Validity of tax security measures and the mandatory concrete motivation required to establish a peril of asset dissipation.

Şedinţa publică din data de 13 septembrie 2019

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Obiectul acţiunii

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti la data de 25.06.2016, reclamanta A. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâta Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii şi pârâta Administraţia Finanţelor Publice Sector 1, solicitând, în temeiul art. 213 alin. (13) raportat la art. 213 alin. (4) din Legea nr. 207/2015, anularea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/08.06.2016, cu consecinţa ridicării măsurilor instituite prin intermediul acesteia, anularea oricărui act subsecvent/operaţiune emis/efectuată în temeiul Deciziei de măsuri asigurătorii, anularea în parte a Deciziei de măsuri asigurătorii şi redimensionarea cuantumului valorii măsurilor asigurătorii şi plata cheltuielilor de judecată.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 3860/2016 din 5 decembrie 2016 Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins excepţia lipsei de interes, a admis acţiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâţii Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii Ploieşti şi Administraţia Finanţelor Publice Sector 1, a anulat Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/08.06.2016 precum şi adresa privind înştiinţarea înfiinţării popririi asiguratorii nr. x/09.06.2016, a respins cererea reclamantei având ca obiect redimensionarea cuantumului valorii măsurilor asiguratorii, ca nefondată, a obligat pârâţii, în solidar, la plata către reclamantă a cheltuielilor de judecată în sumă de 100 RON, taxă judiciară de timbru şi a respinge cererea privind plata cheltuielilor reprezentând onorariu de avocat.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentinţe atât pârâtele Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii Ploieşti- prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti şi Administraţia Finanţelor Publice Sector 1- prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, cât şi recurenta- reclamantă S.C. A. S.R.L. au formulat recurs.

1. În motivarea recursului său, pârâta Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii Ploieşti - prin Direcţia Regională a Finanţelor Publice Ploieşti a arătat, în esenţă, următoarele:

În motivarea hotărârii pronunţate instanţa de fond, a reţinut faptul că "Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/08.06.2016 nu a fost motivată pârâtul emitent neîndeplinind obligaţia legală instituită în sarcina sa prin art. 213 alin. (5) din Legea nr. 207/2015".

Instanţa de fond s-a limitat în a arăta că luarea măsurilor asigurătorii nu s-a făcut în conformitate cu prevederile legale concluzionând că "sunt fondate criticile reclamantei privind nemotivarea Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, pârâtul emitent neîndeplinind obligaţia legală instituită în sarcina sa prin art. 213 alin. (5) din Legea nr. 207/2015".

În urma verificării efectuată la nivelul trimestrului IV 2015 s-a constatat că TVA deductibilă înregistrată de contestatoare în trimestrul IV 2015, în sumă de 8.605.890 RON, provine în principal din TVA aferentă regularizărilor (8.584.416 RON).

Suma de 8.584.416 RON reprezentând TVA deductibilă regularizată provine din declararea eronată a TVA fără drept de deducere stabilită de organele de control ale AJFP Giurgiu, prin decizia de impunere nr. x/11.11.2013, cauză aflată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti la data controlului.

Urmare verificărilor efectuate s-a constatat că societatea a înregistrat TVA deductibilă în sumă totală de 8.644.240 RON, din care suma de 8.584.416 RON aferentă achiziţiei unui teren în suprafaţă de 285.400 mp.

La data respectivei tranzacţii, atât S.C. A. S.R.L., cât şi S.C. B. S.R.L., erau reprezentate de aceeaşi persoană în calitate de mandatar al persoanelor afiliate menţionate şi a încheierii Contractului de vânzare cumpărare nr. x/28.11.2011. Preţul de cumpărare a proprietăţii a fost în sumă de 10.168.000 euro inclusiv TVA, prin care părţile au convenit să compenseze cu valoarea creanţei, rezultată din contractul de novaţie din data de 28.11.2011.

