Fiscal evasion by unregistered professional income and the inadmissibility of cumulative charges for document falsification and money laundering

Prin Sentinţa penală nr. 236/P din 21 decembrie 2018, pronunţată de Curtea de Apel Constanţa, secţia penală şi pentru cauze cu minori şi de familie, în Dosarul nr. x/2015, a fost respinsă ca nefondată cererea de schimbare a încadrării juridice formulată de Ministerul Public.

În baza art. 386 alin. (1) C. proc. pen. s-a dispus schimbarea încadrării juridice, pentru inculpata A., din infracţiunile prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. şi art. 326 C. pen. cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. în infracţiunea prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen.

În baza 396 alin. (5) C. proc. pen. raportat la art. 16 alin. (1) lit. b) C. proc. pen. achită inculpata A. pentru săvârşirea infracţiunilor evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. f) din Legea nr. 241/2005; spălare de bani în formă continuată prev. de art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. instigare la fals material în înscrisuri oficiale prev. de art. 47 C. pen. raportat la art. 320 C. pen. instigare la fals intelectual prev. de art. 47 C. pen. raportat la art. 321 C. pen. uz de fals prev. de art. 323 C. pen. uz de fals prev. de art. 323 C. pen. fals în declaraţii prev. de art. 326 C. pen.

În baza art. 396 alin. (2) C. proc. pen. a fost condamnată inculpata A. la pedeapsa de 1 an şi 6 luni închisoare pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen., art. 75 alin. (2) lit. a) C. pen., art. 76 alin. (1) C. pen. şi art. 79 C. pen.

În baza art. 67 alin. (1), (2) C. pen. s-a aplicat inculpatei A. pedeapsa complementară constând în interzicerea exercitării drepturilor prevăzute de art. 66 alin. (1) lit. a), b), k) C. pen. pe o durată de 2 ani.

În baza art. 65 C. pen. s-a aplicat inculpatei A. pedeapsa accesorie constând în interzicerea exercitării drepturilor prevăzute de art. 66 alin. (1) lit. a), b), k) C. pen.

În baza art. 91 C. pen. s-a dispus suspendarea sub supraveghere a executării pedepsei principale aplicate inculpatei A. şi stabileşte un termen de supraveghere de 2 ani, conform dispoziţiilor art. 92 C. pen.

În baza art. 93 alin. (1) C. pen. a fost obligată inculpata A. ca pe durata termenului de supraveghere să respecte următoarele măsuri de supraveghere:

a) să se prezinte la Serviciul de Probaţiune Tulcea, la datele fixate de acesta;

b) să primească vizitele consilierului de probaţiune desemnat cu supravegherea sa;

c) să anunţe, în prealabil, schimbarea locuinţei şi orice deplasare care depăşeşte 5 zile;

d) să comunice schimbarea locului de muncă;

e) să comunice informaţii şi documente de natură a permite controlul mijloacelor sale de existenţă.

În baza art. 93 alin. (2) lit. b) C. pen. s-a impus inculpatei A. obligaţia de a urma un program de reintegrare socială derulat de Serviciul de Probaţiune Tulcea sau organizat în colaborare cu instituţii din comunitate.

În baza art. 93 alin. (3) C. pen., pe parcursul termenului de supraveghere, inculpata A. va presta o muncă neremunerată în folosul comunităţii, pe o perioadă de 60 de zile, la Primăria Tulcea - Direcţia de Asistenţă şi Protecţie Socială sau la Primăria Maliuc, jud. Tulcea.

În baza art. 91 alin. (4) C. pen. s-a atras atenţia inculpatei A. asupra dispoziţiilor art. 96 C. pen. privind revocarea suspendării executării pedepsei sub supraveghere.

În baza art. 68 alin. (1) lit. b) C. pen. pedeapsa complementară aplicată inculpatei A. se va executa de la rămânerea definitivă a prezentei hotărâri de condamnare.

Pedeapsa accesorie aplicată inculpatei A. nu se va executa pe perioada suspendării sub supraveghere a executării pedepsei principale.

În baza art. 72 alin. (1) C. pen. s-a dedus din pedeapsa principală aplicată inculpatei A. perioada reţinerii şi arestului la domiciliu de la data de 29.05.2015 la data de 28.07.2015 inclusiv.

În baza art. 396 alin. (5) C. proc. pen. raportat la art. 16 alin. (1) lit. b) C. proc. pen. a fost achitată inculpata B. pentru săvârşirea infracţiunilor de fals intelectual prev. de art. 321 C. pen. şi favorizarea făptuitorului prev. de art. 269 C. pen.

În baza art. 396 alin. (5) C. proc. pen. raportat la art. 16 alin. (1) lit. b) C. proc. pen. a fost achitată inculpata C. pentru săvârşirea infracţiunilor de fals material în înscrisuri oficiale prev. de art. 320 C. pen. şi favorizarea făptuitorului prev. de art. 269 C. pen.

A fost admisă în parte acţiunea civilă formulată de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală prin Direcţia Generală a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Tulcea în contradictoriu cu inculpata A. şi obligată inculpata A. la plata sumei de 28.272 RON, la care se adaugă obligaţiile fiscale accesorii datorate (dobânzi şi penalităţi de întârziere), calculate de la data de producerii prejudiciului şi până la achitarea efectivă a debitului principal, în condiţiile C. proc. fisc. către partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Tulcea.

S-a constatat că inculpata A. a achitat din despăgubirile civile datorate părţii civile Agenţia Naţională de Administrare Fiscală prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Tulcea suma de 21.415 RON, conform chitanţei seria x nr. x/02.06.2015 emisă de Trezoreria Municipiului Tulcea.

În baza art. 25 alin. (3) C. proc. pen. s-a dispus desfiinţarea următoarelor înscrisuri:

- declaraţia privind veniturile realizate pentru anul 2009, înregistrată sub nr. x/17.05.2010 la Administraţia Finanţelor Publice Tulcea;

- declaraţia privind veniturile realizate pentru anul 2010, înregistrată sub nr. x/16.05.2011 la Administraţia Finanţelor Publice Tulcea;

- declaraţia privind veniturile realizate pentru anul 2011, înregistrată sub nr. x/25.05.2012 la Administraţia Finanţelor Publice Tulcea;

- declaraţia privind veniturile realizate pentru anul 2012, înregistrată sub nr. x/16.09.2013 la Administraţia Finanţelor Publice Tulcea;

- declaraţia privind veniturile realizate pentru anul 2013, înregistrată sub nr. x/27.05.2014 la Administraţia Finanţelor Publice Tulcea;

- declaraţia privind veniturile realizate pentru anul 2013, înregistrată sub nr. x/25.05.2015 la Administraţia Finanţelor Publice Tulcea;

- declaraţia privind veniturile realizate pentru anul 2014, înregistrată sub nr. x/25.05.2015 la Administraţia Finanţelor Publice Tulcea.

În baza art. 274 alin. (1) C. proc. pen. a fost obligată inculpata A. la plata sumei de 9.000 RON reprezentând cheltuieli judiciare avansate de stat, iar în baza art. 275 alin. (3) C. proc. pen. restul cheltuielilor judiciare avansate de stat cu referire la inculpatele B. şi C. au rămas în sarcina acestuia.

S-a reţinut că prin rechizitoriul Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Constanţa nr. x/P/2013 emis la data de 22.07.2015 s-a dispus trimiterea în judecată a inculpatelor:

1. A. pentru săvârşirea infracţiunilor de:

- evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplic. art. 35 alin. (1) C. pen., constând în aceea că, în calitate de reprezentant al C.I.A. A., în perioada 2009 - 2015, în baza rezoluţiei infracţionale unice, în mod repetat, s-a sustras de la plata impozitului pe venit prin omisiunea înregistrării în evidenţele contabile ale C.I.A. A. a veniturilor obţinute din activitatea de avocatură cu consecinţa prejudicierii bugetului consolidat al statului cu suma totală de 50.669 RON;

- evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. f) din Legea nr. 241/2005, constând în aceea că, în calitate de reprezentant al C.I.A. A. a funcţionat la adresa din Municipiul Tulcea,. str. x, în perioada 2014 - 2015, fără ca această adresă să fie declarată organelor fiscale la începutul activităţii cabinetului de avocatură sau pe parcursul desfăşurării activităţii acestuia, împiedicând astfel organele de control fiscal să efectueze verificările financiar fiscale;

- spălare de bani prev. de art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002 cu aplic. art. 35 alin. (1) C. pen., întrucât, în baza rezoluţiei infracţionale unice, în anul 2010, în mod repetat, a introdus în circuitul civil licit sumele de 85.000 RON şi 50.000 RON cunoscând că acestea provin din activitatea de evaziune fiscală derulată în numele C.I.A. A.;

- instigare la fals intelectual prev. de art. 47 C. pen. în ref. la art. 321 C. pen., întrucât în anul 2014, având calitatea de suspectă în prezenta cauză penală, a determinat-o pe inculpata B. să întocmească raportul de expertiză contabilă extrajudiciară conţinând date nereale cu privire la cuantumul şi natura veniturilor obţinute de C.I.A. A. şi a prezentat raportul de expertiză extrajudiciară la data de 16 iulie 2014, cu prilejul audierii la sediul Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Constanţa, în vederea sustragerii de la răspunderea penală pentru infracţiunea de evaziune fiscală;

- instigare la fals material în înscrisuri oficiale prev. de art. 47 C. pen. în ref. la art. 320 C. pen., întrucât, în calitate de reprezentant al C.I.A. A. şi de inculpată în prezenta cauză penală, a determinat-o pe inculpata C. să contrafacă Registrul Jurnal de Încasări şi Plăţi al cabinetului de avocatură dictându-i datele pe care le dorea înscrise în acest document şi a prezentat apoi Registrul Jurnal de Încasări şi Plăţi contrafăcut inspectorilor antifraudă detaşaţi la Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Constanţa;

- fals în declaraţii prev. de art. 326 C. pen., întrucât a procedat la formulare de declaraţii mincinoase cu privire la domiciliul menţionat în cartea de identitate atestând, în mod nereal că locuieşte în judeţul Constanţa, în condiţiile în care inculpata domiciliază efectiv în Municipiul Tulcea;

- fals în declaraţii prev. de art. 326 C. pen. cu aplic. art. 35 alin. (1) C. pen., întrucât, în baza rezoluţiei infracţionale unice, în mod repetat, a procedat la completarea Declaraţiei 200 privind veniturile realizate din activitatea desfăşurată prin cabinetul de avocatură, în perioada 2009 - 2015,;

- uz de fals prev. de art. 323 C. pen. (2 infracţiuni), constând în utilizarea raportului de expertiză contabilă extrajudiciară şi a Registrului Jurnal de Încasări şi Plăţi, ambele fiind înscrisuri contrafăcute, în scopul producerii de consecinţe juridice.

2. B. pentru săvârşirea infracţiunilor de:

- fals intelectual prev. de art. 321 C. pen. şi favorizarea făptuitorului prev. de art. 269 C. pen., întrucât, în calitate de expert contabil autorizat, la instigarea inculpatei A. a întocmit, în fals raportul de expertiză contabilă extrajudiciară privind cuantumul şi natura veniturilor obţinute de C.I.A. A., deşi nu a analizat nici un document de evidenţă contabilă întocmit de cabinetul de avocatură, în scopul îngreunării tragerii la răspundere penală a inculpatei A..

3. C. pentru săvârşirea infracţiunilor de;

- fals material în înscrisuri oficial prev. de art. 320 C. pen. şi favorizarea făptuitorului prev. de art. 269 C. pen., întrucât în cursul anului 2015 la instigarea inculpatei A. a procedat la atestarea de date nereale în cuprinsul Registrului Jurnal de Încasări şi Plăţi al C.I.A. A., în scopul îngreunării urmăririi penale care se efectua faţă de inculpata A..

În cursul urmăririi penale s-au administrat următoarele mijloace de probă: documentele anexă sesizării ANAF, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi - Administraţia Finanţelor Publice Tulcea, declaraţii martori D., E., F., G., H., I., J., K., L., M. consemnată, N., O.; P.; Q., R., S., T., U., V., W., X., Y., Z., AA., BB., CC., DD., EE., FF., GG., HH., II., JJ., KK., raportul de inspecţie fiscală al Administraţiei Finanţelor Publice Tulcea şi documentele transmise, documentele LL. transmise cu privire la documentele întocmite pe parcursul procedurii de lichidare judiciară a SC MM.

SRL, raportul de expertiză extrajudiciară depus în apărare de inculpata A. la data de 16 iulie 2014, dosarul SC MM. SRL, documente bancare de la NN., de la OO., de la PP. pentru C.I.A. A., raport de constatare tehnico - ştiinţifică efectuat de către inspectorii antifraudă detaşaţi la Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Constanţa şi documente anexă, adresă Primăria Greci privind valoarea de impozitare a şoproanelor proprietatea SC MM. SRL Maliuc, inclusiv contractul de vânzare - cumpărare nr. x din 16 noiembrie 2007, proces-verbal de consultare a bazelor de date electronice privind declaraţiile de avere ale suspectului QQ. pentru anii 2010 - 2014 din data de 20 februarie 2014 şi documentele anexă, copia dosarului de lichidare judiciară nr. 2662/88/2011 al Tribunalului Tulcea privind SC MM.

SRL care include contractul de împrumut cu gaj nr. 2 din 22 iulie 2010, prin care se atestă că inculpata A., în calitate de persoană fizică, a împrumutat SC MM. SRL cu suma de 50.000 RON, copia dosarului de lichidare judiciară nr. 463/88/2009 al Tribunalului Tulcea privind SC MM. SRL, copia dosarului de lichidare judiciară nr. 2662/88/2011 al Tribunalului Tulcea privind SC MM. SRL care include raportul de evaluare a şoproanelor din judeţul Tulcea, procese-verbale de redate a convorbirilor interceptate autorizat, înscrisul privind inexistenţa documentelor de proprietate ale SC MM.

SRL privind şoproanele înstrăinate de A., proces-verbal de verificare la sediul Primăriei comunei Greci, judeţul Tulcea din data de 25 martie 2015 şi documente anexă, procese-verbale percheziţie domiciliară la C.I.A. A. din Municipiul Tulcea, judeţul Tulcea şi planşa fotografică, la adresa din judeţul Tulcea cu documente anexă şi declaraţia martorei RR., la domiciliul inculpatei din judeţul Tulcea; adresă Baroul Tulcea de comunicare a sediului profesional al C.I.A. A. şi răspuns de la, documente depuse de inculpata B. în susţinerea modalităţii de întocmire a expertizei extrajudiciare, procese-verbale de efectuare a percheziţiilor domiciliare; proces-verbal de efectuare a percheziţiei autovehiculului; proces-verbal de efectuare a percheziţiei domiciliare la sediul din Municipiul Tulcea, proces-verbal de efectuare a percheziţiei domiciliare la sediul SC SS.

SRL Tulcea, proces-verbal privind înscrisurile identificate în dosarul penal nr. x/P/2014 indicat de martorul H., proces-verbal privind modalitatea de întocmire a Registrului Jurnal de Încasări şi Plăţi în format electronic, Registrul Jurnal de încasări şi plăţi, procesul-verbal întocmit cu prilejul efectuării percheziţiilor informatice, proces-verbal întocmit de inspectorii antifraudă detaşaţi la Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Constanţa, contracte de împrumut încheiate între martorul R. şi inculpata A., copii certificate, a hotărârilor judecătoreşti şi a contractelor de vânzare cumpărare a autovehiculelor care au fost înmatriculate pe numele martorei S. şi documentele ataşate de la Tribunalul Tulcea, acte de urmărire penală privind imobilul din municipiul Tulcea, strada x nr. 5, jud.

Tulcea, documentele care au stat la baza eliberării cărţii de identitate a inculpatei A. şi a stabilirii domiciliului în judeţul Tulcea, copii ale declaraţiilor de avere şi interese ale inculpatei A., în calitate de consilier local, verificări privind transporturile ce se efectuează între municipiul Tulcea şi localităţile din Delta Dunării, raportul de constatare tehnico ştiinţifică întocmit de inspectorii antifraudă la data de 17 iulie 2015, informaţii furnizate de A.J.F.P. Tulcea, copia fax a chitanţei care atestă achitarea parţială a prejudiciului de inculpata A., declaraţiile inculpatelor A., C., B.

În primul ciclu procesual, s-au administrat următoarele mijloace de probă: audierea martorului T., rapoarte de expertiză fiscală, audierea inculpatelor A., B. şi C.

Prin Sentinţa penală nr. 192/P/24.11.2017 a Curţii de Apel Constanţa s-au hotărât următoarele: "I. În baza art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplic. art. 35 C. pen. şi art. 10 alin. (1) din Legea nr. 241/2005, condamnă pe inculpata A., avocat în cadrul Baroului Tulcea, la pedeapsa de 1 an închisoare şi interzicerea exerciţiului drepturilor prevăzute de art. 66 alin. (1) lit. a), b), g), k) din C. pen.- pedeapsă complementară pe o perioadă de 1 an, pentru infracţiunea de "evaziune fiscală".

În baza art. 65 din C. pen., interzice inculpatei, cu titlu de pedeapsă accesorie, exerciţiul drepturilor prevăzute de art. 66 alin. (1) lit. a), b), g), k) alin. (1) din C. pen., pedeapsă care se execută în condiţiile art. 65 alin. (3) din C. pen.

În baza art. 9 alin. (1) lit. f) din Legea nr. 241/2005 cu aplic. art. 10 alin. (1) din Legea nr. 241/2005, condamnă pe aceeaşi inculpată la pedeapsa de 1 an închisoare şi interzicerea exerciţiului drepturilor prevăzute de art. 66 alin. (1) lit. a), b), g), k) din C. pen.- pedeapsă complementară pe o perioadă de 1 an, pentru infracţiunea de "evaziune fiscală".

În baza art. 65 din C. pen., interzice inculpatei, cu titlu de pedeapsă accesorie, exerciţiul drepturilor prevăzute de art. 66 alin. (1) lit. a), b), g), k) alin. (1) din C. pen., pedeapsă care se execută în condiţiile art. 65 alin. (3) din C. pen.

În baza art. 38 alin. (1) - art. 39 alin. (1) lit. b) C. pen., art. 45 alin. (3) lit. a) C. pen., contopeşte pedepsele şi aplică pedeapsa cea mai grea de 1 an închisoare la care se adaugă un spor de 4 luni închisoare (o treime din totalul celeilalte pedepse stabilite), rezultând pedeapsa finală de 1 an 4 luni închisoare şi interzicerea exerciţiului drepturilor prevăzute de art. 66 alin. (1) lit. a), b), g), k) din C. pen.- pedeapsă complementară pe o perioadă de 1 an, pedeapsă care se execută numai în cazul revocării suspendării executării sub supraveghere a pedepsei principale, respectiv interzicerea exerciţiul drepturilor prevăzute de art. 66 alin. (1) lit. a), b), g), k) alin. (1) din C. pen., cu titlu de pedeapsă accesorie, pedeapsă care se execută în condiţiile art. 65 alin. (3) din C. pen.

În baza art. 91 alin. (1) din C. pen., suspendă sub supraveghere executarea pedepsei aplicate de 1 an închisoare.

În temeiul art. 92 C. pen., stabileşte termen de supraveghere a condamnatei de 2 ani, termen care curge de la rămânerea definitivă a prezentei hotărâri.

Desemnează organ de supraveghere a condamnatei Serviciu de Probaţiune Tulcea.

În baza art. 93 alin. (1) din C. pen., pe durata termenului de supraveghere, condamnata trebuie să respecte următoarele măsuri de supraveghere.

a - să se prezinte la Serviciu de Probaţiune Tulcea la datele fixate de acesta;

b - să primească vizitele consilierului de probaţiune desemnat cu supravegherea;

c - să anunţe, în prealabil, schimbarea locuinţei şi orice deplasare care depăşeşte 5 zile;

d - să comunice schimbarea locului de muncă;

e - să comunice informaţii şi documente de natură a permite controlul mijloacelor sale de existenţă.

În baza art. 93 alin. (2) din C. pen., impune condamnatei obligaţia de a nu părăsi teritoriul României, fără acordul instanţei.

În baza art. 93 alin. (3) din C. pen., pe parcursul termenului de supraveghere, condamnata va presta o muncă neremunerată în folosul comunităţii pe o perioadă de 120 zile în cadrul Direcţiei Generale de Asistenţă Socială şi Protecţia Copilului Tulcea sau la Primăria Tulcea, Direcţia de Asistenţă şi Protecţie Socială.

Pe durata termenului de supraveghere, datele prevăzute în art. 93 alin. (1) lit. c) - e) C. pen., se vor comunica de către condamnată Serviciului de Probaţiune Tulcea.

Atrage atenţia organului desemnat cu supravegherea condamnatei asupra dispoziţiilor art. 94 alin. (2), (3), (4) din C. pen.

Atrage atenţia inculpatei asupra dispoziţiilor art. 96 alin. (1), (4) din C. pen.

II. În baza art. 396 alin. (5) cu ref. la art. 16 alin. (1) lit. b) C. proc. pen., achită pe inculpatele:

- A. pentru infracţiunile prev. de art. 47 cu ref. la art. 320 C. pen., art. 47 cu ref. la art. 321 C. pen., art. 323 C. pen. (2 infracţiuni), art. 326 C. pen., art. 326 C. pen. cu aplic. art. 35 C. pen.

- B. pentru infracţiunile prev. de art. 321 C. pen. şi art. 269 C. pen.

- C. pentru infracţiunile prev. de art. 320 C. pen. şi art. 269 C. pen.

III. Conform art. 404 alin. (4) lit. a) C. proc. pen. cu ref. la art. 72 C. pen. deduce durata reţinerii şi arestului la domiciliu pentru inculpata A. de la 29.05.2016 până la 28.07.2015.

IV. În baza art. 397 alin. (1), art. 19 alin. (1), (2), (5) C. proc. pen., art. 1349, art. 1357, art. 1381 C. civ. respinge acţiunea civilă formulată de Statul Român prin Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin mandatar AJPF Constanţa ca nefondată, constatând prejudiciul recuperat.

În baza art. 25 alin. (3) C. proc. pen. desfiinţează înscrisurile false-obiect al infracţiunii prev. de art. 9 alin. (1) lit. f) din Legea nr. 241/2005.

V. Conform art. 274 alin. (1), (2) C. proc. pen. obligă inculpata A. la plata sumei de 8000 RON cheltuieli judiciare către stat.

Cheltuielile judiciare avansate pentru cercetarea inculpatelor B. şi C. rămân în sarcina statului."

Împotriva Sentinţei penale nr. 192/P/24.11.2017 a Curţii de Apel Constanţa au declarat apel Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Constanţa, partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală prin Direcţia Generală a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Tulcea şi inculpata A..

Prin Decizia nr. 158/A/21.06.2018 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie au fost admise apelurile declarate împotriva Sentinţei penale nr. 192/P/24.11.2017 a Curţii de Apel Constanţa, a fost desfiinţată sentinţa penală apelată şi cauza a fost trimisă spre rejudecare primei instanţe, care a omis să se pronunţe asupra infracţiunii de spălare de bani prev. de art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen.

În al doilea ciclu procesual, instanţa a audiat inculpata A., iar inculpatele B. şi C. nu au dat declaraţie, uzând de dreptul la tăcere, conferit de art. 83 lit. a) C. proc. pen.. Inculpatele nu au contestat probele administrate în faza de urmărire penală, cu excepţia probei testimoniale privind pe martorul T., contestată de inculpata A., motiv pentru care nu au mai fost readministrate probele din faza de urmărire penală. La termenul din 27.11.2018 inculpata A. a renunţat la audierea martorului T., motiv pentru care s-a făcut aplicarea art. 383 alin. (1), (2) C. proc. pen.. Din oficiu, instanţa a dispus efectuarea unui supliment la raportul de expertiză judiciară fiscală efectuat în primul ciclu procesual, ce a fost depus pentru termenul din 29.10.2018.

Instanţa din oficiu a pus în discuţie schimbarea încadrării juridice, pentru inculpata A., din infracţiunile prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. şi art. 326 C. pen. cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. în infracţiunea prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen.

