Suspension of tax appeal pending criminal investigation: disproportionality and violation of reasonable duration requirements

Şedinţa publică din data de 6 mai 2021

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul cererii de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, sub nr. x/2018, reclamanta S.C. A. S.R.L. a chemat în judecată pârâtele Agenţia Naţionala de Administrare Fiscala, Direcţia Generala Regionala a Finanţelor Publice Ploieşti si Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Giurgiu, solicitând instanţei ca, prin hotărârea pe care o va pronunţa, să dispună: anularea deciziei nr. 354/11.07.2018 prin care s-a răspuns contestaţiilor formulate împotriva deciziei de impunere nr. x/24.11.2017 si raportului de inspecţie fiscala nr. x/24.11.2017, deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzii si penalitati de întârziere nr. 7195/05.12.2017, deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând penalitati de nedeclarare nr. 7195/05.12.2017.

A solicitat obligarea organului fiscal de a soluţiona pe fond contestaţiile formulate împotriva actelor sus-mentionate.

În subsidiar, a solicitat anularea deciziei de impunere nr. x/24.11.2017 si raportului de inspecţie fiscala nr. x/24.11.2017, deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzii si penalităti de întârziere nr. 7195/05.12.2017, deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând penalitati de nedeclarare nr. 7195/05.12.2017.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 1071 din 19 martie 2019 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII - a contencios administrativ şi fiscal s-a admis excepţia inadmisibilităţii şi s-au respins capetele de cerere având ca obiect anularea deciziei de impunere nr. x/24.11.2017, a raportului de inspecţie fiscală nr. x/24.11.2017, a deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere nr. 7195/5.12.2017 şi a deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând penalităţi de nedeclarare nr. 7195/5.12.2017, ca inadmisibile; s-a respins în rest acţiunea privind pe reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Giurgiu, ca neîntemeiată.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 1071 din 19 martie 2019 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII - a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. a declarat recurs, criticând-o pentru nelegalitate, solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi, pe fond, anularea decizie nr. 354/11.07.2018 şi obligarea la soluţionarea contestaţiei.

În contextul unei succinte prezentări a situaţiei de fapt, recurenta-reclamantă a susţinut că prima instanţă a interepretat şi aplicat în mod greşit dispoziţiile art. 277 Codul de procedură fiscală, întrucât emiterea după trei ani de la sesizarea penală a actelor administrative nu justifică o situaţie de excepţie, astfel cum se face vorbire în textul de lege menţionat.

A arătat recurenta nu este de acord cu Decizia nr. 354/2018 prin care organul fiscal a decis suspendarea soluţionării contestaţiilor formulate împotriva Deciziei de impunere nr. xr 125/2017 şi Raportului de inspecţie fiscal cu acelaşi număr, Deciziei referitoare la obligaţiile accesorii reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere nr. 7195/2017 şi a Deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând penalităţi de nedeclarare nr. 7195/2017, aceste decizii, producând consecinţe devastatoare pentru societate, care are activitatea blocată, pierzându-şi şi portofoliul de clienţi şi cota de piaţă, întinderea în timp a blocajului determinând intrarea în faliment a societţii reclamante.

De asemenea, a învederat că după trei ani de la sesizarea penală, organul fiscal a ales să emită decizia de impunere şi raportul de inspecţie fiscal, în opinia sa, contestaţiile trebuind a fi soluţionate pe fond, întrucât, în susţinerea acestora, au fost depuse documente, fiind invocate şi excepţii, precum şi motive de nulitate absolută.

Cererea de recurs a fost întemeiată pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

4. Apărările formulate în recurs

Intimatele-pârâte Agenţia Naţională de Administare Fiscală şi AJFP Giurgiu au formulat întâmpinări, prin care au solicitat respingerea recursului ca nefondat, apreciind că sentinţa recurată este temeinică şi legală, fiind dată cu aplicarea corectă a normelor de drept material incidente situaţiei de fapt reţinute.

