Revision petition for VAT input deduction on land acquisitions denied due to failure to raise EU law neutrality argument in prior proceedings

Şedinţa publică din data de 8 martie 2022

Asupra cererii de revizuire de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

I.1. Obiectul acţiunii

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII - a contencios administrativ şi fiscal, la data de 15.10.2013, sub nr. x/2013, reclamantul A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscala şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Ilfov, anularea actului administrativ fiscal asimilat, constând în nesoluţionarea în termen a contestaţiei formulate în cadrul procedurii prealabile împotriva Deciziei nr 5289/03.02.2012, anularea Deciziei nr. 5289/03.02.2012 privind TVA, emise de DGFP Ilfov, anularea proceselor-verbale de sechestru asigurător nr 304166/06.03.2012, 304169/06.03.2012, 336637/08.02.2012.

În subsidiar, a solicitat obligarea pârâtului la soluţionarea contestaţiei, în cel mult 30 de zile de la data rămânerii definitive a hotărârii, conform art. 24 din Legea nr. 554/2004.

I.2. Sentinţa instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 2864/27.10.2014 pronunţată în dosarul nr. x/2013, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a CAF a admis excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi a respins acţiunea precizată şi completată formulată de reclamantul A. împotriva pârâtei Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, ca fiind introdusă faţă de o persoană lipsită de calitate procesuală pasivă. De asemenea, a respins ca neîntemeiată acţiunea formulată de reclamant în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti pentru A.J.F.P. Ilfov (în numele DGFPJ Ilfov), având ca obiect anularea Deciziei de impunere nr. x/2012 şi a Deciziei de soluţionare a contestaţiei fiscale nr. 270/2014. Totodată, a respins capătul de cerere având ca obiect anularea proceselor-verbale de sechestru asigurator, ca prematur formulat.

I.3. Soluţia instanţei de recurs

Prin decizia nr. 3677/21 noiembrie 2017 pronunţată de ÎCCJ în dosarul nr. x/2013 s-a admis recursul declarat de recurentul-reclamant A. împotriva sentinţei nr. 2864 din 27 octombrie 2014 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, în contradictoriu cu intimatele-pârâte Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti pentru AJFP Ilfov, a fost casată sentinţa atacată şi trimisă cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

I.4. Soluţia instanţei de fond după casarea cu trimitere

Prin sentinţa nr. 1830 din 27 mai 2019 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal pronunţată în dosarul nr. x/2013, s-a admis cererea formulată de dna. expert B., s-a dispus majorarea onorariului până la totalul de 4.650 RON şi s-a pus în vedere reclamantului A. să facă dovada achitării onorariului pentru expert, în completare, în cuantum de 2.650 RON.

Totodată, s-a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, astfel cum a fost modificată şi a fost anulată, în parte, decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 270/18.04.2014 şi în parte decizia de impunere nr. x/03.02.2012, în ceea ce priveşte următoarele sume: diferenţa dintre TVA în valoare de 702.174 RON stabilită de organul fiscal şi TVA în valoare de 590.063 RON datorată conform legii (inclusă în preţul brut al tranzacţiilor), precum şi în ceea ce priveşte dobânzile corespunzătoare acestei sume; majorări de întârziere în cuantum de 990.701 RON şi penalităţi în cuantum de 105.326 RON.

Au fost menţinute actele administrativ-fiscale pentru suma de 590.063 RON obligaţii fiscale principale (TVA) şi 139.196 RON obligaţii fiscale accesorii reprezentând dobândă, s-a respins în rest cererea de chemare în judecată, ca neîntemeiată şi s-a luat act că reclamantul va solicita cheltuieli de judecată pe cale separată.

Prin încheierea din 29 august 2019, s-a admis cererea formulată de petenta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi s-a dispus îndreptarea erorii materiale strecurate în cuprinsul sentinţei civile nr. 1830/27.05.2019 pronunţate în dosarul nr. x/2013 în sensul că se înlătură din preambulul sentinţei şi din dispozitiv menţiunea "în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală"

I.5. Recursul exercitat în cauză

Împotriva sentinţei nr. 1830 din 27 mai 2019 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal au declarat recurs atât reclamantul A. cât şi pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti pentru AJFP Ilfov.