Ministerul Public a solicitat schimbarea încadrării juridice, pentru inculpata A., din infracţiunile prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen., art. 9 alin. (1) lit. f) din Legea nr. 241/2005 şi art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. într-o singură infracţiune prev. de art. 9 alin. (1) lit. b), f) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen.

Analizând actele şi lucrările dosarului, pe baza probelor administrate în faza de urmărire penală şi în cursul judecaţii, instanţa de fond a reţinut următoarele:

Asupra infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen., instanţa a reţinut că inculpata A. este avocat în cadrul Baroului Tulcea şi la data de 30.01.2009 s-a autorizat funcţionarea Cabinetul individual de avocatură C.I.A. A., cu domiciliul fiscal în localitatea Tulcea, conducerea contabilităţii şi reprezentarea cabinetului fiind asigurate de către inculpată.

În perioada 10.06.2013 - 20.09.2013, în urma avizului de inspecţie fiscală nr. x/13.03.2013, organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Tulcea - Inspecţia fiscală au verificat "legalitatea şi conformitatea declaraţiilor fiscale, corectitudinea şi exactitatea îndeplinirii obligaţiilor fiscale" de către contribuabilul CIA A., în perioada 14.04.2009 - 31.12.2012; ulterior sesizării penale, formulată la data de 23.09.14 de organele fiscale, perioada de control s-a extins până la 31.12.2014.

Conform art. 46 alin. (3) din Legea nr. 571/2003, "veniturile obţinute din exercitarea profesiei de avocat constituie venituri din profesii libere", iar "persoanele fizice care desfăşoară activităţi în scopul realizării de venituri au obligaţia să conducă evidenţa contabilă pe baza regulilor contabilităţii în partidă simplă sau, la opţiunea acestora, pe baza regulilor contabilităţii în partidă dublă, potrivit reglementărilor contabile emise în acest sens, cu excepţia situaţiei în care în legislaţia fiscală se prevede altfel" - art. 1 alin. (5) din Legea nr. 81/1991.

Inculpata A. a optat pentru organizarea activităţii financiar - contabile în partidă simplă.

Urmare controlului efectuat de organele fiscale, a fost întocmit procesul-verbal nr. x/23.09.2013, în care se consemnează că inculpata nu a colaborat şi nu a prezentat extrase bancare, astfel că au fost solicitate relaţii de la instituţii bancare, pe baza cărora s-au stabilit obligaţii fiscale suplimentare: 31.914 RON impozit pe profit, 7.255 RON majorări de întârziere şi 4.263 RON penalităţi de întârziere. De asemenea, a fost întocmit în prealabil şi raportul de inspecţie fiscală din data de 20.09.2013, ale cărui concluzii sunt asemănătoare cu cele din procesul-verbal din 23.09.2013, în sensul că nu au fost declarate de inculpata toate veniturile obţinute, ceea ce a determinat stabilirea unui impozit pe profit suplimentar în sumă de 30.215 RON şi obligaţii fiscale accesorii de 11.110 RON.

Astfel, în urma controalelor fiscale efectuate iniţial de către inspecţia fiscală, apoi de către specialiştii şi experţii desemnaţi de către organele judiciare, a rezultat că, în calitate de reprezentant al cabinetului, inculpata A. a omis înregistrarea tuturor veniturilor realizate în perioada 13.02.2009 - 22.12.2014 din activitatea de avocatură în registrul jurnal de încasări şi plăţi în format electronic, nu a completat registrul jurnal de încasări şi plăţi, registrul de inventar - ambele registre obligatorii pentru ţinerea evidenţei contabile în partidă simplă conform OMFP nr. 1040/2004 pentru aprobarea Normelor Metodologice privind organizarea şi conducerea evidenţei contabile în partidă simplă pentru persoanele fizice care au calitatea de contribuabil în conformitate cu Codul fiscal, ceea ce a condus la prejudicierea bugetului consolidat al statului prin plata diminuată a impozitului pe profit.

În faza de urmărire penală s-a dispus efectuarea unui raport de constatare tehnico-ştiinţifică, pentru a se stabili dacă prejudiciul determinat prin procesul-verbal nr. x/23.09.2013 a fost corect stabilit, precum şi identificarea veniturilor obţinute de inculpata A. din exercitarea profesiei de avocat şi încasate prin cont bancar.

Prin raportul de constatare tehnico-ştiinţifică din data de 08.05.2014 s-au făcut anumite corecţii faţă de valorile înscrise în procesul-verbal nr. x/23.09.2013, reţinându-se următoarele venituri încasate şi nedeclarate: anul 2009 - 1.050 RON, anul 2010 - 84.135,45 RON; anul 2011 - 46.472 RON; anul 2012 - 2.188,60 RON; din totalul de 133.846,09 RON suma de 122.356 RON reprezenta încasări prin banca, reprezentând servicii de avocatură, 6.950 RON încasări reprezentând servicii de avocatură pe baza de chitanţe şi 4,540 RON încasări prin bancă din prestarea altor servicii. S-a stabilit că inculpata A. datora un impozit pe profit de 21.415 RON. S-a mai stabilit că încasările au fost făcute atât prin cele două conturi bancare personale, cât şi prin contul bancar al cabinetului de avocatură, toate deschise la OO..

Urmare suplimentării probelor după efectuarea primului raport de constatare tehnico-ştiinţifică, în special rezultatul percheziţiilor domiciliare, s-a dispus de procuror efectuarea unui nou raport de constatare tehnico-ştiinţifică.

Prin raportul de constatare tehnico-ştiinţifică din data de 17.07.2015 s-au concluzionat următoarele: "CIA A. a condus evidenţa contabilă în partidă simplă în mod necorespunzător, în sensul că:

- nu a înregistrat în mod cronologic şi sistematic toate veniturile realizate din activitatea profesiei libere de avocat prin cabinetul său individual;

- a înregistrat în evidenţa contabilă în partidă simplă cheltuieli cu carburanţi pentru utilizarea unor mijloace de transport asupra cărora nu deţinea în mod legal drept de folosinţă (contract de comodat, contract de închiriere, contract de vânzare-cumpărare);

- a înregistrat în evidenţa contabilă în partidă simplă cheltuieli pentru uzul personal care nu aveau legătură directă cu activitatea profesiei libere de avocat;

- declaraţiile privind veniturile realizate din profesia liberă de avocat care au fost depuse la AJFP Tulcea nu au fost în concordanţă cu evidenţa contabilă în partidă simplă ţinută.

CIA A. nu a pus la dispoziţie toate documentele de evidenţă financiar-contabile aferente activităţii desfăşurate, fiind necesară efectuarea a încă unei percheziţii în data de 29.05.2015 când au fost identificate contractele de asistenţă juridică încheiate cu diverşi clienţi, chitanţiere privind încasările realizate din onorariile de avocat, documente de încasare externă prin TT. şi UU. de la persoane din Spania şi Ungaria, dar şi prin Poşta Română.

CIA A. nu a declarat în totalitate veniturile realizate din activitatea de avocatură, pentru perioada 2009 - 2014 cu consecinţa prejudicierii bugetului general consolidat al statului cu suma de 29.254 Iei, reprezentând impozit pe venit de plată.

Prin cele două contracte de vânzare-cumpărare din 16.11.2007 şi de împrumut cu gaj din 22.07.2010, încheiate de A. cu SC MM. SRL s-a evidenţiat transferul între cele două părţi a sumei de 135.000 RON: 85.000 RON pentru plata supraevaluată a unui imobil "VV." şi 50.000 RON acordată cu titlu de împrumut de A. pentru care aceasta nu face dovada deţinerii licite.

Prejudiciul total cauzat bugetului de stat este de 164.254 RON fiind compus din:

- 29.254 RON din evaziune fiscală Legea nr. 241/2005 - impozit pe venit;

- 135.000 RON din spălarea banilor Legea nr. 656/2002."

La efectuarea acestui raport nu au fost luate în calcul veniturile cuprinse în raportul de constatare tehnico-ştiinţifică din data de 08.04.2015.

Rapoartele de constatare tehnico-ştiinţifică au avut în vedere înscrisurile ridicate la efectuarea percheziţiilor domiciliare efectuate la C.I.A. A. din municipiul Tulcea, judeţul Tulcea şi la punctul de lucru al SC WW. SRL Maliuc, dar şi declaraţiile martorilor care au susţinut că au plătit inculpatei sume de bani pentru servicii juridice.

Astfel, martorii au declarat următoarele aspecte, de interes în stabilirea sumelor pe care inculpata A. le-a încasat din prestarea unor servicii de avocatură, dar pe care nu le-a înregistrat în evidenţa contabilă şi nu le-a declarat organelor fiscale:

- H. a declarat că a fost reprezentat de inculpata A., căreia i-a achitat sume de bani cu titlu de onorariu, respectiv suma de 1.000 RON, conform chitanţei seria x nr. x din 18 martie 2013, suma de 500 RON în baza contractului de asistenţă juridică nr. x din 8.10.2014, sumă pentru care nu a primit chitanţă de la inculpată;

- N. a declarat că a încheiat cu inculpata un contract de asistenţă juridică în baza căruia i-a achitat suma de 500 sau 800 RON, sumă pentru care a primit chitanţă, dar pe care nu a putut să o prezinte;

- J. a declarat că a fost reprezentat de inculpata A., conform contractului de asistenţă juridică ne. 116 din 20 septembrie 2013, dar nu i-a achitat acesteia nici o sumă de bani deoarece s-a obligat să-i întocmească o lucrare de cadastru;

- M. a menţionat că i-a achitat inculpatei, în cursul anului 2014, în mai multe tranşe, suma totală de 800 RON pentru a-i asigura asistenţa juridică în Dosarul nr. x/2013 al Parchetului de pe lângă Judecătoria Tulcea, iar la momentul finalizării urmăririi penale i-a mai achitat inculpatei suma de 200 RON;

- I. a menţionat că i-a achitat inculpatei suma de 500 RON pentru a-i asigura asistenţa juridică conform contractului de asistenţă juridică nr. x din 30 septembrie 2013;

- K. a precizat că a avut încheiat contract de asistenţă juridică cu inculpata pentru ca aceasta să-i reprezinte interesele în procesul civil de stabilire a pensiei de întreţinere, a plătit suma de 2.000 RON, dar nu a primit chitanţă decât pentru suma de 1000 RON. Ulterior, inculpata i-a asigurat asistenţa juridică într-o acţiune civilă având ca obiect înmatricularea unui autovehicul şi pentru aceasta i-a achitat inculpatei suma de 1000 RON fără a primi chitanţă. Martora a declarat că pe parcursul urmăririi penale a fost contactată de inculpată care i-a indicat să declare că a achitat doar suma de 1000 RON şi nu cât a achitat în realitate, respectiv suma de 3000 RON;

- martorul L. a declarat că a încheiat cu C.I.A. A. un contract de asistenţă juridică, în baza căruia a achitat suma de 6.000 RON, conform chitanţei seria x nr. x din 1.04.2014.

În perioada 15 - 17 iunie 2015 s-a procedat la audierea, în calitate de martori, a persoanelor fizice ale căror nume au fost identificate în contractele de asistenţă juridică care au fost ridicate de la inculpata A. cu prilejul percheziţiei efectuate la data de 29 mai 2015 asupra autoturismului x aflat în posesia inculpatei .

Din declaraţiilor martorilor rezultă următoarele:

- XX. a declarat că a plătit inculpatei, în două tranşe, suma totală de 800 RON, în anul 2011 şi nu a primit chitanţe pentru aceste sume;

- YY. a declarat că a achitat inculpatei A. suma de 1.000 RON sau 1.100 RON, în anul 2011, ca urmare a încheierii contractului de asistenţă juridică, dar nu a primit de la inculpată chitanţă care să confirme plata acestei sume;

- martorul ZZ. a declarat că a achitat, împreună cu martorul AAA., în anul 2011, suma de 500 RON pentru a-i reprezenta interesele într-un dosar penal instrumentat de Parchetul de pe lângă Judecătoria Tulcea, dar nu a primit chitanţă pentru această sumă de bani;

- martorul BBB. a menţionat că a achitat inculpatei suma de 300 RON, ca urmare a încheierii unui contract de asistenţă juridică în anul 2009;

- martora CCC. a declarat că a înmânat suma de 1.000 RON, consemnată în cuprinsul contractului de asistenţă juridică nr. x din 23 decembrie 2011;

- martorul DDD. a declarat că a achitat inculpatei suma de 800 RON, conform contractului de asistenţă juridică nr. x din 9 iulie 2012, fără să primească chitanţă;

- martorul EEE. achitat inculpatei suma de 6.000 RON, pentru a-i asigura asistenţa juridică într-un dosar penal, conform contractului de asistenţă juridică nr. x din 14 decembrie 2011, dar a primit chitanţă numai pentru suma de 2.500 RON;

- martora FFF. a precizat că a achitat inculpatei suma de 400 euro, conform contractului de asistenţă juridică nr. x din 4 martie 2013, fără să primească chitanţă;

- martora GGG. a declarat că a achitat un onorariu în cuantum de 60 RON;

- martora HHH. a declarat că a achitat inculpatei, cu titlu de onorariu, suma de 500 RON, conform contractului de asistenţă juridică nr. x/2012. Martora a precizat că nu-şi aminteşte să fi primit chitanţă pentru această sumă;

- martora III. a declarat că a achitat inculpatei, cu titlu de onorariu, conform contractului de asistenţă juridică nr. x din 29 mai 2013, suma de 100 euro, fără să primească chitanţă;

- martora JJJ. a declarat că a achitat inculpatei suma de 2000 RON, în două tranşe, conform contractului de asistenţă juridică nr. x din 24 februarie 2014. Fiindu-i emise chitanţe;

- martorul KKK. a declarat că a achitat inculpatei, în trei tranşe, fie personal, fie prin intermediul tatălui său, suma totală de 2000 RON, în baza a două contracte de asistenţă juridică încheiate în anul 2013. Nu a primit chitanţă pentru suma de 700 RON, sumă pe care a înmânat-o unei angajate a Tribunalului Tulcea, la indicaţia inculpatei. Declaraţia acestuia se coroborează cu declaraţia tatălui său, martorul LLL.;

- martora MMM. a declarat că a achitat inculpatei suma de 100 RON, conform contractului de asistenţă juridică nr. x din 3 decembrie 2012, fără să primească chitanţă;

- martorul NNN. a achitat inculpatei suma de 1.000 RON, în baza contractului de asistenţă juridică nr. x din 24 februarie 2012, fără să primească chitanţă;

- martorul OOO. a declarat că a achitat inculpatei suma de 1.000 RON, conform contractului de asistenţă juridică nr. x din 30 septembrie 2014, pentru care a primit chitanţa a cărei copie a prezentat-o cu prilejul audierii;

- martora PPP. a declarat că a achitat inculpatei suma de 100 EURO, conform contractului de asistenţă juridică nr. x din 12 martie 2012, dar nu-şi aminteşte dacă a primit sau nu chitanţă pentru această sumă;

- martorul QQQ. a declarat că a achitat inculpatei suma de 750 RON, conform contractului de asistenţă juridică nr. x din 20 noiembrie 2012 şi a primit chitanţă pentru suma de 700 RON;

- martora RRR. a declarat că a remis inculpatei, în natură (ciuperci şi peşte), pentru onorariul menţionat în contractul de asistenţă juridică nr. x din 2 aprilie 20145;

- martorul SSS. a declarat că a achitat inculpatei suma de 700 EURO, conform contractului de asistenţă juridică nr. x din 22 februarie 2014, pentru care a primit chitanţa;

- martora O. a declarat că a achitat inculpatei suma de 1.000 RON, pentru ca aceasta să-i asigure servicii de asistenţă juridică, dar nu-şi aminteşte dacă a primit sau nu chitanţă de la inculpată;

- martorul CC. a declarat că a încheiat cu inculpata contractul de asistenţă juridică nr. x din 18 iulie 2012, contract în baza căruia i-a achitat suma de 1000 RON cu titlu de onorariu.

- martora GG., reprezentanta I.F. GG. a declarat că tatăl său a achitat inculpatei suma de 500 RON, cu titlu de onorariu, dar nu a primit chitanţă.

Din declaraţiile acestor martori a rezultat că inculpata A. a prestat activităţile de asistenţă şi reprezentare juridică, fără înregistrarea veniturilor obţinute în evidenţa contabilă a C.I.A. A.. Ca modalitate de lucru, au rezultat diferite moduri de acţiuni, cum ar fi: completarea contractelor de asistenţă juridică, înmânarea unui exemplar persoanei ale cărei interese urmau să fie reprezentate şi perceperea unui avans, fără ca pentru suma achitată să fie emisă chitanţă; completarea contractelor de asistenţă juridică, înmânarea unui exemplar persoanei ale cărei interese urmau să fie reprezentate şi perceperea onorariului stabilit, iar pentru suma achitată au fost situaţii în care s-au emis chitanţe, dar şi situaţii în care nu au fost emise chitanţe care să ateste plata sumelor de bani; completarea contractelor de asistenţă juridică, fără înmânarea unui exemplar persoanei ale cărei interese urmau să fie reprezentate şi perceperea, fie a unui avans, fie a onorariului stabilit, fără emiterea chitanţelor care să ateste plata sumelor primite de inculpată .

Pe baza verificărilor efectuate prin rapoartele de raport de constatare tehnico-ştiinţifică, dar şi prin raportul de expertiză judiciară fiscală, efectuat în faza de judecată, a rezultat că inculpata A. nu a procedat la înregistrarea, din punct de vedere contabil, a sumelor de bani primite cu titlu de onorariu de la persoanele fizice care au solicitat să fie reprezentate sau asistate de inculpată cu consecinţa sustragerii de la plata obligaţiilor fiscale către bugetul consolidat al statului.

Indiferent de modalitatea concretă de obţinere a sumelor de bani, nu au fost înregistrate în evidenţa contabilă a C.I.A. A. numeroase sume încasate prin conturile bancare, dar şi sume primite în mod direct de la beneficiarii serviciilor de consultanţă sau asistenţa juridică, aşa cum au declarat martorii menţionaţi mai sus.

Deşi inculpata a susţinut că nu ar trebui să se ţină seama de declaraţiile martorilor, pentru determinarea veniturilor obţinute din activitatea de avocat, instanţa a constatat că dispoziţiile art. 67 alin. (1) şi alin. (2) lit. b) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală (în vigoare la data săvârşirii faptelor de inculpată), permite ca baza de impunere şi obligaţia fiscală de plată aferentă, prin estimarea rezonabilă a bazei de impunere, să se realizeze prin folosirea oricăror probe şi mijloace de probă prevăzute de lege, ori de câte ori acesta nu poate determina situaţia fiscală corectă, în situaţiile în care organele de inspecţie fiscală constată că evidenţele contabile sau fiscale ori declaraţiile fiscale sau documentele şi informaţiile prezentate în cursul inspecţiei fiscale sunt incorecte, incomplete, precum şi în situaţia în care acestea nu există sau nu sunt puse la dispoziţia organelor de inspecţie fiscală. Această ipoteză este incidentă în cauză, deoarece inculpata nu a prezentat o situaţie corectă, refuzând să pună la dispoziţia organelor fiscale documentele solicitate, care de altfel nici nu erau complete şi corecte.

Instanţa a mai reţinut că inculpata A. nu a contestat declaraţiile martorilor, sub aspectul conţinutului acestora şi al faptului primirii a diferite sume de bani pentru serviciile juridice prestate, de aceea nici nu au fost reaudiaţi martorii în faza de judecată, astfel că se impune a se reţine şi declaraţiile martorilor în determinarea obligaţiilor fiscale ale inculpatei, ca efect al neînregistrării veniturilor în contabilitate, iar nu numai sumele încasate prin conturile bancare.

În faza de judecată, în primul ciclu procesual, a fost efectuată o expertiză fiscală judiciară, având următoarele obiective:

"1. să se stabilească componenţa exactă a sumei totale reclamată de acuzare ca fiind sustrasă la impunere cu specificarea pentru fiecare dintre sumele componente a următoarelor aspecte: cuantumul şi data încasării; ce reprezintă şi dacă provine sau nu din activităţi profesionale ale Cabinetului Individual de Avocat A.; modalitatea de încasare (numerar, în conturile bancare personale, în contul bancar al Cabinetului, alte modalităţi);

2. care dintre sumele arătate la pct. 1 reprezintă venit impozabil al cabinetului;

3. care este impozitul datorat, ţinând seama de sumele stabilite la pct. 2 şi de documentele justificative ale cheltuielilor Cabinetului de Avocat A.;

4. dacă există venituri din activităţi profesionale care nu au fost declarate/evidenţiate în contabilitate şi care ar fi diferenţa de impozit de plată în aceste condiţii;

5. să se stabilească dacă sumele de 85.000 RON, respectiv 50.000 RON, provin din activităţi (profesionale) ale Cabinetului de Avocat A. şi/sau dacă pot fi considerate ca provenind din sursă ilicită."

Prin raportul de expertiză fiscală judiciară, întocmit de expert fiscal TTT., s-au concluzionat următoarele, cu referire la perioada 01.01.2009 - 31.12.2014: Suma totală reclamată ca fiind sustrasă de la impozitare, reprezentând venit brut, este de 173.253,66 RON, explicaţiile privind cuantumul şi data încasării, modalitatea de încasare fiind redate în anexa 1; veniturile brute provenite din activitatea profesională, ce nu au fost înregistrate în contabilitate şi nu au fost declarate pentru a fi impozitate sunt în sumă de 123.253,66 RON, din care 45.910 RON reprezintă sume reconstituite pe baza declaraţiilor martorilor; prin refacerea evidenţei contabile în partidă simplă s-a obţinut un venit net impozabil căruia îi corespunde un impozit pe venit din profesii liberale de 23.181 RON; venitul net declarat de inculpată în perioada 2009 - 2014 a fost de 24.813 RON, pentru care organul fiscal a stabilit prin decizii de impunere anuale un impozit de 3.970 RON, rezultând că suma sustrasă de la impozitare este de 120.074,54 RON cu un impozit de plată suplimentar de 19.211 RON; suma de 85.000 RON nu reprezintă venit din activităţi independente ale Cabinetului individual de avocat, ci venit din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul persoanei, pentru care vânzătorul datora un impozit de 2% (1.700 RON); suma de 50.000 RON pe care inculpata a împrumutat-o SC MM. SRL nu reprezintă venit din activităţi independente.

Aceste concluzii nu au luat în calcul rezultatele raportului de constatare tehnico-ştiinţifică din data de 08.05.2014.

Opinia expertului parte UUU., ce diferă de cea a expertului desemnat de instanţă, nu poate fi avută în vedere de instanţă, deoarece nu ia în considerare veniturile obţinute de inculpată, ce au fost stabilite pe baza declaraţiilor martorilor, dat fiind că, aşa cum am arătat anterior, determinarea bazei impozabile se poate realiza prin orice mijloc de probă, în condiţiile art. 67 alin. (1) şi alin. (2) lit. b) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

În cauză au fost formulate obiecţiuni, dat fiind că nu au fost luate în calcul rezultatele raportului de constatare tehnico-ştiinţifică din data de 08.05.2014, astfel că au fost refăcute calculele cu luarea în considerare şi a rezultatelor rapoartelor de constatare tehnico-ştiinţifică, fiind efectuate şi anumite corecturi faţă de menţiunile din rapoartele de constatare tehnico-ştiinţifică. Au rezultat venituri reclamate de acuzare ca fiind sustrase de la impozitare, cuprinse în cele două rapoarte de constatare tehnico-ştiinţifică, în sumă de 312.126,45 RON, din care pentru 85.786 RON au fost întocmite documente justificative sau au fost încasate în contul bancar, dar nu au fost cuprinse în declaraţiile de venit; 130.431,79 RON venituri stabilite prin primul raport de constatare tehnico-ştiinţifică, din care 32.000 RON reprezintă sume încasate de la RNP - Direcţia Silvică Tulcea şi 85.000 RON reprezintă sume încasate de SC MM. SRL; 95.910 RON venituri stabilite prin al doilea raport de constatare tehnico-ştiinţifică, din care 50.000 RON reprezintă sume încasate de SC MM. SRL şi 45.910 RON venit reconstituit prin declaraţii martori.