De asemenea, s-a stabilit ca societatea nu a obţinut venituri conform obiectului de activitate şi anterior cifra de afaceri raportată la zero, neînregistrând venituri care să intre în sfera de aplicare a TVA, cât şi faptul că societatea nu a avut .nici un angajat de la înfiinţare până la data inspecţiei fiscale.

În consecinţă, nu a fost acordat drept de deducere a TVA în sumă totală de 8.584.416 RON, aferentă achiziţiei terenului în suprafaţă de 285.400 mp.

Ulterior, în luna noiembrie 2015, S.C. B. S.R.L., recumpăra terenul care a făcut obiectul tranzactiei menţionate de la S.C. A. S.R.L., iar contestatoarea şi-a exercitat dreptul de deducere prin decontul de TVA aferent trimestrului IV 2015 înscriind TVA contestată iniţial în sumă de 8.584.416 RON la rândul "regularizări taxă dedusă", chiar dacă exista acţiune pe rolul Curţii de Apel Bucureşti.

De reţinut este şi faptul că, terenul în cauză a fost răscumpărat de S.C. B. S.R.L. la un preţ mult diminuat, respectiv la preţul total de 21.685.120 RON, din care TVA în sumă de 4.197.120 RON.

Potrivit legislaţiei incidente, în vigoare la data emiterii actului contestat, acest pericol nu trebuie dovedit prin probe certe, ci este suficient să existe indicii temeinice în acest sens, în contextul factual care rezultă ca urmare a controlului, întrucât neluarea unor masuri de conservare a patrimoniului prezumtivului debitor, ar putea avea ca şi consecinţă imposibilitatea sau îngreunarea încasării creanţei bugetare.

Referitor la condiţia existentei pericolului de sustragere de la plata creanţei, legislaţia în domeniu şi practica judiciară subliniază faptul că măsura asiguratorie este una temporară, prin care nu se execută, ci doar se indisponibilizează bunurile debitorului, chiar şi înaintea emiterii titlului de creanţă.

În decizie se motivează, în mod cert de către organul fiscal, care este titlul de creanţă privind pe plătitorul debitor, modul de ducere la îndeplinire a măsurilor asigurătorii, respectiv instituirea popririi asigurătorii pentru conturile bancare deţinute de contestatoare, că prin constituirea unei garanţii la nivelul creanţei stabilite sau estimate, după caz, măsurile asigurătorii vor putea fi ridicate, iar împotriva actelor prin care se dispun şi se duc la îndeplinire măsurile asigurătorii cel interesat poate face contestaţie potrivit Codului de procedură fiscală.

Din cuprinsul Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/08.06.2016, precum şi din înscrisurile care stau la baza emiterii acesteia, respectiv Referatul justificativ şi procesul-verbal întocmit cu ocazia controlului, reies indicii suficiente ce ilustrează pericolul ca societatea să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, pe care instanţa de fond nu le-a reţinut, respectiv:

- atitudinea de rea credinţă a reprezentanţilor contestatoarei care au folosit manopere dolosive de sustragere de la plata obligaţiilor fiscale, de sustragere, de ascundere sau de risipire a activelor patrimoniale, precum şi modalitatea de efectuare a acestora;

- reclamanta nu a obţinut venituri conform obiectului de activitate şi anterior cifra de afaceri raportată conform situaţiilor financiare era zero;

- reclamanta nu a avut nici un angajat de la înfiinţare până la data inspecţiei fiscale;

- societatea nu deţine bunuri mobile sau bunuri de natura stocurilor, care să poată fi valorificate în vederea recuperării sumelor stabilite;

- valoarea debitelor neachitate către bugetul de stat la data de 26.01.2015 erau în cuantum de 69.180 RON, conform fişei pe plătitor;

- cuantumul obligaţiilor fiscale calculate (8.584.416), raportat la valoarea activelor patrimoniale.

