Cumulative valuation of principal and accessory fiscal claims for material competence jurisdiction

Şedinţa publică din data de 13 septembrie 2019

Asupra conflictului negativ de competenţă de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1). Obiectul litigiului dedus judecăţii

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 7 septembrie 2018, sub nr. x/2018, reclamanta STRABAG S.R.L. Bucureşti a chemat în judecată pe pârâţii Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală- Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, solicitând instanţei ca, prin raportare la probele ce urmează a fi administrate în cauză, precum şi prin raportare la argumentele formulate, să dispună: anularea parţială a Deciziei de soluţionare nr. 111/06.03.2018, prin care DGSC a soluţionat în parte contestaţia fiscală, înregistrată la DGAMC sub nr. x din 26.07.2017, act administrativ fiscal, prin dispozitivul căruia organul de soluţionare a dispus respingerea contestaţiei fiscale ca fiind neîntemeiată pentru suma de 1.607.643 de RON, reprezentând 836.156 de RON - impozit pe profit stabilit suplimentar de plată şi 771.487 de RON - T.V.A. suplimentar de plată, şi, ca efect al anulării parţiale a Deciziei de Soluţionare, în ceea ce priveşte limitele indicate anterior: anularea parţială a Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. x din 30.06.2017 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 30.06.2017 în ceea ce priveşte sumele arătate mai sus; anularea Deciziei de Accesorii nr. 214 din 08.08.2017 prin care s-au stabilit în sarcina reclamantei accesorii de plată în cuantum de 2.312.743 de RON (1.484.093 de RON dobânzi şi 828.650 de RON penalităţi de întârziere) contestate prin Contestaţia fiscală nr. 56238 din 07.09.2017; exonerarea societăţii- reclamante de la plata sumelor stabilite suplimentar, cu titlu de impozit pe profit şi T.V.A., inclusiv accesorii în cuantumul indicat mai sus; obligarea autorităţii fiscale la restituirea efectivă a sumelor achitate de reclamantă, reprezentând sume principale de plată şi accesorii menţionate la punctele anterioare, achitate prin ordinele de plată ataşate; cu obligarea autorităţilor fiscale la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de soluţionarea cererii.

2) Hotărârile care au generat conflictul negativ de competenţă

2.1). Prin sentinţa civilă nr. 196 din 21 ianuarie 2019, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis excepţia de necompetenţă materială şi a declinat competenţa de soluţionare a cauzei privind pe reclamanta Strabag S.R.L., în contradictoriu cu pârâţii Ministerul Finanţelor Publice-Agenţia Naţională de Administrare Fiscală- Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Ministerul Finanţelor Publice- Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, în favoarea Tribunalului Bucureşti, secţia a II-a de contencios administrativ şi fiscal.

Pentru a pronunţa această sentinţă, Curtea de Apel a observat că obiectul cererii nu constă în contestarea unui act administrativ unic privind creanţe principale şi accesorii în sumă totală mai mare de 3.000.000 RON (fie el decizie de impunere ori decizie de soluţionare a contestaţiei administrative, prin care se analizează atât principalul cât şi accesoriilor), ci se contestă în instanţă două acte administrative distincte, fiecare dintre acestea privind creanţe fiscale în cuantum mai mic de 3.000.000 RON, fiind, aşadar în ipoteza formulării a două capete principale de cerere "întemeiate pe un titlu comun, ori având aceeaşi cauză, aflate în strânsă legătură" (art. 99 alin. (2) C. proc. civ.).

În materie de competenţă, Curtea a reţinut că, în cauză, sunt incidente dispoziţiile art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, modificată prin Legea nr. 212/2018, text care face referire, deci, la acele acte "care privesc taxe, impozite şi accesorii ale acestora", în speţa de faţă nefiind, însă, vorba despre contestarea unui act administrativ privind creanţe principale şi accesorii (cum ar fi, spre exemplu: o unică decizie de soluţionare a contestaţiei, în care se analizează atât creanţa principală cât şi accesoriile, ori o decizie unică de impunere a creanţelor principale şi a accesoriilor), ci despre două acte administrative distincte, supuse în prealabil unor proceduri administrative de contestare diferite, finalizate în mod distinct.