I.6. Decizia instanţei de recurs supusă revizuirii

Prin Decizia nr. 2723 din 6 mai 2021 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, în dosarul nr. x/2013 s-au respins recursurile formulate de reclamantul A. şi pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti- pentru AJFP Ilfov împotriva sentinţei civile nr. 1830 din 27 mai 2019 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII - a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

I.7. Cererea de revizuire

Prin cererea înregistrată la data de 24 iunie 2021 reclamantul A. a solicitat, în temeiul dispoziţiilor art. 21 din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ raportat la art. 513 alin. (4) C. proc. civ., revizuirea Deciziei nr. 2723 din 6 mai 2021 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, schimbarea acestei decizii, admiterea recursul revizuentului şi casarea sentinţei recurate prin raportare la motivul de casare referitor la încălcarea principiului neutralităţii TVA din perspectiva jurisprudenţei CJUE conturate în cauza Salomie şi Oltean, cu consecinţa admiterii cererii de chemare în judecată în raport de aceste critici.

În motivarea cererii de revizuire s-au invocat următoarele aspecte referitoare la încălcarea principiului priorităţii dreptului Uniunii Europene prin prisma motivului de revizuire prevăzut de Legea nr. 554/2004:

Revizuentul reiterează faptul că, în etapa procesuală a recursului, a invocat următoarele critici de nelegalitate: modalitatea de analizare de către instanţă de fond a problemei prescripţiei, modalitatea de soluţionare a problemei de deducere a TVA-ului, iar un ultim motiv de casare s-a referit la menţinerea cuantumului dobânzilor.

Arată revizuentul că, în privinţa celui de-al doilea motiv de recurs, a invocat, în esenţă, faptul că organul fiscal a refuzat să acorde dreptul de deducere al TVA pentru taxa aferentă achiziţiilor pe care le-a efectuat motivat de faptul că " nu a avut dreptul de deducere a taxei pe valoare adăugată pentru achiziţia de terenuri, nefiind înregistrat ca plătitor de TVA."

Susţine revizuentul că această motivare a organului fiscal încalcă flagrant jurisprudenţa CJUE din cauza Salomie şi Oltean, iar argumentul expus de către instanţă de recurs cu privire la acest motiv de casare, denotă încălcarea principiului priorităţii dreptului Uniunii Europene, prin prisma înlăturării aplicării directe şi imediate a jurisprudenţei CJUE.

Susţine revizuentul că acest motiv referitor la încălcarea principiului neutralităţii TVA-ului şi implicit a dreptului de deducere nu a fost invocată în cererea de chemare în judecată si nici implicit nici în primul ciclu procesual dat fiind faptul că decizia Salomie şi Oltean a fost pronunţată în anul 2014, după sesizarea instanţei de judecată.

Invocă revizuentul şi decizia nr. 1039/2012 a Curţii Constituţionale, susţinând că efectele hotărârii CJUE au fost reţinute şi în dreptul român prin această decizie.

Pe fondul cauzei, în măsura în care instanţa va constata că este admisibilă cererea de revizuire şi faptul că a existat o încălcare a priorităţii dreptului Uniunii Europene din perspectiva motivului de revizuire analizat mai sus, revizuentul susţine următoarele argumente cu privire la incidenţa principiului neutralităţii TVA-ului din perspectiva jurisprudenţei CJUE conturate în cauza Salomie si Oltean:

- Cu privire la terenurile pe care le-a înstrăinat şi pentru care s-a emis decizia de impunere, revizuentul arată că acestea au fost achiziţionate de la diverse persoane şi consideră că trebuia să se ţină cont de TVA-ul pe care l-a achitat cu această ocazie. De asemenea, pentru achiziţia şi înstrăinarea terenurilor a realizat o serie de alte cheltuieli cum ar fi de ex. onorariile notarilor, fără ca TVA-ul aferent acestor cheltuieli să fi fost luate în considerare, considerându-se faptul că nu are drept de deducere, dat fiind faptul că nu era înregistrat ca plătitor de TVA, contrar deciziei CJUE din Cauza Salomie şi Oltean.

