Validity of fiscal security measures requiring proof of concrete asset dissipation risk beyond mere fiscal misconduct

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul acestei instanţe, la data de 17.11.2016, sub nr. de dosar x/2016, reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu A.N.A.F. - Direcţia Generală Antifraudă Fiscală - Direcţia Regională Antifraudă 2 Constanţa, a formulat contestaţie împotriva Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. A-FCT 30340/31.10.2016 emisă de pârâtă, solicitând admiterea contestaţiei, anularea deciziei şi a tuturor actelor subsecvente (proces-verbal de sechestru asigurător bunuri mobile şi proces-verbal de sechestru asigurător bunuri imobile).

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 49/CA/09.03.2017 pronunţată de Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a fost admisă acţiunea astfel cum a fost precizată şi a fost anulată Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/31.10.2016 emisă de ANAF Direcţia Generală Antifraudă Fiscală - Direcţia Regională Antifraudă 2 Constanţa, la data de 31.10.2016.

3. Cererea de recurs

Împotriva sentinţei civile nr. 49/CA/09.03.2017 pronunţată de Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs pârâta, întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea acestuia, casarea sentinţei şi, rejudecând contestaţia, să se dispună respingerea acesteia ca neîntemeiată.

În motivarea recursului a arătat că, având în vedere comportamentul fiscal al S.C. A. S.R.L. care a înregistrat în evidenţa contabilă documente care nu au la bază operaţiuni reale, precum şi cuantumul ridicat al prejudiciului evaluat, a fost imperios necesară instituirea măsurilor asigurătorii în conformitate cu prevederile art. 213 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, republicată cu modificările si completările ulterioare, ale OMFP nr. 2546/2016 privind aprobarea Procedurii de aplicare efectivă a măsurilor asigurătorii prevăzută de art. 6 alin. (2) lit. e) din O.U.G nr. 74/2013 privind măsuri pentru îmbunătăţirea şi reorganizarea activităţii ANAF precum şi pentru modificarea şi completarea unor acte normative.

În ceea ce priveşte lipsa unor elemente care indică pericolul ca intimata să se sustragă, să îşi ascundă, ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, recurenta a arătat că în cuprinsul deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii se precizează faptul că necesitatea dispunerii acestor măsuri a fost stabilită având în vedere identificarea unor tranzacţii care nu au un conţinut real şi care pot genera pericolul ca societatea contestatoare să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, fiind prezentat detaliat circuitul comercial nereal menit a crea aparenţa realităţii si legalităţii tranzacţiilor.

Potrivit art. 9 din Legea nr. 207/2015, organul fiscal este îndreptăţit să aprecieze, în limitele atribuţiilor ce îi revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale şi să adopte soluţia admisă de lege întemeiată pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză. Astfel, organele de control, în timpul desfăşurării acţiunii de control, ori de câte ori există o suspiciune rezonabilă cu privire la săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală, până la stabilirea diferenţelor de impozite, taxe şi contribuţii prin acte administrativ fiscale, pot institui măsuri asigurătorii.

Cuantumul în limita căruia se instituie măsurile asigurătorii este de 150% din valoarea creanţei estimate/stabilite, până la depunerea garanţiei.

Instanţa de judecată este învestită doar a se pronunţa cu privire la legalitatea şi temeinicia deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, şi nu cu privire la veridicitatea relaţiilor derulate de contestatoare.

Limitarea dreptului de dispoziţie asupra bunurilor ce fac obiectul măsurilor asigurătorii este consecinţa juridică firească a acestora, însuşi scopul instituirii măsurilor asigurătorii fiind unul de prevenţie, de prezervare a posibilităţii viitoare de punere în executare a titlului executoriu obţinut.

În cauză, nefiind fi vorba despre o nulitate expresă, contestatoarea era ţinută să dovedească atât vătămarea produsă, cât şi faptul că acesta vătămare nu poate fi înlăturată decât prin desfiinţarea actului.

Or, intimata nu numai că nu a produs nicio dovadă în acest sens, dar nici nu a invocat existenţa vreunei vătămări aduse de măsurile asigurătorii instituite, limitându-se la a afirma că acestea sunt excesive faţă de scopul urmărit şi la faptul că imaginea îi va fi afectată.