S-a reţinut că este vorba, aşadar, despre o situaţie diferită de cea analizată până de curând în jurisprudenţa la care a făcut referire reclamanta în concluziile orale, dat fiind că modificarea codului de procedură fiscală începând cu anul 2016 permite contribuabilului să conteste direct în instanţă acte administrative emise de organul fiscal, în ipoteza nesoluţionării contestaţiei administrative în termenul legal de 6 luni. Într-o astfel de situaţie, obiectul dedus judecăţii nu mai este, în toate situaţiile, doar actul administrativ unic de soluţionare a contestaţiei administrative (prin care, în temeiul O.G. nr. 92/2003 se analizau atât debite principale cât şi accesorii), ci se pot imagina inclusiv ipoteze precum cele din speţa de faţă, în care se contestă prin aceeaşi cerere de chemare în judecată două acte administrative distincte.

Curtea a constatat că situaţia de faţă este una tipică de formulare a două capete de cerere diferite, întemeiate pe un titlu comun/o cauză comună, aplicarea art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 urmând a se realiza în raport de fiecare capăt de cerere principal, în parte. În acest sens, s-a observat că cererea privind obligaţiile principale are ca obiect taxe şi impozite în sumă de 1.607.643 RON, fiind, aşadar, de competenţa materială a tribunalului, potrivit art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, iar cererea privind anularea deciziei de impunere accesorii este emisă pentru suma de 2.312.743 RON, în aplicarea art. 10 alin. (1) din legea nr. 554/2004 atrăgând, la rândul său, competenţa materială a tribunalului.

În fine, faţă de prevederile art. 99 alin 1 C. proc. civ., care completează dispoziţiile Legii nr. 554/2004, Curtea de Apel Bucureşti a reţinut că, în speţă, ambele cereri principale atrag competenţa de primă instanţă a tribunalului, competenţă determinată prin aplicarea art. 10 alin 1 din legea nr. 554/2004 în raport de fiecare cerere principală, în parte.

2.2). La data de 13 februarie 2019, cauza a fost înregistrată pe rolul Tribunalului Bucureşti, secţia a II-a de contencios administrativ şi fiscal, iar prin sentinţa civilă nr. 2490/2019 din 09 aprilie 2019, a admis excepţia necompetenţei materiale a Tribunalului Bucureşti; a declinat cauza privind pe reclamanta Strabag S.R.L. şi pe pârâţii Ministerul Finanţelor Publice- Agenţia Naţională de Administrare Fiscală- Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Ministerul Finanţelor Publice- Agenţia Naţională de Administrare Fiscală- Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, în favoarea Curţii de Apel Bucureşti; a constatat ivit conflictul negativ de competenta şi a sesizat Înalta Curte de Casaţie si Justiţie în vederea pronunţării regulatorului de competenţă.

Pentru a se pronunţa astfel, Tribunalul Bucureşti a reţinut că, prin cumularea celor două obligaţii fiscale, în cauză, cuantumul contestat este de 3.921.386 de RON.

Tribunalul a reţinut, spre deosebire de Curtea de Apel Bucureşti, că textul prevăzut în cuprinsul articolului 10 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 stabileşte competenţa materială prin cumularea obligaţiilor fiscale, nu prin segmentarea acestora în funcţie de obligaţii fiscale principale şi obligaţii fiscale accesorii astfel încât să fie vorba de mai multe capete principale de cerere.

Din analiza art. 10 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, Tribunalul a considerat că nu sunt aplicabile prevederile art. 99 alin. (1) din C. proc. civ., neavând relevanţă numărul actelor administrative atacate, ci cuantumul obligaţiei fiscale. Cu alte cuvinte, textul face referire la "actele administrative (...) care privesc taxe şi impozite, contribuţii, datorii vamale, precum şi accesorii ale acestora de până la 3.000.000 de RON.".