Urmare corecţiilor efectuate prin răspunsul la obiecţiuni s-au modificat concluziile iniţiale ale expertizei fiscale. Astfel, prin refacerea evidenţei contabile în partidă simplă s-a obţinut un venit net impozabil căruia îi corespunde un impozit pe venit din profesii liberale de 53.402 RON, din care suma de 21.416 RON a fost deja achitată prin chitanţa seria x nr. x/02.06.2015 emisă de Trezoreria Municipiului Tulcea; venitul net declarat de inculpată în perioada 2009 - 2014 a fost de 24.813 RON, pentru care organul fiscal a stabilit prin decizii de impunere anuale un impozit de 3.970 RON, rezultând că suma actualizată sustrasă de la impozitare este de 308.948,85 RON cu un impozit de plată suplimentar de 28.016 RON, faţă de cel în cuantum de 21.416 RON, deja achitat; s-a determinat venitul net total ca fiind 333.761,85 RON (venit brut de 370.284,97 RON din care se scad cheltuielile deductibile de 36523,12 RON). S-a stabilit că impozitul total datorat era de 53.402 RON, compus din sumele de 3.970 RON (stabilit pe baza sumele declarate de inculpată), 21.416 RON plătită prin chitanţa seria x nr. x/02.06.2015 şi 28.016 RON rest de plată.

Acest impozit a fost stabilit şi prin includerea sumelor încasate de inculpată de la SC MM. SRL, precum şi a sumei de 50.000 RON acordată cu titlu de împrumut de inculpată către SC MM. SRL.

În al doilea ciclu procesual instanţa a dispus efectuarea unui supliment la raportul de expertiză fiscală, având ca obiectiv să se stabilească veniturile posibil a fi fost sustrase de la impozitare de către inculpata A. pentru perioada menţionată în actul de sesizare, respectiv 2009 - 2014, precum şi impozitul pe venit datorat pentru aceste sume, stabilit individual pentru fiecare an calendaristic din 2009 până anul 2014, în ipoteza în care nu se iau în considerare sumele de 50.000 RON, reprezentând împrumutul ce ar fi fost acordat de către inculpata A., către SC MM. SRL şi sumele încasate de aceeaşi inculpată în baza contractului de vânzare-cumpărare nr. x/2007, în cuantum aproximativ de 85.000 RON, cu individualizarea sumelor efectiv încasate de inculpată în baza acestui contract.

Prin suplimentul la raportul de expertiză fiscală s-a stabilit că, în ipoteza eliminării sumelor de 85.000 RON din transferul proprietăţilor imobiliare către SC MM. SRL şi suma de 50.000 RON cu care inculpata a împrumutat SC MM. SRL, veniturile reclamate a fi sustrase de la impozitare sunt în sumă de 179.880,96 RON cu un impozit aferent de 28.772 RON. Diferenţiat pe fiecare an, au rezultat următoarele impozite aferente veniturilor nedeclarate: 2.707 RON pentru anul 2009, 1.166 RON pentru anul 2010, 10.274 RON pentru anul 2011, 7.797 RON pentru anul 2012, 5.054 RON pentru anul 2013, 1.274 RON pentru anul 2014.

În cuprinsul raportului de expertiză fiscală şi a suplimentului efectuat sunt analizate toate operaţiunile financiare derulate de inculpata A., în legătură cu veniturile obţinute din activitatea de avocatură, fiind făcute corelaţii cu constatările din cele două rapoarte de constatare din faza de urmărire penală, cu consecinţa efectuării unor corecţii; în anexele la raportul de expertiză fiscală şi suplimentul la raportul de expertiză fiscală sunt indicate toate veniturile obţinute, precum şi cheltuielile deductibile, ceea ce a permis stabilirea cu certitudine a veniturilor pe care inculpata le-a obţinut din activitatea de avocatură şi nu le-a înregistrat în evidenţa contabilă, după cum nici nu le-a declarat organelor fiscale; s-a stabilit impozitul suplimentar aferent fiecărui an din perioada 2009 - 2014, reieşind că în fiecare an din această perioadă inculpata nu a evidenţiat integral veniturile şi nu le-a declarat organelor fiscale.

Prin adresa din 18 iunie 2015 Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Tulcea a comunicat cuantumul veniturilor declarate de inculpata A. pentru anii 2009 - 2014, după cum urmează:

- la data de 17 mai 2010 s-a înregistrat sub numărul x declaraţia 200 privind veniturile realizate pentru anul 2009, declaraţie conform căreia C.I.A. A. a înregistrat un venit net de 2.000 RON;

- la data de 16 mai 2011 s-a înregistrat sub numărul x declaraţia 200 privind veniturile realizate pentru anul 2010, declaraţie conform căreia C.I.A. A. a înregistrat un venit net de 2.000 RON;

- la data de 25 mai 2012 s-a înregistrat sub numărul x declaraţia 200 privind veniturile realizate pentru anul 2011, declaraţie conform căreia C.I.A. A. a înregistrat un venit net de 200 RON;

- la data de 16 septembrie 2013 s-a înregistrat sub numărul x declaraţia 200 privind veniturile realizate pentru anul 2012, declaraţie conform căreia C.I.A. A. nu a înregistrat venituri;

- la data de 27 mai 2014 s-a înregistrat sub numărul x declaraţia privind veniturile realizate pentru anul 2013, declaraţie conform căreia C.I.A. A. a înregistrat o pierdere fiscală de 10.865 RON;

- la data de 25 mai 2015 s-a înregistrat sub numărul x declaraţia 200 privind veniturile realizate pentru anul 2013, declaraţie conform căreia C.I.A. A. a înregistrat un venit net de 6392,52 RON;

- la data de 25 mai 2015 s-a înregistrat sub numărul x declaraţia 200 privind veniturile realizate pentru anul 2014, declaraţie conform căreia C.I.A. A. a înregistrat un venit net de 14.219,88 RON.

Inculpata A. a confirmat că toate declaraţiile pe proprie răspundere sunt semnate de aceasta, în calitate de reprezentant al C.I.A. A., dar a precizat că a completat aceste declaraţii sub monitorizarea angajaţilor Administraţiei Finanţelor Publice Tulcea, susţineri care au fost infirmate de declaraţiile angajaţilor AJFP Tulcea, declaraţii consemnate la data de 10 iulie 2015 . În ceea ce priveşte declaraţia 200 privind veniturile realizate corespunzătoare anului 2012, inspectorul fiscal E. a confirmat că a completat personal această declaraţie cu venituri zero, având în vedere constatările din cuprinsul raportului de inspecţie fiscală care a stat la baza sesizării penale.

Chiar şi în ipoteza în care inculpata s-ar fi consultat cu angajaţi ai Administraţiei Finanţelor Publice Tulcea în legătură cu modalitatea de completare a declaraţiei privind veniturile şi cheltuielile, deplina răspundere pentru realitatea datelor înscrise în declaraţii îi revine inculpatei, singura în măsură să cunoască veniturile obţinute şi cheltuielile efectuate.

Inculpata A. a obţinut venituri din activităţi independente, astfel că avea obligaţia de a depune declaraţia 200 prin care comunica veniturile şi cheltuielile deductibile efectuate în anul fiscal precedent şi rezultatul fiscal obţinut, iar în baza acestei declaraţii organul fiscal regulariza impozitul pe venit datorat şi contribuţiile sociale şi emitea decizia de impunere anuală.

Conform art. 48 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, venitul net anual din activităţi independente se determină în sistem real, pe baza datelor din contabilitate, ca diferenţă între venitul brut şi cheltuielile deductibile efectuate în scopul realizării de venituri, însă inculpata nici măcar nu a avut o evidenţă contabilă, încercând să o întocmească abia în faza de urmărire penală.

În cele mai multe din situaţii inculpata A. nu a procedat la înregistrarea, din punct de vedere contabil, a sumelor de bani primite cu titlu de onorariu de la persoanele fizice/juridice care au solicitat să fie reprezentate sau asistate de inculpată, nici chiar atunci când sumele de bani erau plătite în contul bancar, la care se adaugă situaţiile în care inculpata încasa sume de bani, dar nu emitea chitanţă, ceea ce dovedeşte intenţia de a nu înregistra veniturile în contabilitate, fapt ce nu se putea realiza fără un document contabil primar, cum este chitanţa. Aşadar, conduita inculpatei arată că a acţionat deliberat pentru a nu înregistra veniturile şi, ulterior, de a nu le declara, nefiind vorba doar de erori în ţinerea contabilităţii, ci de o acţiune de durată, un mod de lucru, prin care urmărea diminuarea obligaţiilor fiscale.

Se poate observa diferenţa mare între veniturile declarate de inculpată în declaraţiile 200 şi veniturile obţinute în realitate, aşa cum s-a stabilit prin raportul de expertiză fiscală. Astfel, din suplimentul la raportul de expertiză fiscală (tabelul T1) rezultă că veniturile totale au fost în perioada 2009 - 2014 în cuantum de 238.037,48 RON, dar în declaraţii 200 au fost menţionate venituri nete de doar 58.156,52 RON, fiind o diferenţă importantă, care nu este rezultatul unor erori sau omisiuni.

În consecinţă, instanţa reţine că inculpata A. nu a înregistrat în evidenţa contabilă şi nu a declarat organelor fiscale veniturile în sumă de 179.880,96 RON cu un impozit aferent de 28.772 RON.

În conţinutul veniturilor obţinute nu sunt reţinute de instanţă sumele de 85.000 RON din transferul proprietăţilor imobiliare către SC MM. SRL şi suma de 50.000 RON cu care inculpata a împrumutat SC MM. SRL, având în vedere că infracţiunea de evaziune fiscală a fost reţinută în sarcina inculpatei cu referire la venituri obţinute din activitatea de avocatură, iar cele două sume nu fac parte din această categorie.

Suma de 50.000 RON nu poate constitui venit din activităţi independente - profesia de avocat, dat fiind că reprezintă un împrumut pe care inculpata, în calitate de persoană fizică, l-a acordat SC MM. SRL.

Conform contractului de împrumut cu gaj din data de 22.07.2010, inculpata A. a acordat suma de 50.000 RON, cu titlu de împrumut, către SC MM. SRL, în calitate de împrumutat, care se obliga să garanteze executarea obligaţiei de restituire cu bunul situat în loc. Greci, jud. Tulcea, numit " VV.", împrumutul era acordat pentru perioada 22.07.2010 - 31.12.2010. Inculpata a declarat în instanţă că nu a împrumutat suma de 50.000 RON la data înscrisă în contract, ci acest contrat a fost încheiat în considerarea sumelor investite în societate de-a lungul timpului, pentru a avea posibilitatea să-şi recupereze sumele de bani.

În anul 2009 SC MM. SRL avea ca asociaţi pe numiţii VVV. şi WWW., iar administratorul societăţii era VVV., cei doi asociaţi fiind părinţii inculpatei A., ceea ce justifică încheierea contractului, pentru a permite inculpatei să-şi constituie un titlu împotriva SC MM. SRL, mai ales că la începutul anului 2011 s-a formulat de SC MM. SRL o cerere pentru deschiderea procedurii insolvenţei, ceea ce a condus la deschiderea acestei proceduri judiciare. Potrivit raportului final al lichidatorului judiciar F. privind închiderea procedurii falimentului debitorului falit SC MM. SRL, în tabelul creditorilor apare înregistrată şi inculpata A. cu suma de 50.000 RON, sumă împrumutată în baza contractului de împrumut cu gaj din data de 22 iulie 2010.

Pentru a putea fi considerat un venit din activitatea de avocatură era necesar să se aducă probe în acest sens, însă acuzaţia se bazează doar pe faptul că apărările inculpatei privind modul în care a obţinut suma de 50.000 RON nu sunt reale şi nu pot fi justificate de veniturile obţinute de aceasta sau de soţul QQ..

În faza de urmărire penală inculpata A. a încercat să justifice suma de 50.000 RON. susţinând că a fost obţinută din împrumuturi pe care le-a primit de la martorii Q., P. şi R.. Martorul P. a declarat că i-a acordat inculpatei A., cu titlu de împrumut, suma de 6.000 euro, prin anii 2008 - 2009, întrucât inculpata a susţinut că această sumă îi este necesară pentru achiziţionarea unor obiecte de mobilier cu care să fie dotat hotelul pe care-l administra în comuna Maliuc, judeţul Tulcea. Conform declaraţiei martorului, suma de 6.000 EURO a intrat în patrimoniul inculpatei cu 2 ani înainte de data de 22 iulie 2010 când a fost încheiat contractul de împrumut cu SC MM. SRL. Martorul Q. a declarat că i-a acordat inculpatei A., cu titlu de împrumut, suma de 11.000 EURO, la data de 16 decembrie 2012, conform înscrisului sub semnătură privată prezentat de martor, intitulat "chitanţă". Martorul a atestat, prin declaraţia sa, acordarea unui împrumut inculpatei la o dată ulterioară celei la care aceasta a procedat la încheierea contractului de împrumut nr. x/2010. Martorul R. a declarat că i-a acordat inculpatei un împrumut de 7.500 RON la data de 15 mai 2008. Referitor la acest împrumut, între martor şi inculpată au intervenit mai multe înscrisuri, ulterioare anului 2008, prin care s-a menţionat că inculpata are să-i achite suma de 11.000 RON. Diferenţa dintre suma de 7.500 RON şi suma de 11.000 RON a reprezentat lipsa de folosinţă a sumei de 7.500 RON, iniţial acordată cu titlu de împrumut astfel cum martorul şi inculpata A. au convenit să procedeze la întocmirea înscrisurilor care atestau acordarea împrumutului, conform contractelor de împrumut.

Pe parcursul urmăririi penale, inculpata a prezentat contractele de împrumut pe care le-a încheiat cu martorul R., (mai puţin contractul de împrumut sub semnătură privată încheiat la data de 15 mai 2008) încercând să acrediteze ideea că a primit de la martor o sumă de bani mult mai mare decât cea primită în realitate.

Acuzarea a mai reţinut că numitul QQ., în calitate de ofiţer de poliţie judiciară la IPJ Tulcea - Serviciul Investigaţii Criminale, avea obligaţia să indice suma de 50.000 RON în declaraţia de avere completată anual, iar inculpata A. avea obligaţia să le indice în cuprinsul declaraţiei privind veniturile realizate corespunzătoare anului 2010, declaraţie prezentată la A.J.F.P. Tulcea. se mai reţine că inculpata A. avea obligaţia să completeze declaraţia de avere şi de interese, ca urmare a calităţii de consilier local pe care o avea la Consiliul Local Maliuc, judeţul Tulcea.

Instanţa de fond a reţinut ca lipsite de relevanţă declaraţiile martorilor Q., P. şi R., chiar dacă prin acestea inculpata nu face dovada că suma de 50.000 RON provenea din împrumuturi de la martori. Esenţial pentru a reţine suma ca şi componentă pentru infracţiunea de evaziune fiscală era să se facă dovada că avea drept provenienţă activitatea de avocatură desfăşurată de inculpată, iar o astfel de probă nu s-a făcut. Acuzarea mai reţine ipoteza greşită că suma de 50.000 RON reprezenta un venit al inculpatei, ce ar fi trebuit declarat, dar se observă că inculpata deţinea doar un titlu de creanţă împotriva SC MM. SRL, nefiind o sumă de bani pe care să o fi încasat efectiv. Acuzarea nu a clarificat provenienţa sumei de 50.000 RON pe care inculpata a împrumutat-o, această sumă putând fi deţinută de mai multă vreme de inculpată şi familia sa, după cum şi sursa sumei putea fi variată. Trebuie observat că împrumutul datează din 22.07.2010, deci suma era anterioară acestei date. Prin raportul de expertiză fiscală s-a stabilit că în anul 2009 inculpata a obţinut venituri totale de 20.650 RON, din care a declarat venituri brute de doar 8.000 RON; în anul 2010 a obţinut venituri totale de 10.716 RON şi a declarat suma de 5.000 RON. Având în vedere că se analizează infracţiunea de evaziune fiscală comisă începând cu anul 2009, se poate remarca că nici din cumularea veniturilor brute aferente anilor 2009 şi 2010 inculpata nu a obţinut suma de 50.000 RON, astfel că este evident că suma nu poate proveni din infracţiunea de evaziune fiscală şi nu reprezintă un venit din activitatea profesională, în lipsa unor probe care să ateste această provenienţă. Caracterul ilicit al sumei trebuie dovedit, în caz contrar aplicându-se prezumţia de licititate, conform art. 44 alin. (8) din Constituţie.

În consecinţă, nu s-a dovedit că suma de 50.000 a fost obţinută de inculpata A. din activitatea de avocatură şi nu va fi inclusă în conţinutul infracţiunii de evaziune fiscală şi în determinarea prejudiciului cauzat.

La fel, nici suma de 85.000 RON nu va fi inclusă în conţinutul infracţiunii de evaziune fiscală şi în determinarea prejudiciului cauzat, întrucât a fost obţinută din transferul unei proprietăţi imobiliare către SC MM. SRL, iar nu din activitatea de avocatură.

Prin contractul de vânzare-cumpărare din data de 16.11.2007, înscris sub semnătură privată, inculpata A., în calitate de persoană fizică, a vândut către SC MM. SRL imobilul denumit "VV.", în suprafaţă de 452 mp, situat în com. Greci, jud. Tulcea, pentru suma de 85.000 RON.

SC MM. SRL a plătit contravaloarea imobilului în mai multe tranşe (indicate în suplimentul la raportul de expertiză fiscală - dosar instanţă), după cum urmează:

a) sub explicaţia dare în plată, în contul personal x, suma de 61.800 RON, astfel: 9.990 RON la data de 08.05.2010; 30.000 RON la data de 11.08.2010; 5.000 RON la data de 18.08.2010; 16.900 RON la data de 23.08.2010;

b) sub explicaţia cesiune de creanţă, în contul personal x, suma de 16.547,49 RON, astfel: 12.925,45 RON în data de 02.09.2010; 1.647 RON în data de 03.05.2011; 490 RON în data de 06.05.2011; 1.485 RON în data de 18.05.2011.

c) sub explicaţia plăţi utilităţi XXX., în contul personal x, suma de 3.500 RON;

d) fără explicaţie, în contul personal x, suma de 400 RON.

În total, s-a plătit suma de 82.247,49 RON, reprezentând preţul de vânzare al imobilului, suma fiind obţinută de inculpată, în calitate de persoană fizică, fără legătură cu activitatea de avocat.

Inculpata A. a dobândit proprietatea imobilului denumit "VV.", în suprafaţă de 452 mp, situat în com. Greci, jud. Tulcea, prin cumpărare de la Primăria Greci, în baza unei licitaţii publice, pentru suma de 1.000 RON, conform facturii nr. x/30.11.2001. Dreptul de proprietate includea doar construcţiile, iar nu şi terenul pe care erau edificate.

Deşi valoarea cu care s-a vândut imobilul - construcţii de inculpată către SC MM. SRL este cu mult peste valoarea de piaţă, dat fiind că prin raportul de evaluare judiciară din Dosarul nr. x/2011 al Tribunalului Tulcea acesta a fost evaluat în procedura de lichidare a SC MM. SRL cu suma de 660 RON, acest element nu prezintă relevanţă pentru infracţiunea de evaziune fiscală, deoarece nu reprezintă un venit din activitatea de avocatură şi nu trebuia declarat ca venit obţinut de C.I.A. A.. Infracţiunea de evaziune fiscală a fost reţinută exclusiv prin raportare la veniturile obţinute de inculpată din profesia de avocat, iar suma de 82.247,49 RON nu are această natură, ci reprezintă un venit din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul persoanei, reglementat de art. 771 din Legea nr. 571/2003, pentru care vânzătorul datora un impozit de 2%, adică 1.700 RON.

Ca atare, suma de 82.247,49 RON nu este reţinută de instanţa ca făcând obiectul infracţiunii de evaziune fiscală şi nu va fi avută în vedere nici la stabilirea prejudiciului creat bugetului de stat prin neplata impozitului de profit, aşa încât prejudiciul final creat prin săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, în modalitatea neînregistrării veniturilor obţinute de inculpata A. a veniturilor obţinute din profesia de avocat este în cuantum de 28.772 RON, astfel cum a fost determinat prin suplimentul la raportul de expertiză fiscală.

Instanţa a reţinut că s-a dovedit dincolo de orice îndoială rezonabilă că inculpata A. a obţinut din profesia de avocat venituri pe care nu le-a înregistrat în evidenţa contabilă, astfel cum sunt indicate în anexele la raportul de expertiză fiscală din faza de judecată, pentru perioada 2009 - 2014, ce au determinat producerea unui pagube de 28.772 RON, reprezentând impozit de profit.

Inculpata a acţionat cu intenţie directă, omisiunea înregistrării veniturilor urmărind sustragerea de la plata obligaţiilor fiscale. Aşa cum am arătat, inculpata nu a înregistrat numeroase venituri încasate prin conturile bancare sau încasate în numerar, pentru care fie a emis chitanţe, fie a omis emiterea chitanţelor, în această ultimă ipoteză fiind evidenţa intenţia de a nu le înregistra şi a le declara. Curtea constată la controlul fiscal din luna septembrie 2009 inculpata A. a recunoscut că nu a înregistrat veniturile încasate în conturile bancare, susţinând că a fost o eroare, dar această apărare, formulată şi în cursul procesului penal, nu poate fi primită, în condiţiile în care inculpata a refuzat să colaboreze cu organele fiscale pentru efectuarea controlului, nu a pus la dispoziţie documente contabile, nu a organizat activitatea contabilă şi abia în cursul urmăririi penale a încercat să constituie documentele contabile. La percheziţiile domiciliare efectuate în cursul urmăririi penale nu au fost identificate registrele contabile, ci doar file din registrul jurnal de încasări şi plăţi, editat cu ajutorul programului de contabilitate YYY., dar acestea nu reflectau înregistrarea cronologică şi completă a operaţiunilor contabile.

Activitatea financiar - fiscală a C.I.A. A. era guvernată de dispoziţiile Codul fiscal, fiind inclusă în categoria activităţilor independente desfăşurate sub forma profesiilor libere. Sediul veniturilor din activităţile independente era reglementat de Capitolul II din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. Astfel, art. 46 alin. (3) din Codul fiscal defineşte noţiunea de venituri din profesii libere ca fiind: "(...) veniturile obţinute din exercitarea profesiilor medicale, de avocat, notar, auditor financiar, consultant fiscal, expert contabil, contabil autorizat, consultant în plasament de valori, arhitect sau a altor profesii reglementate, desfăşurate în mod independent, în condiţiile legii".

Activitatea desfăşurată de inculpata A. s-a încadrat în categoria activităţilor definite de art. 46 alin. (3), deoarece activitatea de avocatură a fost practicată de inculpată în mod obişnuit, pe cont propriu şi urmărind un scop lucrativ.

Conform art. 48 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal coroborate cu prevederile art. 1 alin. (5) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, venitul net anual din activităţile independente se determină pe baza contabilităţii în partidă simplă, în măsura în care contribuabilul nu optează pentru stabilirea acestor venituri pe baza regulilor contabilităţii în partidă dublă.

Astfel, art. 1 alin. (5) din Legea contabilităţii nr. 82/1991 prevede că "Persoanele fizice care desfăşoară activităţi în scopul realizării de venituri au obligaţia să conducă evidenţă contabilă pe baza regulilor contabilităţii în partidă simplă sau, la opţiunea acestora, pe baza regulilor contabilităţii în partidă dublă, potrivit reglementărilor emise în acest sens, cu excepţia în care în legislaţia fiscală se prevede altfel."

Atât veniturile, cât şi cheltuielile ar fi trebuit să fie înregistrate din punct de vedere contabil de către C.I.A. A. în evidenţa contabilă, cu scopul respectării prevederilor art. 6 alin. (1) şi (2) din Legea contabilităţii nr. 82/1991 conform cărora "Orice operaţiune economică - financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel, calitatea de document justificativ", "Documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat şi aprobat precum şi a celor care le-au înregistrat în contabilitate, după caz."

