Industrial park tax exemption: validity of automatic fiscal law deductions vs. state aid notification requirements and retroactive imposition of back taxes

Şedinţa publică din data de 23 iulie 2020

Asupra recursului de faţă,

Din examinarea lucrărilor din dosar constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată, la data de 25.04.2016, pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta societatea A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcţia de Impozite şi Taxe Locale Sector 6 Bucureşti, anularea Deciziei nr. 240-16-00470/26.02.2016 în ceea ce priveşte soluţia de respingere ca neîntemeiată a contestaţiei fiscale pentru suma de 29.071.485,33 RON, reprezentând impozit pe clădiri (17.874.738,05 RON), impozit pe teren (35.080,34 RON) şi majorări de întârziere aferente (11.161.666,94 RON) stabilite suplimentare în sarcina societăţii.

A mai solicitat şi anularea Deciziei de impunere privind creanţele datorate bugetului local nr. 6482/23.12.2015 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/23.12.2015, în ceea ce priveşte impozite locale şi accesorii în sumă totală de 29.071.485,33 RON stabilite suplimentar în sarcina sa.

1.2. Soluţia primei instanţe Prin sentinţa civilă nr. 4710 din 5 decembrie 2017, Curtea de Apel Bucureşti a respins acţiunea, ca neîntemeiată şi a respins cererea reclamantei de obligare a pârâtei la plata cheltuielilor de judecată, ca neîntemeiată.

Prin cererea formulată la data de 07.12.2018, expertul B., desemnat în cauză pentru efectuarea expertizei contabile dispuse de instanţă, a formulat cerere de completare a hotărârii în sensul pronunţării şi asupra cererii sale de majorare a onorariului de expert.

Prin sentinţa civilă nr. 185 din 23 ianuarie 2018, Curtea a admis, în parte, cererea expertului B. şi a completat dispozitivul sentinţei civile nr. 4710/2017 în sensul că "Dispune majorarea onorariului de expert la suma de 2.500 RON, reclamantul urmând a achita diferenţa de 1.300 RON". A respins în rest cererea, ca nefondată.

1.3. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei nr. 4710 din 5 decembrie 2017 astfel cum a fost completată prin sentinţa nr. 185 din 23 ianuarie 2018, a formulat recurs reclamanta societatea A. S.R.L., întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., solicitând, în principal, casarea hotărârii şi trimiterea cauzei spre rejudecare instanţei de fond sau, în subsidiar, reţinerea cauzei spre rejudecare pe fond şi admiterea acţiunii, astfel cum a fost formulată.

În motivarea opţiunii sale procesuale rreclamanta recurentă a susţinut următoarele:

1.3.1. În ceea ce priveşte motivul de recurs prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.

Sentinţa recurată este nelegală deoarece instanţa de fond lasă neanalizate o serie de împrejurări esenţiale care demonstrau, pe de-o parte, că reclamanta în concret a dorit să achite acest impozit, însă intimata-pârâtă a decis sa îl restituie, confirmând pe absolut toate căile posibile că scutirea operează de drept, fără alte formalităţi, iar pe de altă parte, prin modalitatea vădit neunitară de interpretare a legislaţiei fiscale, sarcina reclamantei devine excesivă, încălcându-se astfel atât principiul aplicării unitare a legislaţiei fiscale, cât şi principiul proporţionalităţii şi al încrederii legitime.

Sub un prim aspect, se critică instanţa de fond deoarece a preferat să preia formal raţionamentul intimatei-pârâte, fără o analiză concretă, aplicată la situaţia de fapt a reclamantei din perspectiva tipului de scutire acordată (impozit pe imobile, iar nu ajutor de minimis în limita a 200.000 de euro potrivit legislaţiei în domeniul ajutorului de stat - O.U.G. nr. 117/2006) dar şi a comportamentului intimatei - pârâte în perioada 2006-2014, când nu numai că intimata-pârâtă a stabilit impozit zero pe imobile, prin decizii de impunere anuale, dar a şi restituit sumele plătite de reclamantă cu acest titlu.

Astfel, instanţa de fond a procedat eronat atunci când a omis să analizeze împrejurarea că, în lipsa unui titlu de creanţă, reclamanta nu avea posibilitatea efectivă să plătească acest impozit pe imobile. Că aşa este, rezultă nu doar din economia dispoziţiilor legale incidente, ci şi din împrejurarea că în anul 2008, singurul an în care autoritatea fiscală, în urma unui control de fond, a stabilit impozit pe terenul aferent clădirilor, după ce reclamanta a plătit acest impozit, intimata-pârâtă 1-a restituit, considerând că imobilele sunt scutite de drept de la plata impozitului, fără alte formalităţi.

Nu se contestă dreptul autorităţii intimate de a emite decizii de impunere pe perioada termenului de prescripţie extinctivă, ci exclusiv faptul că, în contextul în care deciziile de impunere emise anual în perioada 2006-2014 inclusiv conţineau obligaţia zero (chestiune confirmată şi de controlul de fond din 2008), societatea reclamantă nu ar fi avut nici dreptul, dar nici obligaţia să plătească acest impozit.

Sub un al doilea aspect, instanţa de fond ignoră total efectele pe care le-au produs illo tempore, adresele emise de intimata - pârâtă prin care se confirmă de fiecare dată că scutirea de impozitul pe imobilele proprietatea reclamantei din incinta Parcului industrial C. operează de drept, prin simpla existenţă a imobilelor în incinta Parcului industrial C..

Or, în contextul dat, judecătorul fondului nu arată ce motive rezonabile ar fi avut reclamanta să urmeze o procedură prevăzută de lege pentru un alt tip de ajutor de stat (e.g. ajutorul de minimis), când an de an intimata-pârâtă confirmă scutirea în baza dispoziţiilor Codul fiscal, fără a fi necesare alte formalităţi. Iar această împrejurare nu a fost valabilă doar în cazul reclamantei, ci în privinţa tuturor rezidenţilor parcului industrial C. şi a celorlalte parcuri industriale din ţară.

Se face trimitere la adresele emise de către intimata-pârâtă în anul 2014 către mai mulţi rezidenţi ai Parcului industrial C. unde se reţine expres că "atâta timp cât construcţiile declarate de dvs. întrunesc elementele unei clădiri, în sensul Codul fiscal şi a normelor metodologice de aplicare a acestuia, ele vor fi menţinute la rolul fiscal si vor fi în continuare scutite de la plata impozitului pe clădiri."

