Administrative liability for fiscal damages fails where causal link between annulled assessment and economic loss is unproven

Şedinţa publică din data de 6 aprilie 2021

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Procedura în faţa primei instanţe

1. Cadrul procesual

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal, la data de 26.02.2018, reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Administraţia Judeţeană A Finanţelor Publice Timiş, a solicitat:

- obligarea pârâtei la repararea prejudiciului material şi moral creat prin emiterea unui act administrativ fiscal nelegal, prejudiciu estimat la data de 31 decembrie 2017 la suma de 130.753.853,80 RON echivalentul a 19.056.411,95 euro la cursul de 4,5 RON/euro din care prejudiciu material suferit în perioada 1 ianuarie 2014 - 31 decembrie 2017 în valoare de 126.253.853,80 RON echivalentul a 28.056.411,95 euro la cursul de 4,5 RON/euro şi prejudiciu moral în cuantum de 4.500.000 RON echivalentul a 1.000.000 euro la cursul de 4.5 RON/1euro;

- obligarea pârâtei la plata dobânzii legale de la data introducerii acţiunii şi până la data plăţii efective a despăgubirilor;

- obligarea pârâtei la suportarea cheltuielilor de judecata ocazionate de prezenta cauză, în temeiul art. 453 din C. proc. civ.

Pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Administraţia Judeţeană A Finanţelor Publice Timiş a formulat întâmpinare prin care a invocat excepţia lipsei capacităţii de exerciţiu a reclamantei, excepţia inadmisibilităţii acţiunii şi excepţia prescripţiei dreptului material la acţiune.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 241 din 2 octombrie 2018, Curtea de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal:

- a respins excepţia lipsei capacităţii de exerciţiu a reclamantei;

- a respins excepţia inadmisibilităţii acţiunii;

- a respins excepţia prescripţiei dreptului material la acţiune.;

- a respins cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în insolvenţă, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Timiş, ca neîntemeiată.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei nr. 241 din 2 octombrie 2018 a Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal a formulat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L., prin lichidator judiciar B., solicitând admiterea acestuia, casarea sentinţei recurate şi trimiterea cauzei spre rejudecare.

Pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara a declarat recurs incident, invocând cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

3.1. Recursul reclamantei

Reclamanta a criticat sentinţa pronunţată de instanţa de fond pentru nelegalitate, solicitând admiterea recursului, casarea hotărârii atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare la aceeaşi instanţă, în vederea administrării probei cu expertiza judiciară contabilă.

În motivarea recursului s-a menţionat, în esenţă, că instanţa de fond a procedat la respingerea nelegală a cererii de probaţiune cu expertiza contabilă, cu teza probatorie formulată şi înscrisuri de la foşti parteneri de afaceri care au refuzat să mai colaboreze cu recurenta, reţinând ca fiind utile soluţionării cauzei doar înscrisurile existente la dosar.

În acest sens, precizează recurenta, proba cu expertiza nu este inadmisibilă, astfel cum a reţinut instanţa de fond, fiind necesară părerea unor specialişti experţi care în urma analizării situaţiei financiar contabile, a contractelor pe care societatea le derula si finanţarea de care dispunea anterior emiterii actului administrativ fiscal nelegal şi măsurilor de executare dispuse şi situaţia financiară, contractele pe care le derula şi finanţarea de care dispunea la data de 31.08.2017, data la care actul administrativ fiscal a fost desfiinţat, precum si cauzele care au determinat scăderea semnificativă a activităţii de producţie şi implicit insolvenţa societăţii.

Instanţa de fond, menţionează recurenta, a reţinut faptul că nu exista legătură de cauzalitate între actul administrativ nelegal şi producerea prejudiciului, însă din motivarea hotărârii rezultă că instanţa a analizat doar una din condiţiile angajării răspunderii patrimoniale, respectiv legătura de cauzalitate şi a omis analizarea celorlalte doua condiţii, respectiv existenţa actului administrativ nelegal şi prejudiciul cauzat, condiţii necunoscute de judecătorul fondului din moment ce nu au fost analizate.

Astfel, recurenta consideră că sunt îndeplinite condiţiile angajării răspunderii patrimoniale. Fapta ilicită există, constând în actul administrativ nelegal, fiind de necontestat şi este lipsit de relevanţă dacă organul fiscal a acţionat cu intenţie sau din culpă, interpretând în mod eronat dispoziţiile legale, urmând ca persoanele vinovate sa răspundă.