În esenţă, intimatele au apreciat că în cauză sunt îndeplinite două cele condiţiile prevăzute de art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală privind suspendarea soluţionării contestaţiei, având în vedere că au fost sesizate organele de urmărire penală cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unor infracţiuni şi că faptele respective au o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează a fi dată în procedura administrativă, făcând trimitere în acest sens la jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, precum şi la jurispudenţa CJUE şi a instanţei de contencios constituţional.

5. Răspunsul la întâmpinare

Prin răspunsul la întâmpinare, recurenta-reclamantă a solicitat respingerea apărărilor formulate de intimate, reiterând, în esenţă argumentele prezentate prin cererea de recurs.

6. Procedura de soluţionare a recursului

În cauză a fost parcursă procedura de regularizare a cererii de recurs şi de efectuare a comunicării actelor de procedură între părţile litigante, prevăzută de art. 486 C. proc. civ., coroborat cu art. 490 alin. (2), art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., cu aplicarea şi a dispoziţiilor O.U.G. nr. 80/2013.

În temeiul art. 490 alin. (2), coroborat cu art. 4711 şi art. 201 alin. (5) şi (6) C. proc. civ., prin rezoluţia din data de 13 noiembrie 2019, s-a fixat termen de judecată pentru soluţionarea recursului la data de 22 aprilie 2021, în şedinţă publică, cu citarea părţilor.

II. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând sentinţa recurată prin prisma criticilor invocate prin cererea de recurs, a apărărilor invocate prin întâmpinare şi a dispoziţiilor legale incidente în materia suspusă verificării, Înalta Curte constată că recursul este fondat, în limitele şi pentru considerentele expuse în continuare.

Înalta Curte constată că, circumscris dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., reclamanta a criticat soluţia privind respingerea cererii prin care a solicitat anularea Deciziei nr. 354/2018 prin care organul fiscal a decis suspendarea soluţionării contestaţiilor formulate de societate împotriva actelor fiscale, şi obligarea la soluţionarea constestaţiei, critici pe care le apreciază ca fiind fondate.

Reţine instanţa de recurs că prin decizia de impunere nr. x/24.11.2017 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Giurgiu, în baza raportului de inspecţie fiscală nr. x/24.11.2017, au fost stabilite în sarcina societăţii A. S.R.L. obligaţii fiscale în cuantum de 20.229.882 RON dintre care: impozit pe profit în cuantum de 2.572.658 RON, taxă pe valoarea adăugată în cuantum de 3.585.120 RON, accize alcool etilic în valoare de 7.352.453, dobânzi în cuantum de 4.278.136 RON, penalităţi de întârziere în valoare de 2.375.870 RON si penalităţi de nedeclarare în cuantum de 65.645 RON.

Prin decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere nr. 7195/05.12.2017 şi decizia referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând penalităţi de nedeclarare nr. 7195/05.12.2017 au fost stabilite în sarcina reclamantei obligaţii fiscale în valoare totală de 6.719.660 RON, dintre care: dobânzi în cuantum de 4.278.143 RON; penalităţi de întârziere în cuantum de 2.375.872 RON; penalităţi de nedeclarare în cuantum de 65.645 RON.

Împotriva acestor acte administrativ-fiscale, S.C. A. S.R.L. a formulat contestaţii.

Prin decizia nr. 354/11.07.2018, Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor a dispus suspendarea soluţionării contestaţiilor formulate de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. x/24.11.2017 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Giurgiu, deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzii si penalităţi de întârziere nr. 7195/05.12.2017 şi deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând penalităţi de nedeclarare nr. 7195/05.12.2017 pentru suma de 20.229.882 RON reprezentând: impozit pe profit în cuantum de 2.572.658 RON, taxă pe valoarea adăugată în cuantum de 3.585.120 RON, accize alcool etilic în valoare de 7.352.453 RON, dobânzi în cuantum de 4.278.136 RON, penalităţi de întârziere în valoare de 2.375.870 RON si penalităţi de nedeclarare în cuantum de 65.645 RON; a respins ca nemotivată contestaţia împotriva deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzii si penalităţi de întârziere nr. 7195/05.12.2017 pentru suma de 9 RON.