Această modalitate în care intimata-pârâtă a procedat a determinat ca, în anul 2014, reclamanta să fie obligată la plata taxei speciale pe construcţii, sarcină fiscală ce revenea, potrivit dispoziţiilor fiscale, doar în cazul în care imobilele erau scutite de la plata impozitului.

Chiar dacă s-a făcut vorbire în faţa instanţei de fond şi dovedit prin înscrisurile depuse la dosar şi expertiza contabilă-fiscală administrată în cauză, instanţa de fond a omis, de asemenea, să analizeze această împrejurare care a generat un prejudiciu de 3.320.772 RON în anul 2014 şi care, dacă teza intimatei-pârâte era acceptată, atunci ar fi trebuit să nască un drept la restituire pentru reclamanta. Dar evident că instanţa de fond consideră redundantă o astfel de analiză.

Plata impozitului pe construcţii menţionată mai sus a fost efectuată de reclamanta în baza următoarelor prevederilor art. 29635, art. 29634 din Codul fiscal, respectiv pct. 4 din Normele de aplicare a art. 29635.

Cele două obligaţii fiscale relative la imobile (impozitul, respectiv taxa specială pe construcţii) se exclud, ele neputând fi percepute concomitent.

Impunerea în sarcina reclamantei a unei obligaţii fiscale deja achitate şi calcularea de majorări de întârziere asupra unei obligaţii fiscale deja achitate nu numai că încalcă în mod flagrant prevederile Codului de procedură fiscală dar au ca rezultat şi îmbogăţirea fără justă cauză a statului în detrimentul contribuabilului, conform prevederilor art. 1.345 din C. civ.

Instanţa de fond nu a considerat suficient de important acest argument şi a decis că nu merită analizat în fapt şi în drept.

Sub un al treilea aspect, reclamanta a invocat încălcarea dispoziţiilor art. 5 Codul de procedură fiscală referitor la încălcarea principiului aplicării unitare a legislaţiei fiscale, intimata-pârâta s-a apărat susţinând că acest principiu se referă la spaţialitate iar nu la temporalitate, iar instanţa de fond nu înţelege să ofere absolut nicio dezlegare din această perspectivă.

Or, evident că încălcarea (de altfel evidentă) a unui principiu general de drept de importanţa acestuia, cu consecinţa vătămării reclamantei cel puţin prin obligarea la plata majorărilor de întârziere şi imposibilitatea introducerii acestui cost în preţul chiriei pe care reclamanta o încasa de la chiriaşi, ar fi putut duce chiar la anularea, în tot, a Deciziei de impunere.

Poate tocmai din acest motiv, instanţa de fond omite din nou să analizeze şi această critică.

Sub un al patrulea aspect, presupunând că instanţa de fond găsea întemeiată reinterpretarea retroactivă a dispoziţiilor legale în materie de scutire de impozit pe imobile, operată de intimata-pârâtă în anul 2015, în contextul descris este evident că reclamantei nu i se poate imputa o culpă pentru neplată în perioada 2010-2014, care să fie sancţionată cu majorări de întârziere de 11.161.666,94 RON. Cu toate acestea, instanţa de fond se limitează să ofere un raţionament formal, ignorând din nou argumentele reclamantei fără vreo motivare.

Din acest motiv s-a arătat în faţa instanţei de fond că motivele care determină anularea deciziei de impunere în privinţa accesoriilor sunt nu doar intrinseci (desprinse din nelegalitatea debitului principal), ci şi extrinseci, fără vreo legătură cu legalitatea debitului principal, chestiune care trebuia analizată în concret, dar pe care instanţa de fond a omis, de asemenea, să o verifice.

Faţă de aspectele detaliate rezultă cu evidenţă că judecătorul fondului s-a transformat într-un veritabil avocat al intimatei-pârâte, care aparent înţelege doar să preia argumentele acesteia şi fie omite să analizeze criticile de nelegalitate esenţiale invocate de reclamanta, fie le înlătură nemotivat sau utilizând motive străine de natura pricinii.

Maniera de abordare a instanţei de fond (care înţelege să răspundă unor critici de nelegalitate şi omite să răspundă altora sau răspunde unor critici pe care nimeni nu le-a invocat) încalcă în mod vădit dispoziţiile art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ. care stabileşte obligaţia pentru judecător de a arăta motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, dar arătându-se totodată şi motivele pentru care s-au admis, cât şi motivele pentru care s-au respins apărările părţilor.

Judecătorul fondului a decis să lase neanalizate exact acele argumente care demonstrau nelegalitatea deciziei de impunere şi care impuneau soluţia de anulare a acesteia, întrucât Sentinţa recurată reprezintă, cel puţin în partea considerentelor copia fidelă a sentinţei nr. 1575/03.05.2017 a unui alt complet de la Curtea de apel Bucureşti, pronunţată în dosarul nr. x/2016 (Anexa nr. 1).

1.3.2. În ceea ce priveşte motivul de recurs prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

1.3.2.1. Referitor la interpretarea si aplicarea dispoziţiilor art. 250 si 257 din Codul fiscal 2003 se susţine că deşi instanţa de fond a reţinut drept corectă interpretarea reclamantei conferită sintagmelor "prin efectul legii" sau "potrivit legii" din cuprinsul dispoziţiilor art. 250 alin. (1) pct. 9 şi art. 257 alin. (1) lit. l) din Codul fiscal, în mod cu totul surprinzător, concluzia este cea invocată de intimata-pârâtă din întâmpinare.

Se subliniază dispoziţiile Codul fiscal 2003 au prevăzut expres că "nu se datorează impozit, prin efectul legii", cu alte cuvinte fără condiţionări legislative sau convenţionale având alte izvoare şi fără ca autorităţile locale să poată eventual analiza oportunitatea sau legalitatea scutirii, cum se întâmpla anterior, în accepţiunea O.G. nr. 65/2001.

Intimata-pârâtă a susţinut în cuprinsul decizioei de soluţionare a contestaţiei că sintagma "potrivit legii" care a existat încă de la apariţia Legii nr. 571/2003, exprimând voinţa legiuitorului de a face trimitere la legislaţia în materia parcurilor industriale cât şi a ajutorului de stat, este întărită şi de prevederile Legii nr. 227/2015 privind noul Codul fiscal unde se menţionează atât la art. 456 alin. (1) lit. i) pentru impozitul pe clădiri cât şi la art. 464 alin. (1) lit. n) pentru impozitul pe teren "cu respectarea legislaţiei în materia ajutorului de stat".

