Retroactive option to tax exempt real estate sales and validity of input VAT deduction without statutory deadline

Şedinţa publică din data de 01 aprilie 2021

Deliberând asupra prezentului recurs, din examinarea actelor şi lucrărilor dosarului, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată la data de 28 septembrie 2017 pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, sub nr. x/2017, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova, a solicitat:

- anularea în parte a Deciziei nr. 287/16.08.2017 privind soluţionarea contestaţiilor formulate de A. S.R.L., înregistrate la Direcţia generală de soluţionare a contestaţiilor din cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare fiscală sub nr. x/17.03.2017 şi nr. x/29.05.2017, pronunţată de Direcţia Generala de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, în ceea ce priveşte respingerea ca neîntemeiată a Contestaţiei pentru suma de 1.643.505 RON, reprezentând TVA;

- anularea în parte a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/27.01.2017 ("RIF"-ul sau "Raportul de Inspecţie Fiscală" - ANEXA 2), emis de organele de control din cadrul Ministerului Finanţelor Publice - A.N.A.F.- D.G.R.F.P Ploieşti - AJFP Prahova, ca operaţiune administrativă, pentru suma de 1.643.505 RON;

- anularea în parte, în ceea ce priveşte suma de 1.643.505 de RON, a Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice având nr. F-PH 12/374 din data de 27 ianuarie 2017 ("Decizia de impunere"- ANEXA 3), emisă de Ministerul Finanţelor Publice- A.N.A.F.- D.G.R.F.P. Ploieşti - A.J.F.P. Prahova în baza Raportului de Inspecţie Fiscală;

- anularea Deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere nr. x din 09 februarie 2017, din dosarul fiscal 1825 ("Decizia privitoare la accesorii" - ANEXA 4), emisă de D.G.R.F.P. Ploieşti, A.J.F.P. Prahova, Serviciul Fiscal Orăşenesc Boldeşti Scăeni;

- obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de prezentul litigiu.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 2553 din 31 mai 2018, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a dispus următoarele:

- a admis cererea astfel cum a fost formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova;

- a anulat în parte Decizia nr. 287/16.08.2017, Decizia de impunere nr. x/27.01.2017, Raportul de inspecţie fiscală nr. x/27.01.2017, Decizia referitoare la obligaţii fiscale accesorii nr. x/09.02.2017 în ceea ce priveşte soluţia de respingere a deducerii sumei de 1.643.505 RON, reprezentând TVA.

Pentru a pronunţa această hotărâre, prima instanţă a reţinut, în esenţă, că nu se prevede nicăieri obligaţia părţilor de a opta pentru taxare în cadrul unui termen stabilit de lege, iar taxarea operaţiunii de vânzare în termen de 8 luni de la momentul vânzării nu încalcă nici o prevedere legală. Curtea a constatat că deşi prevederile pct. 39 din H.G. nr 44/2001 se referă la situaţia în care facturarea operaţiunii scutite s-a efectuat cu TVA, dar fără înştiinţarea organului fiscal (existenţa unei notificări în acest sens) nu există nici o prevedere legală care să interzisă varianta inversă, respectiv vânzare fără TVA la care se revine ulterior.

Curtea a apreciat că acest raţionament al pârâtei este extrem de formalist şi nesusţinut de nici o dispoziţie legală. Mai mult decât atât, TVA a fost deja plătit de către reclamantă, în calitate de beneficiar al livrării de imobile care a fost realizată pentru desfăşurarea unor operaţiuni taxabile. Nimic nu împiedică părţile ca acestea să îşi aleagă regimul de taxare, chiar şi ulterior livării bunului, dacă dispoziţiile legale nu o interzic şi dacă reprezintă voinţa reală a acestora.

S-a mai arătat că, nu se poate reţine susţinerea organului fiscal cum că părţile au dorit realizarea unei tranzacţii fictive, atât timp cât acestea nu au modificat contractul decât sub aspectul clarificării regimului de taxare care nu a fost menţionat în mod expres cu ocazia încheierii contractului de vânzare cumpărare, nefiind contestată proprietatea imobilelor. De asemenea, ca urmare a acestei reveniri a fost achitată o sumă de bani către bugetul statului, sumă care urmează a fi reţinută şi de la furnizor odată cu colectarea TVA în cuantum de 1.643.505 de către B. S.A., existând o dublă impunere a acestei taxe pentru aceeaşi tranzacţie.