Prejudiciul cauzat societăţii este cert, a mai precizat recurenta, dovedit fiind prin raportul de evaluare întocmit, iar în situaţia în care ANAF contesta prejudiciul şi legătura de cauzalitate dintre actul administrativ nelegal şi prejudiciul cauzat, efectuarea unei expertize contabile judiciare se impunea, urmând ca expertul să verifice activitatea societăţii până la data inspecţiei fiscale şi a masurilor de executare şi după aceasta dată, precum şi cauzele care au determinat scăderea semnificativă a activităţii şi prejudiciul suferit.

3.2. Recursul incident

Invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., pe calea recursului incident, pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara a criticat sentinţa pronunţată de instanţa de fond, din perspectiva manierei în care au fost soluţionate excepţiile lipsei capacităţii de exerciţiu a reclamantei, inadmisibilităţii acţiunii şi prescripţiei dreptului la acţiune, solicitând admiterea recursului incident şi modificarea hotărârii atacate în sensul admiterii excepţiilor şi anulării acţiunii introductive.

În susţinerea criticilor formulate au fost reiterate argumentele expuse în motivarea excepţiilor ridicate în faţa instanţei de fond, astfel cum au fost detaliate în cuprinsul întâmpinării depuse la dosarul cauzei, cu trimitere la dispoziţiile art. 87 alin. (1) lit. a) şi alin. (2) din Legea nr. 85/2014, art. 1 alin. (1) şi art. 8 din Legea nr. 554/2004, precum şi art. 19 din aceeaşi lege.

4. Apărările formulate în cauză

Atât recurenta-reclamantă, cât şi recurenta-pârâtă, au depus întâmpinări prin intermediul cărora au solicitat respingerea recursului declarat de partea adversă, ca nefondat, pentru considerente identice celor expuse în faţa instanţei de fond.

II. Analiza cererilor de recurs

Examinând sentinţa atacată prin prisma cadrului legal incident speţei dedusă judecăţii, precum şi prin raportare la criticile formulate împotriva acesteia, Înalta Curte constată că recursurile declarat în cauză nu sunt fondate, în limitele şi pentru considerentele ce succed, în completarea şi parţiala substituire a considerentelor primei instanţe.

În acest sens, Înalta Curte reafirmă că instanţa de control judiciar poate menţine soluţia instanţei de fond, înlăturând argumentele care nu corespund, în contextul raţionamentului logico-juridic şi completând astfel sau, după caz, substituind parţial motivarea acesteia.

1. Recursul reclamantei

În raport de motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., căruia îi sunt circumscrise criticile formulate de recurenta-reclamantă, Înalta Curte reţine că aceasta se consideră nemulţumită de hotărârea atacată sub un dublu aspect.

O primă critică este reprezentată de încălcarea dispoziţiilor procedurale referitoare la încuviinţarea probelor, fără însă ca acestea să fie indicate nici chiar generic, constând în respingerea de către instanţa de fond a cererii de probaţiune cu expertiza judiciară fiscal-contabilă solicitată de recurenta-reclamantă în dovedirea pretenţiilor formulate, fapt care, în opinia recurentei a condus la încălcarea dreptului său la apărare.

Din această perspectivă, Înalta Curte menţionează că argumentele concrete invocate de recurentă privesc în realitate aspecte care ţin de necesitatea şi utilitatea probelor solicitate a fi administrate în cauză, aspect care nu este supus controlului de legalitate exercitat în acest stadiu procesual.

Sub imperiul acestui motiv de casare, recurenta îşi exprimă nemulţumirea faţă de respingerea cererii sale privind efectuarea unui raport de expertiză judiciară fiscal-contabilă.

Aceste critici însă nu pot constitui obiect al controlului de legalitate exercitat în recurs, întrucât vizează modul în care instanţa de fond a apreciat asupra necesităţii efectuării unui asemenea raport de expertiză, această chestiune reprezentând un motiv de netemeinicie care, în actuala reglementare, nu poate forma obiect de analiză în această cale extraordinară de atac.

În plus este de menţionat că instanţa de fond este suverană în ceea ce priveşte stabilirea situaţiei de fapt, raportat la probele administrate în cauză, iar instanţa de recurs are obligaţia verificării aplicării corecte a legii în raport de situaţia astfel stabilită. Practic, în recurs se judecă exclusiv în drept numai hotărârea recurată. Sunt şi rămân câştigate cauzei faptele, astfel cum au fost apreciate de judecătorul fondului.

Cea de-a doua critică subsumată acestui motiv de nelegalitate vizează greşita apreciere a instanţei de fond referitoare la nedovedirea legăturii de cauzalitate dintre actul administrativ fiscal anulat şi prejudiciul clamat de recurenta-reclamantă, respectiv la concluzia eronată că în cauză nu sunt îndeplinite condiţiile angajării răspunderii patrimoniale.