Susţine revizuentul că organul fiscal are competenţa legală să acceseze toate informaţiile relevante care pot lămuri chestiunile indicate mai sus, are competenta legală de a stabili obligaţii fiscale în sarcina unor terţi de la care a achiziţionat terenurile şi poate analiza caracterul deductibil al TVA-ului pe care l-a achitat în amonte. Cu toate acestea, s-a refuzat ab initio dreptul de deducere pe motiv că nu era înregistrat ca plătitor de TVA. Astfel, dacă decizia de impunere atacată rămâne în vigoare, nu se poate adresa ulterior organelor fiscale pentru exercitarea dreptului de deducere, deoarece se opune puterea de lucru judecat şi pierde astfel dreptul de deducere, ceea ce încalcă decizia pronunţată în cauza Salomie şi Oltean, singura soluţie pentru prezervarea dreptului de deducere şi pentru evitarea unei soluţii greşite fiind desfiinţarea deciziei de impunere ad integrum, urmând ca, în ipoteza reluării controlului fiscal, organul fiscal să analizeze dreptul de deducere şi să decidă în consecinţă.

Revizuentul arată că a pus în discuţie sub aspectul neutralităţii TVA-ului şi incidenţa cauzei Tulică vs. Plavosin, deşi nu exclusiv în lumina acestei decizii CJUE, ci şi sub aspectul deciziei pronunţate în cauza Salomie şi Oltean, însă instanţa de fond a omis să analizeze acest argument, deşi el a fost susţinut în mod explicit.

Arată revizuentul că, în cuprinsul sentinţei recurate nu se face nicio trimitere la dreptul de deducere al TVA-ului şi la jurisprudenţa Salomie şi Oltean, acesta fiind şi considerentul pentru care a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. sub aspectul încălcării art. 22 alin. (6) C. proc. civ. De asemenea, a apreciat că prin neanalizarea principiului neutralităţii devine incident şi motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

I.8. Apărările formulate

Intimatele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti în reprezentarea Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ilfov au formulat întâmpinare, solicitând respingerea cererii de revizuire ca inadmisibilă, iar în subsidiar, ca neîntemeiată.

În ceea ce priveşte inadmisibilitatea cererii de revizuire, intimatele susţin că revizuentul A. reiterează aceleaşi motive invocate şi în cauza nr. x/2013*, de această dată prin intermediul unei cereri de revizuire îndreptate împotriva deciziei pronunţate în soluţionarea recursului formulat împotriva sentinţei nr. 1830/27.05.2019 a Curţii de Apel Bucureşti.

Faţă de aceste dispoziţii legale, instanţa a constatat că motivele de revizuire invocate în prezenta cale de atac extraordinară nu se încadrează printre cele care permit promovarea cererii de revizuire, revizuentul criticând, în realitate, soluţia defavorabilă pronunţată în calea de atac a recursului şi tinzând, de fapt, la o nouă judecată a recursului, ceea ce contravine principiului securităţii raporturilor juridice, care impune ca nici o parte a unui proces să nu poată obţine redeschiderea unui proces judecat irevocabil numai în scopul de a obţine o rejudecare a procesului şi o nouă soluţionare a cazului.

Fiind o cale de retractare, revizuirea nu poate fi exercitată pentru alte motive decât cele prevăzute de lege, nefiind admisibilă repunerea în discuţie a unor chestiuni de drept şi de fapt ce au fost soluţionate de instanţa de recurs, dispoziţiile art. 509 C. proc. civ. trebuind interpretate în mod restrictiv pentru a nu deschide în ultimă instanţă calea unui alt apel sau recurs.