Or, instanţa de fond a realizat un mix nepermis între cele două interpretări ale legii ce denotă nu doar o interpretare şi aplicare eronată a legii, ci efectiv o neînţelegere a scopului vizat de legiuitor prin diferitele categorii de facilităţi fiscale şi a modului cum acestea operau în concret, astfel:

În primul rând, sintagma "potrivit legii" inserată la finalul pct. 9 al art. 250 alin. (1) Codul fiscal 2003, respectiv la lit. l) a art. 257 alin. (1) din Codul fiscal 2003 are semnificaţia că scutirea se aplică imobilelor situate în parcurile industriale constituite potrivit legii, iar nu că scutirea prevăzută de Codul fiscal 2003 (ca o excepţie, fără alte limitări) ar fi condiţionată de alte acte normative sau proceduri, astfel că s-ar acorda potrivit legii, cum a încercat intimata-pârâtă să acrediteze şi cum, se pare, instanţa de fond nu a fost de acord, ca şi interpretare.

Din moment ce imobilele reclamantei se situau într-un parc industrial constituit potrivit legii (prin ordin de ministru), reclamanta avea dreptul să beneficieze de această scutire (măsură de excepţie) "prin efectul legii", lucru care s-a şi întâmplat cu acordul expres al intimatei-pârâte în perioada 2006-2014.

Sunt relevante din această perspectivă şi adresele emise de pârâtă chiar în 2014, inclusiv pentru rezidenţi ai parcului industrial C., în aceeaşi situaţie cu reclamanta (avem în vedere D., E. şi F.), anexate şi raportului de expertiză întocmit de expertul desemnat, unde se menţionează fără vreo ambiguitate sau urmă de îndoială că:

"Art. 250 alin. (9) din Codul fiscal se referă la clădirile din parcurile industriale. Atâta timp cât construcţiile declarate de dvs. întrunesc elementele unei clădiri, în sensul Codul fiscal şi a normelor metodologice de aplicare ale acestuia, ele vor fi menţinute în rolul fiscal şi vor fi în continuare scutite de la plata impozitului pe clădiri."

În al doilea rând, este fundamental greşită şi contrară principiului neretroactivităţii legii interpretarea intimatei-pârâte, validată implicit de instanţa de fond, în sensul că voinţa legiuitorului, desprinsă din dispoziţiile Legii nr. 227/2015 aplicabile începând cu data de 01.01.2016, ar reflecta în mod retroactiv voinţa legiuitorului pentru perioada supusă controlului DITL (respectiv 2010-2014).

În al treilea rând, contrar raţionamentului instanţei de fond care consideră că interpretarea acesteia este cea care face ca textul de lege să producă un efect, ar însemna că sintagma "prin efectul legii" din cuprinsul art. 250 alin. (1) din Codul fiscal 2003, adică de drept, nu ar mai avea nicio aplicabilitate, din moment ce scutirea s-ar acorda doar dacă s-ar face dovada îndeplinirii altor condiţii, prevăzute în alte acte normative, iar nu exclusiv în baza dovedirii situării imobilului în incinta unui parc industrial. Or, o normă trebuie interpretată în sensul ca aceasta produce un efect, iar nu în sensul în care nu ar produce niciunul.

În al patrulea rând, interpretarea reclamantei a fost confirmată de jurisprudenţa constantă a instanţelor naţionale din perioada supusă controlului care au statuat că:

"conform art. 250 pct. 9 din Codul fiscal sunt scutite de la plata impozitului clădirile din parcurile industriale, ştiinţifice şi tehnologice, potrivit legii, iar conform art. 257 pct. I din Codul fiscal sunt scutite de la plata impozitului terenurile parcurilor industriale, ştiinţifice şi tehnologice potrivit legii, aceste dispoziţii legale fiind încă în vigoare. Sintagma "potrivit legii" utilizată de legiuitor în ambele articole priveşte, potrivit interpretării logice şi sistematice a dispoziţiilor cuprinse în cele două articole din Codul fiscal, regulile şi condiţiile de constituire şi funcţionare a parcurilor industriale, nu împrejurarea dacă aceste scutiri se acordă sau nu în funcţie de dispoziţii din legi speciale. Dacă am admite interpretarea potrivit căreia în condiţiile unei legi speciale s-ar stabili în concret dacă se acordă sau nu facilităţi fiscale parcurilor industriale sub aspectul neimpozitării clădirilor şi terenurilor, atunci ar însemna să admitem concluzia absurdă că două acte normative cu forţă juridică egală se pot contrazice în privinţa aplicării aceluiaşi tip de norma juridică (Codul fiscal şi legea parcurilor industriale) pentru aceiaşi destinatari (parcurile industriale), contravenind şi regulii de interpretare norma juridică se interpretează în sensul în care ea produce efecte juridice (actus interpretandus est potius ut valeat quam ut pereat)".

În concluzie, deşi instanţa de fond realizează iniţial o interpretare aparent corectă a sintagmei prin efectul legii, raţionamentul ulterior este completă eronat si aplicat greşit la situaţia de fapt dedusă judecăţii, ceea ce determină nelegalitatea şi netemeinicia Sentinţei recurate.

Sub un al doilea aspect, cu privire la cadrul legal existent la momentul constituirii parcului industrial C., se precizează că în Codul fiscal din 2003, legiuitorul româna legiferat scutirea totală de la plata impozitului pe imobilele din parcurile industriale, fără vreo condiţionare din partea autorităţilor locale (spre deosebire de O.G. nr. 65/2001 evocată anterior);

În al doilea rând, faptul că în O.G. nr. 65/2001, erau reglementate doar reduceri de impozite locale şi alte facilităţi, însă doar dacă acestea erau acordate de autorităţile locale. Altfel spus, autoritatea locală trebuia să aprobe aceste facilităţi, în urma parcurgerii unei proceduri administrative, circumstanţiere care nu se regăseşte în Codul fiscal.

Or distincţia între cele două categorii de facilităţi fiscale este una fundamentală şi explică şi comportamentul autorităţilor locale care, începând cu anul 2004 şi până în anul 2015, au recunoscut scutirea totală de la plata impozitelor pentru imobilele situate în incinta tuturor parcurilor industriale din România, inclusiv în speţa de faţă.

Această scutire de la plata impozitului a constituit o măsură de încurajare a privaţilor de a investi în parcurile industriale (majoritatea constituite pe platformele fostelor întreprinderi de stat, rămase în paragină), de a dezvolta aceste zone şi de a crea astfel locuri de muncă, în final având de câştigat tot bugetul de stat şi bugetele locale.