Instanţa de fond în mod eronat a constatat că "organul fiscal a suplinit în mod nelegal motivarea prin trimiteri la un alt act administrativ, care încă nu era redactat la data emiterii deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii", întrucât procesul-verbal a fost încheiat în data de 08.06.2016 de către inspectorii din cadrul Administraţiei pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Ploieşti, dată la care a fost emisă şi decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. 2326. Cu atât mai mult este neîntemeiată constatarea instanţei de fond întrucât, în cazul în care controlul descoperă încălcarea unor norme fiscale şi estimează obligaţii fiscale de plată către bugetul de stat, se dispun măsuri asigurătorii, chiar anterior emiterii procesului-verbal de control.

Faptele prin care s-au încălcat de către contestatoare dispoziţiile fiscale în materie cu referire directă la obligaţiile stabilite, îmbracă pericolul social al unor acţiuni ilegale, pentru care s-a dispus luarea măsurilor asigurătorii, măsuri necesare garantării executării creanţei de către bugetul de stat, fiind deplin justificat pericolul ca debitorul să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea.

Aceste măsuri pot fi luate şi înainte de emiterea titlului de creanţă, inclusiv în cazul efectuării de controale sau al antrenării răspunderii solidare. Totodată, potrivit pct. 2.1 lit. c) din Ordinul Preşedintelui ANAF nr. 2605/2010 privind procedura pentru aprobarea Procedurii de aplicare efectivă a măsurilor asigurătorii prevăzute de O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, modificat prin O.P.A.N.A.F. nr. 1296/2014, se prevede faptul că organul de control poate dispune măsuri asigurătorii ori de câte ori sunt indicii că există pericolul ca debitorul să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, respectiv în situaţia în care urmează să fie stabilite obligaţii fiscale cu ocazia acţiunii de control prin acte administrative fiscale de impunere.

Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/08.06.2016 este temeinică şi legală, fiind îndeplinite toate cerinţele prevăzute de lege pentru emiterea acesteia, fiind invocate dispoziţiile legale incidente, menţiuni ce pot fi considerate ca satisfăcând exigenţele de motivare a actului, creditorul fiind îndreptăţit să ia măsuri de conservare a patrimoniului debitorului sau, în cauza de faţă prin luarea măsurilor asigurătorii. Este de observat că legiuitorul însuşi utilizează o expresie de natură a contura situaţiile în care se impune luarea măsurilor asigurătorii, prin referire la periclitarea sau îngreunarea în mod considerabil a colectării.

Raportat la acest criteriu legal, justificarea luării măsurii ar fi tocmai cuantumul semnificativ al obligaţiei fiscale (obligaţii fiscale calculate 8.584.416 RON) şi lipsa manifestării intenţiei debitoarei contestatoare de a efectua plata debitului, apreciem ca o asemenea măsura este justificată prin prisma oportunităţii, în vederea evitării riscului ca debitoarea contestatoare să devină insolvabilă.

Prin urmare, este suficient pentru luarea măsurilor asigurătorii numai să se constate pericolul sustragerii/ascunderii/risipirii patrimoniului debitoarei, cu consecinţa îngreunării procedurii de colectare, nefiind necesară producerea vreunuia dintre evenimentele precizate anterior.

2. În recursul său, pârâta Administraţia Finanţelor Publice Sector 1 - prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti a arătat, în esenţă, următoarele:

Temeiul, în fapt, pentru care instanţa de fond a admis acţiunea formulată de reclamanta intimată constă şi în faptul că aceasta a achitat integral debitul ce face obiectul deciziei de impunere contestate (pagina 10, ultimul paragraf din sentinţa criticată), ceea ce conduce la anularea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii din considerentul că acest act nu este pe deplin motivat, neexistând motive care să justifice instituirea garanţiilor asupra conturilor deţinute de reclamanta intimată.

Este de înţeles că actele întocmite de Administraţia Sector 1 a Finanţelor Publice în temeiul Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/08.06.2016 urmează soarta acestui act principal, însă nu este justificat, în drept, a acorda dreptul de a i se restitui reclamantei cheltuielile constând în taxa de timbru judiciar achitată.

