Extraordinary annulment refused where taxpayer’s arguments constitute impermissible re-examination of merits rather than material procedural error

Şedinţa publică din data de 16 octombrie 2019

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei. Cererea de chemare în judecată.

Prin cererea înregistrată la data de 6 august 2014, în urma admiterii excepţiei necompetenţei materiale a Tribunalului Satu Mare, Curtea de Apel Oradea a fost investită cu soluţionarea acţiunii formulate de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca, prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Satu Mare, vizând anularea în întregime a Deciziei nr. 37/31.07.2013 de soluţionare a contestaţiei nr. 73443/11.04.2013, cât şi tuturor actelor administrativ-fiscale contestate: - decizia de impunere nr. x/12.03.2013, - raportul de inspecţie fiscală nr. x/12.03.2013 emis de D.G.F.P. Satu Mare, - decizia nr. 225/12.03.2013 de nemodificare a bazei de impunere.

2. Hotărârea primei instanţe.

Prin sentinţa nr. 77 din data de 21 aprilie 2016 Curtea de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a admis excepţia inadmisibilităţii şi, în consecinţă, a respins ca inadmisibilă acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta D.G.R.F.P. Cluj-Napoca prin A.J.F.P. Satu-Mare, privind anularea Deciziei nr. 37/31.07.2013, a Deciziei de impunere nr. x/12.03.2013, a RIF nr. x/12.03.2013 şi a Deciziei nr. 225/12.03.2013 de nemodificare a bazei de impunere emise de pârâtă referitoare la suma de 2.020.177 RON, cu privire la care pârâta a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei.

Totodată, a respins ca neîntemeiată acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca - prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Satu Mare, privind anularea Deciziei nr. 37/31.07.2013, a Deciziei de impunere nr. x/12.03.2013, a RIF nr. x/12.03.2013 şi a Deciziei nr. 225/12.03.2013 de nemodificare a bazei de impunere emise de pârâtă, referitor la cuantumul obligaţiilor fiscale în sumă de 313.552 RON, respectiv în sumă de 1111 RON, cu privire la care s-a dispus respingerea contestaţiei ca neîntemeiată, respectiv ca nemotivată şi a obligat reclamanta la plata onorariului parţial în sumă de 3000 în favoarea consultantului fiscal B..

3. Cererea de recurs.

Împotriva sentinţei nr. 77 din data de 21 aprilie 2016, pronunţată de Curtea de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L., criticând-o pentru nelegalitate şi, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., a solicitat casarea hotărârii şi, în principal, trimiterea cauzei spre rejudecare, iar în subsidiar, rejudecarea acţiunii şi admiterea acesteia astfel cum a fost formulată.

4. Hotărârea pronunţată de către instanţa recurs.

Prin Decizia nr. 4356 din data de 06.12.2018 Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal a respins recursul declarat de reclamanta S.C. A. S.R.L. împotriva sentinţei nr. 77 din 21 aprilie 2016 a Curţii de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

5. Contestaţia în anulare.

Împotriva deciziei nr. 4356 din data de 06.12.2018 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal a formulat contestaţie în anulare reclamanta S.C. A. S.R.L., invocând dispoziţiile art. 502 alin. (2) pct. 2 şi 3 din C. proc. civ.

În dezvoltarea motivelor contestaţiei în anulare se arată că, dezlegarea dată recursului este rezultatul unei erori materiale - motiv prevăzut de dispoziţiile art. 503 alin. (2) pct. 2 C. proc. civ.

Sub acest aspect arată că nu au fost analizate toate motivele de recurs şi că, deşi instanţa de recurs a făcut trimitere la raportul de expertiză fiscală şi a apreciat că soluţia instanţei de fond este în concordanţă cu acest raport, din eroare nu a analizat motivele de recurs întemeiate pe concluziile experţilor. Într-unul din mermoriile de recurs s-a arătat că experta a menţionat în concluziile la raportul său de expertiză că aceste cheltuieli cu combustibilul au fost eronat calculate de inspectorii fiscali, ce au stabilit un impozit pe profit suplimentar de 19.502 RON, iar la pag. 15 se arată că inspectorii fiscali nu au stabilit corect nici costul lucrărilor în curs de execuţie, iar stabilirea de către inspectori ca fiind impozit pe profit suma de 161.982 RON, la valoarea lucrărilor în curs de execuţie de 1.012.390 RON este una eronată, această sumă neputând constitui baza impozabilă certă, aşa cum se arată în aceeaşi expertă la pag. 20 a expertizei sale.

Consideră că în soluţionarea recursului s-a produs o eroare materială deoarece instanţa a omis să cerceteze unele dintre motivele de recurs, nefiind suficient a se menţiona că nu sunt incidente motivele de recurs prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8, ci ele trebuie integral analizate şi eventual înlăturate.