Nicăieri în cuprinsul Sentinţei recurate nu se face o analiză diferenţiată între diferitele categorii de scutiri, deşi necesitatea unei astfel de analize era evidentă.

Instanţa de fond, se limitează doar să confunde cele două tipuri de facilităţi fiscale şi arată că doar dacă pct. 9 al art. 250 alin. (1) Codul fiscal 2003, respectiv la lit. 1) a art. 257 alin. (1) din Codul fiscal 2003 sunt interpretate în sensul precizat de intimata-pârâtă, dispoziţiile art. 7 din O.G. nr. 65/2001 şi-ar găsi aplicabilitate. Ceea ce este profund eronat şi demonstrează că instanţa de fond nu a cunoscut că există mai multe tipuri de facilităţi, ce pot fi acordate agenţilor economici în diferite forme, care toate pot constitui ajutoare de stat.

Cu titlu de exemplu, ajutorul de minimis la care face trimitere instanţa de fond era de 200.000 Euro pentru toţi rezidenţii Parcului industrial C., pentru o perioadă de 3 ani. În acelaşi timp, scutirea de la plata impozitului pe imobile era doar pentru clădirile reclamantei, în anul 2014, de 3.320.772 RON.

Or, evident că sunt facilităţi diferite, acordate în baza unor acte normative diferite, cu scopuri diferite, analiză pe care instanţa de fond nu a considerat necesar să o facă, mulţumindu-se să susţină faptul că ar fi trebuit ca reclamanta să aplice pentru ajutor de minimis, ceea este complet străin de problematica dedusă judecăţii în speţă.

1.3.2.2. Referitor la interpretarea şi aplicarea dispoziţiilor art. 86 alin. (1). art. 90, art. 91 Codul de procedură fiscală privind emiterea deciziilor sub rezerva unor verificări ulterioare.

Interpretarea instanţei denotă o neînţelegere a semnificaţiei de "rezervă" şi a noţiunii de "bază de impunere", respectiv a ipotezelor când este permisă rectificarea sarcinii fiscale.

Sub un prim aspect, aşa cum reţine şi instanţa de fond, pe toată perioadă supusă inspecţiei fiscale (2010-2014), intimata-pârâtă a emis către reclamantă decizii de impunere anuale pentru stabilirea impozitului pe clădiri şi teren, pe baza declaraţiilor depuse, care confirmă faptul că reclamanta beneficiază de scutire de impozit pe clădiri şi teren în conformitate cu prevederile Codul fiscal 2003.

Contrar interpretării date de instanţa de fond dispoziţiilor legale incidente (preluată ad litteram de la colegul de secţie), scutirea de impozit pe clădiri şi terenuri, consfinţită de intimata-pârâtă prin intermediul deciziilor de impunere anuale emise în perioada 2010-2014, nu are un caracter provizoriu, deoarece nu depinde de baza impozabilă în materie de impozit pe clădiri si teren (valoare contabilă). Indiferent care ar fi fost baza impozabilă (1 leu sau 1 mii. de RON) impozitul era acelaşi, adică zero, ca urmare a scutirii prevăzute de Codul fiscal 2003.

Pe cale de consecinţă, prevederile art. 86 alin. (1), art. 90, art. 91 din Codul de procedură fiscală19, privind deciziile emise sub rezerva verificării ulterioare, invocate de intimata-pârâtă şi validate de instanţa de fond eronat, nu sunt aplicabile în cazul de faţă, deoarece aceste decizii de impunere stabilesc o scutire definitivă de impozit pentru clădirile şi terenurile reclamantei situate în Parcul industrial C., pentru perioada 2010-2014.

În acest sens se impune a avea în vedere concluzia expertului desemnat, unde reţine expres că:

"Deciziile de impunere emise de autoritatea pârâtă în perioada 2010-2014 nu întruneau condiţiile de a fi emise sub rezerva unor verificări ulterioare deoarece baza impozabila nu a suferit modificări, nu o intervenit vreo situaţie generată de lipsa evoluărilor periodice, legislaţia fiscală a reglementat şi la momentul emiterii deciziilor anuale care menţionau obligaţia zero şi la momentul întocmirii RIF tot procentul de 1,5%".

Raţionamentul instanţei de fond denotă o profundă neînţelegere a noţiunii de "bază de impunere". Rectificarea impozitului din cuprinsul deciziei de impunere se justifică în situaţia în care, spre exemplu, contribuabilul a declarat o valoare de impunere a imobilului de X RON, iar ulterior, la data controlului fiscal, se descoperă că această valoare de impunere, denumită şi bază de impunere, este de Y RON (mai mare sau mai mică).

Or, în cazul de faţă, aşa cum a reţinut şi expertul desemnat, baza de impunere este tot cea declarată de reclamanta, nu s-a modificat, ceea ce s-a schimbat este doar optica autorităţii cu privire la scutirea de impozit. Însă judecătorul fondului a decis să ignore un expert în fiscalitate şi o probă administrată nemijlocit.

Sub un al doilea aspect, întrucât pentru perioada 2010-2014 DITL a stabilit deja prin deciziile de impunere anuale emise în perioada 2010-2014 faptul că Societatea beneficiază de scutire de impozit pentru clădirile şi terenurile din C. şi aceste decizii nu reprezintă decizii sub rezerva verificării ulterioare, organele fiscale nu mai au dreptul să stabilească obligaţii fiscale în sarcina reclamantei pentru perioada verificată, în baza Deciziei de impunere emise în anul 2015.

Prin urmare, alegaţia instanţei de fond, privind termenul de prescripţie a dreptului organului fiscal de stabilire a obligaţiilor fiscale, nu prezintă niciun temei pentru determinarea obligaţiilor fiscale ale Societăţii.

1.3.2.3. Referitor la încălcarea dispoziţiilor art. 5 Codul de procedură fiscală, privind aplicarea unitară a legislaţiei fiscale, respectiv a principiilor certitudinii impunerii si încrederii legitime.

Sub un prim aspect, astfel cum s-a dovedit prin probele administrate, în anul 2008, reclamanta a plătit impozit pe teren în sumă de 19.469 RON pentru terenurile din Parcul industrial C., iar reprezentanţii intimatei-pârâte, în urma inspecţiei fiscale aferente perioadei 01.01.2003 -31.10.2008, au stabilit prin Raportul de inspecţie fiscală emis către Societate faptul că acest impozit nu este datorat, în baza prevederilor art. 257 lit. I) din Codul fiscal 2003 si au dispus restituirea impozitului.