Faţă de obligativitatea conformării organului fiscal competent, în speţă A S1 FP la a duce la îndeplinire măsurile dispuse prin decizia contestată, sunt de reţinut următoarele:

La emiterea adresei de înfiinţare a popririi asigurătorii s-au avut în vedere prevederile art. 213 din Noul Codul de procedură fiscală privind poprirea şi sechestrul asigurător, text de lege ce prevede următoarele:,,(1) Măsurile asigurătorii prevăzute în prezentul capitol se dispun şi se duc la îndeplinire, prin procedura administrativă, de organul fiscal competent, art. 129 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, iar sumele estimate ca obligaţie fiscală îşi au temeiul tot în decizia de instituire a măsurilor asigurătorii."

Din cuprinsul contestaţiei nu rezultă care sunt criticile aduse măsurilor asigurătorii, întreaga motivare a acţiunii combate exclusiv decizia de instituire a măsurilor asigurătorii.

Din momentul comunicării deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, singura opţiune a organului fiscal competent material constă în îndeplinirea obligaţiei de a se conforma dispoziţiilor acestui act.

În acest sens, Administraţia Sector 1 a Finanţelor Publice, în calitate de organ de executare, prin ducerea la îndeplinire a măsurilor asigurătorii, a înfiinţat poprire asigurătorie asupra conturilor contestatoarei.

Pe rolul Curţii Constituţionale a fost adusă, spre soluţionare, excepţia de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 129 alin. (1), (2), alin. (3) teza întâi şi alin. (4) teza întâi din Codul de procedură fiscală, dispoziţii preluate şi de Noul Codul de procedură fiscală, excepţie ridicată într-o cauză având ca obiect soluţionarea unei contestaţii la executare.

Curtea, făcând trimitere la jurisprudenţa sa constantă a arătat că măsurile asigurătorii prevăzute de Codul de procedură fiscală constau în indisponibilizarea unor bunuri sub forma sechestrului asigurător sau a popririi asigurătorii asupra veniturilor debitorului. în aceste condiţii, măsurile asigurătorii, potrivit textului de lege criticat, "rămân valabile pe toată perioada executării silite" şi, mai mult, "odată cu individualizarea creanţei şi ajungerea acesteia la scadenţă, în cazul neplăţii, măsurile asigurătorii se transformă în măsuri executorii". Această viziune a legiuitorului a fost determinată de imperativul eficientizării procedurilor de recuperare a debitelor pe care operatorii economici le înregistrează la bugetul de stat, iar finalitatea oricărei proceduri de executare silită este recuperarea debitelor datorate, indiferent de creditorul obligaţiei.

În ceea ce priveşte invocarea prevederilor constituţionale referitoare la dreptul de proprietate privată, Curtea s-a pronunţat în sensul că, atâta vreme cât măsura reglementată de textul de lege criticat are caracter provizoriu şi nu soluţionează fondul dreptului, nu poate fi reţinută această critică. În plus, legiuitorul are competenţa de a stabili cadrul juridic pentru exercitarea atributelor dreptului de proprietate, în accepţiunea principială conferită de Constituţie, în aşa fel încât să nu vină în coliziune cu interesele generale sau cu interesele particulare legitime ale altor subiecte de drept, instituind astfel nişte limitări rezonabile în valorificarea acestuia, ca drept subiectiv garantat. Astfel, alin. (4) din art. 129 invocat, prevede că măsurile asigurătorii vor fi ridicate în cazul în care debitorul constituie o garanţie la nivelul creanţei stabilite sau estimate, după caz.

Curtea Constituţională a respins, ca neîntemeiată, excepţia de neconstituţionalitate, prin Decizia nr. 1297/2011, publicată în Monitorul Oficial nr. 899 din 19 decembrie 2011.

Faţă de cele expuse, instanţa de fond a apreciat greşit că există o culpă a organului fiscal în ceea ce priveşte ducerea la îndeplinire a măsurilor asigurătorii dispuse prin decizia de instituire a măsurilor asigurătorii, aceste măsurii fiind accesorii actului de control întreprins de inspectorii din cadrul Direcţiei Generale Regionale Prahova.

