reţine că, potrivit dispoziţiilor art. 25 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, forma în vigoare la data emiterii deciziilor atacate, pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condiţiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane:

a) persoanele fizice sau juridice care, anterior datei declarării insolvabilităţii, cu rea-credinţă, au dobândit în orice mod active de la debitorii care şi-au provocat astfel insolvabilitatea;

b) administratorii, asociaţii, acţionarii şi orice alte persoane care au provocat insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin înstrăinarea sau ascunderea, cu rea-credinţă, sub orice formă, a activelor debitorului;

c) administratorii care, în perioada exercitării mandatului, cu rea-credinţă, nu şi-au îndeplinit obligaţia legală de a cere instanţei competente deschiderea procedurii insolvenţei, pentru obligaţiile fiscale aferente perioadei respective şi rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate;

d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale;

e) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat fără ca acestea să fie cuvenite debitorului".

Din analiza acestor dispoziţii legale rezultă că pentru angajarea răspunderii solidare trebuie îndeplinite următoarele condiţii: identificarea în concret a acţiunilor sau inacţiunilor care au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale - în sensul că poate fi vorba fie de nedeclararea, fie de neachitarea, fie de declararea şi neachitarea la scadenţă a obligaţilor fiscale; dovedirea împrejurării, esenţiale, că aceste fapte au fost săvârşite cu rea-credinţă şi a legăturii de cauzalitate dintre fapte şi obligaţiile fiscale restante ale debitorului principal declarat insolvent.

Ori, în cauză, sub primul aspect, în decizia de angajare a răspunderii solidare nu sunt identificate acţiunile sau inacţiunile imputabile reclamantului, care au determinat neîndeplinirea de către debitoarea declarată insolvabilă, S.C. B. S.R.L.., a obligaţiilor de declarare şi/sau neachitare la scadenţă a sarcinilor fiscale.

Este de observat însă, că declararea stării de insolvabilitate şi simpla deţinere a calităţii de asociat sau administrator într-o anumită perioadă nu sunt suficiente pentru a proceda la stabilirea răspunderii solidare în sarcina administratorilor/asociaţilor, fiind obligatoriu de îndeplinit şi alte condiţii, respectiv reau-credinţă şi legătura de cauzalitate dintre faptele administratorului şi obligaţiile fiscale restante ale debitorului principal declarat insolvent.

În cazul de faţă, însă, astfel cum judicios şi judecătorul fondului a remarcat, decizia de antrenare a răspunderii solidare specifică doar faptul că societatea are datorii faţă de bugetul consolidat al statului şi că " nedeclararea la scadenţă a obligaţiilor fiscale cuprinse în raportul de inspecţie sunt în sarcina asociatului unic şi, respectiv administratorului A.", în condiţiile în care pentru instituirea răspunderii personale a administratorului/asociatului este necesar ca acesta să aibă calitatea de autor al faptelor limitativ enumerate de art. 25 din Legea 207/2015 iar săvârşirea acestor fapte să fi determinat ajungerea persoanei juridice în stare de insolvabilitate, elemente care nu pot fi reţinute în persoana reclamantului, faţă de fapta de a nu declara sau de a nu achita la scadenţă obligaţiile fiscale.

În concret, se reţine că nu i se impută nicio faptă ilicită reclamantului, statuându-se fără nicio motivare efectivă, că a acţionat cu rea credinţă în nedeclararea şi neachitarea obligaţiilor fiscale.

Ori, reaua credinţă presupune o atitudine voliţională a persoanei vinovate constând în reprezentarea rezultatului negativ şi urmărirea obţinerii acelei finalităţi prin acţiunile sau inacţiunile lor.

Se constată, aşadar că recurenta - pârâtă ar fi trebuit să probeze că reclamantul a acţionat în mod conştient în scopul creării unor obligaţii fiscale în sarcina societăţii debitoare aflate în stare de insolvabilitate, stare ce ar face imposibilă recuperarea creanţelor. Cu toate acestea, pârâta nu a făcut nicio dovadă în acest sens, neexistând elemente de fapt, precise şi certe, care să justifice stabilirea răspunderii solidare a reclamantului cu societatea debitoare, descrierea faptei în decizia de angajare a răspunderii solidare fiind făcută în termeni generali, fără expunerea concretă a elementelor care au determinat antrenarea acestei răspunderi. În dovedirea relei credinţe, aspectele de fapt au o importanţă capitală, ori, sub acest aspect, motivarea deciziei de angajare a răspunderii este deficitară, nefiind analizată în concret situaţia de fapt raportată la pretinsul comportament fiscal fraudulos al reclamantului, în cuprinsul deciziei făcându-se vorbire doar despre nişte obligaţii fiscale cuprinse în cadrul unui raport de inspecţie fiscală şi simplul fapt că acestea nu au fost achitate în termenul legal, a determinat organul fiscal să angajeze răspunederea solidară a reclamantului, ca administator la acel moment.