Inculpata A. nu a angajat nicio persoană calificată care să procedeze la înregistrarea operaţiunilor economice pe care inculpata le-a desfăşurat, astfel încât singura persoană responsabilă pentru omisiunea înregistrării operaţiunilor contabile în evidenţa C.I.A. A. este inculpata.

În acest sens sunt şi prevederile art. 10 alin. (41) din Legea contabilităţii nr. 82/1991 conform cărora "În cazul persoanelor prevăzute la art. 1 alin. (5) răspunderea pentru organizarea contabilităţii revine acestora. Conducerea contabilităţii se poate efectua de către aceste persoane, situaţie în care răspunderea pentru conducerea contabilităţii revine acestora. În cazul în care contabilitatea este condusă potrivit prevederilor art. 10 alin. (2) şi (3) sau pe bază de contracte/convenţii încheiate potrivit C. civ. cu persoane fizice care au studii economice superioare, răspunderea pentru conducerea contabilităţii revine acestor persoane, potrivit legii şi prevederilor contractuale".

Nu poate fi omis că inculpata este de profesie jurist, astfel că avea cunoştinţele profesionale necesare pentru a identifica obligaţiile legale aplicabile în ceea ce priveşte organizarea contabilităţii, dar din modul de lucru rezultă cert că a urmărit să nu înregistreze veniturile pentru a putea declara sume mici, ce generau un impozit asemenea. Spre exemplu, în anul 2011 a declarat un venit net de 200 RON, iar în anul 2012 niciun net, în condiţiile în care în mod constant a practicat profesia de avocat, iar veniturile reale în cei doi ani erau de peste 60.000 RON/anual.

În corelaţie cu infracţiunea de evaziune fiscală în formă continuată prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. în sarcina inculpatei se reţine prin rechizitoriu şi săvârşirea infracţiunii de fals în declaraţii prev. de art. 326 C. pen. cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen., întrucât a completat declaraţiile 200 privind veniturile realizate din activitatea de avocatură cu date false.

Este real că declaraţiile 200 depuse de inculpată la pentru perioada 2009 - 2014 conţineau date nereale privind veniturile şi cheltuielile, cu consecinţa declarării unor venituri nete mai mici, însă aceste acţiuni comise de inculpată, în sensul depunerii unor declaraţii cu date nereale la Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Tulcea, intră în conţinutul constitutiv al infracţiunii de evaziune fiscală, fiind parte din acţiunile ce realizează latura obiectivă a infracţiunii.

Faţă de specificul activităţii desfăşurată de inculpata A., aceasta avea obligaţia de a înregistra operaţiunile financiare pe baza contabilităţii în partidă simplă, după care trebuia să declare veniturile şi cheltuielile la organul fiscal, prin declaraţia 2000, în vederea emiterii deciziilor de impunere prin care stabilea impozitul pe profit datorat. Pentru a săvârşi infracţiunea de evaziune fiscală, în modalitatea prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, raportat la tipul de conduită imputata inculpatei, erau necesare două tipuri de acţiuni: pe de o parte, omisiunea înregistrării operaţiunilor financiare, iar pe de altă parte declararea inexactă a veniturilor şi cheltuielilor (dacă veniturile erau declarate corect, chiar fără a fi înregistrate în evidenţa contabilă, faptă nu constituie infracţiune), astfel că infracţiunea de evaziune fiscală comisă de inculpată include în conţinutul său constitutiv şi acţiunile privind declaraţiile nereale din cuprinsul declaraţiilor 200.

Elementul material al infracţiunii de fals în declaraţii constă în fapta unei persoane de a face în fata unui funcţionar public sau a unei unităţi în care îşi desfăşoară activitatea o declaraţie orală sau scrisă necorespunzătoare adevărului, în vederea producerii unei consecinţe juridice, dacă potrivit legii sau împrejurărilor declaraţia serveşte pentru producerea acelei consecinţe juridice.

Comparând elementul material al infracţiunii de fals în declaraţii cu cel al infracţiunii de evaziune în forma prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 şi specificul activităţii inculpatei, se observă că activitatea desfăşurată de inculpată implica în mod necesar şi declaraţia necorespunzătoare adevărului făcută în faţa organelor fiscale, toate aceste acţiuni urmărind scopul special prevăzut de norma de incriminare, respectiv sustragerea de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale prin reducerea bazei impozabile.

În aceste condiţii, activitatea inculpatei nu poate primi o încadrare juridică dublă. Nu se poate reţine în sarcina sa comiterea atât a infracţiunii de evaziune fiscală, cât şi a infracţiunii de fals în declaraţii, aflate în concurs ideal, acţiunea sa unică fiind cea specifică infracţiuni de evaziune fiscală, care are caracterul unei forme particulare de fals în declaraţii, fiind în prezenţa unei norme speciale care are prioritate de aplicare în raport cu norma generală.

Situaţia din cauză este asemănătoare cu cea avută în vedere la pronunţarea Deciziei nr. 21/2017 din 6 noiembrie 2017 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, Completul competent să judece recursul în interesul legii, prin care s-a decis că "fapta de evidenţiere în actele contabile sau în alte documente legale a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, prin folosirea de facturi şi chitanţe fiscale falsificate, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale, constituie infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale".

De asemenea, prin Decizia din 21 ianuarie 2008 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, în recurs în interesul legii, s-a decis că fapta de omisiune, în tot sau în parte, ori evidenţierea în actele contabile sau în alte documente legale a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate ori evidenţierea în actele contabile sau în alte documente legale a cheltuielilor care nu au la baza operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive constituie infracţiunea complexa de evaziune fiscala, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) şi c) din Legea nr. 241/2005 [fost art. 11 lit. c), fost art. 13 din Legea nr. 87/1994], nefiind incidente dispoziţiile art. 43 (fost art. 37, fost art. 40) din Legea nr. 82/1991 - Legea contabilităţii, raportat la art. 289 din C. pen., aceste activităţi fiind cuprinse în conţinutul constitutiv al laturii obiective a infracţiunii de evaziune fiscala.

În consecinţă, din compararea celor două texte de lege incriminatoare se constată că infracţiunea de fals în declaraţii, în modalitatea reţinută în cauză, este parte componenta a laturii obiective a infracţiunii de evaziune fiscală, de acea se impune schimbarea încadrării juridice din infracţiunile prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. şi art. 326 C. pen. cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. în infracţiunea prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen.

Faţă de aceste argumente, prima instanţă a reţinut că sunt întrunite condiţiile de tipicitate ale infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen., atât sub aspectul laturii obiective, cât şi a laturii subiective, urmând a se dispune condamnarea inculpatei A. pentru această infracţiune.

Cu privire la infracţiunea de evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. f) din Legea nr. 241/2005, instanţa de fond a reţinut că inculpata A. a declarat domiciliul fiscal la adresa din municipiul Tulcea, judeţul Tulcea

Inculpata a declarat că a funcţionat la acest sediu timp de aproximativ un an şi jumătate, de la înfiinţarea cabinetului individual de avocatură în anul 2009, după care s-a mutat la adresa din mun. Tulcea, str. x, invocând cuantumul prea mare al chiriei de la primul sediu. Inculpata a susţinut că şi-a desfăşurat activitatea la acest sediu, dar pe lângă acesta mai avea un alt sediu în municipiul Tulcea, str. x, într-un spaţiu pus la dispoziţie de o societate comercială pentru care acorda consultanţă juridică; a mai precizat că trecea sporadic pe la sediul din mun. Tulcea, str. x.

Inculpata a încunoştinţat organele fiscale despre adresa cabinetului de avocatură din mun. Tulcea, str. x, având în vedere că în declaraţia 200 privind veniturile realizate pentru anul 2012, înregistrată sub numărul x a fost menţionată această adresă. Astfel, nu este reală susţinerea din rechizitoriu că inculpata nu a comunicat această adresă către organul fiscal. Deşi decizia privind modificarea domiciliului fiscal a fost emisă abia la data de 09.03.2016 (dosar fond - primul ciclu procesual), în fapt organul fiscal fusese încunoştinţat de inculpata, de aceea a trimis avizul de inspecţia fiscală la această adresă.

Cabinetul individual de avocatură A. a funcţionat la adresa din municipiul Tulcea, str. x, până în anul 2014, după care şi-a continuat activitatea la adresa din Municipiul Tulcea, str. x.

Martora ZZZ., reprezentanta societăţii ce deţinea în proprietate spaţiul din municipiul Tulcea, str. x, a declarat că inculpata A. a folosit spaţiul până în lunile februarie - martie 2014, când a părăsit acest spaţiu, datorită unor discuţii intervenite între martoră şi inculpată., dar fără a se fi reziliat contractul de închiriere. A mai declarat că în urmă cu o lună (faţă de audierea, care a avut loc la 07.05.2015) inculpata i-a solicitat să o primească înapoi în spaţiu, propunere acceptată de martoră.

Spaţiul din municipiul Tulcea, str. x a fost deţinut de inculpată în baza unui contract de comodat încheiat cu SC AAAA. SRL Tulcea, reprezentată de ZZZ., pe durată nedeterminată.

În faza de urmărire penală s-a efectuat o percheziţie domiciliare sediul din municipiul Tulcea, str. x, ocazie cu care au fost identificate înscrisuri referitoare la activitatea cabinetului individual de avocatură, de unde rezultă că inculpata la acea dată îşi desfăşura activitatea la sediul menţionat, contrar susţinerilor acuzării.

Este real însă că inculpata, în paralel, îşi desfăşura activitatea şi la sediul din municipiul Tulcea, str. x, unde avea loc principala activitate, iar despre acest sediu secundar nu a încunoştinţat organele fiscale.

Dispoziţiile art. 74 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 prevedeau obligaţia de a declara organului fiscal competent din subordinea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, în termen de 30 de zile, înfiinţarea de sedii secundare. În art. 77 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 se mai prevedea că modificările ulterioare ale datelor din declaraţia de înregistrare fiscală (care includea şi sediul) trebuie aduse la cunoştinţă organului fiscal competent din subordinea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, în termen de 30 de zile de la data producerii acestora, prin completarea şi depunerea declaraţiei de menţiuni.

Astfel, indiferent dacă sediul din municipiul Tulcea, str. x este considerat sediu principal modificat sau un sediu secundar, inculpata ar fi trebuit să îl declare organului fiscal.

Conform art. 9 alin. (1) lit. f) din Legea nr. 241/2005, constituie infracţiunea de evaziune fiscală sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale sau vamale, prin nedeclararea, declararea fictivă ori declararea inexactă cu privire la sediile principale sau secundare ale persoanelor verificate, săvârşită în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.

Elementul material al infracţiunii se caracterizează prin sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale sau vamale prin nedeclararea, declararea fictivă ori declararea inexactă făcută de contribuabili sau de împuterniciţii acestora cu privire la sediul unei societăţi comerciale ori la sediul secundar, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.

Din analiza normei de incriminare rezultă că pentru existenţa laturii obiective a infracţiunii trebuie îndeplinite trei condiţii esenţiale: contribuabilul sau reprezentantul său legal să nu facă o declaraţie, să facă o declaraţie fictivă ori o declaraţie incorectă cu privire la sediile sale principale sau secundare; realizarea unei acţiuni de control financiar, fiscal sau vamal; cu ocazia efectuării controlului să se constate sustragerea contribuabilului de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale sau vamale ca urmare a nedeclarării sau a declarării fictive sau incorecte. Urmarea imediată a acţiunii ilicite este de natură materială, constând în sustragerea de la efectuarea controlului financiar-fiscal, creând posibilitatea pentru contribuabil de a săvârşi acte de evaziune fiscală fără a fi descoperit, deoarece organele fiscale nu-i cunosc sediul real.

Sub aspectul laturii subiective, forma de vinovăţie cerută de lege este cea a intenţiei directe, caracterizată prin scopul urmărit de făptuitor, respectiv sustragerea de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale prin sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale sau vamale. Prin urmare, pentru existenţa laturii subiective este necesar ca făptuitorul să fi urmărit producerea rezultatului, adică sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale sau vamale, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale. Astfel, declararea fictivă sau declararea inexactă cu privire la sediu nu constituie infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. f) din Legea nr. 241/2005 dacă nu este dovedită sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale şi dacă fapta nu este săvârşită în scopul sustragerii de le îndeplinirea obligaţiilor fiscale.

Inculpata A. a făcut obiectul unei inspecţii fiscale, conform avizul de inspecţie fiscală nr. x/13.03.2013, unde se menţionează domiciliul fiscal din municipiul Tulcea, str. x, care era cel real la acea dată; conform menţiunilor de pe aviz, inculpata a primit avizul la data de 24.04.3013, indicând şi două numere de telefon unde putea fi contactată.

Conform procesului-verbal nr. x/23.09.2013 emis de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Tulcea, inspectorul principal E. s-a prezentat în data de 12.06.2013 la sediul din municipiul Tulcea, str. x, dar nu a găsit nicio persoană, astfel că a lăsat o invitaţie în uşa imobilului, pentru data de 18.06.2013; inculpata nu s-a prezentat la data de 18.06.2013, ci în data de 22.06.2013, fără a prezenta înscrisuri şi nu a dorit colaborarea cu organul fiscal, motiv pentru care s-au solicitat relaţii de la terţi.

La data de 20.09.2013 inculpatei i s-a comunicat un exemplar al înştiinţării pentru discuţia finală şi proiectul de raport de inspecţie fiscală. În data de 23.09.2013 inculpata s-a prezentat la organul fiscal, a dat o notă explicativă şi în aceeaşi zi a fost emis procesul-verbal de inspecţie fiscală nr. x/23.09.2013, prin care s-au stabilit obligaţii fiscale suplimentare.

Instanţa reţine că, deşi inculpata A. nu a comunicat şi sediul din municipiul Tulcea, str. x către organul fiscal, nu s-a sustras de la efectuarea verificărilor fiscale prin această omisiune, în condiţiile în care a fost identificată de organele fiscale, avea sediul şi în municipiul Tulcea, str. x, locaţie unde i s-au şi făcut comunicările de organul fiscal, s-a prezentat la organul fiscal, a dat o notă explicativă. Trebuie menţionat că la data desfăşurării controlului fiscal, în anul 2013, inculpata nu se mutase de la sediul din municipiul Tulcea, str. x, acest fapt având loc la începutul anului 2014, revenind apoi la acest sediu în luna aprilie 2015, după cum a declarat martora ZZZ..

Ca atare, instanţa de fond a reţinut că în cauză nu a avut loc o sustragere a debitorului fiscal de la efectuarea verificărilor financiare, dat fiind că inculpata a fost verificată de inspectorul fiscal, fiind întocmit procesul-verbal nr. x/23.09.2013.

Inculpata nu a prezenta evidenţa contabilă, astfel că imposibilitatea verificărilor financiare directe a fost determinată de neprezentarea evidenţei contabile, iar nu de o declarare fictivă a sediului social al societăţii. De altfel, inculpata a fost identificată, ceea ce arată că nedeclararea sediului din municipiul Tulcea, str. x nu a provocat imposibilitatea efectuării controlului financiar, ci neprezentarea documentelor solicitate, faptă care ar fi putut atrage răspunderea contravenţională, în condiţiile C. fisc.

Totodată, prima instanţă a mai reţinut că nu se poate reţine întrunirea condiţiilor de tipicitate nici sub aspectul laturii subiective, întrucât infracţiunea prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 se comite cu intenţie directă, calificată prin scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale. În condiţiile în care inculpata A. s-a prezentat la convocările organului fiscal, chiar dacă cu întârziere, nu se poate reţine că prin omisiunea declarării sediului din municipiul Tulcea, str. x a urmărit a se sustrage de la plata obligaţiilor fiscale. Această infracţiune este indisolubil legată de existenţa unor împrejurări din care să rezulte interesul de a împiedica efectuarea verificărilor financiare, în considerarea evitării unor eventuale obligaţii fiscale ce ar putea fi determinate pe baza controalelor fiscale. În cauză, imposibilitatea efectuării verificărilor financiare a fost determinată de lipsa unei evidenţe contabile, iar nu de nedeclararea sediului.

În consecinţă, instanţă de fond a constatat că acţiunile inculpatei nu corespund cerinţelor de tipicitate ale infracţiunii, atât sub aspectul laturii obiective, cât şi laturii subiective, urmând a se dispune achitarea, în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) C. proc. pen.

Cu privire infracţiunea de spălare de bani în formă continuată prev. de art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen., în rechizitoriu s-a reţinut că inculpata a introdus în circuitul civil licit sumele de 85.000 RON şi 50.000 RON cunoscând că acestea provin din activitatea de evaziune fiscală derulată în numele C.I.A. A..

Potrivit art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002, constituie infracţiunea de spălare a banilor şi se pedepseşte cu închisoare de la 3 la 10 ani dobândirea, deţinerea sau folosirea de bunuri, cunoscând că acestea provin din săvârşirea de infracţiuni.

Astfel, elementul material al infracţiunii prev. de art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002 constă într-o acţiune de dobândire, deţinerea sau folosire a bunurilor provenind din săvârşirea de infracţiuni.

Infracţiune de spălare a banilor are drept scop ascunderea originii ilicite a bunului provenit din infracţiuni. Operaţiunea de spălare a banilor este un proces prin care se dă o aparenţă de legalitate unor profituri obţinute din infracţiuni. Acest proces dinamic se desfăşoară în trei etape, respectiv obţinerea fondurilor obţinute în mod direct sau indirect din infracţiuni; ascunderea originii infracţionale a veniturilor; disponibilizarea banilor şi reinvestirea lor în activităţi legale.

Obiectul material al infracţiunii în constituie un bun care provine din săvârşirea unei alte infracţiuni, care are caracterul de infracţiune principală în raport cu infracţiunea de spălare de bani. Prioritară este săvârşirea unei infracţiuni care are drept rezultat obţinerea unor bunuri, acestea constituind şi obiectul material al infracţiunii de spălare de bani.

Deşi rechizitoriul reţine că sumele de 85.000 RON şi 50.000 RON provin din activitatea de evaziune fiscală, acuzarea nu explică mecanismul prin care aceste sume sunt, într-adevăr, rezultatul activităţii infracţionale a inculpatei.

Suma de 50.000 RON a fost împrumutată de inculpata A. către SC MM. SRL, în baza contractului de împrumut cu gaj din data de 22.07.2010, aşa cum am arătat la analizarea infracţiunii de evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, dar inculpata a precizat că în fapt sumele fusese acordate societăţii în perioada anterioară şi prin încheierea contractului de împrumut s-a urmărit să se constituie un titlu pentru creanţă.

În cauză nu s-a dovedit că suma de 50.000 RON, împrumutată de inculpată, avea drept provenienţă activitatea de avocatură desfăşurată de inculpată. Activitatea de urmărire penală a analizat activitatea inculpatei începând cu anul 2009, astfel că pentru a se susţine că suma de 50.000 RON provenea din evaziune fiscală trebuia să se dovedească faptul că până la data de 22.07.2010 inculpata obţinuse deja această sumă. Prin raportul de expertiză fiscală s-a stabilit că în anul 2009 inculpata a obţinut venituri totale de 20.650 RON, din care a declarat venituri brute de doar 8.000 RON; în anul 2010 a obţinut venituri totale de 10.716 RON şi a declarat suma de 5.000 RON, astfel că şi dacă se totalizează aceste sume nu se obţine suma de 50.000 RON, fiind evident că avea o altă provenienţă decât evaziunea fiscală, ce nu a fost dovedită de acuzare ca având un caracter ilicit. De altfel, inculpata a desfăşurat şi anterior anului 2009 activitatea de avocatură, într-o altă formă de asociere, astfel că putea obţine de-a lungul timpului venituri, după cum puteau reprezenta venituri ale familiei. În orice caz, în lipsa unor probe contrare, se prezumă caracterul licit al bunului, deci cu atât mai puţin s-ar putea afirma că bunul avea o sursă infracţională.

Suma de 85.000 RON a fost obţinută de inculpată, urmare contractului de vânzare -cumpărare din data de 16.11.2007, înscris sub semnătură privată, prin care, în calitate de persoană fizică, a vândut către SC MM. SRL imobilul denumit "VV.", în suprafaţă de 452 mp, situat în com. Greci, jud. Tulcea. Conform analizei realizate prin suplimentul la raportul de expertiză fiscală, SC MM. SRL a plătit contravaloarea imobilului în mai multe tranşe, conform menţiunilor de la analiza infracţiunii de evaziune fiscale. În total s-a plătit suma de 82.247,49 RON, reprezentând preţul de vânzare al imobilului, suma fiind obţinută de inculpată, în calitate de persoană fizică, fără legătură cu activitatea de avocat. Astfel, în concret inculpata a dobândit suma de 82.247,49 RON, iar nu 85.000 RON.

În rechizitoriu se analizează valoarea de piaţă a imobilului vândut prin contractul de vânzare -cumpărare din data de 16.11.2007, rezultând că preţul de vânzare a fost supraevaluat, aspect corect reţinut, dar fără relevanţă pentru existenţa infracţiunii de evaziune fiscală. Există posibilitatea ca prin acest contract să se fi urmărit scoaterea anumitor sume de bani din patrimoniul SC MM. SRL, dar această faptă nu constituie obiectul acuzării, putând constitui o altă infracţiune, însă instanţa este ţinută să respecte obiectul sesizării, conform art. 371 C. proc. pen., de aceea nu poate face obiectul judecăţii.

Din perspectiva infracţiunii de evaziune fiscală era necesar să se dovedească faptul că suma de 82.247,49 RON, dobândită de inculpată în baza contractului de vânzare-cumpărare, fusese obţinută din activităţi infracţionale. Suma de bani s-a aflat în patrimoniul SC MM. SRL, astfel că ar fi trebuit să se demonstreze că societatea a obţinut suma prin săvârşirea de infracţiuni, după care suma a fost transferată către inculpată. În niciun moment nu s-a reţinut că SC MM. SRL ar fi obţinut suma de bani din activităţi infracţionale, dimpotrivă acuzaţia este că inculpata ar fi obţinut-o din activitatea de evaziune fiscală derulată în numele C.I.A. A.. Nu există un minim de dovezi că inculpata ar fi obţinut suma de bani din activitatea de evaziune fiscală desfăşurată în legătură cu exercitarea profesiei de avocat, după care să o fi transferat către SC MM. SRL, iar ulterior suma să revină în patrimoniul inculpatei, în baza contractului de vânzare -cumpărare din data de 16.11.2007. Un astfel de circuit financiar nu este nici măcar amintit în rechizitoriu şi nici nu sunt probe în acest sens, doar în această ipoteză fiind premisele pentru săvârşirea infracţiunii de spălare a banilor.

Având în vedere că acţiunile inculpatei A. nu se circumscriu elementului material al infracţiunii, iar bunurile ce au făcut obiectul operaţiunilor financiare nu provin din săvârşirea unei alte infracţiuni, s-a constatat că nu sunt întrunite condiţiile de tipicitate ale infracţiunii de spălare a banilor prev. de art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002, sub aspectul laturii obiective.

Însă chiar şi în ipoteza în care se confirma acuzaţia adusă inculpatei, nu s-ar fi putut pronunţa o soluţie de condamnare, faţă de Decizia nr. 418/2018 a Curţii Constituţionale, prin care a fost admisă excepţia de neconstituţionalitate şi s-a constatat că dispoziţiile art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002, în interpretarea dată prin Decizia Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie nr. 16 din 8 iunie 2016 privind pronunţarea unei hotărâri prealabile, în ceea ce priveşte subiectul activ al infracţiunii (pct. 2 din dispozitiv), sunt neconstituţionale.

S-a reţinut de Curtea Constituţională că "cea de-a treia variantă normativă, prevăzută la art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002, constând în dobândirea, deţinerea sau folosirea de bunuri,nu vizează, în mod direct, scopul ascunderii provenienţei bunurilor despre care autorul infracţiunii cunoaşte că provin din săvârşirea de infracţiuni. De asemenea, analiza aceloraşi modalităţi normative conduce la concluzia că faptele de schimbare sau transfer de bunuri şi cele de ascundere sau disimulare sunt fapte care, prin natura lor, sunt comise ulterior infracţiunilor din care provin bunurile ce constituie obiectul material al infracţiunii de spălare a banilor, fiind, prin urmare, întotdeauna acţiuni distincte de cele care formează elementul material al infracţiunii predicat. Aceste acţiuni pot fi săvârşite de acelaşi subiect activ sau de un subiect activ diferit de cel al infracţiunii predicat. Prin urmare, o asemenea reglementare, în privinţa elementului material al infracţiunii, nu ridică probleme din perspectiva respectării dispoziţiilor art. 1 alin. (5) şi art. 23 alin. (12) din Constituţie.