Invocă intimatele în acest sens jurisprudenţa CEDO în cauza Riabykh împotriva Rusiei.

II. Soluţia Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie

Analizând cererea de revizuire prin prisma condiţiilor de admisibilitate ce rezultă din art. 21 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, aşa cum a fost acest text interpretat prin decizia pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept nr. 45/12 decembrie 2016 privind pronunţarea unei hotărâri prea­labile pentru interpretarea dispoziţiilor art. 21 alin. (2) din Legea conten­ciosului administrativ nr. 554/2004, obligatorie potrivit art. 521 alin. (3) C. proc. civ., Curtea constată că aceasta este nefondată, urmând a fi respinsă, pentru următoarele considerente:

Potrivit art. 21. alin. (1) din Legea 554/2004, "constituie motiv de revizuire, care se adaugă la cele prevăzute de C. proc. civ., pronunţarea hotărârilor rămase definitive prin încălcarea principiului priorităţii dreptului Uniunii Europene, reglementat la art. 148 alin. (2) coroborat cu art. 20 alin. (2) din Constituţia României, republicată."

În cauză se invocă prioritatea dreptului Uniunii Europene prin raportare la statuările Curţii de Justiţie a Uniunii Europene în cauza C-183/14, Salomie şi Oltean, potrivit cărora: " Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată se opune, în împrejurări precum cele în discuţie în litigiul principal, unei reglementări naţionale în temeiul căreia dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată datorate sau achitate în amonte pentru bunuri şi servicii utilizate în cadrul operaţiunilor taxate îi este refuzat persoanei impozabile, care trebuie în schimb să achite taxa pe care ar fi trebuit să o perceapă, pentru simplul motiv că nu era înregistrată în scopuri de taxă pe valoarea adăugată atunci când a efectuat aceste operaţiuni, şi aceasta atât timp cât nu este înregistrată în mod legal în scopuri de taxă pe valoarea adăugată şi nu a fost depus decontul taxei datorate."

Cu privire la cererea de revizuire întemeiată pe dispoziţiile art. 21 din Legea 554/2004, Înalta Curte reaminteşte că reglementarea acestei căi extraordinare de atac în materie administrativă este o conse­cinţă a aderării României la Uniunea Europeană şi reprezintă un instrument menit să asi­gure la nivelul jurisdicţiei naţionale preeminenţa prevederilor tratatelor şi reglementărilor europene. Scopul urmărit de legiuitorul naţional a fost să creeze un remediu procesual efectiv şi eficient menit să corecteze acele hotărâri judecătoreşti irevocabile/definitive care au ignorat principiile consfinţite la nivel european, astfel cum se desprind acestea din actele normative unionale şi jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene.

Înalta Curte reţine că existenţa unui astfel de instrument este lăsată la latitudinea legiuitorului naţional, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene pronunţându-se, prin Hotărârea din 16 martie 2006 pronunţată în cauza C-23/2004 Rosmarie Kapfe­rer, în sensul că "dreptul comunitar nu impune unei jurisdicţii naţionale să înlăture aplicarea normelor interne de procedură care conferă autoritate de lucru judecat unei hotărâri, chiar dacă astfel ar fi reparată o încălcare a dreptului comunitar săvârşită prin hotărârea în cauză".

Calea de atac reglementată de art. 21 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 constituie aşadar răspunsul legislativ al României, faţă de obligaţiile impuse statelor mem­bre prin tratate, iar totodată instrumentul prin intermediul căruia se asigură echi­librul între principiul securităţii juridice a cărui garanţie este autoritatea de lucru judecat şi supremaţia dreptului Uniunii Europene consacrat de art. 148 alin. (2) din Constituţia revizuită în 2003.

Pentru înţelegerea condiţiilor în care operează acest motiv de revizuire esenţiale sunt dezlegările date de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, prin decizia nr. 45/12 decembrie 2016 privind pronunţarea unei hotărâri prea­labile pentru interpretarea dispoziţiilor art. 21 alin. (2) din Legea conten­ciosului administrativ nr. 554/2004.