Relativ acestei critici, Înalta Curte precizează că alin. (1) al art. 19 din Legea nr. 554/2004 reglementează o situaţie de excepţie de la regula instituită prin art. 8 din acelaşi act normativ, acela al acţiunilor "de plină jurisdicţie", în sensul de acţiune complexă care să conţină şi capătul de cerere referitor la despăgubiri, atât pentru daunele morale, cât şi pentru cele materiale.

În mod normal, cererea de despăgubiri trebuie să reprezinte un capăt secundar de cerere în cadrul acţiunii principale, pentru a da posibilitatea instanţei care analizează legalitatea actului sau contractului administrativ să decidă şi asupra măsurilor de acoperire a prejudiciului.

Tot în legătură cu acest aspect, Înalta Curte precizează că, în lipsa îndeplinirii cerinţelor desprinse din interpretarea art. 19 din Legea nr. 554/2004, partea interesată se poate adresa instanţei de drept comun pentru acordarea despăgubirilor urmare a prejudiciului pretins cauzat prin acte sau operaţiuni care însă nu au fost supuse verificării instanţei de contencios administrativ.

Pentru angajarea răspunderii administrativ-patrimoniale a autorităţii publice pârâte este necesară îndeplinirea cumulativă a următoarelor condiţii, deduse din interpretarea prevederilor art. 1349 şi art. 1357 din C. civ., în corelaţie cu normele care configurează regimul juridic al contenciosului administrativ: existenţa unei fapte ilicite constând într-un act administrativ nelegal anulat de instanţă sau a unui refuz nejustificat ori a nerezolvării în termen a unei cereri, constatată ca atare de instanţă; producerea unui prejudiciu; dovada legăturii de cauzalitate între actul administrativ nelegal şi prejudiciul suferit de reclamant.

Aşadar, Înalta Curte conchide în sensul că întreaga reglementare a acţiunii în contencios administrativ subiectiv atrage concluzia potrivit căreia acţiunea în acordarea de despăgubiri, chiar atunci când este formulată separat, are un caracter subsecvent celei în anularea actului nelegal sau împotriva refuzului de soluţionare a unei cereri referitoare la un drept sau un interes legitim.

Din această perspectivă, se constată că actul administrativ pretins nelegal de către reclamanta-recurentă a fost desfiinţat în procedura recursului graţios şi nu prin hotărâre judecătorească, urmare a verificării temeiniciei şi legalităţii acestuia de către instanţa de contencios administrativ. Or, procedura de soluţionare a contestaţiei împotriva deciziei de impunere, reglementată de art. 268 Codul de procedură fiscală este una administrativ-jurisdicţională care nu prezintă decât vaste similitudini cu procesul civil, contestaţia formulată împotriva deciziei de impunere nefiind similară, în sensul Legii nr. 554/2004, cu acţiunea în contencios fiscal subiectiv "de plină jurisdicţie", astfel cum s-a arătat în precedent.

Prin urmare, Înalta Curte constată că, în mod evident, în litigiul pendinte legătura de cauzalitate sus-evocată nu subzistă şi ca atare, în mod greşit instanţa de fond a respins excepţia inadmisibilităţii acţiunii, deşi admiterea acesteia ar fi condus tot la respingerea acţiunii introductive, astfel cum instanţa de fond a înţeles să soluţioneze acţiunea reclamantei.

În altă ordine de idei, Înalta Curte conchide că instanţa de fond a apreciat în mod corect asupra neîndeplinirii în cauză a condiţiilor pentru angajarea răspunderii administrativ patrimoniale a organului fiscal, întrucât din probatoriul administrat în cauză nu rezultă că pretinsul prejudiciu a fost cauzat prin emiterea deciziei de impunere desfiinţate prin decizia de soluţionare a contestaţiei administrative, respectiv împrejurarea că nu este dovedită legătura de cauzalitate dintre acestea.

Scăderea cu 75% a producţiei în perioada anilor 2014-2017 sau posibila creştere a producţiei cu 50% pentru fiecare an din aceeaşi perioadă, având ca punct de referinţă rezultatele economice din perioada anilor 2011-2013, astfel cum reclamanta susţine în motivarea acţiunii introductive, nu sunt de natură a determina legătura directă dintre efectele actului administrativ-fiscal desfiinţat/nelegal şi rezultatele economico-financiare ulterioare epocii emiterii acestuia şi nici cu afectarea iremediabilă a reputaţiei şi imaginii societăţii, în condiţiile în care fluctuaţia firească a pieţei pe care funcţiona reclamanta, potrivit obiectului său de activitate, nu constituie un element care să confere siguranţă şi să imprime o notă de certitudine în afaceri, distinct de împrejurarea că, funcţie de evoluţia acestei pieţe, politica de afaceri a societăţii putea fi una circumstanţiată acestei evoluţii, total diferită de cea practicată în anii 2011-2013, ceea ce determină caracterul lipsit de predictibilitate ori certitudine al prejudiciului pretins a fi fost suferit de aceasta, precum şi excluderea naturii cauzale sau determinante a efectelor Deciziei de impunere xnr. 405/2015 în producerea acestui prejudiciu, prin raportare la circumstanţele menţionate.