Spre deosebire de acestea, dobândirea sau deţinerea, ce constituie două dintre modalităţile alternative ale elementului material al infracţiunii de spălare a banilor, reglementată la art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002, sunt, în realitate, situaţii de fapt rezultate, în mod inevitabil, din comiterea infracţiunii din care provin bunurile dobândite sau deţinute, şi nu acţiuni separate, de sine stătătoare, care să poată fi săvârşite de autorul infracţiunii predicat la un moment ulterior consumării acesteia, pe baza unei rezoluţii infracţionale distincte. Aşa fiind, prin natura lor, dobândirea şi deţinerea bunurilor provenite din săvârşirea unor infracţiuni, de către subiectul activ al infracţiunilor în cauză, nu pot fi disociate de infracţiunile predicat şi, prin urmare, nu pot fi analizate ca infracţiuni separate.

La rândul său, modalitatea alternativă ce constă în folosirea bunurilor, cunoscând că acestea provin din săvârşirea unei infracţiuni, de către subiectul activ al infracţiunii în cauză, este o acţiune care poate fi realizată ulterior momentului consumării infracţiunii predicat, potrivit unei rezoluţii infracţionale distincte, însă, prin natura sa, activitatea de folosire a unor bunuri de către persoana care a săvârşit o faptă prevăzută de legea penală, în scopul obţinerii acestor bunuri, este o activitate mai degrabă firească, ce nu presupune, în sine, existenţa unei noi rezoluţii infracţionale. Aceasta, întrucât, în mod logic, de regulă, dobândirea licită sau ilicită a unor bunuri se face în vederea folosirii lor. Prin urmare, simpla folosire a bunurilor rezultate din comiterea unei infracţiuni de către subiectul activ al infracţiunii săvârşite nu corespunde de plano scopului avut în vedere de legiuitor cu ocazia reglementării infracţiunilor de spălare a banilor, acela de a disimula provenienţa bunurilor obţinute din infracţiuni. Dacă însă această "folosire" a bunurilor presupune activităţi de schimbare sau transfer al bunurilor în scopul ascunderii sau disimulării originii lor ilicite, atunci se realizează elementele de tipicitate ale variantelor normative de la art. 29 alin. (1) lit. a) şi b) din Legea nr. 656/2002.

Aşa fiind, reţinerea, ca infracţiune distinctă, respectiv infracţiunea de spălare a banilor, prevăzută la art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002, a oricăreia dintre faptele de dobândire, deţinere şi, respectiv, folosire de bunuri care provin din săvârşirea unor infracţiuni, în sarcina subiectului activ al infracţiunii din care provin bunurile, implică tragerea acestuia la răspundere penală, de două ori, pentru săvârşirea aceloraşi fapte."

În raport cu considerentele acestei decizii, nu s-ar fi putut pronunţa o soluţie de condamnare a inculpatei pentru infracţiunea spălare de bani în formă continuată prev. de art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002, în condiţiile în care acuzarea reţine că folosirea sumelor de bani ar fi fost realizată chiar de pretinsul autor al infracţiunii de evaziune fiscală, pentru a evita sancţionarea unei persoane de două ori pentru aceeaşi faptă.

Oricum, nu se confirmă că sumele de 85.000 RON şi 50.000 RON provin din activitatea de evaziune fiscală, de aceea nu sunt întrunite condiţiile de tipicitate ale infracţiunii, sub aspectul obiectului material şi laturii obiective, urmând a dispune achitarea inculpatei A. pentru săvârşirea infracţiunii de spălare a banilor în formă continuată prev. de art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen., în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) teza I C. proc. pen.

S-a solicitat de procuror schimbarea încadrării juridice, în sensul eliminării din încadrarea juridică a infracţiunii spălare de bani în formă continuată prev. de art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen., prin includerea acesteia în infracţiunea de evaziune fiscală în formă continuată prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen., ca urmare a Deciziei nr. 418/2018 a Curţii Constituţionale, din care rezultă că infracţiunea de spălare de bani, în modalitatea expusă în actul de acuzare, nu poate avea o existenţă proprie.

În măsura în care s-ar fi confirmat că sumele de 85.000 RON şi 50.000 RON provin din activitatea de evaziune fiscală şi ar fi fost folosite/dobândite de inculpată, se justifica soluţia propusă de procuror, faţă de Decizia nr. 418/2018 a Curţii Constituţionale, dar instanţa a reţinut că acuzaţia nu se confirmă, motiv pentru care infracţiunea de spălare de bani nu poate fi absorbită de infracţiunea de evaziune fiscală, fiind necesar ca instanţa să pronunţe în mod separat o soluţie pentru infracţiunea de spălare de bani, în caz contrar creându-se aparenţa că acuzaţia este întemeiată şi doar intervenirea Deciziei nr. 418/2018 a Curţii Constituţionale face ca infracţiunea să nu mai poată exista de sine stătător.

Astfel, nu este întemeiată solicitarea de schimbare a încadrării juridice, solicitată de procuror.

Tot relativ la cererea procurorului de schimbare a încadrării juridice, solicitarea acestuia viza schimbarea încadrării juridice din infracţiunile prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen., art. 9 alin. (1) lit. f) din Legea nr. 241/2005 şi art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen. într-o singură infracţiune prev. de art. 9 alin. (1) lit. b), f) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen.

Cu referire la infracţiunea de evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. f) din Legea nr. 241/2005, s-a susţinut că sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale sau vamale, prin nedeclararea, declararea fictivă ori declararea inexactă cu privire la sediile principale sau secundare ale persoanelor verificate reprezintă o modalitate alternativă de comitere a infracţiunii, alături de modalitatea prevăzută la lit. b) - omisiunea, în tot sau în parte, a evidenţierii, în actele contabile ori în alte documente legale, a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate, astfel că ar trebui reţinută o singură infracţiune comisă în două modalităţi. S-a invocat în susţinerea acestui punct de vedere Decizia nr. 25/3 octombrie 2017 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, Completul pentru dezlegarea unor chestiuni de drept în materie penală.

De principiu, soluţia propusă de procuror este corectă, având în vedere că în Decizia nr. 25/03/10.2017 se reţine că intenţia legiuitorului a fost de a stabili mai multe modalităţi alternative ale elementului material al infracţiunii unice de evaziune fiscală, şi nu infracţiuni distincte de evaziune fiscală, astfel că indiferent de modalităţile alternative de comitere a infracţiunii de evaziune fiscală se impune reţinerea unei singure infracţiuni, dacă rezoluţia infracţională este unică şi sunt îndeplinite condiţiile de tipicitate pentru fiecare dintre modalităţile alternative de comitere a infracţiunii.

Însă în cauză instanţa reţine că nu sunt întrunite condiţiile de tipicitate pentru comiterea infracţiunii de evaziune fiscală în modalitatea prevăzută la lit. f) a art. 9 alin. (1), în timp ce pentru modalitatea prevăzută la lit. b) sunt realizate aceste cerinţe, astfel că soluţiile sunt diferite, caz în care este exclusă posibilitatea reţinerii unei singure infracţiuni.

Aşa fiind, în ansamblu solicitarea procurorului de schimbare a încadrării juridice nu este întemeiată.

Cu privire la infracţiunea de fals în declaraţii prev. de art. 326 C. pen., constând în formularea de declaraţii mincinoase asupra domiciliului, menţionând nereal că locuieşte în jud. Tulcea, în condiţiile în care locuia efectiv în mun. Tulcea.

Prima remarcă ce trebuie menţionată priveşte descrierea faptei în conţinutul actului de sesizare, din care nu rezultă decât faptul că declaraţia inculpatei conform căreia domiciliul acesteia ar fi stabilit în jud. Tulcea nu corespunde adevărului, fără a se indica declaraţia în cuprinsul căreia inculpatul ar fi făcut această menţiune nereală.

Nici din cuprinsul ordonanţei nr. x/P/2013 din data de 25.05.2015 a Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Constanţa, prin care s-a extins urmărirea penală şi a fost pusă în mişcare acţiunea penală şi pentru infracţiunea prev. de art. 326 C. pen., nu rezultă declaraţia în cuprinsul căreia s-a făcut menţiunea nereală, ci se precizează că din procesul-verbal de percheziţie domiciliară din data de 30.03.2015 rezultă că inculpata nu a locuit niciodată în jud. Tulcea.

Din acest motiv, în primul ciclu procesual, în cadrul dezbaterilor, procurorul a făcut precizări privind obiectul acuzaţiei penale, în sensul că vizează trei declaraţii date de inculpată în faza de urmărire penală, în care a arătat că are domiciliul în jud. Tulcea, respectiv la datele de 05.12.2013, 16.07.2014 şi 29.05.2015.

Se observă că declaraţia din 05.12.2013 a fost dată anterior începerii urmăririi penale, fără ca inculpata să aibă o calitate procesuală; declaraţia din 16.07.2014 a fost dată în calitate de suspect; în ambele declaraţii se menţionează că domiciliul inculpatei este în jud. Tulcea; în declaraţia din 29.05.2014 se menţionează că inculpata are domiciliul în jud. Tulcea, iar reşedinţă în mun. Tulcea, str. x, jud. Tulcea.

Instanţa a reţinut că din conţinutul actului de sesizare nu se pot individualiza declaraţiile în cuprinsul cărora a fost indicat un domiciliu nereal, abia precizările din cursul dezbaterilor din primul ciclu procesual permiţând individualizarea faptelor pretins comise de inculpată.

În condiţiile în care actul de sesizare nu descrie o anumită faptă individualizată a inculpatei, iar aceasta din urmă nu a cunoscut în concret acuzaţiile penale, nu se poate pronunţa o soluţie de condamnare, ţinând seama că instanţa este obligată să respecte limitele din actul de sesizare, de aceea soluţia trebuie să reflecte exclusiv faptele descrise în rechizitoriu. În caz contrar, nu numai că s-ar încălca dispoziţiile art. 371 C. proc. pen., dar se aduce atingere şi dreptului inculpatei la un proces echitabil, deoarece nu a cunoscut în concret acuzaţia penală. Precizările făcute de procuror în dezbateri nu pot complini lacunele din rechizitoriu; această neregularitate ar fi trebuit să fie lămurită în procedura camerei preliminare, dar nu a fost analizată, aşa încât instanţa este investită cu judecarea faptelor astfel cum sunt descrise în actul de sesizare.

De asemenea, dreptul la informare al persoanei acuzate este reglementat atât de dreptul intern, cât şi de cel european, prin Directiva 2012/13/UE a Parlamentului European şi a Consiliului din 22 mai 2012 privind dreptul la informare în cadrul procedurilor penale

Dispoziţiile procesual penale includ obligaţii în sarcina organelor judiciare pentru a informa persoana suspectată despre fapta pentru care se efectuează urmărirea penală şi încadrarea juridică, în acest sens fiind:

Art. 10 alin. (3) C. proc. pen.: "Suspectul are dreptul de a fi informat de îndată şi înainte de a fi ascultat despre fapta pentru care se efectuează urmărirea penală şi încadrarea juridică a acesteia. Inculpatul are dreptul de a fi informat de îndată despre fapta pentru care s-a pus în mişcare acţiunea penală împotriva lui şi încadrarea juridică a acesteia." - dispoziţie cu caracter general aplicabilă în orice fază a procesului penal.

Art. 83 lit. a1) C. proc. pen.: "În cursul procesul penal inculpatul are dreptul de a fi informat cu privire la fapta pentru care este cercetat şi încadrarea juridică a acesteia."

Art. 307 C. proc. pen.: "Persoanei care a dobândit calitatea de suspect i se aduc la cunoştinţă, înainte de prima sa audiere, această calitate, fapta pentru care este suspectată, încadrarea juridică a acesteia, drepturile procesuale prevăzute la art. 83, încheindu-se în acest sens un proces-verbal."

Art. 311 alin. (3) C. proc. pen.: "Organul judiciar care a dispus extinderea urmăririi penale sau schimbarea încadrării juridice este obligat să îl informeze pe suspect despre faptele noi cu privire la care s-a dispus extinderea."

Prin Decizia nr. 49/28.02.2017 a Curţii Constituţionale a fost admisă excepţia de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 311 alin. (3) C. proc. pen. şi s-a constatat că soluţia legislativă care exclude obligaţia informării suspectului/inculpatului despre schimbarea încadrării juridice este neconstituţională. S-a reţinut de Curtea Constituţională că soluţia legislativă cuprinsă în art. 311 alin. (3) din C. proc. pen. potrivit căreia organul judiciar care a dispus schimbarea încadrării juridice nu este obligat să-l informeze pe acuzat cu privire la aceasta încalcă prevederile constituţionale ale art. 21 alin. (3) referitor la dreptul la un proces echitabil şi art. 24 referitor la Dreptul la apărare, precum şi dispoziţiile art. 6 parag. 3 lit. a) din Convenţia pentru apărarea drepturilor omului şi a libertăţilor fundamentale referitor la dreptul acuzatului de a fi informat, în termenul cel mai scurt, asupra naturii şi cauzei acuzaţiei aduse împotriva sa. Urmare acestei decizii, organele de urmărire penală au obligaţia de informa de îndată persoana acuzată asupra schimbării încadrării juridice a faptei.

Dreptul de a fi informat în cadrul procedurilor judiciare, reglementat de Directiva 2012/13/UE, conferă un spectru mai larg al drepturilor conferite persoanelor acuzate, cel puţin din perspectiva informării cu promptitudine cu privire la orice modificare a informaţiilor referitoare la acuzaţia penală [art. 6 alin. (4)] şi a furnizării cu promptitudine şi cu detaliile necesare a informaţiilor necesare pentru a garanta caracterul echitabil al procedurilor şi exercitarea efectivă a dreptului la apărare [art. 6 alin. (1)].

Trebuie avut în vedere că dreptul la informare implică posibilitatea persoanei acuzate de a lua la cunoştinţă în mod concret de conţinutul acuzaţiilor penale, în expunerea de motive a Directivei 2012/13/UE menţionându-se că ar trebui furnizată o descriere suficient de detaliată a faptelor, a momentului şi locului, referitoare la infracţiunile de a căror comitere este suspectată persoana acuzată.

În cauza Mattoccia contra Italiei s-a reţinut de Curtea Europeană a Drepturilor Omului că persoana acuzată trebuie informată în mod amănunţit, asupra naturii şi cauzei acuzaţiei aduse împotriva sa.

În acelaşi sens, în art. 6 alin. (1) din Directiva 2012/13/UE se prevede obligaţia furnizării cu promptitudine a detaliilor necesare pentru a garanta caracterul echitabil al procedurilor şi exercitarea efectivă a dreptului la apărare.

Baza factuală oferită în actul de acuzare nu respectă standardul impus de dreptul intern şi Directiva 2012/13/UE, astfel că trebuie reţinut că în lipsa unei acuzaţii clar individualizate în actul de sesizare nu se poate pronunţa o soluţie de condamnare.

Însă şi în ipoteza în care s-ar lua în considerare precizările procurorului din cadrul dezbaterilor (deşi acestea induc clare discrepanţe între încadrarea juridică în forma simplă a infracţiunii, conform rechizitoriului şi indicarea a trei declaraţii distincte, ceea ce ar sugera fie o formă continuată a infracţiunii, fie comiterea mai multor infracţiuni în concurs), nu sunt îndeplinite condiţiile de tipicitate ale infracţiunii.

Falsul în declaraţii constă în declararea necorespunzătoare a adevărului, făcută unei persoane dintre cele prevăzute în art. 175 sau unei unităţi în care aceasta îşi desfăşoară activitatea în vederea producerii unei consecinţe juridice, pentru sine sau pentru altul, atunci când, potrivit legii ori împrejurărilor, declaraţia făcută serveşte la producerea acelei consecinţe.

Elementul material al infracţiunii constă în acţiunea de a face o declaraţie necorespunzătoare adevărului în faţa unei persoane dintre cele prevăzute în art. 175 sau unei unităţi în care aceasta îşi desfăşoară activitatea, competentă din punct de vedere legal să ia act de declaraţia respectivă. Declaraţia necorespunzătoare adevărului trebuie să fie dintre acelea care servesc la producerea unei consecinţe juridice.

În art. 107 alin. (1) C. proc. pen. se prevede obligativitatea organelor judiciare ca la începutul primei audieri să întrebe suspectul sau inculpatul asupra domiciliului şi adresei unde locuieşte efectiv, precum şi adresa la care doreşte să îi fie comunicate actele de procedură.

Potrivit art. 259 alin. (2) C. proc. pen., suspectul sau inculpatul are obligaţia de a comunica în termen de 3 zile schimbarea adresei unde locuieşte. În art. 259 alin. (1) C. proc. pen. se prevede că suspectul sau inculpatul se citează la adresa unde locuieşte.

Din conţinutul acestor dispoziţii legale rezultă obligaţia suspectului şi inculpatului de a declara domiciliul, adresa unde locuieşte efectiv şi adresa unde doreşte să îi fie comunicate actele de procedură, declaraţie care serveşte la identificarea adresei unde va fi citat în continuare suspectul sau inculpatul, aspect ce produce consecinţe juridice din perspectiva dispoziţiilor art. 257, 259 C. proc. pen., ce reglementează modul şi locul de citare.

Astfel, declaraţiile date de suspect sau inculpat în cursul procesului penal sunt de natură să producă consecinţe juridice, din perspectiva modului şi locului de citare, acesta având obligaţia de a da informaţii corecte privind adresa unde locuieşte efectiv şi unde trebuie citat.

În ceea ce priveşte declaraţia dată de inculpată la data de 05.12.2013, se constată că a avut loc anterior începerii urmăririi penale, în faza actelor premergătoare, efectuate potrivit dispoziţiilor din C. proc. pen. din 1968, astfel că inculpata nu avea la acel moment vreo calitate procesuală şi, implicit, nicio obligaţie procesuală, astfel că declaraţia sa nu era de natură să producă vreo consecinţă juridică, din perspectiva menţiunilor privind domiciliul.

În acea declaraţie inculpata a menţionat că are domiciliul în jud. Tulcea, aspect real, chiar că nu locuia în fapt la cea adresă, dat fiind că există posibilitatea legală ca o persoană să aibă domiciliul într-o localitate, dar să locuiască efectiv în alta. Nu au fost făcute menţiuni privind adresa unde locuia efectiv

Conform art. 86 C. civ., cetăţenii români au dreptul să îşi stabilească sau să îşi schimbe domiciliu sau reşedinţa, cu excepţiile prevăzute de lege. Domiciliul persoanei fizice este locul unde acesta declară că îşi are locuinţa principală (art. 87 C. civ.), iar reşedinţa persoanei fizice este în locul unde îşi are locuinţa secundară (art. 88 C. civ.).

Dispoziţiile O.U.G. nr. 97/2005 privind evidenţa, domiciliul, reşedinţa şi actele de identitate ale cetăţenilor români prevăd condiţiile în care se stabilesc domiciliul şi reşedinţa. Conform art. 31 alin. (1) din O.U.G. nr. 97/2005, menţiunea privind stabilirea reşedinţei se înscrie la cererea persoanei fizice care locuieşte mai mult de 15 zile la adresa la care are locuinţa secundară.

Având în vedere că inculpata locuia efectiv în mun. Tulcea, trebuia să îşi stabilească reşedinţa în această localitate, chiar dacă dorea păstrarea domiciliului din jud. Tulcea. În art. 39 alin. (1) din O.U.G. nr. 97/2005 se prevede că persoanele care îşi schimbă domiciliul sau îşi stabilesc reşedinţa sunt obligate să ceară înscrierea în cartea de imobil la noua locuinţă în termen de 15 zile de la mutare, iar nerespectarea acestei obligaţii constituie contravenţie.

Faţă de aceste dispoziţii legale, instanţa de fond a constatat că inculpata avea posibilitatea legală să îşi stabilească domiciliu în jud. Tulcea, chiar dacă locuia în fapt în mun. Tulcea, numai că ar fi trebuit să îşi declare reşedinţa, obligaţie pe care nu a respectat-o şi care constituie contravenţie.

În aceste condiţii, nu se poate reţine că menţiunea din declaraţia din data de 05.12.2013 privind domiciliul este falsă.

Relativ la declaraţia din 16.07.2014, dată de inculpată în calitate de suspect, se constată că în cuprinsul acesteia se menţionează că domiciliul este în jud. Tulcea, fără a se face menţiuni concrete privind adresa unde locuieşte efectiv, ci doar adresa de corespondenţă (cutia poştală 59, Oficiul Poştal nr. 1, Tulcea).

În declaraţia din data de 29.05.2015, dată în calitate de inculpat, se indică domiciliul din jud. Tulcea, precum şi adresa unde locuieşte efectiv - mun. Tulcea, str. x, jud. Tulcea. În acest caz se observă că inculpata a indicat adresa unde locuia în fapt.

Menţiunile privind domiciliul inculpatei în jud. Tulcea sunt reale, dat fiind că domiciliul se menţine la această adresă, chiar dacă inculpata locuia în fapt la altă adresă, singura neregularitate ce se reţine este aceea că inculpata nu şi-a declarat reşedinţa din mun. Tulcea. Prin locuirea efectiv la altă adresă nu se schimbă domiciliul persoanei fizice, ci acest fapt semnifică stabilirea unei reşedinţe, de aceea nu se poate reţine că declaraţiile date de inculpată conţin date nereale privind domiciliul.

În rechizitoriu se reţine că "declaraţia inculpatei conform căreia domiciliul acesteia ar fi stabilit în judeţul Tulcea nu corespunde adevărului deoarece, nici un moment adresa de domiciliu a inculpatei nu s-a aflat în judeţul Tulcea", însă trebuie făcută distincţia intre domiciliul persoanei fizice şi reşedinţa acesteia, deoarece faptul că o persoană nu locuieşte efectiv la o adresă nu semnifică lipsa domiciliului pentru acea adresă, putând fi variate motive pentru care o persoană îşi păstrează domiciliul la o anumită adresă, dar locuieşte în fapt la o alta.

În consecinţă, prima instanţa a reţinut că cele trei declaraţii analizate nu conţin menţiuni necorespunzătoare adevărului privind domiciliu inculpatei, iar în cazul declaraţiei din 05.12.2013 se reţine că nu era de natură să servească la producerea unei consecinţe juridice, din perspectiva domiciliului, astfel că nu sunt îndeplinite condiţiile de tipicitate ale infracţiunii, sub aspectul laturii obiective, urmând a dispune achitarea inculpatei A. pentru săvârşirea infracţiunii de fals în declaraţii prev. de art. 326 C. pen., în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) teza I C. proc. pen.

Cu privire la infracţiunile de instigare la fals material în înscrisuri oficiale prev. de art. 47 C. pen. raportat la art. 320 C. pen. instigare la fals intelectual prev. de art. 47 C. pen. raportat la art. 321 C. pen. uz de fals prev. de art. 323 C. pen. uz de fals prev. de art. 323 C. pen. reţinute în sarcina inculpatei A., a infracţiunilor de fals intelectual prev. de art. 321 C. pen. şi favorizarea făptuitorului prev. de art. 269 C. pen. reţinute în sarcina inculpatei B. şi a infracţiunilor de fals material în înscrisuri oficiale prev. de art. 320 C. pen. şi favorizarea făptuitorului prev. de art. 269 C. pen. reţinute în sarcina inculpatei C.:

Inculpata A. a fost audiată de procuror la data de 16.07.2016, în calitate de suspect, ocazie cu care a depus raportul de expertiză contabilă extrajudiciară, întocmit de inculpata B., ce avea calitatea de expert contabil.

Din conţinutul raportului de expertiză contabilă extrajudiciară rezultă că a avut la obiectiv "să stabilească expertul contabil dacă sumele încasate prin extrasele conturilor bancare destinate Cabinetului Individual A. şi contul personal al persoanei fizice A., reprezintă venituri impozabile din prestări servicii de avocatură aşa cum au fost stabilite de organul de inspecţie fiscală din cadrul AFP Tulcea, prin procesul-verbal nr. x/23.09.2013, dacă are la bază documente justificative şi care sunt acestea".