În aceste condiţii, în mod corect instanţa de fond a constatat că decizia de antrenare a răspunderii solidare nu este motivată în acord cu dispoziţiile legale, " motivele în fapt" constituind unul dintre elementele acesteia, prevăzut de art. 26 alin. (4) lit. e) din Legea nr. 207/2015, controlul jurisdicţional al legalităţii deciziei fiind astfel împiedicat de nerespectarea de către organul fiscal a obligaţiei de a motiva actul administrativ pe care l-a emis. Pentru angajarea răspunderii solidare nu este suficient, aşa cum s-a întâmplat în cauză, ca organul fiscal să constate insolvabilitatea societăţii debitoare şi calitatea de administrator statutar a reclamantului la această societate; acestea sunt elemente necesare, dar nicidecum suficiente şi, de aceea, art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015 impune condiţiile anterior menţionate, cu precădere condiţia relei-credinţe; aceasta în contextul în care prezumată de art. 12 din Legea nr. 207/2015 este buna-credinţă, legiuitorul stabilind în sarcina organului fiscal obligaţia de a dovedi reaua-credinţă.

Având în vedere că reaua-credinţă trebuie dovedită, iar nu doar afirmată, şi trebuie să existe la momentul producerii faptelor, întrucât legiuitorul nu a instituit prezumţia de vinovăţie în cazul procedurilor arătate mai sus, Înalta Curte constată că instanţa de fond în mod corect a reţinut că decizia de antrenare a răspunderii solidare nu este motivată, în sensul că nu arată argumentele pertinente şi concludente pentru care s-a apreciat că reclamantul a acţionat cu rea-credinţă în scopul determinat de lege, folosind doar prezumţii.

Codul de procedură fiscală nu impune de plano emiterea deciziei de impunere pe numele tuturor administratorilor şi asociaţilor unei societăţi debitoare, ci doar pe numele acelor administratori pentru care organul fiscal trebuie să deţină dovezi şi argumente că le sunt incidente dispoziţiile legale respective.

Ori, în cauză, prezumţiile folosite pentru angajarea răspunderii solidare a reclamantului nu sunt pertinente pentru aplicarea dispoziţiilor art. 25 alin. (2) lit. d) din Legea nr. 207/2015.

Recurenta, practic, fără a motiva în vreun fel, în cadrul deciziei s-a limitat la a susţine că sunt îndeplinite condiţiile angajării răspunderii reclamantului, menţionând doar că societatea a înregistrat datorii faţă de bugetul consolidat al statului, în condiţiile în care, în reglementarea art. 25 Codul de procedură fiscală, răspunderea administratorilor/asociaţilor nu devine automat operantă în toate cazurile când au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale, ci numai atunci când se face dovada că administratorii/asociaţii au cauzat prejudiciul prin săvârşirea culpabilă a vreuneia dintre faptele expres şi limitativ enumerate la art. 25 alin. (1) şi (2), iar prejudiciul a rezultat direct din fapta culpabilă săvârşită.

Rezultă, aşadar, că pentru instituirea răspunderii personale a administratorilor/asociaţilor este necesar ca aceştia să aibă calitatea de autori ai faptelor limitativ enumerate de art. 25 din Legea nr. 207/2015, iar persoana să fi acţionat cu rea-credinţă. Ori, aceste elemente nu pot fi reţinute în persoana reclamantului, în condiţiile în care, în perioada 16.03.2010 - 26.07.2011 reclamantul nici nu a avut calitatea de administrator al societăţii.

Prin urmare, simplul fapt că reclamantul, în perioada 27.07.2011 - 31.01.2012, în care a fost administrator al societăţii B. S.R.L., nu ar fi achitat obligaţiile restante la bugetul consolidat al statului, nu reprezintă o condiţie suficientă pentru atragerea răspunderii, în sensul dispoziţiilor art. 27 din Codul de procedură fiscală, reaua-credinţă neputând fi prezumată, ci dovedită, conform art. 12 alin. (4) din Codul de procedură fiscală.

Nici argumentul suplimentar adus de organul de control, prin decizia administrativă emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, respectiv " dezinteresul" administratorului pentru achitarea obligaţiilor restante, nu poate fi reţinut, în condiţiile în care nu s-a dovedit reaua credinţă a acestuia, acest " dezinteres" nefiind suficient pentru atragerea răspunderii solidare pe temeiul art. 27 alin. (2) lit. d) din Codul de procedură fiscală.

Reţinând, aşadar, cu putere de lucru judecat că, în perioada 16.03.2010 - 26.07.2011, reclamantul A. nu a fost administrator al B. S.R.L., Înalta Curte constată că hotărârea instanţei de fond, de anulare a deciziei de angajare a răspunderii solidare a reclamantului şi implicit a celei administrative, este legală, fiind pronunţată cu interpretarea corectă a dispoziţiilor art. 25 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală şi a art. 72-73 din Legea nr. 31/1990, raportat la faptul că, pe de o parte, prin decizia contestată s-a atras răspundererea reclamantului pentru o perioadă în care acesta nu avea calitatea de administrator şi pentru nişte sume pentru care nu avea nici o obligaţie de declarare şi de achitare şi, pe de altă parte, decizia nu a fost motivată în acord cu dispoziţiile legale.

Prin urmare, Înalta Curte constată că sentinţa recurată este legală, fiind pronunţată prin analiza completă a materialului probatoriu administrat şi prin interpretarea şi aplicarea judicioasă a dispoziţiilor legale incidente situaţiei de fapt stabilită în mod întemeiat, motivele invocate prin cererea de recurs nefiind în măsură să conducă la reformarea acesteia.

Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, nefiind identificate motive de reformare a sentinţei în limitele art. 488 alin. (1) pct. 6 sau 8 din C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va respinge recursul declarat de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt în nume propriu şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt în nume propriu şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova împotriva sentinţei civile nr. 3170 din 14 septembrie 2017 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei, conform art. 402 din C. proc. civ., astăzi, 23 martie 2021.