Mai mult, potrivit art. 45 alin. (1) lit. f) din O.U.G. nr. 80/2013, "sumele achitate cu titlu de taxe judiciare de timbru se restituie, după caz, integral, parţial sau proporţional, la cererea petiţionarului, în următoarele situaţii: când contestaţia la executare a fost admisa, iar hotărârea a rămas definitiva.."

Astfel, conform art. 45 alin. (5) din O.U.G. nr. 80/2013, cererea de restituire soluţionat[ de către instanţa de judecata va fi depusa în vederea restituirii la unitatea administrativ teritoriala la care a fost achitata taxa, respectiv Direcţia de Impozite si Taxe Locale Sector 1 - organ al administraţiei publice locale (Primăria Sectorului 1) - diferit de Administraţia Sector 1 a Finanţelor Publice, instituţie fără personalitate juridica din cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscala - Ministerul Finanţelor Publice.

În cazul în care organul fiscal nu ar formula recurs şi s-ar conforma hotărârii instanţei de fond, contestatoarea, după rămânerea definitivă a sentinţei civile nr. 3860 din 05.12.2006, ar beneficia, la cerere şi de restituirea taxei de timbru, îmbogăţindu-se fără just temei.

Astfel, instanţa în mod incorect a obligat Administraţia Sector 1 a Finanţelor Publice să achite contestatoarei suma reprezentând taxa de timbru judiciar.

3. În motivarea recursului incident, reclamanta S.C. A. S.R.L a criticat hotărârea instanţei de fond, considerând că instanţa a aplicat greşit normele de drept material şi a respins eronat motivele invocate prin intermediul cererii introductive de instanţă, cu privire la: efectuarea controlului inopinat cu nerespectarea normelor de competenţă, lipsa audierii contribuabilului anterior emiterii actului administrativ, aprobarea deciziei de măsuri de către un organ necompetent, emiterea adresei de înfiinţare a popririi anterior comunicării deciziei de măsuri asigurătorii, cuantumul disproporţionat al sumelor indisponibilizate prin intermediul deciziei de măsuri, indicarea eronată a căii de atac .

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinare recurenta-reclamantă S.C. A. S.R.L a invocat excepţia nulităţii recursului declarat de către pârâta Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii, în esenţă, susţinând ca recursul nu se încadrează în motivele de recurs prevăzute de art. 488 din C. proc. civ., cu toate că organul fiscal şi-a întemeiat cererea de recurs pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8, însă nu a dezvoltat motive de nelegalitate a hotărârii atacate, neputând fi supuse controlului instanţei de recurs toate aspectele analizate de către instanţa de fond.

5. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând cu prioritate excepţia invocată de către reclamantă, Înalta Curte constată că aceasta este nefondată şi o va respinge ca atare. Este adevărat că recurenta-pârâtă a prezentat în detaliu starea de fapt din prezenta cauză, însă a dezvoltat o serie de argumente prin care urmăreşte să demonstreze că actul administrativ contestat, respectiv decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. 2326 din 8 iunie 2016, este motivat, pe de o parte, iar pe de altă parte, că instanţa de judecată a făcut o interpretare eronată a dispoziţiilor art. 213 din Codul de procedură fiscală, baza legală a deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii.

În ceea ce priveşte recursul declarat de către Administraţia Sectorului 1 a Finanţelor Publice Bucureşti:

Prima instanţă a constatat, cu îndreptăţire, că, potrivit art. 213 alin. (5) din Legea nr. 207/2015, decizia de instituire a măsurilor asigurătorii trebuie motivată şi semnată de către conducătorul organului fiscal competent, obligaţie legală nerespectată de către emitentul deciziei contestate în prezenta cauză, nr. 2326 din 8 iunie 2016. În concret, instanţa a sesizat că organul fiscal, în cuprinsul deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, s-a rezumat doar să descrie situaţia de fapt, fără a indica în concret de ce tranzacţiile derulate între reclamantă şi societatea de la care a cumpărat şi apoi căreia i-a vândut terenul de 285.400 metri pătraţi reprezintă un pericol de sustragere de la executarea obligaţiei de plată sau că ar exista pericolul ascunderii sau risipirii patrimoniului. În acest fel, a concluzionat instanţa, organul fiscal nu a demonstrat existenţa unei situaţii excepţionale despre care face vorbire în mod expres art. 213 din Legea nr. 207/2015.