În aceste condiţii, este evident că intimata nu este prejudiciată de instituirea măsurilor asigurătorii asupra sa, scopul acestora fiind unul preventiv, de precauţie, împotriva eventualelor manopere dolosive la care contestatoarea ar putea recurge.

Controlul efectuat de inspectorii antifraudă s-a efectuat în baza dispoziţiilor prevăzute de art. 136-137 Codul de procedură fiscală care reglementează controlul antifraudă şi în baza O.U.G. nr. 74/2013 privind unele masuri pentru îmbunătăţirea şi reorganizarea activităţii Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.

De asemenea, in speţa, sunt incidente si dispoziţiile art. 213 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, republicata, cu modificările si completările ulterioare.

Este suficient pentru luarea masurilor asigurătorii numai sa se constate pericolul sustragerii/ascunderii/risipirii patrimoniului debitoarei, cu consecinţa îngreunării procedurii de colectare, nefiind necesara producerea vreunuia dintre evenimentele precizate anterior.

Prin faptul ca intimata nu a evidenţiat corect realitatea contabila, organele fiscale in mod corect au estimat ca aceasta societate se sustrage de Ia procedura de colectare, motivând si argumentând in cuprinsul Deciziei aceste aspecte si dispunând in consecinţa masuri asigurătorii.

Masurile luate de intimate sunt întemeiate pe prezumţii legale, astfel ca pana la stabilirea unei situaţii certe cu privire la activităţi financiare ilicite desfăşurate de intimata sau terţe persoane cu care s-a angajat in operaţiuni economice, intimatele au dispus masurile prevăzute de art. 213 Codul de procedură fiscală, aceste masuri fiind temeinice si legale.

Întrucât pe parcursul acestei perioade intimata nu a făcut niciun fel de dovada existentei unei alte situaţii de fapt decât cea reţinuta de organele de control care au dispus masurile contestate deşi, potrivit dispoziţiilor C. civ. si art. 213 din Codul de procedură fiscală, acesteia ii incumba aceasta sarcina a probei si întrucât in speţă nu se poate retine existenta vreunei cauze de nulitate absoluta a Deciziei de instituire a masurilor asigurătorii, trebuie constatat ca forţa probanta a acestui act nu a fost înlăturata, bucurându-se in continuare de prezumţia de legalitate si temeinicie instituita de lege in favoarea sa.

Având in vedere faptul ca s-a constatat ca intimata nu a respectat prevederile legale financiar-contabile au fost dispuse masuri asigurătorii sub forma sechestrelor asigurătorii.

Prin emiterea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii cu consecinţa sechestrului asiguratoriu asupra bunurilor intimatei, organele fiscale au urmărit protejarea creanţei pe care debitoarea o datorează bugetului general consolidat, creanţa intr-un cuantum considerabil.

Din documentele emise de organul fiscal se observa ca motivele care au impus emiterea Decizie de instituire a masurilor asigurătorii si a actelor de executare subsecvente contestate prin acţiune sunt detaliate in concret cu menţionarea prevederilor încălcate.

4. Apărările intimaţilor-reclamanţi

Intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L. a depus note de şedinţă prin care a invocat excepţiile lipsei de obiect şi lipsei de interes în ceea ce priveşte recursul formulat în cauză.

În motivare, a arătat că efectele deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii au încetat de drept la 30.04.2017 şi au fost efectiv ridicate în fapt la 01.11.2019.

II. Soluţia instanţei de recurs

Examinând cu prioritate, potrivit art. 248 alin. (1) din C. proc. civ., excepţia lipsei de interes, Înalta Curte reţine că emiterea deciziilor de ridicare a sechestrului asigurător nu afectează legalitatea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii.

Pe de altă parte, se reţine că, întrucât obiectul cererii de recurs îl constituie hotărârea recurată, în cauză nu se poate reţine nici o eventuală lipsă de obiect a recursului.

Pentru aceste motive, excepţiile lipsei de interes şi lipsei de obiect a recursului urmează să fie respinse ca neîntemeiate.

Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport cu motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

2.1. Argumentele de fapt şi de drept relevante.

Instanţa de contencios administrativ a fost învestită cu o contestaţie împotriva Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. A-FCT 30340/31.10.2016 emisă de pârâtă, reclamanta solicitând admiterea contestaţiei, anularea deciziei şi a tuturor actelor subsecvente (proces-verbal de sechestru asigurător bunuri mobile şi proces-verbal de sechestru asigurător bunuri imobile).

Instanţa de fond a admis acţiunea reclamantei şi a anulat decizia menţionată.

Recurenta-pârâtă a invocat motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., ce vizează aplicarea sau interpretarea greşită a normelor de drept material. Înalta Curte are în vedere că potrivit acestui motiv de recurs, casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greşită a legii materiale, nu şi a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii atunci când instanţa a recurs la textele de lege aplicabile speţei, dar fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omiţând unele condiţii pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greşit.

Contrar susţinerilor recurentei-pârâte, hotărârea a fost pronunţată cu aplicarea şi interpretarea corectă a normelor de drept material incidente.

În speţă, prin Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. A-FCT 30340/31.10.2016 emisă de ANAF Direcţia Generală Antifraudă Fiscală - Direcţia Regională Antifraudă 2 Constanţa, s-a dispus, în temeiul art. 213 alin. (4) din Codul de procedură fiscală, instituirea măsurilor asigurătorii asupra bunurilor mobile şi imobile ale societăţii reclamante în valoare totală de 3.738.527 RON.

În motivarea deciziei atacate, organul fiscal a reţinut că au fost identificate tranzacţii comerciale cu două societăţi care au un comportament fiscal neadecvat, tranzacţii considerate artificiale care constau în înregistrarea în evidenţa contabilă a 44 de facturi care au înscris la rubrica furnizori societatea B. S.R.L. (10 facturi) şi C. S.R.L. (34 facturi), deoarece aceste societăţi nu au capacitatea de a livra bunuri sau presta servicii.

În urma controlului a rezultat faptul că "În perioada august 2013- septembrie 2013, societatea A. S.R.L. a înregistrat în evidenţa financiar contabilă 10 facturi în sumă totală de 2.425.043,20 RON, din care 1.955.680 RON bază impozabilă şi 469.362,80 RON TVA cu cota 24%, ce au înscris la rubrica furnizor societatea B. S.R.L., iar la rubrica privind denumirea produselor sau a serviciilor, diverse denumiri de prestări servicii şi materiale consumabile, documente ce nu au la bază operaţiuni reale în urma verificărilor efectuate.

De asemenea, societatea A. S.R.L. a înregistrat în perioada iunie 2012 - iunie 2014, în evidenţa contabilă 34 facturi în sumă totală de 9.164.391,67 RON, din care 7.390.638,44 RON bază impozabilă şi 1.773.753,23 RON TVA cu cota de 24%, ce au înscris la rubrica furnizor societatea C. S.R.L., iar la rubrica privind denumirea produselor sau a serviciilor, diverse denumiri de prestări servicii şi materiale consumabile, documente ce nu au la bază operaţiuni reale în urma verificărilor efectuate.

În baza controlului s-a estimat un prejudiciu adus bugetului de stat în valoare totală de 3.738.527 RON(1.495.411 RON impozit pe profit şi 2.243.116 RON TVA).

Potrivit art. 213 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, "Se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii şi sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile şi/sau imobile proprietate a debitorului, precum şi asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepţionale, respectiv atunci când există pericolul ca acesta să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea."

Caracterul excepţional al măsurii este menţionat şi în Ordinul A.N.A.F. nr. 2546/2016 din 05 septembrie 2016 pentru aprobarea Procedurii de aplicare a măsurilor asigurătorii de către organele fiscale competente şi pentru aprobarea modelelor, modului de utilizare şi de păstrare a unor formulare, care statuează:

"16. Organul de control poate dispune măsuri asigurătorii, în mod excepţional, respectiv atunci când există pericolul ca debitorul să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea (...). 17. În situaţia în care organul de control, în timpul acţiunii de control, efectuată după procedurile prealabile de documentare pentru control, şi în urma analizei dosarului fiscal, situaţiilor financiare, declaraţiilor fiscale sau a altor documente şi a informaţiilor pe care le deţine, constată că există suficiente informaţii că debitorul nu şi-a declarat materia impozabilă şi totodată apreciază că există pericolul iminent să se sustragă de la plata obligaţiilor la bugetul general consolidat sau să prejudicieze bugetul, prin ascunderea sau risipirea patrimoniului, periclitând sau îngreunând în mod deosebit colectarea, va dispune luarea măsurilor asigurătorii, iar organul de executare va proceda la ducerea la îndeplinire a măsurilor asigurătorii."