Nu în ultimul rând, instanţa de recurs învederează că în stabilirea prejudiciului suferit şi a legăturii de cauzalitate trebuie avută în vedere şi natura juridică a actelor administrativ-fiscale şi în consecinţă aplicabilitatea eventuală a dispoziţiilor legii speciale în materie, respectiv prevederile Codul fiscal şi ale Codului de procedură fiscală, potrivit cărora, pentru sumele nedatorate, nerestituite sau nerambursate în termenul legal, contribuabilul are dreptul la dobândă, conform dispoziţiilor art. 182 din Codul de procedură fiscală.

În fapt, această dobândă reprezintă o sancţiune menită să acopere beneficiul nerealizat de către creditor - în speţă societatea reclamantă - care a fost în imposibilitate de a dispune de sumele respective ca urmare a stabilirii eronate a obligaţiilor fiscale prin Decizia de impunere nr. x/22.07.2015, desfiinţată în calea recursului graţios prin Decizia nr. 33/27.04.2017 privind soluţionarea contestaţiei administrative, emisă în procedura reglementată de dispoziţiile art. 268-279 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, fiind echivalentă cu dispoziţiile art. 1535 C. civ., potrivit cărora în cazul în care o sumă de bani nu este plătită la scadenţă, creditorul are dreptul la daune moratorii, de la scadenţă până la momentul plăţii, în cuantumul prevăzut de lege, fără a trebui să dovedească vreun prejudiciu.

2. Recursul incident

Recurenta pe cale incidentală Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara a criticat hotărârea instanţei de fond pentru greşita soluţionare a excepţiilor lipsei capacităţii de exerciţiu a reclamantei, inadmisibilităţii acţiunii şi prescripţiei dreptului la acţiune, solicitând admiterea recursului incident şi modificarea hotărârii atacate în sensul admiterii excepţiilor şi anulării acţiunii introductive.

De menţionat este faptul că sancţiunea anulării acţiunii intervine numai în cazul promovării acesteia de către o persoană lipsită de capacitate de exerciţiu. Inadmisibilitate acţiunii sau prescripţia dreptului material la acţiune sunt sancţionate însă cu respingerea acţiunii.

Astfel, Înalta Curte constată că instanţa de fond a dat o corectă dezlegare excepţiei lipsei capacităţii de exerciţiu a societăţii reclamante, în condiţiile în care prin hotărârea de deschidere a procedurii generale a insolvenţei nu a fost ridicat dreptul de administrare al administratorului statutar al acesteia, prin încheierea civilă nr. 703/26.09.2016 pronunţată de Tribunalul Arad desemnat administrator special al societăţii, coroborat cu împrejurarea că, pentru susţinerea acţiunii de către administratorul special C., administratorul judiciar desemnat şi-a exprimat avizul/autorizarea, după cum rezultă din cuprinsul adresei nr. x/10.09.2018 .

În ceea ce priveşte excepţiile inadmisibilităţii acţiunii introductive şi prescripţiei dreptului material la acţiune, ţinând seama de împrejurarea că pe calea recursului incident se urmăreşte schimbarea hotărârii primei instanţe, conform prevederilor art. 491 coroborat cu art. 472 C. proc. civ., precum şi de faptul că eventuala admitere a oricăreia dintre acestea ar fi determinat aceeaşi soluţie de respingere a acţiunii, Înalta Curte apreciază că este inutil a mai proceda la efectuarea examenului de legalitate al manierei în care cele două excepţii au fost soluţionate, fiindcă admiterea recursului, din acest punct de vedere, nu ar avea ca rezultat schimbarea soluţiei, urmare a rejudecării, decât în privinţa modului de soluţionare a excepţiilor, însă nu şi a soluţiei de respingere a acţiunii.

2. Temeiul de drept al soluţiei adoptate în recurs

Constatând că soluţia instanţei de fond se află la adăpost de criticile formulate de către recurente, pentru considerentele de fapt şi de drept anterior expuse, în temeiul art. 496 C. proc. civ. şi art. 20 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va proceda la respingerea ambelor recursuri, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L., prin lichidator judiciar B. împotriva sentinţei nr. 241 din 2 octombrie 2018 a Curţii de Apel Timişoara, secţia contencios administrativ şi fiscal şi recursul incident formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara împotriva aceleiaşi sentinţe, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 6 aprilie 2021.