Opinia primei instanţe cu privire la nemotivarea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii este împărtăşită pe deplin şi de către instanţa supremă. Art. 213 alin. (2) din Legea 207/2015 precizează în termeni imperativ şi inderogabili că măsurile asigurătorii se dispun când există pericolul ca debitorul să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea, iar alin. (5) al aceluiaşi articol stabileşte că decizia trebuie motivată. Aceasta înseamnă, observă Înalta Curte, că emitentul unei astfel de decizii are obligaţia legală să demonstreze în cazul concret în care ia această măsură că este vorba de o situaţie excepţională, în sensul arătat de norma legală mai sus citată, cu alte cuvinte, că există pericolul din partea debitorului să se sustragă de la plată sau să-şi ascundă patrimoniul. Or, în speţă, din examinarea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii rezultă cu evidenţă că organul fiscal nu a furnizat o justificare efectivă, concretă a măsurii dispuse, pe baza art. 213 alin. (2) din Legea 207/2015, cum bine a arătat instanţa de fond.

Aşadar, cum motivarea actului infralegislativ este o condiţie de valabilitate a acestuia, corect prima instanţă a admis acţiunea şi a anulat decizia contestată reţinând că este nelegală, consecinţă a nemotivării.

Cât priveşte decizia nr. 1297/2011 a Curţii Constituţionale a României, invocata de către recurentă, Înalta Curte urmează a reţine că aceasta este inaplicabila în speţă. Curtea Constituţională a României a examinat dispoziţiile Codului de procedură fiscală referitoare la instituirea măsurilor asigurătorii, prin prisma conformităţii acestei reglementări cu legea fundamentală română, concluzia fiind că o astfel de dispoziţie legală este constituţională, respectiv că nu încalcă dreptul constituţional la proprietate privată. Or, în speţă, nu este în discuţie constituţionalitatea dispoziţiilor art. 213 din Legea 207/2015, şi nici nu ar putea fi deoarece Curtea Constituţională posedă monopolul interpretării Constituţiei, iar nu instanţele de judecată. Ceea ce a examinat judecătorul fondului a fost actul infralegislativ emis în temeiul art. 213 din actul normativ mai sus citat, verificând dacă decizia supusă controlului pe calea acţiunii în contencios administrativ a fost emisă cu respectarea acestei dispoziţii din Codul de procedură fiscală.

În fine critica referitoare la acordarea cheltuielilor de judecată reprezentând taxă judiciară de timbru de 100 RON, nu este fondată. Textul legal invocat de către recurentă, art. 45 alin. (1) lit. f) din O.U.G. nr. 80/2013,vizează o altă ipoteză decât cea din cauza de faţă, respectiv se referă la contestaţia la executare, or, instanţa de judecată a obligat-o pe pârâtă la restituirea taxei de timbru în baza art. 453 din C. proc. civ., în condiţiile în care aceasta a pierdut procesul, iar reclamanta a solicitat acordarea cheltuielilor de judecată.

În ceea ce priveşte recursul declarat de către Direcţia regională a finanţelor Publice Ploieşti:

În recursul său această pârâtă critică hotărârea primei instanţe pe considerentul că decizia de instituire a măsurilor asigurătorii contestate în prezenta cauză este motivată cu respectarea cerinţelor din art. 213 din Codul de procedură fiscală, astfel în mod greşit a fost anulat.