3. Recursurile exercitate în cauză

1. Împotriva sentinţei civile nr. 2553 din 31 mai 2018, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea în parte a sentinţei recurate, în sensul respingerii acţiunii în totalitate, ca neîntemeiată.

În motivarea căii de atac, recurenta-pârâtă a arătat, în esenţă, următoarele:

- instanţa de fond şi-a argumentat hotărârea pronunţată prin însuşirea în întregime a susţinerilor intimatei, fără a tine cont de apărările formulate şi fără a arăta motivele pentru care acestea au fost înlăturate. În acest sens s-a arătat instanţei de fond că în cauză, problema de drept dedusă judecăţii constă în a stabili dacă intimata beneficiază de dreptul de deducere a TVA înscrisă în facturile emise de B. S.A. în luna decembrie 2015 privind imobilul situat în oraşul Buftea, în condiţiile în care vânzarea bunurilor de capital în cauză a fost efectiv realizată, evidenţiată, declarată şi decontată de părţi (vânzător şi cumpărător) pe bază de contract, drept tranzacţie imobiliară scutită de TVA, fără drept de deducere, cu 9 luni înainte, respectiv în luna aprilie 2015.

- instanţa de fond s-a pronunţat cu încălcarea prevederilor art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora orice persoană impozabilă are dreptul să deducă TVA aferentă achiziţiilor dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile. Prin prisma legislaţiei fiscale deţinerea unei facturi care conţine informaţiile obligatorii prevăzute de lege, nu este suficientă pentru a beneficia de dreptul de deducere a TVA, fiind necesar ca societatea să justifice în primul rând faptul că bunurile/serviciile achiziţionate pe bază de factură sunt în beneficiul său, respectiv sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile, în conformitate cu prevederile legale citate în speţă.

- analizând toate documentele anexate la dosarul cauzei şi ţinând cont şi de precizările organului de inspecţie fiscală, organul de soluţionare a constatat că implicaţiile fiscale stabilite în sarcina intimatei sunt generate de aprecierea eronată de către aceasta a posibilităţii de revenire după data vânzării şi intabulării de către noul proprietar asupra contravalorii bunurilor vândute pe bază de contract ferm, fără ca modificarea valorii bunurilor să fie justificată de o modificare de substanţă a bunurilor, existentă, dar neluată în considerare la data tranzacţiei - apreciere însuşită întocmai de instanţa de judecată, fără a argumenta soluţia printr-un raţionament propriu.

- instanţa de fond reţine aplicarea în cauză a prevederilor art. 141 alin. (3) Codul fiscal, cu privire la dreptul de opţiune al contribuabilului în ceea ce priveşte aplicarea TVA pentru tranzacţii ce au ca obiect livrarea de imobile. Consideră că în acest sens instanţa de fond a făcut o aplicare greşită a prevederilor legale menţionate, întrucât nu a ţinut cont de faptul că depunerea Notificării nr. x/24.11.2015 de către B. S.A. privind opţiunea de taxare a operaţiunilor prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal nu are justificare, având in vedere faptul ca la acea dată B. S.A. nu mai avea niciun drept asupra imobilelor ce fuseseră deja vândute şi facturate încă din aprilie 2015 drept operaţiune scutită fără drept de deducere a taxei pe valoarea adăugată.

-instanţa de fond reţine în mod eronat că legea nu instituie un termen pentru exercitarea dreptului de opţiune reglementat de art. 141 alin. (3) Codul fiscal.

2. Împotriva sentinţei civile nr. 2553 din 31 mai 2018, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, au declarat recurs pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea în tot a sentinţei recurate şi, în rejudecare, respingerea cererii de chemare în judecată, ca neîntemeiată.

În motivarea căii de atac, recurenta-pârâtă a arătat, în esenţă, următoarele:

- se apreciază că cele reţinute de către instanţa de fond sunt eronate, nelegale şi netemeinice, întrucât la pronunţarea soluţiei, instanţa a interpretat în mod greşit prevederile legale avute în vedere de către organele de inspecţie fiscală, pe care si-au fundamentat Raportul de inspecţie fiscală. În ceea ce priveşte argumentul instanţei potrivit căruia nu ar exista termen de decădere pentru opţiunea de taxare prevăzută de art. 141 alin. (3) din Codul fiscal şi pct. 39 din Normele metodologice, nu are nicio relevanţă în economia speţei întrucât pct. 39 din H.G. nr. 44/2004 - pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Codul fiscal se referă la situaţia în care facturarea operaţiunii scutite s-a efectuat cu taxa pe valoare adăugată, dar fără înştiinţarea organului fiscal (existenţa unei notificări în acest sens) nu la varianta inversă ce a avut loc în prezenta cauza adică vânzare fără TVA după care se revine asupra opţiunii după mai bine de 9 luni.