Caracterul principal sau accesoriu al cererii nu este dat, în contencios administrativ, de individualitatea obligaţiilor fiscale, anume emiterea unui act fiscal pentru obligaţia principală şi emiterea unui act fiscal pentru obligaţia accesorie, ci de dependenţa acestora. Cu alte cuvinte, raportul dintre capetele de cerere se stabileşte prin interdependenţa acestora, fiind limpede că inexistenţa unei obligaţii fiscale principale atrage inexistenţa unei obligaţii accesorii. De altfel, chiar C. proc. civ. arată în cadrul articolului 30 alin. (4) că "Cererile accesorii sunt acele cereri a caror soluţionare depinde de soluţia data unui capat de cerere principal.".

Având în vedere obiectul cererii de chemare în judecată, anume anularea unei obligaţii fiscale principale şi anularea unei obligaţii fiscale accesorii, tribunalul a constatat că este limpede inaplicabilitatea art. 99 alin. (2) din C. proc. civ., nefiind vorba de două capete principale.

De asemenea, Tribunalul a reţinut că stabilirea competenţei într-o lege şi folosirea unor formulări diferite de normele generale conduc la ideea unei derogări. Aşadar, deşi art. 98 alin. (2) din C. proc. civ. stabileşte că "Pentru stabilirea valorii, nu se vor avea în vedere accesoriile pretenţiei principale, precum dobânzile, penalităţile, fructele, cheltuielile sau altele asemenea, indiferent de data scadenţei, şi nici prestaţiile periodice ajunse la scadenţă în cursul judecăţii.", tribunalul reţine că norma din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 derogă de la această normă, stabilind expres că sunt avute în vedere şi accesoriile. Din nou, tribunalul reţine că un text legal trebuie interpretat în sensul aplicării acestuia, nu al neaplicării.

Codul de procedură fiscală nu obligă existenţa în acelaşi act administrativ fiscal a ambelor obligaţii, anume principale şi accesorii, iar din moment ce legea care stabileşte forma conţinutului raportului de drept fiscal nu impune o astfel de coexistenţă, legea care stabileşte competenţa nu poate adăuga la lege prin crearea unei diferenţe de tratament în funcţie de numărul actelor fiscale emise de organul fiscal. Cu alte cuvinte, competenţa unei instanţe nu poate fi diferită în funcţie de numărul actelor emise, anume o singură decizie/titlu de creanţă sau două, nefiind nicio raţiune reală pentru o astfel de distincţie. Nu se poate accepta situaţia în care un singur act administrativ fiscal, care materializează un raport de drept material fiscal, care include atât obligaţii principale şi obligaţii accesorii, să nască competenţa unei instanţe, iar două acte administrative care materializează acelaşi raport de drept fiscal, care, în mod individual, stabilesc obligaţii principale şi accesorii, să nască competenţa altei instanţe, cât timp în ambele situaţii o instanţă judecătorească a fost sesizată cu întregul raportul juridic fiscal. Competenţa unei instanţe este stabilită de cererea de chemare în judecată prin raportare la obiect, acesta din urmă fiind configurat de lege, nu de actele juridice care nasc obiectul. Altfel spus, dacă legea stabileşte că obiectul, deci principalul factor de stabilire a competenţei, include atât obligaţia principală, cât şi obligaţia accesorie, nu are relevanţă pentru stabilirea competenţei câte acte au fost emise, cât timp toate acestea sunt atacate simultan prin cererea de chemare în judecată.

În fine, a mai arătat Tribunalul că interpretarea dată mai sus este împărtăşită şi de doctrină (A., Legea contenciosului administrativ Comentată şi adnotată, Ediţia a III-a, Universul Juridic, Bucureşti 2015), arătându-se că "Legea se referă la obligaţii fiscale principale (taxe, impozite, contribuţii, datorii vamale) şi la debitele accesorii acestora (majorări, penalităţi, dobânzi stabilite de autorităţile fiscale), privite în mod cumulativ, astfel că, atunci când suma contestată cuprinde atât debite principale, cât şi debite accesorii, criteriul valoric se aplică în raport de întreaga sumă în litigiu, iar nu doar în raport cu debitul fiscal principal.".

II. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra regulatorului de competenţă

Analizând actele şi lucrările dosarului, constatând că, în cauză, există un conflict negativ de competenţă, în sensul art. 133 alin. (2) Noul C. proc. civ., ivit între cele două instanţe care s-au declarat deopotrivă necompetente material să judece pricina, Înalta Curte reţine următoarele:

Potrivit art. 133 alin. (2) Noul C. proc. civ., există conflict negativ de competenţă când două sau mai multe instanţe şi-au declinat reciproc competenţa de a judeca acelaşi proces.

Verificând dacă sunt întrunite cerinţele acestui text, în vederea emiterii regulatorului de competenţă, Înalta Curte constată că cele două instanţe- Curtea de Apel Bucureşti şi Tribunalul Bucureşti - s-au declarat, deopotrivă, necompetente, prin hotărâri fără nicio cale de atac, că declinările de competenţă între instanţele sesizate sunt reciproce şi că, cel puţin una dintre cele două instanţe este competentă să soluţioneze cauza.

Fiind îndeplinite condiţiile anterior evocate, Înalta Curte va proceda la soluţionarea prezentului conflict de competenţă prin emiterea regulatorului de competenţă şi, în temeiul art. 135 C. proc. civ., va pronunţa regulatorul de competenţă în raport cu obiectul cauzei, precum şi cu dispoziţiile legale incidente, stabilind competenţa soluţionării cauzei în favoarea Curţii de Apel Bucureşti, pentru următoarele considerente:

Delimitarea atribuţiilor instanţelor se realizează în cadrul celor două forme ale competenţei, materială şi teritorială.

Competenţa materială, privită sub aspectul ei funcţional, stabileşte ierarhia pe linie verticală a diferitelor categorii de instanţe- judecătorii, tribunale, curţi de apel şi Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - care desfăşoară activitate de fond, respectiv de control judiciar ordinar sau extraordinar.

Sub aspect procesual, competenţa materială determină, în funcţie de obiectul, natura şi valoarea litigiului, cauzele ce pot fi soluţionate numai de anumite categorii de instanţe.

Din actele şi lucrările dosarului, în speţă, rezultă că prin acţiunea formulată reclamanta a solicitat, în contradictoriu cu pârâţii, să se dispună anularea obligaţiei fiscale principale în cuantum de 1.607.643 de RON (836.156 de RON - impozit pe profit stabilit suplimentar de plată şi 771.487 de RON - T.V.A. suplimentar de plată) şi anularea obligaţiei fiscale accesorii în cuantum de 2.312.743 de RON (1.484.093 de RON dobânzi şi 828.650 de RON penalităţi de întârziere).

Analizând aspectul competenţei materiale de soluţionare a cauzei, Înalta Curte reţine că Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004 a stabilit, prin dispoziţiile art. 10, competenţa materială de soluţionare a cauzelor în raport de două criterii, şi anume: al locului ocupat de organul care a emis ori încheiat actul, şi al cuantumului litigiului ce are ca obiect taxe şi impozite, contribuţii, datorii vamale, precum şi accesorii ale acestora, în cauză fiind avut în vedere cel de-al doilea criteriu.

Astfel, potrivit art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, "litigiile privind actele administrative emise sau încheiate de autorităţile publice locale şi judeţene, precum şi cele care privesc taxe şi impozite, contribuţii, datorii vamale, precum şi accesorii ale acestora de până la 3.000.000 de RON se soluţionează în fond de tribunalele administrativ-fiscale, iar cele privind actele administrative emise sau încheiate de autorităţile publice centrale, precum şi cele care privesc taxe şi impozite, contribuţii, datorii vamale, precum şi accesorii ale acestora mai mari de 3.000.000 de RON se soluţionează în fond de secţiile de contencios administrativ şi fiscal ale curţilor de apel, dacă prin lege organică specială nu se prevede altfel."