Pericolul la care face referire legea trebuie să fie unul concret şi obiectiv, în sensul existenţei unor indicii că respectivul contribuabil urmează să se sustragă de la plata obligaţiilor fiscale care îi vor incumba.

Luarea măsurilor asigurătorii trebuie raportată la o anumită atitudine de rea-credinţă a debitorului care încearcă să-şi sustragă, ascundă sau distrugă activele patrimoniale cu scopul de a zădărnici eforturile organelor fiscale de a executa creanţa fiscală. Însuşi legiuitorul a definit ce înseamnă caracterul excepţional:

"atunci când există pericolul ca acesta să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea."

Pentru ca măsurile asigurătorii să poată fi dispuse trebuie verificate, la data luării măsurilor, ipotezele de excepţie avute în vedere de legiuitor. Ca atare, pentru luarea măsurilor în aceste condiţii, trebuie să existe date certe, susţinute de probatoriu, care să ducă la concluzia existenţei pericolului ca debitorul să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul.

Textul de lege anterior menţionat stabileşte în mod clar că instituirea măsurilor asigurătorii este "una excepţională" şi poate fi luată numai în ipoteza în care "există pericolul ca debitorul să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea".

Instanţa de fond a reţinut faptul că organul de control nu a menţionat, în cuprinsul deciziei, motivele de fapt concrete care au stat la baza emiterii acesteia, nu a făcut nicio referire cu privire la îndeplinirea condiţiilor necesare înfiinţării măsurilor asigurătorii, impuse de art. 213 alin. (2) din Codul de procedură fiscală.

Faţă de prevederile art. 213 din Codul de procedură fiscală, comportamentul fiscal inadecvat al societăţii care a înregistrat în evidenţa contabilă documente care nu au la bază operaţiuni reale, presupusele suspiciuni privind tranzacţiile comerciale în care au fost implicaţi furnizorii societăţii reclamante, precum şi cuantumul ridicat al prejudiciului evaluat nu constituie temei suficient pentru luarea măsurilor asiguratorii, cât timp nu este raportată la o anumită atitudine a debitorului care încearcă să se sustragă, ascundă sau să distrugă activele patrimoniale cu scopul de a zădărnici eforturile organelor fiscale de a executa creanţa fiscală, ceea ce în speţă nu s-a dovedit.

Organul fiscal nu a probat, prin date obiective, pericolul că debitorul s-ar putea sustrage, ar putea ascunde ori şi-ar putea risipi patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, astfel că luarea măsurilor asigurătorii prin decizia atacată nu s-a făcut în conformitate cu prevederile legale, organul fiscal neinvocând şi nedovedind nicio situaţie concretă din care să rezulte că este îndeplinită condiţia prevăzută de textul legal, respectiv aceea a existenţei pericolului sustragerii, ascunderii sau risipirii patrimoniului reclamantului.

Motivele invocate de recurenta-pârâtă nu pot constitui temeiuri pentru instituirea măsurilor asigurătorii, astfel că, în mod corect instanţa de fond a anulat Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii.

Analizând argumentele instanţei de fond, Înalta Curte reţine că acestea sunt judicioase, fiind rezultatul unei corecte aplicări şi interpretări a dispoziţiilor legale, nefiind incidente dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 din C. proc. civ. coroborat cu art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată, Înalta Curte va respinge recursul declarat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală în reprezentarea Direcţiei Regionale Antifraudă Fiscală 2 Constanţa împotriva sentinţei civile nr. 49/CA din 09 martie 2017 pronunţate de Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţiile lipsei de obiect şi lipsei de interes a recursului.

Respinge recursul declarat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală în reprezentarea Direcţiei Regionale Antifraudă Fiscală 2 Constanţa împotriva sentinţei civile nr. 49/CA din 09 martie 2017 pronunţate de Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 13 februarie 2020.