- aprecierea instanţei de fond referitoare la existenţa posibilităţii de revenire după data vânzării şi intabulării asupra contravalorii bunurilor vândute pe baza de contract ferm şi după exprimarea de către vânzător a opţiunii referitoare la taxarea d.p.d.v al TVA (scutită fără drept de deducere), fără ca modificarea valorii bunurilor să fie justificată de vreo modificare de substanţă a bunurilor, existenta, dar neluată în considerare la data tranzacţiei, este în opinia noastră complet eronată.

- se apreciază că instanţa de fond a făcut o interpretare şi o aplicare greşită a textelor de lege enunţate în cuprinsul sentinţei recurate, neţinând cont de contextul general al speţei deduse judecăţii (şi anume că cele 2 societăţi au acelaşi acţionar şi că debitul din decontul de TVA al S.C. B. S.A. nu poate fi achitat, societatea nedesfăşurând activitate şi nemaiposedând bunuri urmăribile), astfel că se impune admiterea recursului formulat, casarea sentinţei atacate şi, în rejudecare, respingerea acţiunii ca nefondată.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea înregistrată la dosarul cauzei la data de 04 decembrie 2018, intimata-reclamantă A. S.R.L. a solicitat respingerea recursurilor, ca nefondate.

5. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Analizând sentinţa recurată prin prisma motivelor de casare invocate, a actelor dosarului şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele: Intimata-reclamantă A. S.R.L. a investit instanţa de contencios administrativ şi fiscal, pe calea prevăzută de art. 218 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu o acţiune îndreptată împotriva Deciziei nr. 287/16.08.2017 privind soluţionarea contestaţiilor formulate împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice având nr. F-PH 12/374 din data de 27 ianuarie 2017, emisă de D.G.R.F.P. Ploieşti - A.J.F.P. Prahova şi a Deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere nr. x din 09 februarie 2017.

Prima instanţă, pentru considerentele prezentate pe scurt la punctul 2 din prezenta decizie, a admis cererea, a anulat în parte Decizia nr. 287/16.08.2017, Decizia de impunere nr. x/27.01.2017, Raportul de inspecţie fiscală nr. x/27.01.2017, Decizia referitoare la obligaţii fiscale accesorii nr. x/09.02.2017 în ceea ce priveşte soluţia de respingere a deducerii sumei de 1.643.505 RON, reprezentând TVA.

Pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova, au declarat recurs, invocând în drept dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

Intimata reclamantă a invocat, pe cale de întâmpinare, excepţia nulităţii recursului pentru nemotivare, susţinând că nu s-au formulat veritabile critici de nelegalitate ci s-au reluat susţinerile din faţa primei instanţe.

Analizând cu prioritate această excepţie, Înalta Curte reţine că a motiva un recurs înseamnă, pe de o parte, arătarea motivului de recurs prin indicarea unuia dintre cele prevăzute limitativ de art. 488 din C. proc. civ., iar pe de altă parte, dezvoltarea acestuia, în sensul formulării unor critici privind judecata realizată de instanţa care a pronunţat hotărârea recurată, raportat la motivul de nelegalitate invocat. Nu orice nemulţumire a unei părţi cu privire la soluţia pronunţată poate constitui motiv de recurs, instanţa fiind ţinută să examineze numai acele critici privitoare la decizia atacată care pot fi încadrate în prevederile dispoziţiilor menţionate. În speţă, susţinerile recurentelor-pârâte privind faptul că instanţa de fond a făcut o interpretare şi o aplicare greşită a textelor de lege incidente (art. 141 alin. (3) din Codul fiscal, pct. 39 din Normele metodologice, art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal), fac posibilă încadrarea acestora în dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., motiv de casare indicat expres şi în cele două recursuri, astfel încât excepţia nulităţii recursurilor va fi respinsă.