Aceeaşi interpretare a legii s-a aplicat unitar si celorlalţi rezidenţi ai Parcului industrial C., pentru perioada 2004-2014.

Este de subliniat, pe de-o parte, reaua-credinţă a intimatei-pârâte care susţine ca nu ar fi avut cunoştinţă despre ajutoarele de stat acordate, deşi C. a transmis anual, începând cu anul 2007, rapoarte către DITL cu privire la scutirile de taxe şi impozite de care beneficia, iar pe de altă parte, atitudinea vădit superficială a instanţei de fond care nu găseşte nimic nepotrivit la situaţia de fapt din speţă.

Dimpotrivă instanţei de fond i se pare firesc ca vreme de 10 ani autoritatea fiscală să interpreteze legea într-un anumit mod şi să o aplice egal tuturor destinatarilor, iar ulterior să schimbe această interpretare într-un mod diametral opus, stabilind inclusiv majorări de întârziere în sarcina contribuabililor, deşi cadrul legal a rămas neschimbat.

Sub un al doilea aspect, se impune a sublinia vădita încălcare a principiului aplicării unitare a legislaţiei fiscale de către intimata-pârâtă, încălcare rămasă nesancţionată de instanţa de fond.

Printr-o aplicare vădit neunitară a dispoziţiilor de ordin fiscal, autoritatea produce o vătămare deosebit de importantă reclamantei, care nu mai este în măsură să recupereze acest impozit de la chiriaşi, în condiţiile în care, dacă deciziile de impunere anuale ar fi stabilit un astfel de impozit reclamanta l-ar fi imputat chiriaşilor (în baza clauzelor contractelor de închiriere încheiate cu aceştia).

De altfel, intimata-pârâtă a susţinut că nu ar fi încălcat acest principiu, deoarece textul art. 5 din Codul de procedură fiscală 2003 se referă la condiţii de spaţialitate, iar nu de temporalitate. Cu alte cuvinte, se susţine că organul fiscal nu încalcă acest principiu dacă aplică în mod nelegal şi netemeinic legislaţia fiscală, cu condiţia să fie consecvent şi să procedeze la fel pe tot teritoriul României.

Or, este evident că nu acesta a fost scopul avut în vedere de legiuitor. Evident că intenţia legiuitorului a fost ca, în raport de acelaşi cadru legal şi aceeaşi situaţie de fapt, să nu existe un tratament diferenţiat indiferent cine face controlul fiscal. Evident că legiuitorul nu a avut în vedere situaţia în care organul fiscal să aplice eronat legislaţia fiscală şi apoi să persiste în greşeală pe tot teritoriul ţării, astfel încât să se poată considera că nu a încălcat amintitul principiu.

Deşi instanţa de fond confundă principiul aplicării unitare cu principiul încrederii legitime şi reţine că nu exista vreo normă încălcată de intimata-pârâtă, se subliniază că aplicarea unitară a legislaţiei fiscale este un principiu care ţine atât de aplicarea unitară a legii în spaţiu (pe teritoriul României) cât şi în timp (pe durata de activitate a unei norme), fiind de neconceput ca acelaşi organ fiscal (în cazul de faţă acelaşi inspector fiscal) să stabilească în urma a două controale consecutive două soluţii diametral opuse, cu privire la acelaşi contribuabil, referitor la impozitele aferente aceloraşi bunuri, prin raportare la aceleaşi dispoziţii legale incidente

Sub un al treilea aspect, organul fiscal ignoră cu bună ştiinţă propriile obligaţii care îi reveneau în stabilirea judicioasă a taxelor şi impozitelor pe care ar fi trebuit să le achite reclamanta, dintre care se aminteşte obligaţia organului fiscal de a da dovadă de rol activ şi îndrumare a contribuabilului.

Întrucât Societatea a primit de la DITL decizii anuale care stabileau obligaţii fiscale ZERO, iar atunci când a plătit din proprie iniţiativa i s-au restituit sumele achitate cu titlu de impozit pe terenuri, aceasta a presupus de bună credinţă faptul că organul fiscal a depus toate diligentele necesare pentru stabilirea tratamentului fiscal corect, precum şi faptul că acest tratament fiscal nu va fi revizuit, în mod complet abuziv, intempestiv şi cu efecte retroactive, de reprezentanţii DITL.

Pe cale de consecinţă, chiar dacă ar fi încercat ulterior să achite voluntar acest impozit, reclamanta nu ar fi avut în mod obiectiv posibilitatea să o facă în lipsa unui titlu de creanţă care să îl constate, iar autoritatea fiscală nu ar fi avut posibilitatea/dreptul să încaseze un astfel de impozit, respectiv dacă ar fi încasat sumele în lipsa unui titlu de creanţă legal emis ar fi avut obligaţia să restituie toate sumele împreună cu dobânda fiscală aferentă, conform art. 117 din Codul de procedură fiscală 2003.

Din această perspectivă, se impune a avea în vedere concluzia expertului desemnat, de asemenea ignorată de instanţa de fond, potrivit căruia "orice obligaţie fiscală se înregistrează în contabilitate în baza unui document justificativ. Cum decizia de impunere (titlul de creanţă) evidenţia obligaţii fiscale zero, societatea reclamantă nu avea posibilitatea să înregistreze o datorie în contabilitate zero şi, prin urmare, nu se justifica efectuarea vreunei plăţi."

Sub un al patrulea aspect, este recarcat raţionamentului eronat al instanţei de fond care, deşi reţine că intimata-pârâtă ar fi aplicat greşit, timp de 10 ani, tuturor rezidenţilor din Sectorul 6, o dispoziţie legală, pentru ca abia în anul 2015 să observe interpretarea pretins corectă, acea dispoziţie ar fi respectat principiul certitudinii impunerii, fiind extrem de clară.

Or, dacă se au în vedere că dispoziţiile pct. 9 al art. 250 alin. (1) Codul fiscal 2003, respectiv la lit. I) a art. 257 alin. (1) din Codul fiscal 2003, au fost interpretate unitar pe întreg teritoriul ţării până în anul 2014 inclusiv, în sensul susţinut de reclamantă, două concluzii sunt posibile ori toţi interpreţii din România (autorităţi fiscale, instanţe de judecată, alţi practicieni ai dreptului şi contribuabilii) s-au aflat în eroare 10 ani de zile, ori norma avea cel puţin caracter lipsit de claritate şi previzibilitate, care ar fi trebuit sancţionat de instanţa de fond.