Analizând cererea de revizuire în raport şi de apărările formulate, Înalta Curte constată că prezintă relevanţă în prezenta cauză considerentele 75-81, 83-84 din decizia nr. 45/2016, considerente potrivit cărora:

"75. Inadmisibilă este şi revizuirea prin care se urmăreşte schimbarea cauzei juridice a cererii de chemare în judecată sub aspectul motivelor de fapt care susţin obiectul cererii sau, altfel spus, al drepturilor subiective invocate care stau la baza pretenţiilor formulate şi a căror protecţie se solicită pe cale judiciară.

76. Cauza juridică a oricărei cereri de chemare în judecată este constituită din fundamentul faptic al raportului juridic dedus judecăţii şi calificarea lui juridică, implicând temeiurile în drept aplicabile.

În contenciosul administrativ, care are ca obiect anularea unui act administrativ, cauza juridică a cererii o constituie motivele de fapt, calificate prin prisma normelor juridice incidente, care constituie, împreună, argumentele de nelegalitate a actului administrativ.

77. Caracterul revizuirii, de cale extraordinară de atac, presupune că aceasta poate fi exercitată exclusiv pentru motivele prevăzute de lege, care sunt de strictă interpretare şi aplicare. Aceste limitări sunt de ordine publică.

78. Nu este necesar ca partea să fi invocat în cursul soluţionării procesului încălcarea vreunui text din dreptul european, însă trebuie să fi invocat dreptul subiectiv ocrotit de dreptul european, chiar dacă nu s-a referit la incompatibilitatea normei interne cu dreptul european. Este inadmisibil ca, sub cuvânt de prioritate a dreptului european, să se invoce în revizuire un motiv de nelegalitate cu totul nou, întrucât se opune caracterul extraordinar al căii de atac.

79. Motiv al revizuirii întemeiate pe art. 21 alin. (2) teza întâi din Legea nr. 554/2004 îl constituie calificarea juridică a faptelor prin prisma normei de drept european incidente sau a interpretării acesteia rezultate dintr-o hotărâre CJUE, iar nu faptele deduse judecăţii, care reprezintă un element imutabil al litigiului.

80. Prin urmare, în revizuirea întemeiată pe art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 nu se pot invoca fapte relevante noi care constituie motive de nelegalitate a actului administrativ ce nu au fost invocate în faţa instanţei care a pronunţat hotărârea supusă revizuirii.

(…) 83. În acelaşi fel este lipsită de relevanţă neinvocarea în litigiul de bază a dispoziţiilor de drept european preexistente, presupus încălcate prin hotărârea a cărei revizuire se cere, întrucât, potrivit principiului iura novit curia, consacrat de art. 22 alin. (1) şi (4) din C. proc. civ., judecătorul, respectând limitele învestirii sale, este în drept, în virtutea prerogativelor sale jurisdicţionale, să dea cererii calificarea juridică exactă şi să facă aplicarea normelor juridice incidente. Instanţa trebuie să aplice dreptul, care îi este cunoscut, inclusiv dreptul european şi hotărârile interpretative ale CJUE, care au caracter obligatoriu pentru instanţele statelor membre şi se bucură de prioritate în aplicare, potrivit art. 148 alin. (2) din Constituţie.

84. Revine însă instanţei de judecată obligaţia să verifice admisibilitatea revizuirii, raportat la cazul concret dedus judecăţii, orientându-se după reperele menţionate mai sus şi, dacă este cazul, fără să se limiteze la ele, stabilind (…) dacă prin cererea de revizuire se urmăreşte schimbarea cauzei juridice a cererii sub aspectul faptelor relevante pe care s-au întemeiat motivele de nelegalitate."