Nu au fost analizate criticile referitoare la incidenţa prevederilor legale în materia TVA-ului comunitar, ale Legii nr. 571/2003 ce trebuia coroborate cu Direcţtiva 2006/112 a C.E. privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată,m Decizia Consiliului Europei nr. 2012/232/UER din 26 aprilie 2012, Noemele de aplicare aprobate prin H.G. nr. 44/2004 Circulara ANAF n4r.341061/15.05.2009, O.U.G. nr. 106/2007 de punere în aplicare a Directivei UE nr. 2006/112 a CE.

Prin decizia nr. 2012/232/UE se limitează la 50% deductibilitatea TVA-ului aferent achiziţiei de maşini intracomunitare. Aceste critici au fost prezentate instanţei de recurs însă aceasta a omis să le analizeze.

6. Considerentele Înaltei Curţi asupra contestaţiei în anulare

Contestaţia în anulare este o cale de atac extraordinară, de retractare şi nesuspensivă de executare, îndreptată împotriva hotărârilor judecătoreşti definitive date cu încălcarea anumitor norme de procedură, sau greşite din cauza unor inadvertenţe de ordin formal.

Ea poate fi exercitată numai în cazurile şi condiţiile expres prevăzute de art. 503 C. proc. civ.

Strict formal, cererea formulată nu este inadmisibilă, pentru că motivele invocate sunt prevăzute de art. 503 alin. (2) pct. 2 şi 3 din C. proc. civ. din C. proc. civ.

Potrivit dispoziţiilor art. 503 alin. (2) pct. 2 şi 3 C. proc. civ., pe care contestatorul şi-a întemeiat prezenta cale de atac, hotărârile instanţelor de recurs mai pot fi atacate cu contestaţie în anulare atunci când (...):

2. dezlegarea dată recursului este rezultatul unei erori materiale;

3. instanţa de recurs, respingând recursul sau admiţându-l în parte, a omis să cerceteze vreunul dintre motivele de casare invocate de recurent în termen;(...).

În cadrul motivelor de contestaţie în anulare întemeiate pe art. 503 alin. (2) pct. 2 C. proc. civ., titularul căii de atac arată că dezlegarea dată recursului prin decizia atacată este rezultatul unor erori materiale deoarece, instanţa a omis să cerceteze unele dintre motivele de recurs, nefiind suficient a se menţiona că nu sunt incidente motivele de recurs prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8, ci ele trebuie integral analizate şi eventual înlăturate.

Înalta Curte constată că nu poate fi acceptată confuzia pe care o face recurenta-pârâtă între eroarea materială şi o eventuală eroare de judecată.

Noţiunea de "eroare materială" a fost analizată în doctrină şi jurisprudenţă prin opoziţie cu greşeala de judecată, arătându-se că textul vizează erori cu caracter formal, procedural, sau situaţii în care se confundă sau se omit date materiale importante ale cauzei, nefiind permisă reexaminarea fondului prin prisma reaprecierii probelor administrate sau a textelor de lege invocate în motivarea hotărârii.

În speţă, contestatoarea a invocat încălcări ale unor dispoziţii legale de către instanţa de recurs şi incorecta reţinere a unor temeiuri de drept, apreciind că soluţia corectă era aceea de admitere a recursului şi trimiterea cauzei spre rejudecare şi nu cea de respingere a căii de atac exercitate.

Or, aceste aspecte nu se încadrează în sintagma "erori materiale", ci reprezintă critici de legalitate vizând pretinse erori de judecată, constituind astfel un veritabil "recurs la recurs", imposibil de analizat pe calea contestaţiei în anulare.

Erorile invocate de contestatoare nu pot forma obiectul remedierii pe calea contestaţiei în anulare pentru că exced voinţei legiuitorului şi prevederilor art. 503 C. proc. civ., care reglementează contestaţia în anulare.

Prin urmare, în cauză nu este incidentă ipoteza greşelii materiale prevăzute de art. 503 alin. (2) pct. 2 din C. proc. civ.

Cât priveşte contestaţia întemeiată pe art. 503 alin. (2) pct. 3 C. proc. civ., şi aceasta este vădit neîntemeiată întrucât nu este îndeplinită ipoteza textului de lege, în sensul omisiunii instanţei de recurs de a cerceta vreunul dintre motivele de casare invocate de recurent.

Cu privire cheltuielile cu combustibilul instanţa de recurs, având în vedere locul desfăşurării activităţii economice în perioada 01.01.2011-31.12.2012, cantităţile şi locul aprovizionărilor de carburanţi, a reţinut că aceste aprovizionări de combustibil nu au fost făcute de autovehiculele aparţinând societăţii, nefiind aferente activităţii desfăşurate de societate.