Potrivit motivului de recurs prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greşită a legii materiale, nu şi a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii atunci când instanţa a recurs la textele de lege aplicabile speţei dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omiţând unele condiţii pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greşit. În cauza de faţă aceste motive nu sunt incidente, soluţia primei instanţe este expresia interpretării şi aplicării corecte a prevederilor legale în raport cu starea de fapt rezultată din probele administrate în procedura administrativă şi în cea judiciară.

Întrucât criticile de nelegalitate formulate în cele două recursuri sunt identice, vor fi analizate împreună.

Astfel, în baza contractului de vânzare-cumpărare nr. x/24.04.2015, B. S.A. vinde către A. S.R.L. imobilul cu număr cadastral x, situat în oraşul Buftea, vânzarea fiind efectuată fără TVA, cu menţiunea "scutit fără drept de deducere", în conformitate cu prevederile art. 141 alin. (2) lit. f) din Legea 571/2003 - Codul fiscal, recurenta reclamantă înregistrând în luna aprilie 2015 un număr de trei facturi emise de B. S.A..

Ulterior, între B. S.A. - în calitate de vânzător şi A. S.R.L. - în calitate de cumpărător s-a încheiat Actul adiţional autentificat sub nr. x/17.12.2015, în scopul modificării şi completării contractului x/24.04.2015, în sensul că la preţul total de vânzare-cumpărare al imobilului de 6.856.000 RON au adăugat şi TVA 24%, celelalte clauze fiind menţinute. Au fost stornate facturile emise în aprilie 2015 privind imobilul din oraşul Buftea şi s-a refacturat cu TVA tranzacţia respectiva către recurenta-reclamantă.

Potrivit art. 141 alin. (2) lit. f) şi alin. (3) din Codul fiscal, forma în vigoare la momentul încheierii contractului: "2) Următoarele operaţiuni sunt, de asemenea, scutite de taxă: (...)

f) livrarea de construcţii/părţi de construcţii şi a terenurilor pe care sunt construite, precum şi a oricăror altor terenuri. Prin excepţie, scutirea nu se aplică pentru livrarea de construcţii noi, de părţi de construcţii noi sau de terenuri construibile. În sensul prezentului articol, se definesc următoarele:

1. teren construibil reprezintă orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot executa construcţii, conform legislaţiei în vigoare;

2. construcţie înseamnă orice structură fixată în sau pe pământ;

3. livrarea unei construcţii noi sau a unei părţi din aceasta înseamnă livrarea efectuată cel târziu până la data de 31 decembrie a anului următor anului primei ocupări ori utilizări a construcţiei sau a unei părţi a acesteia, după caz, în urma transformării;

(3) Orice persoană impozabilă poate opta pentru taxarea operaţiunilor prevăzute la alin. (2) lit. e) şi f), în condiţiile stabilite prin norme."

Potrivit Hotărârii Nr. 44 din 22 ianuarie 2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal:

"38. (1) În sensul art. 141 alin. (3) din Codul fiscal şi fără să contravină prevederilor art. 161 din Codul fiscal, orice persoană impozabilă stabilită în România poate opta pentru taxarea oricăreia dintre operaţiunile scutite de taxă prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal, în ceea ce priveşte un bun imobil sau o parte a acestuia.

(2) În aplicarea alin. (1), un bun imobil reprezintă o construcţie care are înţelesul prevăzut la art. 141 alin. (2) lit. f) pct. 2 din Codul fiscal şi orice teren.

(3) Opţiunea prevăzută la alin. (1) se va notifica organelor fiscale competente pe formularul prezentat în anexa nr. 1 la prezentele norme metodologice şi se va exercita de la data înscrisă în notificare. O copie de pe notificare va fi transmisă clientului. Depunerea cu întârziere a notificării nu va anula dreptul persoanei impozabile de a aplica regimul de taxare şi nici dreptul de deducere exercitat de beneficiar în condiţiile art. 145 - 1471din Codul fiscal. Dreptul de deducere la beneficiar ia naştere şi poate fi exercitat la data la care intervine exigibilitatea taxei, şi nu la data primirii copiei de pe notificarea transmisă de vânzător. În situaţia în care opţiunea se exercită numai pentru o parte din bunul imobil, această parte din bunul imobil care se intenţionează a fi utilizată pentru operaţiuni taxabile se va comunica în notificarea transmisă organului fiscal.