Înalta Curte reţine faptul că, în cauză, deciziile mai sus-menţionate şi, pe cale de consecinţă, cuantumul litigiului cu care reclamanta a învestit instanţa de judecată, depăşesc limita de 3.000.000 RON stabilită în art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, întrucât aplicarea criteriului valoric se face prin însumarea tuturor creanţelor înscrise în actele contestate, fiind două sume în acelaşi dosar, iar acţiunea trebuind a fi privită ca având un obiect unic, respectiv, recuperarea sumei de 3.920.386 RON.

Prin urmare, în speţa pendinte, câtă vreme prin demersul judiciar reclamanta a solicitat atât anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei fiscale, pentru suma de 1.607.643 RON, cât şi a deciziei de accesorii de plată în cuantum de 2.312.743 RON, care se constituie în capete de cerere având aceeaşi cauză şi aflate în strânsă legătură, stabilirea instanţei competente se face în funcţie de valoarea cumulată a tuturor pretenţiilor, şi nu ţinându-se seama de acea pretenţie care atrage competenţa unei instanţe de grad mai înalt.

Un argument în plus în sensul celor reţinute îl reprezintă atât hotărârea pronunţată de către ÎCCJ nr. 4699/05.12.2014, în soluţionarea unui conflict negativ de competenţă (în care a reţinut următoarele:

"astfel fiind, având în vedere faptul că actele contestate în prezenta cauză sunt acte administrativ fiscale, precum şi faptul că în cazul litigiilor având ca obiect astfel de acte competenţa de soluţionare a cauzei se stabileşte, potrivit art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, în raport cu criteriul valoric, iar nu în raport cu criteriul rangului central sau local al organului fiscal emitent, întrucât cuantumul sumei ce formează obiectul actelor contestate este mai mare de 1.000.000 RON, competenţa de soluţionare în fond a litigiului aparţine curţii de apel"), cât şi soluţia însuşită în cadrul Întâlnirii preşedinţilor secţiilor de contencios administrativ şi fiscal de la ÎCCJ şi curţile de apel (anul 2016) asupra problemei de drept reprezentată de competenţa materială a instanţei de contencios administrativ, în funcţie de criteriul valoric al creanţei fiscale, anume criteriul valoric are în vedere obligaţiile fiscale privite în mod cumulativ, în raport de întreaga sumă în litigiu.

Potrivit art. 96 pct. 1 C. proc. civ., "curţile de apel judecă în primă instanţă cererile în materie de contencios administrativ şi fiscal potrivit legii speciale", iar art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ stabileşte în sarcina secţiilor de contencios administrativ ale Curţilor de apel competenţa de soluţionare a litigiilor privind actele administrative emise sau încheiate de autorităţile publice centrale, precum şi cele care privesc taxe şi impozite, contribuţii, datorii vamale, precum şi accesorii ale acestora mai mari de 3.000.000 de RON.

Aşadar, aparţine Curţii de Apel Bucureşti, secţia de contencios administrativ şi fiscal - competenţa de soluţionare a litigiului, în raport cu prevederile art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, normele de procedură ce reglementează competenţa fiind de strictă interpretare.

În consecinţă, în condiţiile art. 133 pct. 2, art. 135 alin. (1) şi alin. (4) C. proc. civ., văzând şi dispoziţiile art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va stabili competenţa de soluţionare a cauzei în favoarea acestei instanţe.

Temeiul legal al soluţiei

Pentru considerentele arătate mai sus, în aplicarea prevederilor art. 10 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, legea contenciosului administrativ, prin raportare la cele ale art. 135 alin. (4) C. proc. civ., Înalta Curte urmează a stabili competenţa materială de soluţionare a cauzei, în primă instanţă, în favoarea Curţii de Apel Bucureşti.

Văzând şi dispoziţiile art. 135 C. proc. civ.,

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Stabileşte competenţa de soluţionare a cauzei privind pe reclamanta Strabag S.R.L. şi pârâţii Ministerul Finanţelor Publice- Agenţia Naţională de Administrare Fiscală- Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili şi Ministerul Finanţelor Publice- Agenţia Naţională de Administrare Fiscală- Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, în favoarea Curţii de Apel Bucureşti.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 13 septembrie 2019.