Aşa cum s-a arătat în cuprinsul acestei decizii cu ocazia analizării recursului declarat de către Administraţia Sectorului 1, decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nu a fost motivată, judecătorul fondului în mod legal anulând-o. Indicarea unor elemente de tipul celor furnizate de către recurentă la fila x din memoriul de recurs, care şi în ipoteza în care ar demonstra că instituirea măsurilor asigurătorii este justificată, în acord cu dispoziţiile art. 213 din Codul de procedură fiscală, este tardivă şi nu suplineşte nemotivarea deciziei nr. 2326 din 8 iunie 2016. În art. 213 alin. (5) se stipulează în termeni categorici că decizia de instituire a măsurilor asigurătorii trebuie motivată, astfel că în caz de nemotivare a acesteia, cum este cazul în speţă, sancţiunea este anularea respectivei decizii, aşa cum a procedat prima instanţă.

Posibilitatea ca instituirea măsurilor asigurătorii să se producă chiar înainte de încheierea procesului-verbal de control nu înlătură obligaţia organului fiscal de a motiva decizia de instituire a respectivelor măsuri asigurătorii, astfel cum se pretinde în termeni imperativi şi inderogabili în art. 213 din Codul de procedură fiscală.

Justificarea luării măsurii nu poate fi determinată de cuantumul semnificativ al obligaţiei fiscale, aşa cum susţine recurenta. Ar însemna că întotdeauna când organele fiscale stabilesc obligaţii fiscale în cuantum însemnat, automat, se instituie măsuri asigurătorii, ceea ce ar fi contrar prevederilor art. 213 din actul normativ mai sus citat. În realitate, aşa cum se degajă fără echivoc din prevederile amintite, instituirea măsurilor se face doar în situaţii excepţionale când sunt îndeplinite cerinţele expres indicate în textul legal în discuţie .

În ceea ce priveşte recursul incident declarat de către reclamanta S.C. A.

Reclamanta critică hotărârea instanţei de fond, considerând că aceasta a aplicat greşit normele de drept material şi a respins eronat motivele invocate în cererea de chemare în judecată .

Astfel, se susţine că organele fiscale au efectuat controlul inopinat cu nerespectarea normelor de competenţă.

Susţinerea este nefondată, observă Înalta Curte. Controlul inopinat efectuat în cauză a avut loc în baza unei delegări de competenţă, potrivit Ordinului ministrului finanţelor nr. 767/2016, în vigoare la data controlului, emitentul deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii din speţa de faţă fiind abilitat să emită acel act infralegislativ în baza art. 5 din ordinul mai sus citat. Delegarea s-a produs, contrar susţinerilor reclamantei, în formă scrisă, între Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - AFP Sector 1 şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti fiind încheiat acordul privind delegarea competenţei nr. x/12 mai 2016.

Subsumat acestui motiv, reclamanta critică Ordinul nr. 767/2016, considerând că acesta reprezintă legislaţie secundară astfel că ordinul nu poate adăuga la lege, preşedintele ANAF substituindu-se legislatorului. Instanţa de judecată, observă Înalta Curte, nu poate examina această critică la adresa unui act infralegislativ câtă vreme actul nu a fost contestat în condiţiile prevăzute de către Legea nr. 554/2004, privind contenciosul administrativ, actul fiind în vigoare şi producând efecte juridice.

O altă critică formulată de către reclamantă se referă la lipsa audierii contribuabilului anterior emiterii actului administrativ. Şi această critică este nefondată, constată Înalta Curte. Examinând această critică formulată de către reclamantă prin cererea introductivă, judecătorul fondului a observat, cu îndreptăţire, că în speţă este vorba de o situaţie de excepţie expres prevăzută de lege în ceea ce priveşte luarea unui punct de vedere al contribuabilului cu privire la faptele relevante în luarea deciziei. Astfel, judecătorul cauzei a constatat că organul fiscal poate să emită o decizie fără să fie obligat să asigure contribuabilului posibilitatea de a-şi exprima punctul de vedere. Instituirea măsurilor asigurătorii este o decizie prin excelenţă urgentă, întârzierea în luarea acesteia putând determina pericolul înstrăinării bunurilor din patrimoniul contribuabilului, ceea ce face ca dispoziţia din art. 9 alin. (2) lit. a) teza finală din Codul de procedură fiscală să fie incidente în cauză .