S-a menţionat în cuprinsul raportului de expertiză contabilă extrajudiciară că materialul documentar care a stat la baza efectuării acestei lucrări constă în: extrase de cont, ordine de plată, chitanţe, registre de casă, emise şi înregistrate în contabilitatea Cabinet Individual Avocat A.., iar redactarea s-a făcut pe data de 11.07.2014.

Au fost formulate următoarele concluzii: "faţă de constatările din procesul-verbal nr. x/23.09.2013 sunt necesare a fi aduse completări şi modificări în sensul că organul fiscal la stabilirea veniturilor impozabile, a efectuat înregistrări eronate care conduc la o situaţie a obligaţiilor fiscale datorate nereală şi stabilirea unui prejudiciu produs bugetului general consolidat în mod eronat, solicit efectuarea unei expertiza contabilă fiscală care să stabilească corect sumele impozabile şi datorate bugetului de stat ".

În ceea ce priveşte împrejurările în care inculpata A. a luat legătura cu inculpata B., în vederea efectuării raportului de expertiză contabilă extrajudiciară, instanţa de fond a reţinut că singurele declaraţii relevante sunt cele ale inculpatelor şi ale martorului T..

Iniţial, B. a fost audiată în calitate de martor, la data de 17.04.2015, când a declarat că o cunoaşte pe inculpata A. din august 2014, când a efectuat o lucrare pentru un cabinet de insolvenţă, unde lucra şi A. (menţiunea referitoare la dată este evident eronată, în condiţiile în care raportul a fost întocmit în iulie 2014); a mai declarat că într-o seara inculpata A. a venit la domiciliul său şi i-a solicitat să efectueze un raport de expertiză, în conţinutul căruia să analizeze nişte sume de bani, fiindu-i prezentat şi un proces-verbal întocmit de inspectorii fiscali (procesul-verbal nr. x/23.09.2013); a acceptat propunerea şi a întocmit raportul de expertiză, pe baza analizării unor extrase de cont şi chitanţe; a precizat că în data de 08.04.2015, după ce a fost citată să se prezinte la procuror, a luat legătura telefonic cu inculpata A. şi a întrebat-o de ce a depus raportul de expertiză în dosarul penal, în condiţiile în care îi spusese că raportul va fi depus la inspectorii fiscali; după discuţia telefonică cu inculpata A., a mers şi i-a restituit toate documentele contabile ale SC WW. SRL, în condiţiile în care avea un contract pentru întocmirea evidenţei contabile a acestei societăţi, ce aparţinea mamei inculpatei A..

În declaraţia dată în calitate de suspect, la data de 17.07.2015, B. a precizat că o cunoaşte pe A. din data de 03.06.2014, fiind apoi reluate aspectele din declaraţia dată în calitate de martor, cu menţiunea că a cunoscut-o pe inculpata A. prin intermediul martorului T., care a venit cu A. domiciliul său la începutul lunii iunie 2014, pentru a-i cere să întocmească o expertiză contabilă, dar la acea dată a refuzat, pentru că nu avea documentele de evidenţă contabilă; a mai menţionat că inculpata A. nu i-a solicitat să insereze în raportul de expertiză date nereale.

Inculpata A. a declarat că a mers la inculpata B. pentru a o ajuta să completeze în mod corespunzător evidenţa contabilă, cum i se solicitase de organele de urmărire penală, iar inculpata i-a făcut o analiză a documentelor şi a întocmit raportul de expertiză, pe care l-a depus apoi în dosarul penal; a menţionat că inculpata B. cunoştea că raportul de expertiză urma să fie depus în dosarul penal, aspect ce rezultă şi din documentele pe care i le prezentase; a declarat că nu i-a solicitat inculpatei B. să includă date nereale în raport; a mai menţionat că ulterior inculpata B. i-a reproşat că nu i-a transmis că raportul de expertiză urma ă fie depus în dosarul penal, dar inculpata A. susţine că a comunicat acest aspect inculpatei B..

Martorul T. a confirmat că i-a făcut cunoştinţă inculpatei A. cu inculpata B., în vederea întocmirii evidenţei contabile, întrucât a refuzat propunerea pe care inculpata i-a făcut-o iniţial pentru ca martorul să întocmească evidenţa contabilă; martorul a precizat că inculpata i-a adus la cunoştinţă că i s-a întocmit un raport de inspecţie fiscală şi are un dosar penal, din acest motiv dorea să îi întocmească un raport de expertiză contabilă; martorul a declarat că nu cunoaşte dacă inculpata A. a adus la cunoştinţa inculpatei B. că doreşte raportul de expertiză pentru a-l depune în dosarul penal şi nici nu cunoaşte dacă B. a întocmit raportul de expertiză contabilă extrajudiciară.

Se constată că inculpatele A. şi B. neagă faptul că a existat o activitate de instigare din partea primei, în sensul de a include date nereale în raportul de expertiză contabilă extrajudiciară. Deosebirile din declaraţii vizează dacă inculpatei i s-a comunicat faptul că raportul urma să fie depus în dosarul penal.

Din cuprinsul raportului de expertiză contabilă extrajudiciară nu rezultă că inculpata B. ar fi cunoscut despre existenţa dosarului penal, având în vedere că se face referire exclusiv la procesul-verbal nr. x/23.09.2013 şi la activitatea organului de inspecţie fiscală, iar nu şi la raportul de constatare tehnico-ştiinţifică din data de 08.05.2014.

Având în vedere declaraţia singulară a inculpatei A., instanţa de fond nu a reţinut că inculpatei B. i s-a comunicat despre existenţa dosarului penal, astfel că nu a cunoscut că scopul efectuării raportului de expertiză contabilă extrajudiciară a fost acela de a fi depus în dosarul penal.

Deşi se invocă în susţinerea acuzaţiei convorbiri telefonice purtate de inculpatele A. şi B. în lunile martie şi aprilie 2015, interceptate în baza unor mandate de supraveghere emise în faza de urmărire penală, respectiv convorbiri telefonice din datele de 30 martie 2015, 1 aprilie 2015, 2 aprilie 2015, 3 aprilie 2015, 7 aprilie 2015, 8 aprilie 2015, 10 aprilie 2015, 14 aprilie 2015, 15 aprilie 2015, instanţa constată că exceptând convorbirea din data de 8 aprilie 2015, respectul sunt total irelevante. În convorbirile telefonice se discută despre refacerea unei evidenţe contabile, dar este evident că aceste discuţii nu pot avea legătură cu raportul de expertiză contabilă extrajudiciară din 2014, ci pare că au legătură cu SC WW. SRL, societate la care se face referire explicită în mai multe convorbiri; în convorbirea telefonică din data de 31.03.2015, ora 16:26:31 apare o referire şi la "extrasele de pe cabinet şi de pe persoană fizică", care pare a avea în vedere refacerea unor evidenţe contabile pentru cabinetul de avocatură al inculpatei A.; în convorbirea din data de 08.04.2015, ora 16:00:20 inculpata B. îi aduce la cunoştinţă inculpatei A. că a fost citată de procuror şi are nevoie de documentele examinate pentru întocmirea raportul de expertiză contabilă extrajudiciară pentru a le avea asupra la audiere, discuţie din care nu rezultă conivenţa ilicită dintre inculpate.

În ceea ce priveşte conţinutul raportului de expertiză contabilă extrajudiciară, dar şi înscrisurile depuse de inculpata B. la data de 21.04.2015, în dosarul penal, rezultă că documentele analizate de inculpata B. cu prilejul întocmirii raportul de expertiză contabilă extrajudiciară au fost următoarele:extrase de cont emise de OO. pentru C.I.A. A. în luna noiembrie 2013; extrase de cont emise de OO. pentru C.I.A. A. în lunile iunie - decembrie 2012; extrase de cont emise de OO. pentru inculpata A. pentru perioada 2010 - 2011; un înscris olograf cuprinzând menţiuni referitoare la conturile bancare ale C.I.A A. şi ale inculpatei A.; un înscris olograf intitulat "alte depuneri" cuprinzând sume în numerar în dreptul cărora sunt trecute date din perioada 2010 - 2011; un înscris olograf intitulat "total final, sume încasate prin cele două conturi pe CNP şi cabinet individual" un înscris olograf intitulat "recapitulaţia" un înscris olograf intitulat "încasări totale extrase" un înscris olograf intitulat "venituri din avocatură/conform chitanţă" cuprinzând sume menţionate aleatoriu pentru anul 2012; un înscris olograf intitulat "restituite împrumut" un înscris olograf intitulat "alte venituri comerciale " un înscris olograf intitulat "încasări de la MM." un înscris olograf intitulat "alte depuneri " un înscris olograf intitulat "încasări, extrase" cuprinzând două sume din luna noiembrie 2009; un înscris olograf intitulat "încasări bancă" un înscris olograf denumit 2012; un înscris olograf denumit "Cabinet Individual ÎNCASĂRI" un înscris olograf cu menţiunea "Declaraţia 200/15 mai pe 2009".

În acest context, menţiunea din raportul de expertiză contabilă extrajudiciară, în sensul că inculpata B. a examinat ordine de plată, chitanţe, registre de casă, emise şi înregistrate în contabilitatea Cabinet Individual Avocat A., nu este reală, dat fiind că nu a analizat registre de casă.

Cu toate acestea, restul menţiunilor nu pot fi considerate false, întrucât exprimă rezultatul verificărilor efectuate asupra documentelor puse la dispoziţie de inculpata A., nefiind demonstrat că inculpata B. a inclus menţiuni necorespunzătoare adevărului. Este real că inculpata B. nu a avut la dispoziţie întreaga situaţie financiară a cabinetului de avocatură, dar acest fapt s-a datorat faptului că nu i s-a pus la dispoziţie întreaga documentaţie contabilă. Acuzaţia penală este că inculpata B. a inclus în raport date nereale privind cuantumul şi natura veniturilor, fără a explica în concret ce date sunt nereale şi care erau cele corecte, acuzaţia având un caracter de generalitate, plecând de la un rezultat al raportului de expertiză contabilă extrajudiciară diferit de cel din raportul de constatare tehnico-ştiinţifică din data de 08.05.2014, efectuat în faza de urmărire penală şi din raportul de inspecţie fiscală.

Pentru a demonstra caracterul nereal al datelor din raportul de expertiză contabilă extrajudiciară era necesar să se facă o analiză a înscrisurilor avute la dispoziţie de inculpata B., astfel încât să rezulte că datele înscrise în raport cu concordă cu cele rezultate din evaluarea realizată de inculpată.

De altfel, concluzia finală a inculpatei B., în sensul oportunităţii efectuării unei expertize contabile este corectă, întrucât datele înscrise în procesul-verbal nr. x/23.09.2013 nu erau corecte, prin chiar raportul de constatare tehnico-ştiinţifică din data de 08.05.2014 indicându-se că sunt necesare corecturi faţă de constatările organului fiscal, iar concluzia acestui raport a fost diferită de cea din procesul-verbal nr. x/23.09.2013, stabilindu-se un impozit pe venit datorat de 21.415 RON, inferior valorii din procesul-verbal, ceea ce arată că nu erau corecte calculele din procesul-verbal nr. x/23.09.2013.

Instanţa, de asemenea, după efectuarea expertizei fiscale în faza de judecată, a reţinut un prejudiciu inferior valorii din procesul-verbal nr. x/23.09.2013, după cum a înlăturat din stabilirea prejudiciului suma încasată din vânzarea de inculpată a imobilului denumit "VV.", în suprafaţă de 452 mp, situat în com. Greci, jud. Tulcea, concluzie la care a ajuns şi inculpata B. în cuprinsul raportul de expertiză contabilă extrajudiciară.

Astfel, instanţa de fond a constatat că nu se poate reţine caracterul fals al datelor cuprinse în raportul de expertiză contabilă extrajudiciară întocmit la data de 11.07.2014 de inculpata B., ci doar caracterul incomplet al acestuia, determinat de insuficienta documentare şi lipsa tuturor elementelor necesare pentru determinarea veniturilor şi cheltuielilor.

Conform art. 321 C. pen., falsul intelectual constă în falsificarea unui înscris oficial cu prilejul întocmirii acestuia, de către funcţionarul public aflat în exercitarea atribuţiilor de serviciu, prin atestarea unor fapte sau împrejurări necorespunzătoare adevărului ori prin omisiunea cu ştiinţă de a insera unele date sau împrejurări.

Elementul material constă în acţiunea de a falsifica un înscris oficial prin atestarea unor fapte sau împrejurări necorespunzătoare adevărului ori prin omisiunea cu ştiinţă de a insera unele date sau împrejurări, care ar fi trebuit constatate. În cazul arestării unor fapte sau împrejurări necorespunzătoare adevărului, sunt menţionate în mod mincinos date nereale, în timp ce în cazul omisiunii de a unor fapte sau împrejurări necorespunzătoare adevărului funcţionarul public nu trece în cuprinsul înscrisului anumite date sau împrejurări care trebuia menţionate şi despre care avea cunoştinţă.

În cazul de faţă, nu s-a dovedit că inculpata B. a inserat date nereale în raport ori că a omis intenţionat menţionarea anumitor date, raportat la înscrisurile care i-au fost prezentate de inculpata A.. Nu există niciun element pentru a considera că inculpata B. a avut reprezentarea că există şi alte documente contabile primare ce ar trebui examinate şi care ar influenţa rezultatele raportului de expertiză contabilă extrajudiciară.

Trebuia avut în vedere că infracţiunea de fals intelectual se comite cu intenţie, ceea ce înseamnă că eventualele date incomplete sau omisiuni din cuprinsul raportului sunt rezultatul acţiunii conştiente a făptuitorului, însă în cauză nu rezultă că inculpata B., în mod deliberat, a alterat rezultatele raportului. Inculpata A. a declarat că a solicitat efectuarea raportului de expertiză contabilă extrajudiciară, iar inculpata B. l-a realizat în modalitatea în care a considerat potrivit, fără a exista o conivenţă ilicită între inculpate. În acest context, nu se identifică motive pentru care inculpata B. să fi acţionat cu intenţia de a falsifica datele cuprinde în raport, mai ales că nu a avut vreun folos în urma efectuării raportului de expertiză contabilă extrajudiciară.

Menţiunile nereale din raportul de expertiză contabilă extrajudiciară, cu privire la examinare de către inculpata B. a registrelor contabile, este fără relevanţă, întrucât această menţiune nu era esenţială pentru întocmirea înscrisului, care urmărea a stabili eventuale debite fiscale ale inculpatei A.. În cazul atestării unor fapte necorespunzătoare adevărului, caracterul fals se reţine numai pentru acele fapte sau împrejurări pentru care înscrisul este destinat să facă probă, ceea ce nu este cazul pentru menţiunile privind documentele examinate de inculpată.

În consecinţă, prima instanţă a reţinut, pe de o parte, că nu s-a dovedit că inculpata B. a inserat date nereale în raport ori că a omis cu menţionarea anumitor date, în raport cu documentele ce i-au fost puse la dispoziţie, iar pe de altă parte, nu se poate reţine intenţia sa în falsificarea raportului, eventualele omisiuni datorându-se incompletei documentări şi a lipsei informaţiilor din partea inculpatei A., aşa încât nu sunt întrunite condiţiile de tipicitate ale infracţiunii de fals intelectual prev. de art. 321 C. pen., urmând a se dispune achitarea inculpatei B., în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) C. proc. pen.

Infracţiunea de favorizarea făptuitorului prev. de art. 269 C. pen. a fost reţinută tot în raport de acţiunea de întocmire a raportului de expertiză contabilă extrajudiciară din data de 11.07.2014.

Infracţiunea de favorizare a făptuitorului este una comisivă şi presupune, de regulă, o acţiune din partea subiectului activ, însă poate fi realizată şi prin omisiune. Din punct de vedere subiectiv, favorizatorul îşi dă seama şi vrea să dea ajutor făptuitorului, chiar în condiţiile inexistenţei vreunei înţelegeri prealabile, dar este necesar ca el să ştie că cel căruia îi dă ajutorul este o persoană care a săvârşit o faptă prevăzută de legea penală.

În cauză nu se poate reţine că prin întocmirea raportului de expertiză contabilă extrajudiciară a fost dat un ajutor inculpatei A., pentru a îngreuna tragerea la răspundere penală pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, deoarece prin concluziile raportului nu s-a făcut altceva decât să se indice necesitatea efectuării unei expertize contabile, pentru lămurirea sumelor impozabile şi datorate bugetului de stat. S-a stabilit în raport că inculpata A. a încasat suma de 134.586,08 RON din care: 40.198,60 RON venituri din avocatură, 85,707,48 RON din vânzarea imobilului din loc. Greci, 1.050 RON comision asigurări şi 4.980 RON venituri din activităţi turistice. Prin raportul de constatare tehnico-ştiinţifică din data de 08.05.2014 s-au determinat venituri de 133.846,09 RON din care: 122.356,09 RON din servicii de avocatură prin bancă, 6.950 RON servicii de avocatură pe bază de chitanţe şi 4,540 RON din prestarea altor servicii prin bancă; în final s-a stabilit un impozit pe venit datorat de 21.415 RON. Se observă că inculpata B. a stabilit venituri mai mari decât cele stabilite prin raportul de constatare tehnico-ştiinţifică din data de 08.05.2014, astfel că nu s-ar putea susţine că prin raportul de expertiză contabilă extrajudiciară a dat un ajutor inculpatei A. pentru a îngreunat tragerea la răspundere penală, decât dacă acelaşi fapt a fost făcut şi de specialistul antifraudă din cadrul parchetului.

Astfel, instanţa de fond a reţinut că acţiunea inculpatei B. nu constituie un ajutor dat inculpatei A. pentru îngreunarea tragerii la răspundere penală, deoarece nu a avut drept consecinţă crearea unor dificultăţi în efectuarea urmăririi penală, nu a adus date care să creeze aparenţa că inculpata nu a comis infracţiunea de evaziune fiscală, stabilind chiar obligaţii mai mari decât cele stabilite prin raportul de constatare tehnico-ştiinţifică din data de 08.05.2014. Ulterior, întocmirii raportul de expertiză contabilă extrajudiciară au fost administrate probe în cursul urmăririi penale din care au rezultat venituri mai mari, ceea ce a impus şi efectuarea unui alt raport de constatare tehnico-ştiinţifică, dar aceste date nu erau cunoscute inculpatei B..

Totodată, nu sunt probe că inculpata avea cunoştinţă că raportul de expertiză contabilă extrajudiciară urma să fie depus în dosarul penal ori că inculpata este acuzată de comiterea infracţiunii de evaziune fiscală, singura susţinere în acest sens fiind a inculpatei A., dar care nu este considerată suficientă, aşa cum am arătat, astfel că nici din punct de vedere al elementului intenţional nu sunt realizate condiţiile de tipicitate ale infracţiunii de favorizarea făptuitorului.

Ca atare, inculpata B. va fi achitată şi pentru infracţiunea prev. de art. 269 C. pen., în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) C. proc. pen.

Cu referire la pretinsele acţiuni de instigare din partea inculpatei A., prima instanţă a observat că nu s-au dovedit astfel de acţiuni, ci doar existenţa solicitării de a întocmi un raportul de expertiză contabilă extrajudiciară, dar fără a exista solicitarea de a atesta fapte sau împrejurări necorespunzătoare adevărului ori de a omite cu ştiinţă a insera unele date sau împrejurări.

Deşi se invocă anumite convorbiri telefonice din martie şi aprilie 2015, din examinarea acestora instanţa nu desprinde concluzia că a existat o acţiune de instigare din partea inculpatei A.. Oricum, aceste convorbiri telefonice sunt mult ulterioare datei întocmirii raportului de expertiză contabilă extrajudiciară - 11.07.2014, astfel că referirile din convorbiri la refacerea anumitor evidenţe contabile în acea perioadă nu pot avea în vedere întocmirea raportului de expertiză contabilă extrajudiciară, ci doar refacerea evidenţei contabile, operaţiune diferită şi care în final a fost parţial realizată cu ajutorul inculpatei C..

Ca atare, instanţa a reţinut că a existat doar o acţiune a inculpatei A. de a determina inculpata B. să întocmească un raport de expertiză contabilă extrajudiciară, punându-i la dispoziţie anumite documente, însă nu o acţiune de instiga la comiterea infracţiunii de fals intelectual, aşa încât acţiunea inculpatei nu realizează condiţiile de tipicitate ale infracţiunii de instigare la fals intelectual, urmând a se dispune achitarea, în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) C. proc. pen.

În condiţiile în care raportul de expertiză contabilă extrajudiciară nu este un înscris falsificat, nu suntem nici în prezenţa săvârşirii infracţiunii de uz de fals, care are ca element material acţiunea de a folosi un înscris oficial sau sub semnătură privată ce este fals, de aceea acţiunea inculpatei A. de a folosi înscrisul nu întruneşte condiţiile de tipicitate ale infracţiunii de uz de fals, urmând a se dispune achitarea, în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) C. proc. pen.

Inculpatei C. i se reţine în sarcină săvârşirea infracţiunilor de fals material în înscrisuri oficiale prev. de art. 321 C. pen. şi favorizarea făptuitorului prev. de art. 269 C. pen.

Inculpata C., audiată în calitate de suspect la data de 29.05.2015, a declarat că a cunoscut-o pe inculpata A. în luna martie 2015, prin intermediul altei persoane; peste câteva zile a fost sunată de inculpata A., care i-a solicitat să o ajute la refacerea registrului jurnal de încasări şi plăţi, deoarece l-a pierdut şi îi este necesar, întrucât i s-a făcut o plângere; inculpata i-a dat registrul în data de 02.04.2015, după ce l-a achiziţionat, iar în registru a consemnat menţiuni pe baza unor date din cuprinsul laptopului inculpatei A.; a precizat că i-au fost arătate numeroase chitanţe şi facturi pentru a le menţiona drept cheltuieli, dar i-a transmis că multe nu vizau activitatea cabinetului de avocatură şi nu le poate insera; a lucrat în cursul unei nopţi, deoarece inculpata A. i-a transmis că trebuie să le prezinte la procuror a doua zi dimineaţa, astfel că au discutat la telefon pe timpul nopţii; a mai preciza că inculpata îi dicta numărul de chitanţă şi suma.

Inculpata A. a indicat aceleaşi împrejurări legate de modul de întocmire al registrului jurnal de încasări şi plăţi, cu menţiunea că ambele au completat registrul, declaraţie ce este susţinută de faptul că în registru sunt două tipuri de scriere olografă.

Din examinarea Registrului Jurnal de Încasări şi Plăţi depus de inculpată la data de 22 aprilie 2015 a rezultat că acesta a fost completat prin înscrierea rulajului pretins realizat în fiecare lună calendaristică începând cu 1 ianuarie 2009 şi până la data de 31 martie 2015.

Din procesele-verbale de redare a convorbirilor telefonice purtate de inculpate rezultă că refacerea registrului a avut loc în datele de 02 şi 03.04.2015, întrucât sunt mai multe convorbiri în aceste date, referitor la aranjarea unor documente contabile şi refacerea evidenţei contabile. Din analiza procesele-verbale de redare a convorbirilor telefonice rezultă că inculpatele au stabilit să se întâlnească în data de 02.04.2015, în jurul orei 17:00; la ora 16:43:51 inculpata C. îi transmite inculpatei A.: "eu sunt acum lângă statuie, chiar aici în piaţă şi aştept", iar inculpata A. răspunde: "stai să mă gândesc să vin să-ţi aduc cheia. Să te bag acolo", iar inculpata C. afirmă "ar fi bine şi eu aranjez acte măcar". Acuzarea dă o conotaţie ilicită acestei din urmă afirmaţii, însă în opinia instanţei exprima intenţia de a pune în ordine documentele contabile, despre care C. a afirmat că erau ţinute în nişte pungi, ceea ce impune aranjarea lor, dar nu în sensul de contrafacere, aşa cum s-a interpretat de acuzare.