În acest context, societatea S.C. A. S.R.L. s-a adresat instanţei de contencios administrativ, în cauza ce face obiectul recursului de faţă, cu solicitarea de anulare a deciziei nr. 354/11.07.2018 prin care s-a răspuns contestaţiilor formulate împotriva deciziei de impunere nr. x/24.11.2017 si raportului de inspecţie fiscala nr. x/24.11.2017, deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzii si penalitati de întârziere nr. 7195/05.12.2017, deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând penalitati de nedeclarare nr. 7195/05.12.2017 şi de obligare a organului fiscal de a soluţiona pe fond contestaţiile formulate împotriva acestor acte.

A solicitat, de asemenea, anularea deciziei de impunere nr. x/24.11.2017 si raportului de inspecţie fiscala nr. x/24.11.2017, deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzii si penalitati de întârziere nr. 7195/05.12.2017, deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând penalitati de nedeclarare nr. 7195/05.12.2017.

În decizia astfel atacată, s-a reţinut de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor că, în urma verificărilor efectuate, organele de inspecţie fiscală au stabilit că în speţă se pune problema înregistrării de documente care nu au la bază operaţiuni reale, cu scopul creării de avantaje fiscale de către reclamantă, provocând astfel prejudiciu bugetului de stat. S-a constatat că reclamanta a efectuat înregistrări în evidenţa contabilă fără documente justificative; a efectuat livrări intracomunitare în care au fost schimbaţi transportatorii, mijloacele de transport, nefiind cunoscut locul transbordării produselor accizabile, unde au staţionat mijloacele de transport iniţiale până la data transbordării, cu ce utilaje s-a efectuat transbordarea; au fost iniţiate operaţiuni de schimbare a destinaţiei produselor accizabile, livrate in regim suspensiv de accize fără respectarea instrucţiunilor de completare a formularelor e-DA şi utilizare a aplicaţiei EMCS, iar conducătorii auto au declarat în scris la controlul autorităţilor vamale că marfa a plecat direct la antrepozitul fiscal de expediere iniţial; au fost identificate situaţii de schimbare a destinaţiei şi de la data menţiunii rerutarii (maşina aflându-se pe teritoriul Marii Britanii) si până la recepţia produselor în Italia conform raportului de primire au trecut doar 21 de ore, timp imposibil pentru parcurgerea distantei Marea Britanie-Italia; au fost efectuate livrări de vodca B. cu aceleaşi documente administrative de însoţire, s-au efectuat achiziţii de ambalaje fără documente justificative si fără să înregistreze in evidenta contabilă, s-a constatat lipsa în gestiune a produselor; nu a calculat, declarat şi achitat accizele aferente producţiei de băuturi alcoolice spirtoase pe care le-a comercializat şi nu a respectat prevederile Legii contabilităţii nr. 82/1991 republicata şi normelor emise in aplicare. S-a menţionat că, potrivit constatării organelor fiscale, pentru operaţiunile înregistrate se ridică problema realităţii acestora, cu consecinţa diminuării bazei de impunere privind impozitul pe profit, TVA şi accize.

S-a arătat că organele de inspecţie fiscală din cadrul A.J.F.P. Giurgiu au transmis, cu adresa nr. GRG-DEX nr. 13743/28.11.2017, raportul de inspecţie fiscală nr. x/24.11.2017, în baza căruia a fost emisă decizia de impunere nr. x/24.11.2017, contestată, Parchetului de pe lângă Tribunalul Giurgiu în completarea plângerii penale nr. 23271/27.05.2014 în vederea soluţionării dosarului penal nr. x/2014

S-a menţionat că impozitul pe profit în sumă de 136.489 RON şi TVA în sumă de 204.734 RON au fost înscrise de organele de inspecţie fiscală din cadrul A.J.F.P. Giurgiu în procesul-verbal nr. x/20.11.2017, transmis, de asemenea, Parchetului de pe lângă Tribunalul Giurgiu.