1.3.2.4. Referitor la interpretarea si aplicarea vădit eronată a dispoziţiilor O.U.G. nr. 117/2006 se susţine că instanţa de fond a făcut o confuzie între ajutorul de stat reglementat de Codul fiscal şi ajutorul de minimis la care au făcut trimitere intimata-pârâtă şi instanţa de fond.

Sub un prim aspect, se precizează faptul că ordinele emise de ministrul dezvoltării şi prognozei (264/2002 şi 270/2002) invocate de organele fiscale în cuprinsul DSC nu stabilesc pragul de 200.000 euro pretins a fi aplicabil în cazul reclamantei, prin urmare întemeierea intimatei-pârâte pe aceste acte normative apare ca total străină şi lipsită de relevanţă în speţă, aspect neobservat de instanţa de fond.

Sub un al doilea aspect, reclamanta nu avea niciun temei legal să solicite intimatei-pârâte ajutor de minimis sau să depună la ministerele de resort cereri pentru eligibilitatea proiectelor de investiţii, atâta timp cât în întreaga perioadă de funcţionare în parcul industrial intimata-pârâtă a emis decizii de impunere care evidenţiau scutirea de impozit pe clădiri şi teren, în baza prevederilor exprese din Codul fiscal 2003 (din 2006 până în 2014).

Administratorul Parcului industrial C. a depus la Ministerul Dezvoltării Regionale şi Administraţiei Publice raportări anuale care prevăd faptul că, începând cu anul 2007 şi până în anul 2014 inclusiv, administratorul C. şi ceilalţi rezidenţi ai parcului (prin care se numără şi reclamanta) au beneficiat de scutire de la plata impozitului pe clădiri şi teren în baza prevederilor Codul fiscal 2003.

Intimata-pârâtă a comunicat către Ministerul Dezvoltării Regionale şi Administraţiei Publice, Consiliul Concurenţei şi Prefectului Municipiului Bucureşti informaţii cu privire la scutirile de impozit pe clădiri şi teren de care au beneficiat societatea administrator şi fiecare dintre rezidenţii C..

În urma acestor raportări, niciuna dintre aceste autorităţi nu a emis vreo sesizare către administratorul C. sau către ceilalţi rezidenţi ai parcului (prin care se numără şi Societatea) în sensul că scutirile de impozit pe clădiri şi teren ar fi fost acordate în mod nelegal de DITL către societatea administrator şi rezidenţii C..

Sub un al treilea aspect, facilitatea reglementată de Codul fiscal 2003 este una fundamental diferită de ajutorul de minimis invocat de intimata-pârâtă (teză preluată formal şi de instanţa de fond), atât din perspectiva domeniului de aplicare, cât şi din perspectiva cuantumului şi a formei de acordare. Din moment ce ajutorul de minimis se acorda pentru o perioadă de 3 ani în limita maximă de 200.000 de euro, Codul fiscal reglementează o scutire de impozit asupra imobilelor care poate fi de 1 leu sau de 10.000.000 de RON, total diferit de ajutorul de minimis la care face trimitere intimata-pârâtă.

Sub un al patrulea, scutirile de impozit pe clădiri şi terenuri de care a beneficiat reclamanta în perioada 2010-2014 au fost stabilite prin acte normative anterioare intrării în vigoare a dispoziţiilor O.U.G. nr. 117/2006.

Prin urmare prevederile O.U.G. nr. 117/2006 invocate în RIF nu prezintă nicio relevanţă în cazul reclamantei, în condiţiile în care Parcul industrial C. s-a constituit în baza Ordinului nr. 130/2004, deci ulterior intrării în vigoare a Codul fiscal 2003 (care a cuprins scutirea de la plata impozitului pe imobilele din parcul industrial), dar înainte de data intrării în vigoare a O.U.G. nr. 117/2006.

Prin invocarea prevederilor O.U.G. nr. 117/2006, organul fiscal încalcă principiul fundamental al neretroactivităţii legii.

Dacă legiuitorul ar fi dorit ca dispoziţiile O.U.G. nr. 117/2006 să fie aplicabile şi pentru societăţile localizate în parcurile industriale înfiinţate înainte de intrarea sa în vigoare (1.01.2007), ar fi prevăzut dispoziţii tranzitorii în acest sens.

Or, textul de lege nu prevede o astfel de dispoziţie de excepţie de la principiul neretroactivităţii legii, ci dimpotrivă se referă la parcurile industriale ce urmau a se constitui ulterior, motiv pentru care scutirile de la plata impozitelor, acordate anterior adoptării O.U.G. nr. 117/2006, sunt şi rămân guvernate de legislaţia incidenţă la momentul acordării acestora, neputând fi modificate implicit printr-un act normativ cu o forţă juridică inferioară, care se referea la alte categorii de ajutoare de stat şi la alte parcuri industriale.

1.3.2.5. Referitor la interpretarea şi aplicarea vădit eronata a dispoziţiilor art. 26 din O.U.G. nr. 117/2006, privind organul competent să dispună restituirea unui ajutor de stat considerat nelegal, se susţine aplicarea trunchiată a unor acte normative doar în privinţa textelor ce susţin raţionamentul instanţei, iar nu în întregul acestora.

Presupunând că ar fi aplicabile prevederile O.U.G. nr. 117/2006, acest act normativ ar fi trebuit aplicat în întregul său, iar nu doar trunchiat, în acele puncte care susţin raţionamentul instanţei şi înlăturate de la aplicare acele dispoziţii care contravin acestui raţionament. În conformitate cu dispoziţiile art. 26 din O.U.G. nr. 117/2006, aplicabile începând cu 01.01.2007, beneficiarul unui ajutor de stat este obligat să ramburseze suma reprezentând echivalentul ajutorului de stat a cărui recuperare a fost dispusă de Comisia Europeană.

Furnizorul de ajutor de stat transmite beneficiarului de îndată o copie a deciziei Comisiei Europene şi înştiinţează beneficiarul ajutorului de stat cu privire la obligaţia de rambursare sau recuperare a ajutorului de stat ilegal sau utilizat abuziv, care rezulta din decizia Comisiei Europene. Or, în speţa de faţă intimata-pârâta recunoaşte că demersurile împotriva sa au fost iniţiate în anul 2015 deoarece anterior Curtea de Conturi a României ar fi dispus recuperarea acestor facilităţi acordate societăţilor care deţineau imobile în parcurile industriale. Aşadar nu există o măsură dispusă de Comisia Europeană.