(4) Persoana impozabilă stabilită în România, neînregistrată în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, va solicita înregistrarea, dacă optează pentru taxare, şi va depune şi notificarea prevăzută în anexa nr. 1 la prezentele norme metodologice. Opţiunea de înregistrare în scopuri de taxă nu ţine loc de opţiune de taxare a operaţiunilor prevăzute la alin. (1).

(5) Persoana impozabilă care a optat pentru regimul de taxare în condiţiile alin. (1) poate aplica regimul de scutire de taxă prevăzut la art. 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal de la data înscrisă în notificarea prevăzută la alin. (7).

(7) Persoana impozabilă va notifica organele fiscale competente cu privire la anularea opţiunii, prin formularul prezentat în anexa nr. 2 la prezentele norme metodologice. Aplicarea scutirii de taxă este permisă de la data înscrisă în notificare.

(8) În cazul în care opţiunea prevăzută la alin. (1) se exercită de către o persoană impozabilă care nu a avut dreptul la deducerea integrală sau parţială a taxei aferente imobilului sau părţii din imobil care face obiectul opţiunii, persoana impozabilă va efectua o ajustare în favoarea sa în condiţiile prevăzute la art. 149 din Codul fiscal, dacă bunul se află în cadrul perioadei de ajustare.

(9) Orice persoană impozabilă care aplică regimul de scutire prevăzut de art. 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal şi care a avut dreptul la deducerea integrală sau parţială a taxei aferente bunului imobil sau părţii din bunul imobil va efectua ajustarea taxei deduse conform art. 149 din Codul fiscal, dacă bunul se află în cadrul perioadei de ajustare.

(10) Prin excepţie de la prevederile alin. (8) şi (9), pentru operaţiunile prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal cu bunuri imobile sau părţi ale acestora, construite, achiziţionate, transformate sau modernizate, înainte de data aderării se aplică prevederile tranzitorii ale art. 161 din Codul fiscal referitoare la ajustarea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adăugată.

(12) Organele de inspecţie fiscală vor permite, în timpul desfăşurării controlului, depunerea de notificări pentru taxarea operaţiunilor prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal, dacă persoana impozabilă a aplicat regimul de taxare, dar nu a depus notificare, indiferent dacă inspecţia fiscală are loc la persoana impozabilă care a realizat operaţiunile prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal sau la beneficiarul acestor operaţiuni. Aceleaşi prevederi se aplică corespunzător şi pentru notificarea prevăzută la alin. (7).

39. (1) În sensul art. 141 alin. (3) din Codul fiscal, orice persoană impozabilă stabilită în România poate opta pentru taxarea operaţiunilor scutite prevăzute la art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal în ceea ce priveşte un bun imobil sau o parte a acestuia."

Din dispoziţiile legale menţionate mai sus rezultă foarte clar dreptul de opţiune al contribuabilului între taxarea operaţiunilor efectuare sau scutirea de taxă, însă nici prevederile incidente din Codul fiscal (art. 141 alin. (3) raportat la art. 141 alin. (2) lit. f) şi nici prevederile din Normele metodologice emise în aplicarea art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, nu stabilesc un anumit termen în care trebuie exercitat acest drept de opţiune.

Potrivit pct. 40 din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal:

"(1) Cu excepţia situaţiilor prevăzute la art. 141 alin. (3) din Codul fiscal, persoanele impozabile nu pot aplica taxarea pentru operaţiunile scutite prevăzute de art. 141 din Codul fiscal Dacă o persoană impozabilă a facturat în mod eronat cu taxă livrări de bunuri sau prestări de servicii scutite conform art. 141 din Codul fiscal, este obligată să storneze facturile emise în conformitate cu prevederile art. 159 din Codul fiscal. Beneficiarii unor astfel de operaţiuni nu au dreptul de deducere sau de rambursare a taxei aplicate în mod eronat pentru o astfel de operaţiune scutită. Aceştia trebuie să solicite furnizorului/prestatorului stornarea facturii cu taxă şi emiterea unei noi facturi.

(2)În cazul operaţiunilor scutite de taxă pentru care prin opţiune se aplică regimul de taxare conform prevederilor art. 141 alin. (3) din Codul fiscal, nu se aplică prevederile alin. (1), fiind aplicabile prevederile pct. 38 şi 39. Prin excepţie, prevederile alin. (1) se aplică atunci când persoana impozabilă care a realizat operaţiunile prevăzute la art. 141 alin. (2) Ut. e) şi f) din Codul fiscal nu a depus notificările prevăzute la pct. 38 şi 39, dar a taxat operaţiunile şi nu depune notificarea în timpul inspecţiei fiscale."