Înalta Curte constată că Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Giurgiu - Activitatea de Inspecţie Fiscală a formulat plângerea penală nr. 23271/27.05.2014, constituindu-se parte civilă cu suma de 1.030.816 RON reprezentând: TVA suplimentară în cuantum de 624.555 RON; dobânzi aferente TVA suplimentară în cuantum de 93683 RON; impozit pe profit suplimentar în cuantum de 60.000 RON; dobânzi aferente impozit pe profit suplimentar în cuantum de 23.730 RON; penalităţi de întârziere aferente impozitului pe profit suplimentar în cuantum de 9000 RON, invocându-se incidenţa art. 9 alin. (1) lit. a) şi c) şi art. 2 lit. f) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Prin completarea nr. x/28.11.2017 la plângerea penală, A.J.F.P. Giurgiu şi-a precizat prejudiciul menţionat în plângerea penală nr. 23271/27.05.2014, constituindu-se parte civilă cu suma totală de 13.166.899 RON, plus accesoriile care vor fi calculate până la data achitării efective a debitelor.

În cuprinsul plângerii, a menţionat că, urmare a finalizării inspecţiei fiscale a fost încheiat raportul de inspecţie fiscală nr. x/24.11.2017 şi a fost emisă decizia de impunere nr. xnr. 125/24.11.2017 prin care au fost stabilite obligaţii fiscale suplimentare în sumă totală de 13.510.231 RON, constând în: impozit profit în cuantum de 2.572.658 RON; TVA în cuantum de 3.585.120 RON; acciză alcool etilic în cuantum de 7.353.453 RON.

S-a menţionat că organele de inspecţie fiscală au întocmit şi procesul-verbal nr. GRG-AIF 4726/20.11.2017, prin care au stabilit obligaţii fiscale suplimentare în cuantum de 341.223 RON, reprezentând: impozit profit în cuantum de 136.489 RON; TVA în cuantum de 204.734 RON. S-a arătat că, faţă de debitele în sumă totală de 684.555 RON, stabilite prin procesul-verbal nr. x/27.05.2014, ce a stat la baza plângerii penale nr. 23271/27.05.2014, acestea au fost suplimentate cu suma de 13.166.899 RON.

În cuprinsul raportului de inspecţie fiscală nr. x/24.11.2017, indicat în cuprinsul plângerii penale completatoare, au fost menţionate împrejurările privind realitatea operaţiunilor efectuate care au stat la baza deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei.

Prin raportare la împrejurările mai sus expuse, instanţa de control judiciar constată că temeiul legal al adoptării acestei măsuri administrative l-a reprezentat art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, "organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă".

Din lecturarea conţinutului acestui articol, rezultă faptul că legiuitorul a conferit organului de soluţionare a contestaţiei administrative un drept de apreciere asupra oportunităţii adoptării măsurii de suspendare aflate în discuţie, desigur, cu obligaţia acestuia de a motiva decizia adoptată.

În acelaşi timp, instanţa de recurs observă că adoptarea măsurii analizate este condiţionată de înrâurirea hotărâtoare pe care o are constatarea de către organele competente a elementelor constitutive ale unei infracţiuni asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

În acest sens, în cuprinsul deciziei nr. 354/11.07.2018, s-a reţinut că organele de inspecţie fiscală din cadrul A.J.F.P. Giurgiu au transmis, cu adresa nr. GRG-DEX nr. 13743/28.11.2017, raportul de inspecţie fiscală nr. x/24.11.2017, în baza căruia a fost emisă decizia de impunere nr. x/24.11.2017, contestată, Parchetului de pe lângă Tribunalul Giurgiu în completarea plângerii penale nr. 23271/27.05.2014 în vederea soluţionării dosarului penal nr. x/2014, menţionându-se că impozitul pe profit în sumă de 136.489 RON şi TVA în sumă de 204.734 RON au fost înscrise de organele de inspecţie fiscală din cadrul A.J.F.P. Giurgiu în procesul-verbal nr. x/20.11.2017, transmis, de asemenea, Parchetului de pe lângă Tribunalul Giurgiu.