Sub un al doilea aspect, în conformitate cu dispoziţiile art. 25 din O.U.G. nr. 117/2006, furnizorii de ajutor sunt obligaţi să pună la dispoziţia Consiliului Concurenţei toate datele si informaţiile necesare pentru monitorizarea ajutoarelor de stat sau de minimis la nivel naţional. Consiliul Concurenţei poate solicita date şi informaţii de la furnizor atunci când, din informaţiile deţinute, rezultă că nu au fost respectate condiţiile de acordare a ajutoarelor de stat sau de minimis iar în situaţia în care datele şi informaţiile transmise de furnizor nu clarifică aspectele sesizate. Consiliul Concurenţei poate dispune o acţiune de control la întreprinderea beneficiară a măsurii de sprijin, cu respectarea prevederilor legale în vigoare.

Consiliul Concurenţei emite decizii de stopare sau recuperare a ajutoarelor de minimis. Deciziile emise de Consiliul Concurenţei reprezintă titlu executoriu. Decizia Consiliului Concurenţei se transmite, împreună cu confirmarea de primire de către beneficiari, în vederea recuperării ajutoarelor de minimis, organelor fiscale din subordinea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală. Or, în speţa de faţă, intimata-pârâtă nu a prezentat reclamantei nicio decizie a Consiliului Concurenţei din care să rezulte obligaţia de rambursare, deşi decizia de impunere este bazată exclusiv pe pretinsul caracter de ajutor de stat ilegal al sumelor reprezentând impozit pe teren şi pe clădiri de care reclamanta a fost scutită in baza art. 257 şi 250 alin. (1) din Codul fiscal 2003.

Dimpotrivă, la termenul când s-a judecat cauza în fond abia, intimata-pârâta a depus tardiv o serie de înscrisuri care confirmă implicit că nu a existat o astfel de decizie, ci Consiliul Concurenţei s-a transformat într-un fel de consultant al DITL care a emis adrese în perioada 2015-2016, adică ulterior perioadei controlate prin care a arătat că şi-ar fi schimbat modul de interpretare a dispoziţiilor legale. Însă ceea ce este relevant, este că această autoritatea se referă la dispoziţiile Legii nr. 186/2013, intrată în vigoare în 2014 şi la Ordinul nr. 2980/2013, adică acte normative adoptate ulterior, care se refereau la alte tipuri de ajutor de stat.

Sub un al treilea aspect, competenţa exclusivă a Comisiei Europene în a analiza caracterul nelegal al unui ajutor de stat, ulterior aderării României la Uniunea Europeană, rezultă şi din Jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, care într-o decizie din anul 200925, pronunţată într-o speţă privind anularea unei decizii de impunere pentru impozitul pe clădiri, în considerarea statutului de parc industrial al unei societăţi, a decis că:

"(...) se constată că atât decizia de impunere, cât şi dispoziţia privind soluţionarea contestaţiei au fost emise de organe neabilitate de a dispune măsuri în legătură cu ajutoarele de stat. Astfel, orice decizii emise de organismele din România, inclusiv cele emise de organele fiscale locale, încalcă rolul exclusiv de control şi decizie al Comisiei Europene, urmând a fi anulate ca fiind emise de organe fără calitate în a dispune măsuri privitoare la ajutoarele de stat autorizate sau ilegale."

Totodată, astfel cum reţine şi Înalta Curte, autorităţile fiscale nu au competenţă să aprecieze dacă un ajutor de stat este legal sau nu, în caz contrar încălcându-se rolul exclusiv de control şi decizie al Comisiei Europene. Doar în urma declarării de către Comisie a unui ajutor de stat drept nelegal sau incompatibil cu piaţa comună, respectiv în cazul în care se stabileşte recuperarea acestuia de la beneficiari, autorităţile locale au dreptul de a întreprinde demersurile pentru recuperare. Altfel, măsurile dispuse de către DITL sunt vădit nelegale şi abuzive.

În concluzie, din moment ce printr-o lege organică - Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal - s-a recunoscut rezidenţilor din parcurile industriale dreptul de a beneficia de scutirea de la plata impozitului, o astfel de scutire s-a aplicat vreme de 10 ani tuturor beneficiarilor, este evident că intimata-pârâtă, ca să poată recupera acest ajutor de stat, ar fi trebuit să fie emisă de Comisia Europeană o decizie în acest sens şi abia apoi intimata-pârâtă să pună în aplicare acest document.

1.3.2.6. Ca urmare a unei interpretări şi aplicări eronate a dispoziţiilor legale. instanţa de fond a înlăturat argumentele reclamantei privind caracterul nelegal şi netemeinic al Deciziei de impunere în ceea ce priveşte stabilirea debitului accesoriu în cuantum de 11.161.666,94 RON fără să existe vreo culpă din partea societăţii.

Sub un prim aspect, ca efect al principiului accesorium sequitur principalem, întrucât sunt calculate în raport de un debit principal stabilit nelegal, şi debitul accesoriu este nelegal.

Sub un al doilea aspect, deoarece au fost calculate pentru 5 ani anteriori comunicării deciziei de impunere, ca urmare a operaţiunii de reinterpretare a cadrului legal existent, fără a exista vreo culpă în întârziere din partea recurentei. Acest motiv este unul distinct, independent de legalitatea sau nelegalitatea debitului principal.

Altfel spus, chiar presupunând că debitul principal ar fi fost legal stabilit, perceperea accesoriilor pentru perioada 2010-2014 este vădit nelegală, indiferent de soluţia dată cu privire la debitul principal, întrucât obligaţiile fiscale în materie de impozit pe clădiri şi teren menţionate în RIF şi Decizia de impunere nu au fost stabilite şi individualizate prin intermediul unor titluri de creanţă (DITL emiţând către A. decizii de impunere care evidenţiau o obligaţie de plată ZERO pentru întreaga perioadă 2010-2014), reclamanta nu s-a aflat în situaţia întârzierii la plată a obligaţiilor fiscale (prevăzută de art. 124 din Codul de procedură fiscală 2003 citat mai sus), pentru că nu a fost pusă în întârziere.

Din coroborarea prevederilor legale rezultă fără echivoc faptul că, dacă organul fiscal nu a comunicat unui contribuabil un titlu de creanţă prin care a individualizat o obligaţie fiscală, această obligaţie nu a devenit scadentă şi nu a generat obligaţii fiscale accesorii în sarcina contribuabilului.

Având în vedere faptul că în fiecare din anii aferenţi perioadei 2010-2014, DITL a comunicat decizii de impunere anuale care menţionau un impozit zero, este evident că perceperea de majorări pentru neplata pretinselor obligaţii fiscale aferente perioadei 2010-2014 este nu doar nelegală, ci chiar denotă un abuz al autorităţii, ce urmează a fi sancţionat de organele în drept.