Or, analizând alin. (2), pct. 40 din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, se poate observa faptul că singura situaţie de excepţie reglementată de norme - în care persoanele impozabile ce au optat pentru taxare în temeiul dispoziţiilor art. 141 alin. (3) Codul fiscal nu pot aplica taxarea şi nu pot beneficia de dreptul de deducere - este aceea în care persoana care a optat pentru taxare nu a depus notificările prevăzute la pct. 38 şi 39 din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, dar a taxat operaţiunile şi nu depune notificarea nici în timpul inspecţiei fiscale. Per a contrario, în celelalte situaţii, opţiunea de taxare exercitată de persoana impozabilă nu poate conduce la refuzul dreptului de deducere a TVA, iar dreptul de opţiune al persoanei impozabile nu poate fi restricţionat, cu consecinţa refuzului dreptului de a aplica taxarea.

Legislaţia Uniunii Europene, prin Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, lasă în sarcina statelor membre reglementarea exercitării dreptului de opţiune.

Potrivit art. 137 alin. (1) lit. b) din Directiva TVA:

"Statele membre pot acorda persoanelor impozabile dreptul de a opta pentru impozitarea următoarelor operaţiuni:

b) livrarea unei clădiri sau a unor părţi ale unei clădiri şi a terenului pe care se află clădirea, alta decât livrarea prevăzută ta art. 12 alin. (1) lit. a)."

În acelaşi sens, prevederile art. 137 alin. (2) şi (3) din Directiva TVA stabilesc că:

"Statele membre stabilesc normele de exercitare a opţiunii prevăzute la alin. (1).

Statele membre pot limita sfera de aplicare a dreptului de opţiune menţionat anterior."

Prin Hotărârea Curţii de Justiţie a Uniunii Europene din data de 22 decembrie 2010 în cauza C-277/09 - The Commissioners for Her Majesty Revenue and Customs împotriva RBSD Deutschland Holdings GmbH, s-au reţinut următoarele considerente, chiar dacă situaţia de fapt este diferită faţă prezenta speţă:

"53 Trebuie să se adauge că persoanele impozabile sunt în general libere să aleagă structurile organizatorice şi modalităţile operaţionale pe care le apreciază ca fiind cele mai adecvate pentru activităţile lor economice şi în vederea limitării sarcinilor lor fiscale. 54 Astfel, Curtea a hotărât că alegerea făcută de un comerciant între operaţiuni scutite şi operaţiuni impozitate se poate întemeia pe un ansamblu de elemente şi în special de consideraţii de natură fiscală legate de regimul obiectiv al TVA-ului (a se vedea Hotărârea din 9 octombrie 2001, C., C-108/99, Rec., p. I-7257, punctul 33). Curtea a precizat în această privinţă că, atunci când persoana impozabilă poate alege între diferite operaţiuni, aceasta are dreptul să aleagă structura activităţii sale astfel încât să îşi limiteze datoria fiscală (a se vedea Hotărârea Halifax şi alţii, citată anterior, punctul 73)."

În aceste condiţii, în mod corect prima instanţă a reţinut că nimic nu împiedică părţile ca acestea să îşi aleagă regimul de taxare, chiar şi ulterior livării bunului, dacă dispoziţiile legale nu o interzic şi dacă reprezintă voinţa reală a acestora.

Aşa fiind, Înalta Curte constată că soluţia adoptată a fost corect şi amplu motivată, s-a fundamentat pe interpretarea probelor administrate raportat la prevederile legale aplicabile, astfel încât motivele de casare prevăzute de art. 488 din C. proc. civ. nu sunt incidente în cauză. 6. Soluţia instanţei de recurs şi temeiul juridic al acesteia

Pentru aceste considerente şi în temeiul art. 20 din Legea contenciosului administrativ nr. 544/2004 şi art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge excepţia nulităţii recursurilor cât şi recursurile declarate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova împotriva sentinţei civile nr. 2553 din 31 mai 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia nulităţii recursurilor.

Respinge recursurile declarate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova împotriva sentinţei civile nr. 2553 din 31 mai 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 01 aprilie 2021.