Examinând decizia atacată, instanţa de fond a apreciat că sunt îndeplinite condiţiile legale pentru suspendarea soluţionării contestaţiei administrative.

Înalta Curte constată însă că, deşi, formal, măsura suspendării soluţionării contestaţiei administrative a fost dispusă cu respectarea prevederilor art. 277 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, oportunitatea măsurii nu a fost corect apreciată, în special ţinând seama de principiul celerităţii procedurii jurisdicţionale, exigenţă a statului de drept care impune ca practicile administrative şi judiciare să implice o durată rezonabilă a procedurilor.

Ca atare, litigiile trebuie să fie soluţionate într-un termen optim şi previzibil pentru a se garanta efectivitatea dreptului analizat.

În România, principiul celerităţii este reglementat în art. 21 alin. (3) din Constituţie, care prevede că părţile au dreptul la un proces echitabil şi la soluţionarea cauzelor într-un termen rezonabil.

Dreptul la un proces echitabil constituie una dintre componentele principiului asigurării preeminenţei dreptului într-o societate democratică.

În speţa de faţă, Înalta Curte apreciază ca fiind semnificativă împrejurarea că decizia de impunere nr. x a fost emisă la data de 24.11.2017, că debitele stabilite în sarcina recurentei-reclamante au vizat perioada 01.11.2011-31.12.2016, iar suspendarea procedurii de soluţionare a recursului administrativ a fost dispusă prin decizia nr. 354/11.07.2018, dată de la care s-au scurs aproape 3 ani, perioadă care nu corespunde cerinţei termenului rezonabil.

Mai mult decât atât, este de observat faptul că, în toată perioada care s-a derulat din anul 2017 şi până în prezent, bănuiala existenţei unor fapte de natură penală - premisă a suspendării procedurii administrative - nu a fost confirmată prin începerea urmării penale.

În fine, instanţa de control judiciar constată că soluţionarea contestaţiei administrative, care implică analiza realităţii operaţiunilor, poate avea loc pe baza aspectelor avute în vedere la emiterea actului de impunere.

În acest sens, Înalta Curte trebuie să aibă în vedere justul echilibru între interesul public şi drepturile ori interesele legitime private ale destinatarului actului, în condiţiile în care soluţia adoptată de autoritatea de soluţionare a contestaţiei administrative nu trebuie să depăşească ceea ce este necesar şi rezonabil pentru atingerea scopului propus, respectiv acela de a evita pierderile la bugetul de stat.

Aşa fiind, pentru a se asigura un just echilibru între interesul public pe care îl exprimă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi interesul legitim privat al contribuabilului de a-şi vedea clarificată situaţia fiscală, constatând că măsura suspendării generează o întârziere nepermisă a soluţionării cauzei fiscale, Înalta Curte consideră că se impune admiterea recursului, cu consecinţa anulării deciziei de suspendare şi a obligării organului competent să se pronunţe asupra fondului contestaţiei administrative.

Înalta Curte constată că prin întâmpinările depuse la dosarul de recurs, intimatele-pârâte au prezentat, în esenţă, apărările de fond formulate în faţa primei instanţe, instanţa de control judiciar răspunzându-le implicit, în procesul de examinare a recursului declarat de reclamantă.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul prevederilor art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., va admite recursul, va casa în parte sentinţa recurată şi, în rejudecare, va admite în parte acţiunea, va anula decizia nr. 354/11.07.2018 emisă de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi va obliga pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală să soluţioneze contestaţia administrativă; va menţine în rest sentinţa atacată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 1071 din 19 martie 2019 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII - a contencios administrativ şi fiscal.

Casează în parte sentinţa recurată şi, în rejudecare:

Admite în parte acţiunea.

Anulează decizia nr. 354/11.07.2018 emisă de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.

Obligă pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală să soluţioneze contestaţia administrativă.

Menţine în rest sentinţa atacată.

Definitivă.

Pronunţată astăzi, 6 mai 2021, prin punerea soluţiei la dispoziţia părţilor prin mijlocirea grefei instanţei.