Verificând îndeplinirea condiţiilor revizuirii prevăzute de art. 21 din Legea 554/2004 în raport de reperele decizii obligatorii stabilite prin decizia nr. 45/2016, Înalta Curte urmează să verifice dacă, în prezenta cauză, revizuentul a invocat, în faţa instanţelor de fond şi recurs dreptul subiectiv ocrotit de dreptul european, ca motiv de fapt, respectiv dreptul de deducere a TVA, pe care îl susţine prin cererea de revizuire prin prisma jurisprudenţei CJUE în cauza C-183/14, Salomie şi Oltean.

Or, prin decizia civilă atacată, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a respins acest motiv de recurs pe considerentul că "problema dreptului de deducere nu a făcut obiectul judecăţii în primul ciclu procesual şi, implicit, nu a făcut obiectul recursului care a condus la rejudecarea cauzei."

Într-adevăr, Înalta Curte reţine că, în susţinerea acţiunii introduse iniţial, la data de 15.10.2013, reclamantul a invocat în esenţă două argumente principale:

- greşita interpretare şi aplicare a dispoziţiilor art. 127 din Legea nr. 571/2003 de organele fiscale, acesta susţinând două teze, respectiv acesta a efectuat aceste tranzacţii doar în interes personal, cu caracter civil, fără a avea caracter comercial, iar în plus tranzacţiile încheiate de acesta în calitate de vânzător nu au avut semnificaţia exploatării bunurilor corporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate;

- greşita aplicare de organele fiscale a dispoziţiilor art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, în vigoare în forma de la 01.01.2007, respectiv neluarea în considerare a concluziilor şi considerentelor reţinute de organele de cercetare penală în cadrul soluţionării plângerii penale formulată împotriva reclamantului.

Prin urmare, în mod corect s-a reţinut de către Înalta Curte că problema dreptului de deducere nu a făcut obiectul judecăţii în primul ciclu procesual şi, implicit, nu au făcut obiectul recursului care a condus la rejudecarea cauzei. În aceste condiţii, în fond după casare, prima instanţa nu avea posibilitatea să analizeze respectarea principiului neutralităţii TVA decât din perspectiva considerentelor deciziei de casare.

Sub acest aspect, Înalta Curte reţine că, prin decizia civilă nr. 3677/21 noiembrie 2017 pronunţată de ÎCCJ în dosarul nr. x/2013 s-a admis recursul declarat de recurentul-reclamant A. împotriva sentinţei nr. 2864 din 27 octombrie 2014 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal pronunţate în dosar nr. x/2013, în contradictoriu cu intimatele-pârâte Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti pentru AJFP Ilfov, a fost casată sentinţa atacată şi trimisă cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Instanţa de control judiciar a dispus ca, în rejudecare, instanţa de fond să aprecieze asupra necesităţii suplimentării probatoriului administrat în cauză, în contextul noilor interpretări şi lămuriri statuate de jurisprudenţa recentă a CJUE în materie, precum şi prin decizia de casare, respectiv asupra necesităţii administrării probei cu expertiza contabilă care să calculeze cuantumul creanţei principale cu respectarea Hotărârii CJUE în Cauza Tulică şi Plavoşin şi al creanţelor accesorii cu respectarea Hotărârii CJUE în cauza Salomie şi Oltean.

În consecinţă, în mod corect a constatat Înalta Curte că instanţa de fond a procedat corect după casarea cu trimitere, analizând problema neutralităţii taxei exclusiv în lumina deciziei pronunţate de CJUE în cauza Tulică şi Plavoşin, aşa cum a statuat instanţa de control judiciar, fiind recalculată taxa datorată prin procedeul sutei mărite, iar nu prin adăugarea ei la preţul de achiziţie.

Într-adevăr, în ceea ce priveşte limitele rejudecării este aplicabil art. 501 alin. (3) din C. proc. civ. potrivit căruia "După casare, instanţa de fond va rejudeca din nou, în limitele casării şi ţinând seama de toate motivele invocate înaintea instanţei a cărei hotărâre a fost casată."