Din aceleaşi convorbiri rezultă că au lucrat în noaptea de 2/3.04.2015, ceea ce vine să confirme susţinerile inculpatelor, inclusiv modul de realizare a registrului, prin inserarea numai a totalurilor, cu explicaţia că în cazul persoanelor fizice autorizate nu este necesare o evidenţă contabilă detaliată, important fiind că fie plătit impozitul de profit.

În opinia instanţei, procesele-verbale de redare a convorbirilor telefonice nu indică o înţelegere frauduloasă între inculpate, cu intenţia de falsifica datele înscrise în registrului jurnal de încasări şi plăţi.

Documentul cu regim special numit Registru Jurnal de Încasări şi Plăţi a fost achiziţionat de inculpata A. la Administraţia Finanţelor Publice Tulcea şi înregistrat sub numărul x/2015 din data de 2 aprilie 2015, după care a fost completat de cele două inculpate.

Modalitatea de completare a registrului jurnal de încasări şi plăţi era reglementată la cea dată de Ordinului Ministrului Finanţelor Publice nr. 1040/2004, care în normele metodologice descria felul în care trebuie completat registrul: "Se întocmeşte într-un singur exemplar de către contribuabili, făcându-se înregistrarea operaţiunilor efectuate pe baza documentelor justificative, distinct, pe fiecare operaţiune, fără a se lăsa rânduri libere, după ce a fost numerotat, şnuruit, parafat şi înregistrat la organul fiscal teritorial. Pentru fiecare asociaţie fără personalitate juridică se va întocmi câte un registru-jurnal de încasări şi plăţi. În Registrul-jurnal de încasări şi plăţi se înregistrează nu numai operaţiunile în numerar, ci şi cele efectuate prin contul curent de la bancă. Contribuabilii plătitori de taxă pe valoarea adăugată vor înregistra sumele încasate sau plătite, exclusiv taxa pe valoarea adăugată. Operaţiunile înregistrate în Registrul-jurnal de încasări şi plăţi se totalizează anual. Registrul-jurnal de încasări şi plăţi se numerotează şi se şnuruieşte. Numerotarea filelor se va face în ordine crescătoare, iar după completarea integrală se deschide un nou registru înregistrat şi parafat, care va fi numerotat în ordine crescătoare. Acest registru se parafează de către organul fiscal teritorial la începerea şi la încetarea activităţii."

Este real că registrul întocmit de inculpata C. nu respecta aceste exigenţe, dat fiind că nu înscria fiecare operaţiune, pe bază de documente justificative, ci era înscris un total lunar al încasărilor şi plăţilor prin bancă respectiv numerar, însă nerespectarea dispoziţiilor legale privind întocmirea registrului nu echivalează cu caracterul contrafăcut al acestuia.

Contrafacerea înscrisului, ca element material al infracţiunii analizate, implică plăsmuirea înscrisului, ceea ce în cauză presupune reproducerea nereală a registrului jurnal de încasări şi plăţi, în raport cu modul în care se reţine că a acţionat inculpata.

Trebuie menţionat că dispoziţiile Ordinului Ministrului Finanţelor Publice nr. 1040/2004 permiteau refacerea registrului, dacă a fost pierdut, sustras sau distrus, iar inculpata A. pretindea că a pierdut registrul, aspect pe care inculpata C. nu avea motive să nu îl creadă.

Din declaraţiile inculpatelor A. şi C. rezultă că menţiunile din registru s-au realizat pe baza documentelor puse la dispoziţie de inculpata A., fără a rezulta din probe că inculpata C. acea cunoştinţă că datele înscrise sunt nereale. În condiţiile în care registrul a fost completat pe baza rezultatelor privind încasările şi plăţile derivate din documentele puse la dispoziţie de inculpata A., nu rezultă existenţa unei acţiuni propriu-zise de contrafacere a scrierii prin plăsmuirea conţinutului pe care ar fi trebuit să îl aibă înscrisul adevărat. Chiar dacă registrul nu respecta cerinţele din Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 1040/2004 şi era incomplet, întrucât nu includea toate încasările şi plăţile, inculpata nu avea C. cunoştinţă despre toate celelalte operaţiuni, astfel că acţiunea sa nu poate fi considerată drept una de contrafacere a scrierii.

Totodată, registrul completat de inculpata C. avea conţinutul rezultat din calculele privind încasările şi plăţile evidenţiate de documentele puse la dispoziţia inculpatei C., iar din declaraţiile inculpatelor, necontrazise de alte probe, rezultă că inculpata C. nu a dorit să includă orice tip de cheltuieli prezentat de inculpata A., de aceea instanţa apreciază că se poate reţine nici elementul intenţional ce caracterizează latura subiectivă a infracţiunii de fals material în înscrisuri oficiale.

Astfel, instanţa de fond a reţinut că nu sunt realizate condiţiile de tipicitate ale infracţiunii de infracţiunilor de fals material în înscrisuri oficiale prev. de art. 320 C. pen., urmând a se dispune achitarea, în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) C. proc. pen.

Referitor la infracţiunea de favorizarea făptuitorului prev. de art. 269 C. pen., aşa cum am reţinut şi în cazul inculpatei B., elementul material constă într-o acţiune de ajutor unui făptuitor pentru a împiedica sau îngreuna cercetările într-o cauză penală, tragerea la răspundere penală, executarea unei pedepse sau măsuri privative de libertate.

În cauză, a fost reţinută modalitatea îngreunării cercetărilor penale, dar se observă că la momentul la care a fost întocmit registrul organele de urmărire penală deja strânseseră date despre documentele contabile ale inculpatei A., fuseseră efectuate percheziţii domiciliare, în care au fost identificate documente privind operaţiunile financiare ale inculpatei, inclusiv file din registrul de încasări şi plăţi ţinut în format electronic. La fel, se remarcă caracter evident inform al registrului jurnal de încasări şi plăţi, care nu oferea date despre pretinsele operaţiunile economico-financiare, succesiunea cronologică a acestora, fiind redate doar nişte sume lunare, care nu puteau fi lămuritoare.

Ajutorul dat făptuitorul trebuie să fie efectiv, de natură să creeze în mod obiectiv dificultăţi organelor de urmărire penală, caracteristică ce nu este îndeplinită de registrul jurnal de încasări şi plăţi întocmit de inculpata C.. Actul efectuat trebuie să fie de natură să releve un ajutor efectiv, ceea ce presupune să-i fi folosit în mod practic făptuitorului, însă în cauză nu se identifică nicio modalitate practică prin care organele de urmărire penală au avut dificultăţi în urmărirea penală, ca efect al întocmirii şi depunerii la dosar a registrului jurnal de încasări şi plăţi, în data de 22.04.2015.

Poziţia psihică a autorului favorizării, din perspectiva laturii subiective, trebuie să fie caracterizată de intenţie, adică să-şi fi dat seama că prin acele acte se împiedică sau se îngreunează cercetările într-o cauză penală, tragerea la răspundere penală, executarea unei pedepse sau măsuri privative de libertate, cunoscând caracterul penal al faptei pe care făptuitorul a comis-o.

Inculpata A. a adus la cunoştinţă inculpatei C. că are un doar penal, astfel cum rezultă din interceptările convorbirilor telefonice, însă prin întocmirea registrului nu se poate reţine că inculpata C. a urmărit să ajute la îngreunarea cercetărilor penale ori că a acceptat un asemenea rezultat, ci doar a dorit să sprijine inculpata A. în refacerea unui document contabil, pe baza documentelor prezentate de inculpata A.. Deşi inculpatei C. i s-a adus la cunoştinţă existenţa dosarului penal, nu sunt elemente care să indice că inculpata avea cunoştinţă despre caracterul penal al faptei inculpatei A., sub aspect probator în cauză neexistând decât un număr redus de mijloace de probă în legătură cu această faptă (declaraţiile inculpatelor, registrul jurnal de încasări şi plăţi şi procesele-verbale de redare a convorbirilor telefonice interceptate), din care nu se poate desprinde cert concluzia cunoaşterii caracterului penal al faptei. Inculpata C. a declarat că inculpata A. a invocat o plângere făcută de o "judecătoare invidioasă pe ea", ca motiv pentru refacerea registrului, iar aceste elemente furnizate de inculpatei C. nu puteau contura suficient de clar posibila faptă penală comisă de inculpata A..

Faţă de cele expuse, nu sunt îndeplinite condiţiile de tipicitate ale infracţiunii de favorizarea făptuitorului, de aceea şi inculpata C. va fi achitată, în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) C. proc. pen.

Cu referire la pretinsele acţiuni de instigare din partea inculpatei A., exercitate faţă de inculpata C., instanţa de fond a reţinut, ca şi în cazul inculpatei B., că nu s-au dovedit astfel de acţiuni, ci doar existenţa solicitării de a întocmi registrul jurnal de încasări şi plăţi, dar fără a exista solicitarea de a atesta fapte nereale, aşa cum se susţine în rechizitoriu.

Se constată existenţa unei acţiuni a inculpatei A. de a determina inculpata C. să întocmească registrul jurnal de încasări şi plăţi, punându-i la dispoziţie anumite documente, însă nu o acţiune de a instiga la comiterea infracţiunii de fals material în înscrisuri oficiale, prin includerea de date nereale în registru, aşa încât acţiunea inculpatei nu realizează condiţiile de tipicitate ale infracţiunii de instigare la fals material în înscrisuri oficiale, urmând a se dispune achitarea, în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) C. proc. pen.

În condiţiile în care registrul jurnal de încasări şi plăţi nu este un înscris falsificat, nu suntem nici în prezenţa săvârşirii infracţiunii de uz de fals, care are ca element material acţiunea de a folosi un înscris oficial sau sub semnătură privată ce este fals, de aceea acţiunea inculpatei A. de a folosi registrul jurnal de încasări şi plăţi nu întruneşte condiţiile de tipicitate ale infracţiunii de uz de fals, urmând a se dispune achitarea, în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) C. proc. pen.

În ce priveşte individualizarea pedepsei aplicate inculpatei A., prima instanţă a ţinut seama de criteriile generale de individualizare prev. de art. 74 C. pen., respectiv gravitatea infracţiunii săvârşite şi periculozitatea infractorului, care se evaluează după următoarele criterii:împrejurările şi modul de comitere a infracţiunii, precum şi mijloacele folosite; starea de pericol creată pentru valoarea ocrotită; natura şi gravitatea rezultatului produs ori a altor consecinţe ale infracţiunii; motivul săvârşirii infracţiunii şi scopul urmărit; natura şi frecvenţa infracţiunilor care constituie antecedente penale ale infractorului; conduita după săvârşirea infracţiunii şi în cursul procesului penal; nivelul de educaţie, vârsta, starea de sănătate, situaţia familială şi socială.

Curtea de apel a reţinut că la stabilirea unei pedepse care să reflecte scopul şi funcţiile pedepsei, prin raportare la criteriile generale de individualizare, este necesar a se examina cumulativ atât circumstanţele reale de comitere a faptei, cât şi circumstanţele personale ale inculpatei şi conduita procesuală. Din modul în care a acţionat inculpata şi urmarea produsă, nu rezultă o gravitate deosebită a infracţiunii comise, dat fiind că prejudiciul nu are o întindere mare, însă trebuie ţinut seama şi de durata mare a activităţii infracţionale, pentru inculpata fiind un mod de lucru în a nu înregistra integral veniturile; modul de comitere nu reflectă un pericol crescut, în condiţiile în care inculpata nu a înregistrat nici măcar veniturile plătite în contul bancar, ceea ce făcea facilă descoperirea acestei activităţi infracţionale. Curtea a mai avut în vedere şi larga răspândire a acestui gen de infracţiuni, care afectează grav bugetul de stat şi posibilitatea statului de a-şi îndeplini corespunzător obligaţiile faţă de membrii societăţii şi în a asigura buna funcţionare a instituţiilor şi serviciilor publice. Trebuie avut în vedere că prin acest gen de fapte se prejudiciaţi indirect toţi membrii societăţii care ar trebui să beneficieze de serviciile publice, ce depind de resursele financiare ale statului.

Inculpata nu a recunoscut săvârşirea infracţiunii, însă s-a prezentat constant în faţa organelor judiciare, este integrată social, nu are antecedente penale, este căsătorită, are studii superioare.

Inculpata a achitat încă din faza de urmărire penală mare parte din prejudiciul creat, respectiv suma de 21.415 RON, conform chitanţei seria x nr. x/02.06.2015 emisă de Trezoreria Municipiului Tulcea. Această sumă reprezenta prejudiciul stabilit prin raportul de constatare tehnico-ştiinţifică din data de 08.05.201 şi constituie aproximativ 75% din prejudiciu.

În condiţiile în care inculpata a plătit mare parte din prejudiciu încă din faza de urmărire penală, instanţa de fond a reţinut în favoarea inculpatei circumstanţa atenuantă judiciară prev. de art. 75 alin. (2) lit. a) C. pen. - eforturile depuse de infractor pentru înlăturarea sau diminuarea consecinţelor infracţiunii. Trebuie avut în vedere că legiuitorul a prevăzut în cazul infracţiunii de evaziune fiscală o cauză de reducere a pedepsei, în cazul achitării integrale a prejudiciului, în cursul urmăririi penale sau al judecăţii, până la primul termen de judecată. Deşi inculpata nu a achitat integral prejudiciul, pentru a benefica de cauza specială de reducere a pedepsei prev. de art. 10 alin. (1) din Legea nr. 241/2005, totuşi conduita sa se impune a fi valorificată în condiţiile art. 75 alin. (2) lit. a) C. pen., cu consecinţa reducerii limitelor special de pedeapsă, în temeiul art. 76 alin. (1) C. pen., întrucât a achitat cea mai mare parte a debitului principal.

În consecinţă, luând în considerare criteriile menţionate, pentru a asigura prevenţia specială şi a determina inculpata A. să nu mai săvârşească alte infracţiuni pe viitor, dar şi pentru a şi asigura efectul disuasiv al pedepsei pentru restul subiecţilor, instanţa de fond a aplicat o pedeapsă de 1 an şi 6 luni închisoare.

Cu privire modalitatea de individualizare a executării pedepsei, s-a apreciat că scopul pedepsei poate fi atins prin suspendarea sub supraveghere a executării pedepsei, în condiţiile art. 91 C. pen.

Pentru ca pedeapsa să îşi poată îndeplini funcţiile ce-i sunt atribuite, este necesar ca aceasta să corespundă gravităţii infracţiunii şi nevoilor de îndreptare ale infractorului, impunându-se ca ea să fie adaptată pericolului social concret al faptei şi periculozităţii infractorului, asupra căruia trebuie să se acţioneze. În acest sens, între gradul de pericol social al faptei săvârşite şi periculozitatea infractorului, pe de o parte, şi pedeapsa aplicată de instanţă şi individualizarea modalităţii de executare, pe de altă parte, trebuie să existe o anumită concordanţă, în caz contrar, pedeapsa neputându-şi atinge scopul, putând conduce chiar la rezultate contrare acestui scop.

Pedeapsa aplicată inculpatei A. este de 1 an şi 6 luni închisoare, nu a mai fost condamnată anterior, şi-a exprimat acordul pentru a presta o muncă neremunerată în folosul comunităţii, aşa încât condiţiile prev. de art. 91 alin. (1) lit. a), b), c) C. pen. sunt îndeplinite.

Aprecierea condiţiei prev. de art. 91 alin. (1) lit. d) C. pen. trebuie raportată la conduita de ansamblu a inculpatului înainte şi după săvârşirea faptei.

Din perspectiva datelor personale, s-a constatat că inculpata s-a prezentat constant în faţa organelor judiciare, nu are antecedente penale, are o pregătire profesională care îi permite să conştientizeze gravitatea încălcării valorilor sociale ocrotite de legea penală, pentru a evita pe viitor încălcarea acestora.

Potrivit art. 3 alin. (1) din Legea nr. 253/2013, prin reglementarea executării pedepselor neprivative de libertate se urmăreşte asigurarea echilibrului dintre protecţia societăţii prin menţinerea ordinii de drept, prevenirea săvârşirii de noi infracţiuni, şi menţinerea în comunitate a persoanei care a comis una sau mai multe fapte prevăzute de legea penală.

Inculpata A. a săvârşit o infracţiune cu un grad moderat de pericol social, iar în prezent este integrată social.

Având în vedere aceste aspecte, prima instanţă a apreciat că pronunţarea soluţiei de condamnare şi cuantumul pedepsei aplicate constituie pentru inculpată un avertisment sever şi suficient cu privire la conduita pe care trebuie să o aibă în societate. Totodată, se apreciază că scopul imediat al pedepsei poate fi atins şi în condiţiile suspendării executării pedepsei sub supraveghere conform art. 91 C. pen.. Mai mult, măsurile de supraveghere dispuse ope legis şi obligaţiile impuse de instanţă sunt suficiente pentru realizarea scopului prevăzut de art. 3 alin. (1) din Legea nr. 253/2013 privind executarea pedepselor, a măsurilor educative şi a altor măsuri neprivative de libertate dispuse de organele judiciare în cursul procesului penal, dar şi pentru a determina inculpata să conştientizeze consecinţele conduitei sale ilicite.

Asupra acţiunii civile, s-a constatat că Agenţia Naţională de Administrare Fiscală prin Direcţia Generală a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Tulcea s-a constituit parte civilă cu suma de 199.619 RON, reprezentând impozit venit - 31.914 RON,majorări întârziere - 7.355 RON, penalităţi întârziere - 4.263 RON şi 135.00 RON rezultată din infracţiunea de spălare de bani, sumă totală la care se adaugă obligaţiile fiscale accesorii de la data când obligaţia a devenit scadentă şi până la data executării integrale a plăţii.

Potrivit art. 1357 C. civ., răspunderea civilă delictuală se angajează dacă sunt îndeplinite următoarele condiţii: există o faptă ilicită, comisă cu vinovăţie, există un prejudiciu, care se află în legătură de cauzalitate cu fapta ilicită comisă. Persoana prejudiciată poate cere despăgubiri pentru prejudiciul patrimonial şi nepatrimonial ce i-a fost cauzat, dacă vătămarea este imputabilă autorului faptei prejudiciabile.

Fapta inculpatei A. prin care a produs un prejudiciu bugetului de stat, urmare neînregistrării şi nedeclarării veniturilor din activitatea de avocat constituie o faptă ilicită, a fost comisă cu vinovăţie, a produs un prejudiciu material, aflat în legătură de cauzalitate cu fapta ilicită, motiv pentru care sunt îndeplinite condiţiile răspunderii civile delictuale.

În ceea ce priveşte cuantumul prejudiciului, astfel cum a fost dezvoltat la analiza infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 35 alin. (1) C. pen., acesta este în cuantum de 28.272 RON, stabilit prin suplimentul la raportul de expertiză fiscală.

În consecinţă, se vor acorda numai parte din despăgubirile solicitate, respectiv suma de 28.272 RON, la care se adaugă obligaţiile fiscale accesorii datorate (dobânzi şi penalităţi de întârziere), calculate de la data de producerii prejudiciului şi până la achitarea efectivă a debitului principal, în condiţiile C. proc. fisc. .

Prin Decizia nr. 17/2015, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în recurs în interesul legii, ce are caracter obligatoriu, s-a decis că "în cauzele penale având ca obiect infracţiunile de evaziune fiscală prevăzute în Legea nr. 241/2005, instanţa, soluţionând acţiunea civilă, dispune obligarea inculpatului condamnat pentru săvârşirea acestor infracţiuni la plata sumelor reprezentând obligaţia fiscală principală datorată şi la plata sumelor reprezentând obligaţiile fiscale accesorii datorate, în condiţiile C. proc. fisc. ".

Dezlegarea dată acestei probleme de drept obligă instanţa la acordarea obligaţiile fiscale accesorii datorate, în condiţiile C. proc. fisc. , motiv pentru care se impune şi acordarea obligaţiilor fiscale accesorii.

Suma de 135.000 RON, pretins rezultată din infracţiunea de spălare de bani, nu poate fi datorată părţii civile, nu este un prejudiciu creat părţii civile prin săvârşirea faptei ilicite, nici dacă s-ar fi reţinut că provenea din săvârşirea unei infracţiuni. Obiectul infracţiunii de spălare de bani îl constituie un bun ce constituie folosul/produsul unei infracţiuni principale, astfel că partea care pretinde un prejudiciu trebuie să aibă calitatea de persoană vătămată în raportul juridic creat prin săvârşirea infracţiunii principale din care provine bunul, iar nu în cel derivat din săvârşirea infracţiunii de spălare de bani, faţă de care nu se poate reţine vreo vătămare.

De asemenea, în cauză s-a reţinut că nu s-a dovedit săvârşirea vreunei fapte ilicite în legătură cu folosirea/dobândirea sumei de 135.000 RON de inculpata A., astfel că suma nu poate face obiectul angajării răspunderii civile delictuale, după cum nici partea civilă nu justifică modul în care a fost prejudiciată cu această sumă.

În cazul în care s-ar fi reţinut săvârşirea infracţiunii de spălare de bani, suma de 135.000 RON ar făcut obiectul confiscării speciale, în temeiul art. 33 din Legea nr. 656/2002 cu referire la art. 118 C. pen., dar nu poate fi considerată un prejudiciu creat părţii civile.

Drept urmare, pretenţiile civile ale părţii civile sunt întemeiate numai cu privire la suma de 28.272 RON la care se adaugă obligaţiile fiscale accesorii, cu menţiunea că inculpata a achitat din acest prejudiciu suma de 21.415 RON, conform chitanţei seria x nr. x/02.06.2015 emisă de Trezoreria Municipiului Tulcea.

Împotriva acestei sentinţe au declarat apel Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Constanţa şi inculpata A..

Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Constanţa a criticat sentinţa sub următoarele aspecte:

- greşita achitare a inculpatei A. pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. f) C. proc. pen.

- greşita achitare a inculpatei B. pentru săvârşirea infracţiunilor de fals intelectual şi favorizarea făptuitorului, precum şi a inculpatei A. pentru instigare la fals intelectual şi uz de fals;

- greşita achitare a inculpatei C. pentru săvârşirea infracţiunilor de fals material în înscrisuri oficiale şi favorizarea făptuitorului, precum şi a inculpatei A. pentru instigare la fals material în înscrisuri oficiale şi uz de fals;

- greşita reţinere în favoarea inculpatei A. a circumstanţei atenuante prev. de art. 75 alin. (2) lit. a) C. pen.;

- omisiunea luării măsurilor asigurătorii ca urmare a condamnării inculpatei A. pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală şi a obligării sale la plata despăgubirilor civile.

Inculpata A. a solicitat prin motivele scrise de apel achitarea sa pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, în temeiul art. 16 lit. a) şi art. 16 lit. b) C. proc. pen.. Cu ocazia dezbaterilor, a invocat în subsidiar incidenţa art. 10 din Legea nr. 241/2005, întrucât prejudiciul a fost achitat integral în cursul urmăririi penale şi a solicitat renunţarea la aplicarea pedepsei, criticând totodată cuantumul cheltuielilor judiciare.

În cursul cercetării judecătoreşti din faza apelului au fost audiaţi inculpata A. şi martora ZZZ.

Examinând sentinţa apelată prin prisma criticilor formulate, dar şi din oficiu sub toate aspectele de fapt şi de drept, în limitele impuse de efectul devolutiv al apelului, Înalta Curte constată următoarele:

În ce priveşte apelul Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Constanţa

Referitor la infracţiunea de evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. f) din Legea nr. 241/2005 pentru care a fost trimisă în judecată inculpata A., Înalta Curte reţine că aceasta constă în sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale sau vamale, prin nedeclararea, declararea fictivă ori declararea inexactă cu privire la sediile principale sau secundare ale persoanelor verificate, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.

În speţă, prin actul de sesizare, inculpata A. a fost trimisă în judecată şi pentru această infracţiune de evaziune fiscală, constând în aceea că, în calitate de reprezentant al C.I.A. A., în perioada 2014-2015, a funcţionat la adresa din mun. Tulcea, str. x, fără ca această adresă să fie declarată organelor fiscale la începutul activităţii cabinetului de avocatură sau ulterior, împiedicând astfel organele de control fiscal să efectueze verificările financiar fiscale.