În legătură cu mijloacele fixe achiziţionate de la S.C. C. S.R.L., pentru care s-au stabilit obligaţii de plată suplimentare în sumă totală de 19.259 RON (TVA + majorări), instanţa de recurs a constatat că într-adevăr există documente care atestă cumpărarea acestora de către recurenta-reclamantă, însă nu a fost dovedită existenţa lor în patrimoniul societăţii şi nici de ce bunurile au fost lăsate în custodia numitului D., administrator al S.C. E. S.R.L. în temeiul procesului-verbal de sechestru mobiliar, aspect faţă de care a reţinut că pierderea posesiei societăţii asupra bunurilor reprezintă o lipsă în gestiune.

Cu privire la lucrările în curs de execuţie, referitor la care s-au stabilit obligaţii fiscale în sumă totală de 1.012.390 RON, instanţa de recurs a respins ca nefondată critica recurentei-reclamante reţinând în mod expres că aceasta avea obligaţia înregistrării sumei de 1.012.390 RON în contul 712 "Venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuţie", în corespondenţă cu contul 332 "Servicii în curs de execuţie", respectarea acestor dispoziţii legale conducând la reîntregirea profitului impozabil cu "venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuţie", respectiv contravaloarea situaţiilor de lucrări efectuate şi nerecepţionate.

Or, necercetarea unui caz de casare nu se confundă cu analiza pe care o face instanţa de recurs cu privire la apărările părţilor, iar, mai mult, astfel cum rezultă din expunerea ce face parte din considerentele deciziei atacate pe această cale, instanţa de recurs a motivat de ce nu poate fi primită susţinerea recurentei-reclamante cu privire la faptul că TVA aferentă autoturismului achiziţionat în decembrie 2011 nu este deductibilă fiscal şi că în mod corect s-au stabilit obligaţii de plată a TVA şi majorări, în sumă totală de 54.838 RON, aferente autoturismului x.

In egală măsură, nici modalitatea în care instanţa de recurs a evaluat probatoriul administrat în cauză nu se încadrează în teza prevăzută de art. 503 alin. (2) pct. 3 C. proc. civ., excedând cazului de contestaţie în anulare invocat, urmărindu-se doar reformarea deciziei pronunţate în recurs, un demers care nu este posibil.

In concret însă, prin motivele formulate, se reiau criticile formulate în calea de atac a recursului, demersul judiciar fiind construit ca o rejudecare a unei hotărâri intrate în puterea lucrului judecat.

Aşa fiind, Înalta Curte constată că invocatele erori săvârşite de instanţa de recurs nu se încadrează în noţiunea de "erori materiale", în sensul textului de lege anterior citat. În sintagma folosită de legiuitor se includ erori cu caracter formal, procedural sau situaţii în care se confundă ori se omit date materiale/factuale importante ale cauzei.

Cazul de contestaţie în anulare menţionat nu permite reexaminarea fondului, or, în realitate, ceea ce urmăreşte contestatoarea prin exercitarea căii de atac extraordinare de faţă este tocmai repunerea în discuţie a soluţiei adoptată, ceea ce are semnificaţia unui recurs la recurs.

Aceste erori invocate de contestatoare nu pot forma obiectul remedierii pe calea contestaţiei în anulare pentru că exced voinţei legiuitorului şi prevederilor art. 503 C. proc. civ., care a conceput contestaţia în anulare ca pe o cale extraordinară de atac, de retractare şi nu de reformare.

Conchizând, Înalta Curte reţine că potrivit jurisprudenţei Curţii Europene a Drepturilor Omului, doar erorile de fapt care nu au devenit vizibile decât la finalul unei proceduri judiciare pot justifica o derogare de la principiul securităţii juridice, pe motiv că nu a fost posibilă îndreptarea lor prin exercitarea căilor ordinare de atac.

În lipsa unei circumstanţe substanţiale şi imperative de natură să justifice redeschiderea procesului judecat irevocabil, prezenta contestaţie în anulare nu poate fi admisă, în contextul în care aspectele invocate au fost analizate de ambele instanţe de judecată (fond şi recurs).

8. Soluţia instanţei de recurs şi temeiul juridic al acesteia

Pentru aceste considerente şi în temeiul dispoziţiilor art. 503 coroborat cu art. 508 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge contestaţia în anulare, ca nefondată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge contestaţia în anulare formulată de contestatoarea-reclamantă S.C. A. S.R.L. împotriva Deciziei nr. 4356 din 06 decembrie 2018, pronunţate de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal, în dosarul nr. x/2014, ca nefondată.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 16 octombrie 2019.