De asemenea, nici critica privitoare la aprobarea deciziei de către un organ de necompetent nu poate fi primită. Aşa cum a arătat judecătorul de la fond, precum şi s-a reţinut în cuprinsul prezentei decizii, actul infralegislativ prin care s-a dispus instituirea măsurilor asigurătorii a fost emis de către un organ fiscal în baza delegării de competenţă, aşa încât, firesc, oricare dintre măsurile luate cu ocazia controlului inopinat cad în competenţa organului fiscal delegat.

O altă critică a reclamantei constă în aceea că adresa de înfiinţare a popririi a fost emisă anterior comunicării deciziei de măsuri asigurătorii. Critica, în opinia instanţei supreme, este nefondată, de asemenea. Este adevărat că decizia de instituire a măsurilor asigurătorii poartă numărul de înregistrare 803.522, iar adresa de înfiinţare a popririi are numărul 803.521, ambele din 9 iunie 2016, însă acest lucru nu demonstrează nimic altceva decât o înregistrare greşită în evidenţele organului fiscal, iar nu o comunicare, o emitere anterioară a adresei de înfiinţare a popririi în raport de decizia de instituire a măsurilor asigurătorii. Oricum, chestiunea este irelevantă în condiţiile în care reclamanta nu a dezvoltat o argumentaţie prin care să demonstreze că ar fi fost vătămată prin succesiunea eronată a înregistrării celor două acte.

Reclamanta invocă cuantumul disproporţionat, în opinia sa, a sumelor indisponibilizate prin intermediul deciziei de măsuri. Şi în această chestiune, constată instanţa supremă, judecătorul cauzei a furnizat o argumentaţie corespunzătoare prin care a demonstrat netemeinicia susţinerilor reclamantei. În urma analizei pe care a făcut-o judecătorul fondului a demonstrat că decizia de instituire a măsurilor asigurătorii priveşte doar debitul constatat prin decizia de impunere nr. x/2013, act fiscal care nu a fost anulat de către instanţa de judecată, accesorii, la care nu se adaugă taxa pe valoarea adăugată colectată în sumă de 4.197.120 RON, aferentă anului 2015, şi că, în final, nu poate fi admis punctul de vedere al reclamantei că nu ar fi fost respectat pragul de 150 % stabilit prin Ordinul nr. 2605/2010.

În fine, a constatat primă instanţă, indicarea greşită a căii de atac nu reprezintă un motiv de nelegalitate a actului administrativ, din moment ce reclamanta a uzitat de calea legală de atac, şi că în acest fel, nu i-a fost lezat dreptul la apărare, aşa cum susţine aceasta, opinie pe care, de asemenea, instanţa supremă o împărtăşeşte în totalitate.

Faţă de cele ce preced, Înalta Curte va respinge, în baza art. 496 din C. proc. civ., recursurile declarate împotriva sentinţei civile nr. 3860 din 5 decembrie 2016 a Curţii de Apel Bucureşti, şi văzând că s-au cerut cheltuieli de judecată de către reclamantă, va obliga pârâtele să-i plătească acesteia suma de 16.234,93 RON, cu acest titlu, potrivit art. 453 din C. proc. civ., în baza documentelor justificative de la dosarul cauzei.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia nulităţii recursurilor declarate de pârâte, invocată de către intimata- reclamantă S.C. A. S.R.L. Bucureşti, prin întâmpinare, ca nefondată.

Respinge recursurile principale declarate de recurentele- pârâte Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii Ploieşti- prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti şi Administraţia Finanţelor Publice Sector 1- Prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti împotriva sentinţei civile nr. 3860/2016 din 5 decembrie 2016, a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Respinge recursul incident declarat de recurenta- reclamantă S.C. A. S.R.L. Bucureşti împotriva sentinţei civile nr. 3860/2016 din 05 decembrie 2016, a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Obligă recurentele- pârâte Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii Ploieşti- prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti şi Administraţia Finanţelor Publice Sector 1- prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti să plătească recurentei- reclamante S.C. A. S.R.L. Bucureşti suma de 16.234,93 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 13 septembrie 2019.