Deşi acuzaţia adusă inculpatei se referă exclusiv la nedeclararea la organele fiscale a adresei din str. x, mun. Tulcea, în cuprinsul rechizitoriului se fac referiri la alte două adrese, din str. x, precum şi din str. x, ambele din aceeaşi localitate, imputându-i-se apelantei inculpate faptul că niciuna dintre acestea nu au fost comunicate la A.J.F.P. Tulcea.

Trecând peste aceste aspecte care pun în discuţie claritatea acuzaţiilor aduse inculpatei, Înalta Curte reţine că simpla nedeclarare la organele fiscale a unui sediu secundar sau a schimbării sediului principal nu este suficientă pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală.

Aşa cum rezultă explicit din norma de incriminare, pentru a constitui infracţiunea de evaziune fiscală nedeclararea sediilor principale sau secundare ale persoanelor verificate trebuie să aibă ca scop sustragerea de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.

Cu alte cuvinte, ca efect al conduitei făptuitorului, organele fiscale sunt puse în imposibilitatea de a efectua verificările financiare, fiscale sau, după caz, vamale prevăzute de lege, fiind astfel create condiţii pentru sustragerea de la îndeplinirea obligaţiilor de plată a taxelor şi impozitelor.

Or, în speţă, probatoriul administrat în cauză a demonstrat că, deşi inculpata A. nu şi-a respectat obligaţia de declarare formală a sediului principal sau secundar al cabinetului său de avocatură, această conduită nu a urmărit şi nici nu a avut ca efect sustragerea de la verificările fiscale.

Mai mult, chiar dacă nu a existat o asemenea declaraţie, inculpata a menţionat adresa din str. x în declaraţia privind veniturile realizate în anul 2012, depusă la organele fiscale, fapt care de altfel a permis acestora să se deplaseze la respectiva adresă pentru efectuarea inspecţiei fiscale în baza avizului nr. x din 13.03.2013 . Astfel, deşi contribuabilul nu a fost găsit la data de 12.06.2013, acestuia i s-a lăsat invitaţia în uşa imobilului, iar ulterior, la data de 22.06.2013, inculpata s-a înfăţişat la data de 22.06.2013 la sediul D.G.F.P.Tulcea în vederea efectuării controlului, precum şi în data de 23.09.2013, când i s-a prezentat situaţia rezultată în urma inspecţiei fiscale.

Prin urmare, omisiunea de declarare formală a sediului din str. x nu a pus organele fiscale în imposibilitatea de a efectua verificările prevăzute de lege, ci aceasta a fost determinată de conduita ulterioară a inculpatei, menţionată explicit în procesul-verbal de inspecţie fiscală nr. x din 23.09.2013, care "nu a prezentat extrase bancare şi nu a dorit colaborarea cu organul fiscal."

De altfel, inclusiv în actul de sesizare a organelor de urmărire penală întocmit de A.J.F.P. Tulcea în urma inspecţiei fiscale s-a solicitat efectuarea de cercetări în vederea constatării existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală prev. de art. 9 lit. b) din Legea nr. 241/2005, iar nu (şi) a celei prev. de art. 9 lit. f) din aceeaşi lege, considerându-se că inculpata se sustrage de la plata obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite în urma inspecţiei fiscale, care constatase nedeclararea şi neînregistrarea unor venituri realizate de aceasta.

În mod corespunzător, nici omisiunea de a declara sediul secundar din str. x nu a avut vreo legătură cu sustragerea de la plata obligaţiilor fiscale, cu atât mai mult martora ZZZ. a declarat în faţa instanţei de apel că "Din 2010 până în 2015 inculpata venea în mod regulat la acel sediu (n.n. - din str. x) şi am văzut venind clienţi la ea. E posibil ca această situaţie să fi existat şi după anul 2015, însă ştiu de la inculpată că în acel an a avut şi acel sediu din str. x" .

Prin urmare, în acord cu prima instanţă, Înalta Curte constată că imposibilitatea efectuării verificărilor financiare de către organele fiscale nu a fost determinată de nedeclararea formală a sediilor din str. x şi str. x, ci de omisiunea înregistrărilor în contabilitate a veniturilor realizate, fiind îndeplinite doar condiţiile de tipicitate ale infracţiunii prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, iar nu şi cele ale infracţiunii prev. de art. 9 alin. (1) lit. f) din aceeaşi lege, astfel încât soluţia de achitare dispusă de prima instanţă pentru cea din urmă infracţiune, întemeiată pe disp. art. 16 lit. b) C. proc. pen. este legală şi temeinică.

Referitor la infracţiunile de fals intelectual şi favorizarea făptuitorului, respectiv instigare la fals intelectual şi uz de fals pentru care au fost trimise în judecată inculpatele B. şi A., cu referire la raportul de expertiză contabilă extrajudiciară întocmit de cea dintâi şi depus la dosarul de urmărire penală de cea din urmă inculpată, Înalta Curte constată că soluţiile de achitare dispuse de instanţa de fond sunt legale şi temeinice.

În acest sens, în acord cu prima instanţă, Înalta Curte reţine că inculpata B. a efectuat expertiza solicitată de inculpata A. pe baza actelor puse la dispoziţie de aceasta, iar concluzia la care a ajuns nu a fost infirmată de actele procesuale dispuse atât de procuror, cât şi de instanţa de judecată.

Astfel, referindu-se la procesul-verbal nr. x din 23.09.2013 întocmit de organele fiscale, expertiza extrajudiciară a menţionat în concluzii că "sunt necesare a fi aduse completări şi modificări", că "organul fiscal a efectuat înregistrări eronate care conduc la o situaţie a obligaţiilor fiscale datorate nereale şi stabilirea unui prejudiciu produs bugetului general consolidat în mod eronat", solicitându-se "efectuarea unei expertize contabile fiscale care să stabilească corect sumele impozabile şi datorate bugetului de stat."

Este de reţinut că însuşi organul de urmărire penală a apreciat că se impune efectuarea unei constatări tehnico-ştiinţifice, concretizată în raportul întocmit la 8.05.2014, care a stabilit o valoare a impozitului pe venit inferioară celei menţionate în procesul-verbal din 23.09.2013 (21.415 RON faţă de 31.914 RON), ceea ce probează că menţiunile din concluziile exprimate de inculpata B. în expertiza extrajudiciară nu au fost necorespunzătoare adevărului.

Mai mult, în faza de judecată s-a dispus expertiza contabilă solicitată prin aceeaşi expertiză extrajudiciară incriminată, iar concluziile probei administrate în timpul cercetării judecătoreşti, completate în al doilea ciclu procesual, au stabilit de asemenea un prejudiciu inferior celui menţionat iniţial de organele fiscale.

Prin urmare, nu se poate susţine că, raportat la înscrisurile pe care le-a avut la dispoziţie, inculpata B. ar fi inserat date nereale or ar fi omis intenţionat anumite date în raportul de expertiză extrajudiciară pe care l-a întocmit la solicitarea inculpatei A., nefiind probată totodată intenţia sa de a atesta în cuprinsul actului întocmit date necorespunzătoare adevărului.

În egală măsură, aşa cum a reţinut şi instanţa de fond, inculpata B. a stabilit în cuprinsul raportului pe care l-a întocmit că inculpata A. a realizat venituri mai mari decât cele menţionate în raportul de constatare tehnico-ştiinţifică, ceea ce pune sub semnul întrebării ajutorul pe care inculpata B. l-ar fi dat astfel inculpatei A. pentru a îngreuna tragerea acesteia la răspundere penală.

În realitate, concluzia formulată de expertiza extrajudiciară nu susţinea lipsa unui prejudiciu şi nici nevinovăţia celei din urmă inculpate sub aspectul săvârşirii infracţiunii de evaziune fiscală, ci doar faptul că pentru determinarea corectă a sumelor impozabile şi datorate bugetului de stat este necesară efectuarea unei expertize contabile, ceea ce s-a şi dispus în faza de judecată, cu consecinţa corectării sumelor stabilite iniţial de organele fiscale în procesul-verbal de inspecţie fiscală.

În ce priveşte conduita inculpatei A., este real faptul că raportul de expertiză contabilă extrajudiciară a fost întocmit de inculpata B. la solicitarea celei dintâi, în baza documentelor pe care aceasta i le-a pus la dispoziţie. Menţiunile din cuprinsul raportului de expertiză s-au întemeiat pe înscrisurile pe care inculpata B. le-a primit de la inculpata A. şi nu au fost făcute ca urmare a unei solicitări din partea acesteia din urmă de a atesta fapte sau împrejurări necorespunzătoare adevărului ori de a omite cu ştiinţă să insereze date care ar fi rezultat din actele prezentate, nefiind astfel întrunite condiţiile legale pentru a reţine o instigare la săvârşirea infracţiunii de fals intelectual şi nici a infracţiunii de uz de fals.

Prin urmare, critica Parchetului, ce pune în discuţie soluţiile de achitare dispuse de instanţa de fond pentru infracţiunile analizate, nu este întemeiată.

Referitor la infracţiunile de fals material în înscrisuri oficiale şi favorizarea făptuitorului, respectiv instigare la fals material în înscrisuri oficiale şi uz de fals pentru care au fost trimise în judecată inculpatele C. şi A., cu referire la refacerea registrului-jurnal de încasări şi plăţi întocmit de cea dintâi şi depus la dosarul de urmărire penală de cea din urmă inculpată, Înalta Curte constată, de asemenea, că soluţiile de achitare dispuse de instanţa de fond sunt legale şi temeinice.

În esenţă, acuzaţiile aduse celor două inculpate vizează atestarea unor date nereale în cuprinsul registrului-jurnal de încasări şi plăţi, în scopul îngreunării urmăririi penale care se efectua faţă de inculpata A..

În acord cu prima instanţă, Înalta Curte constată că probatoriul administrat în cauză a demonstrat că inculpata C. nu a contrafăcut registrul sus-menţionat, ci a procedat la refacerea respectivului document contabil, luând în considerare susţinerile inculpatei A. potrivit cărora registrul original ar fi fost pierdut. Această operaţiune era permisă de legislaţia în vigoare (Reglementările contabile privind contabilitatea în partidă simplă aprobate prin O.M.F. nr. 170/2015, Capitolul III, pct. 20) şi a fost efectuată pe baza documentelor puse la dispoziţie la dispoziţie de către inculpata A..

Este real faptul că refacerea registrului-jurnal nu a respectat cerinţele prevăzute de reglementările în vigoare pentru completarea lui, în condiţiile în care nu au fost înregistrate cronologic toate sumele încasate şi plătite, atât în numerar, cât şi prin conturi bancare, pe bază de documente justificative (Capitolul III, pct. 11), ci a fost menţionat doar rulajul pretins realizat în fiecare lună din perioada de referinţă.

Caracterul incomplet al registrului refăcut nu echivalează însă cu o plăsmuire a acestuia, fiind practic vorba despre un înscris inform, impropriu în raport cu scopul pentru care a fost prevăzut de legislaţia în vigoare, întrucât nu putea fi folosit pentru identificarea şi controlul operaţiunilor economico-financiare efectuate (Capitolul III pct. 10).

În ce priveşte latura subiectivă, dincolo de împrejurarea că inculpata C. nu a cunoscut dacă datele rezultate din documentele ce i-au fost prezentate de inculpata A. erau sau nu reale, este de reţinut că prima inculpată nu a inserat toate cheltuielile prezentate de cea din urmă, întrucât multe din ele nu vizau activitatea cabinetului de avocatură.

În egală măsură, având în vedere cele expuse anterior, registrul refăcut, chiar dacă a fost depus de inculpata A. în dosarul de urmărire penală, nu avea aptitudinea de a îngreuna cercetările aflate în desfăşurare, în condiţiile în care nu cuprindea toate datele impuse de reglementările în vigoare pentru a putea constitui un adevărat registru-jurnal de încasări şi plăţi, pe baza căruia să se poată stabili realitatea acestora.

În privinţa inculpatei A., este adevărat că refacerea registrului s-a efectuat la cererea acesteia, pe baza documentelor pe care ea le-a furnizat. Menţiunile informe din cuprinsul registrului refăcut s-au întemeiat pe înscrisurile pe care inculpata C. le-a primit de la inculpata A., însă nu au fost făcute ca urmare a unei solicitări din partea acesteia din urmă de a atesta fapte sau împrejurări necorespunzătoare adevărului ori de a omite cu ştiinţă să insereze date care ar fi rezultat din actele prezentate, nefiind astfel întrunite condiţiile legale pentru a reţine o instigare la săvârşirea infracţiunii de fals intelectual şi nici a infracţiunii de uz de fals.

Prin urmare, critica Parchetului, ce pune în discuţie soluţiile de achitare dispuse de instanţa de fond pentru infracţiunile analizate, nu este întemeiată.

Referitor la reţinerea în favoarea inculpatei A. a circumstanţei atenuante prev. de art. 75 alin. (2) lit. a) C. pen., Înalta Curte constată că aceasta a achitat în cursul urmăririi penale suma de 21.415 RON, reprezentând prejudiciul efectiv stabilit iniţial şi o parte importantă din prejudiciul stabilit în urma cercetării judecătoreşti, de 28.272 RON.

În aceste condiţii, fiind vorba despre o preocupare a inculpatei de a diminua consecinţele infracţiunii săvârşite, în mod corect instanţa de fond a apreciat că această împrejurare poate fi luată în considerare, ca circumstanţă atenuantă, în procesul de individualizare a pedepsei, ale cărei limite speciale au fost astfel reduse conform art. 76 alin. (1) C. pen.

În fine, referitor la omisiunea luării măsurilor asigurătorii, Înalta Curte constată că, potrivit art. 11 din Legea nr. 241/2005, în cazul în care s-a săvârşit o infracţiune prevăzută în acest act normativ, luarea măsurilor asigurătorii este obligatorie.

Având în vedere totodată soluţia de condamnare dispusă pentru infracţiunea prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, ca şi împrejurarea că inculpata A. a fost obligată la plata unor despăgubiri civile, Înalta Curte constată întemeiată critica formulată de Parchet, sens în care în baza art. 421 pct. 2 lit. a) C. proc. pen. va admite calea de atac declarată de acesta, va desfiinţa în parte sentinţa apelată şi, rejudecând, în temeiul art. 11 din Legea nr. 241/2005 raportat la art. 249 alin. (2) C. proc. pen., va dispune instituirea sechestrului asupra bunurilor mobile şi imobile ale inculpatei A. până la concurenţa debitului principal neacoperit în sumă de 6.857 RON, precum şi a obligaţiilor fiscale accesorii datorate (dobânzi şi penalităţi de întârziere), calculate de la data producerii prejudiciului şi până la achitarea efectivă a debitului principal, în condiţiile C. proc. fisc.

În ce priveşte apelul inculpatei A.

Potrivit art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, constituie infracţiunea de evaziune fiscală omisiunea, în tot sau parte, a evidenţierii, în actele contabile ori în alte documente legale, a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.

În speţă, inculpata A. a fost trimisă în judecată şi condamnată de instanţa de fond pentru săvârşirea acestei infracţiuni, constând în aceea că, în calitate de avocat şi reprezentant al Cabinetului Individual de Avocatură pe care îl deţinea, a omis să înregistreze în evidenţele contabile toate veniturile realizate din activitatea de avocatură în perioada 2009-2014, pe care apoi nu le-a declarat în faţa organelor fiscale competente, sustrăgându-se astfel de la plata impozitului pe venit, cu consecinţa cauzării unui prejudiciu în valoare de 28.272 RON, la care se adaugă obligaţii fiscale accesorii (dobânzi şi penalităţi de întârziere).

Contrar celor susţinute de apelanta inculpată, Înalta Curte constată că prima instanţă a reţinut în mod corect situaţia de fapt, valorificând în acest sens întregul material probator administrat în cauză, constând în înscrisuri, declaraţii de martor, rapoarte de constatare tehnico-ştiinţifică şi expertiza contabilă.

Din toate aceste mijloace de probă rezultă că în perioada de referinţă inculpata A. a prestat activităţi de asistenţă şi reprezentare juridică fără a înregistra în contabilitatea cabinetului de avocatură toate veniturile obţinute, atât în situaţia în care onorariile erau încasate prin virament bancar, cât şi în cazul în care acestea erau plătite inculpatei în mod direct, în numerar, de către beneficiarii serviciilor prestate de apelantă.

În acest context, în acord cu prima instanţă, Înalta Curte reţine că potrivit art. 67 alin. (1) şi (2) lit. b) din C. proc. fisc. în vigoare la data săvârşirii faptelor, organul fiscal stabileşte baza de impunere şi obligaţia fiscală de plată aferentă, prin estimarea rezonabilă a bazei de impunere, folosind orice probă şi mijloc de probă prevăzut de lege, ori de câte ori acesta nu poate determina situaţia fiscală corectă, cum este şi cazul în speţă, când evidenţele contabile sau fiscale ori declaraţiile fiscale sau documentele şi informaţiile prezentate în cursul inspecţiei fiscale sunt incorecte, incomplete, precum şi în situaţia în care acestea nu există sau nu sunt puse la dispoziţia organelor de inspecţie fiscală. În aceste condiţii, în mod corect au fost avute în vedere depoziţiile martorilor audiaţi în cauză, necontestate de inculpata A., din care a rezultat, în esenţă, un mod de operare unic folosit de aceasta, constând în omisiunea de a elibera chitanţe pentru toate sumele încasate de la clienţi cu titlu de onorariu, care astfel nu erau înregistrate în contabilitatea cabinetului său de avocatură, activitate urmată de completarea unor declaraţii de venit necorespunzătoare adevărului, cu consecinţa sustragerii de la plata impozitului pe venit aferent tuturor încasărilor provenite din avocatură.

În acest context, probatoriul testimonial administrat în cauză demonstrează intenţia cu care inculpata A. a acţionat, în speţă nefiind vorba despre o neglijenţă în conducerea contabilităţii, ci de acte săvârşite în scopul sustragerii de la plata impozitului pe venit, în condiţiile în care, între altele, inculpata nu a emis chitanţe pentru toate sumele încasate de la clienţi în numerar, fiind vorba aşadar despre venituri nefiscalizate.

Această concluzie este susţinută şi de raportul de expertiză contabilă efectuat în faza de judecată, în primul ciclu procesual, ale cărui concluzii au fost completate ulterior prin efectuarea unui supliment de expertiză, din care rezultă că apelanta inculpată a realizat venituri din activitatea profesională de avocat pe care nu le-a înregistrat în contabilitate şi nu le-a declarat în faţa organelor fiscale pentru a fi impozitate, rezultând astfel o diferenţă de impozit de 28.272 RON aferentă veniturilor efectiv realizate şi sustrase de la impozitare în cuantum de 179.880,96 RON.

În egală măsură, este de reţinut, pe de o parte, că inculpata A. nu a angajat o persoană calificată care să se ocupe de contabilitatea cabinetului său de avocatură, iar, pe de altă parte, că avea cunoştinţe juridice, astfel încât ştia care sunt obligaţiile care-i revin din punct de vedere contabil şi fiscal, precum şi consecinţele neîndeplinirii acestora, ceea ce susţine o dată în plus concluzia că apelanta inculpată a acţionat în mod deliberat în sensul sustragerii de la plata impozitului datorat pentru toate veniturile realizate din profesia de avocat.

Prin urmare, Înalta Curte constată că faptele imputate inculpatei A. există, constituie infracţiunea de evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 şi au fost săvârşite de aceasta în perioada 2009-2014, în baza unei rezoluţii infracţionale unice, astfel încât soluţia de condamnare dispusă de instanţa de fond este legală şi temeinică.

Nici criticile formulate în subsidiar, cu ocazia dezbaterilor, nu sunt întemeiate.

Astfel, în ce priveşte incidenţa art. 10 din Legea nr. 241/2005 referitoare la reducerea limitelor de pedeapsă, Înalta Curte constată că apelanta inculpată nu a acoperit integral pretenţiile civile până la primul termen de judecată în faţa instanţei de fond, achitând la data de 2.06.2015 doar suma de 21.415 RON, stabilită prin primul raport de constatare tehnico-ştiinţifică din 8.05.2014.

Ulterior, la 17.07.2015, mai înainte de finalizarea urmăririi penale, a fost întocmit un alt raport de constatare tehnico-ştiinţifică, care a stabilit că inculpata s-a sustras de la plata impozitului pe venit cu suma de 29.254 RON, care se adaugă celei stabilite prin raportul de constatare tehnico-ştiinţifică din 8.05.2014.

În fine, în faza de judecată, prin raportul de expertiză contabilă şi suplimentul la acesta, s-a stabilit că impozitul suplimentar datorat de apelanta inculpată pentru veniturile nedeclarate este în cuantum de 28.272 RON, la care se adaugă obligaţii fiscale accesorii, fiind vorba aşadar despre o sumă mai mare decât cea achitată de inculpată până la primul termen de judecată în faţa instanţei de fond.

Prin urmare, aşa cum a reţinut şi prima instanţă, apelanta inculpată nu a achitat integral prejudiciul pentru a beneficia de cauza specială de reducere a pedepsei prev. de art. 10 alin. (1) din Legea nr. 241/2005, astfel încât critica sa este nefondată.

În ce priveşte solicitarea de aplicare a disp. art. 80 - 82 C. pen. referitoare la renunţarea la aplicarea pedepsei, Înalta Curte constată că potrivit art. 80 alin. (2) lit. d) C. pen. aceasta nu poate fi dispusă dacă pedeapsa prevăzută de lege pentru infracţiunea săvârşită este închisoarea mai mare de 5 ani. Or, potrivit art. 9 alin. (1) din Legea nr. 241/2005, maximul special al infracţiunii pentru care apelanta inculpată a fost condamnată este de 8 ani, aşadar superior limitei prev. de art. 80 alin. (2) lit. d) C. pen.

În fine, în ce priveşte cuantumul cheltuielilor judiciare, suma de 9.000 de RON stabilită de prima instanţă în condiţiile art. 274 alin. (1) C. proc. pen. acoperă cheltuielile efectuate de organele judiciare pentru instrumentarea prezentei cauze, atât în faza de urmărire penală (pentru care procurorul stabilise prin rechizitoriu suma de 60.000 RON), cât şi în faza de judecată, în condiţiile în care aceasta din urmă a parcurs două cicluri procesuale.

Pentru toate aceste considerente, în baza art. 421 alin. (1) lit. b) C. proc. pen., Înalta Curte va respinge ca nefondat apelul inculpatei A..

Văzând şi disp. art. 275 alin. (2) şi (3) C. proc. pen.,

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite apelul declarat de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Constanţa împotriva Sentinţei penale nr. 236/P din 21 decembrie 2018, pronunţată de Curtea de Apel Constanţa, secţia penală şi pentru cauze cu minori şi de familie, în Dosarul nr. x/2015.

Desfiinţează în parte sentinţa penală apelată şi, rejudecând:

În temeiul art. 11 din Legea nr. 241/2005 raportat la art. 249 alin. (2) C. proc. pen., dispune instituirea sechestrului asupra bunurilor mobile şi imobile ale inculpatei A. până la concurenţa debitului principal neacoperit în sumă de 6.857 RON, precum şi a obligaţiilor fiscale accesorii datorate (dobânzi şi penalităţi de întârziere), calculate de la data producerii prejudiciului şi până la achitarea efectivă a debitului principal, în condiţiile C. proc. fisc. .

Menţine celelalte dispoziţii ale sentinţei penale apelate.

Respinge, ca nefondat, apelul declarat de inculpata A. împotriva Sentinţei penale nr. 236/P din 21 decembrie 2018, pronunţată de Curtea de Apel Constanţa, secţia penală şi pentru cauze cu minori şi de familie, în Dosarul nr. x/2015.

Obligă apelanta inculpată la plata sumei de 200 RON, cu titlu de cheltuieli judiciare către stat.

Onorariul parţial cuvenit apărătorului desemnat din oficiu pentru apelanta inculpată A., până la prezentarea apărătorului ales, în sumă de 700 RON, precum şi onorariile apărătorilor desemnaţi din oficiu pentru intimatele inculpate C. şi B., în sumă de câte 868 RON, se plătesc din fondul Ministerului Justiţiei.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 24 septembrie 2020.

GGC - GV