Contrar celor susţinute de revizuent, Înalta Curte, prin decizia atacată cu revizuire a dat o interpretare corectă acestui articol şi a procedat în litera şi spiritul lui, reanalizând doar aspectele care au făcut obiectul recursului şi în limitele casării dispuse în primul ciclu procesual, ţinând seama de principiul potrivit căruia în calea de atac se devoluează doar ceea ce a făcut obiectul judecăţii în primă instanţă (tantum devolutum quantum iudicatum). În concluzie, cu ocazia rejudecării instanţa nu putea analiza aspecte care nu au făcut obiectul judecăţii în primul ciclu procesual şi care, implicit, nu au făcut nici obiectul recursului care a deschis calea unei rejudecări a pricinii. Cu ocazia rejudecării după casare regulile de la judecata în primă instanţă sunt aplicabile doar cu respectarea acestor limite, nefiind posibil ca în fond după casare să se judece mai mult decât a făcut obiectul recursului.

Pentru aceleaşi motive, aşa cum se arată şi în dezlegările date de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, prin decizia nr. 45/12 decembrie 2016 privind pronunţarea unei hotărâri prea­labile pentru interpretarea dispoziţiilor art. 21 alin. (2) din Legea conten­ciosului administrativ nr. 554/2004, în revizuirea întemeiată pe art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 nu se pot invoca fapte relevante noi care constituie motive de nelegalitate a actului administrativ ce nu au fost invocate în faţa instanţei care a pronunţat hotărârea supusă revizuirii.

Or, atâta vreme cât printre motivele de nelegalitate invocate iniţial de către reclamantul revizuent în prezenta cauză nu s-a numărat şi chestiunea dreptului de deducere, invocarea acestuia pe calea prezentei cereri de revizuire este inadmisibilă, întrucât s-ar ajunge la schimbarea cauzei juridice a cererii de chemare în judecată sub aspectul motivelor de fapt care susţin obiectul cererii sau, altfel spus, al drepturilor subiective invocate care stau la baza pretenţiilor formulate şi a căror protecţie se solicită pe cale judiciară.

Revizuentul a susţinut că acest motiv referitor la încălcarea principiului neutralităţii TVA-ului şi implicit a dreptului de deducere nu a fost invocată în cererea de chemare în judecată si nici implicit nici în primul ciclu procesual dat fiind faptul că decizia Salomie şi Oltean a fost pronunţată în anul 2014, după sesizarea instanţei de judecată.

În acord cu cele statuate în dezlegările date de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, prin decizia nr. 45/12 decembrie 2016 privind pronunţarea unei hotărâri prea­labile pentru interpretarea dispoziţiilor art. 21 alin. (2) din Legea conten­ciosului administrativ nr. 554/2004, Înalta Curte reţine că, într-adevăr, nu ar constitui un fine de neprimire pentru cererea de revizuire faptul neinvocarea în litigiul de bază a dispoziţiilor de drept european preexistente, presupus încălcate prin hotărârea a cărei revizuire se cere, întrucât, potrivit principiului iura novit curia, consacrat de art. 22 alin. (1) şi (4) din C. proc. civ., judecătorul, respectând limitele învestirii sale, este în drept, în virtutea prerogativelor sale jurisdicţionale, să dea cererii calificarea juridică exactă şi să facă aplicarea normelor juridice incidente şi să aplice dreptul, care îi este cunoscut, inclusiv dreptul european şi hotărârile interpretative ale CJUE, care au caracter obligatoriu pentru instanţele statelor membre şi se bucură de prioritate în aplicare, potrivit art. 148 alin. (2) din Constituţie.

Cu toate acestea, ceea ce se impută revizuentului de către instanţa de recurs prin decizia atacată cu revizuire în prezenta cauză nu este neinvocarea cauzei Salomie şi Oltean, ca jurisprudenţă obligatorie, ci neinvocarea motivului de nelegalitate referitor la dreptul de deducere, ca motiv de fapt, respectiv neafirmarea dreptului subiectiv ocrotit de dreptul european, dreptul de deducere, având în vedere faptul că în contenciosul administrativ, care are ca obiect anularea unui act administrativ, cauza juridică a cererii o constituie motivele de fapt, calificate prin prisma normelor juridice incidente, care constituie, împreună, argumentele de nelegalitate a actului administrativ.

Or, dacă, într-adevăr, aşa cum se susţine de către revizuent, nu este era să se fi invocat în cursul soluţionării procesului încălcarea principiilor desprinse din cauza Salomie şi Oltean, revizuentul trebuia să fi invocat dreptul subiectiv ocrotit de dreptul european, respectiv dreptul de deducere, chiar dacă nu s-ar fi referit la incompatibilitatea normei interne cu dreptul european, în lipsa unui astfel de motiv cererea de revizuire neputând fi primită, fiind inadmisibil ca, sub cuvânt de prioritate a dreptului european, să se invoce în revizuire un motiv de nelegalitate cu totul nou, întrucât se opune caracterul extraordinar al căii de atac.

Fiind o cale de retractare, revizuirea nu poate fi exercitată pentru alte motive decât cele prevăzute de lege, nefiind admisibilă repunerea în discuţie a unor chestiuni de drept şi de fapt ce au fost soluţionate de instanţa de recurs. Dispoziţiile art. 509 C. proc. civ. au o aplicabilitate limitată, fiind interpretate în toate cazurile în mod restrictiv pentru a nu deschide în ultimă instanţă calea unui alt apel sau recurs.

Această interpretare restrictivă a condiţiilor de admisibilitate a revizuirii este în concordanţă şi cu jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului, potrivit căreia securitatea juridică implică respectarea principiului autorităţii de lucru judecat, şi anume a principiului caracterului definitiv al hotărârilor. Acest principiu subliniază faptul că nicio parte nu are dreptul de a solicita revizuirea unei hotărâri definitive şi obligatorii doar cu scopul de a obţine o reexaminare a fondului pricinii. Competenţa de control judiciar a instanţelor superioare ar trebui exercitată pentru a repara erorile judiciare şi denegările de dreptate, iar nu pentru o nouă examinare a cauzei. Revizuirea nu ar trebui tratată ca un apel deghizat, iar simpla posibilitate a existenţei a două opinii cu privire la un subiect nu reprezintă un motiv de reexaminare. Abaterile de la acest principiu sunt justificate numai când sunt impuse de împrejurări cu caracter substanţial şi obligatoriu (cauza Ryabykh împotriva Rusiei, nr. 52.854/99, pct. 52, CEDO 2003-IX, cauzele Macovei şi alţii contra Moldovei şi Eugenia şi Doina Duca contra Moldovei).

Prin urmare, ţinând seama că în revizuirea întemeiată pe art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 nu se pot invoca fapte relevante noi care constituie motive de nelegalitate a actului administrativ ce nu au fost invocate în faţa instanţei care a pronunţat hotărârea supusă revizuirii şi că revizuentul nu a invocat în ciclurile procesuale anterioare dreptul de deducere ca motiv de nelegalitate şi ca drept subiectiv protejat de dreptul european, Înalta Curte, ţinând seama şi de dezlegările date de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, prin decizia nr. 45/12 decembrie 2016 privind pronunţarea unei hotărâri prea­labile pentru interpretarea dispoziţiilor art. 21 alin. (2) din Legea conten­ciosului administrativ nr. 554/2004, urmează să respingă cererea de revizuire, ca nefondată.

III. Temeiul legal al soluţiei adoptate asupra cererii de revizuire

Pentru aceste considerente, în temeiul art. 513 alin. (3) şi (4) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge cererea de revizuire, întemeiată pe dispoziţiile art. 21 din Legea nr. 554/2004.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge cererea de revizuire formulată de revizuentul A. împotriva Deciziei nr. 2723 din 6 mai 2021 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, în dosarul nr. x/2013, ca nefondată.

Definitivă.

Pronunţată prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor de către grefa instanţei, conform art. 402 din C. proc. civ., astăzi, 8 martie 2022.