În scenariul în care reclamanta ar fi plătit impozit pe clădiri şi teren pentru perioada 2010-2014 în absenţa unui titlu de creanţă, reclamanta ar fi căzut sub incidenţa prevederilor art. 117 din Codul de procedură fiscală 2003, conform cărora "Se restituie, la cerere, debitorului următoarele sume: cele plătite fără existenţa unui titlu de creanţă".

Astfel, reclamanta nu ar fi putut să plătească iar DITL nu ar fi avut dreptul să încaseze o sumă, în lipsa unui titlu de creanţă emis în mod valabil şi comunicat contribuabilului, aspect confirmat de expertul desemnat în speţa de faţa.

Practica vădit anacronică şi nelegală a organelor fiscale de a percepe accesorii anterior emiterii titlului de creanţă s-a dorit a fi stopată prin Ordinul nr. 550/07.04.2014 al Ministrului Finanţelor Publice, conform căruia "organul fiscal nu poate pretinde executarea obligaţiei stabilite în sarcina contribuabilului prin actul administrativ, dacă acest act nu a fost comunicat contribuabilului, potrivit legii . . . . . . . . . .în situaţia în care organul fiscal comunică contribuabililor deciziile de plăţi anticipate după expirarea termenelor de plată aceştia nu datorează accesorii pentru perioada cuprinsă între termenul de plată si data comunicării deciziei de plăţi anticipate, inclusiv."

Sub un al treilea aspect, este evident că stabilirea pentru perioada anterioară comunicării titlului de creanţă, a unor majorări de întârziere exorbitante, de aproximativ 63% din debitul principal, în condiţiile în care toată această situaţie a fost generată de pârâtă, încalcă nu doar dispoziţiile legale anterior evocate, ci însuşi scopul instituţiei majorărilor de întârziere si principiul proporţionalităţii.

1.4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinare pârâta intimată Direcţia Generală de Impozite şi Taxe Locale Sector 6 a solicitat respingerea recursului reclamantei ca nefondat pentru următoarele considerente:

Pentru a fi incident motivul prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 trebuie ca hotărârea să nu cuprindă motivele pe care se întemeiază sau să cuprindă motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei.

În cadrul acestui motiv, recurenta - reclamantă critică sentinţa recurată considerând că instanţa de fond nu a răspuns criticilor de nelegalitate invocate în cuprinsul acţiunii, raportându-se la o situaţie de fapt teoretică, alta decât cea dedusă judecăţii şi dovedită prin probele administrate.

Se apreciază că, pe de o parte, criticile invocate nu se încadrează în motivul de recurs prevăzut art. 488 alin. (1) pct. 6, iar pe de altă parte, acestea vizează motive de netemeinicie a hotărârii, astfel cum se menţionează la pct. 2 din cerere.

Or, în recurs nu pot fi invocate motive de netemeinicie a hotărârii, ci numai motive de nelegalitate.

Totodată, se consideră că susţinerile din cadrul acestui motiv de recurs sunt neîntemeiate, sentinţa recurată fiind suficient motivată. Astfel, din considerentele sentinţei reies clar motivele de fapt şi de drept pe care aceasta se sprijină şi care au condus la soluţia de respingerea a cererii.

Afirmaţiile conform cărora instanţa ar fi preluat argumente noastre şi a omis să analizeze criticile de nelegalitate esenţiale sau că le-ar fi înlăturat nemotivat, sau că a utilizat motive de străine de natura pricinii sunt total nefondate.

Faptul că instanţa, în urma analizei făcute, a pronunţat o hotărâre de respingerea a cererii, considerând că argumentele invocate de pârâtă sunt legale şi temeinice, nu înseamnă că şi le-a însuşit fără o analiză temeinică a situaţiei de fapt şi de drept.

Astfel, din sentinţa civilă recurată reiese ca instanţa a expus pe larg motivele de fapt şi de drept care au condus la soluţia de respingere a cererii, acestea fiind structurate si dezvoltate într-o manieră proprie.

În ceea ce priveşte motivul de recurs prevăzut de art. 448 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., recurenta-reclamanta critica sentinţa sub aspectul greşitei interpretări şi aplicări a prevederilor art. 250 alin. (1) pct. 9 şi 257 alin. (1) pct. 1 din Codul fiscal, considerând că acestea nu trebuie raportate la legislaţia specifică materiei ajutoarelor de stat.

Recurenta - reclamanta susţine că beneficiază de scutire de la plata impozitelor pe imobilele (clădiri şi teren) localizate în parcul industrial prin simpla menţiune a scutirilor în Codul fiscal, singura condiţie pe care o impune Codul fiscal fiind statutul de parc industrial.

Societatea A. S.R.L. este rezident al parcului industrial "C." dobândind prin contractul de vânzare - cumpărare nr. x/18.07.2006 de la S.C. C. S.A., un teren liber de construcţii, în suprafaţă totală de 14.893,47 m.p., situat în Bucureşti, Splaiul Independenţei, nr. 319, în incinta parcului industrial " C.".

Pe acest teren recurenta-reclamanta a edificat două construcţii - clădiri de birouri, respectiv o construcţie executată în baza autorizaţiei de construire nr. x/19.07.2006, cu o valoare de impunere de 89.362354 RON şi o construcţie executată în baza autorizaţiei de construire nr. x/04.08.2006, cu o valoare de impunere de 75.189.663 RON.

Prin Ordinul Ministerului Administraţiei şi Internelor nr. 130/2004, societăţii C. i s-a acordat titlul de parc industrial, având calitatea de societate - administrator a Parcului Industrial "C." ce a fost înfiinţat în baza O.G. nr. 65/2001 privind constituirea şi funcţionarea parcurilor industriale.

Până la sfârşitul anului 2006, regimul juridic al ajutoarelor de stat era reglementat de Legea nr. 143/1999, care la art. 1 prevedea faptul că reprezintă ajutor de stat orice măsură de sprijin acordată de către stat sau de către unităţile administrativ- teritoriale.

Totodată, potrivit art. 7 lit. d) şi e) din O.G. nr. 65/2001 privind constituirea şi funcţionarea parcurilor industriale pentru constituirea şi dezvoltarea unui parc industrial se acordă facilităţi în sensul "reducerii de impozite şi taxe acordate de administraţia publică locală pe bază de hotărâri ale consiliilor locale sau judeţene în a căror rază administrativ-teritorială se află parcul industrial respectiv, pentru bunurile imobile şi terenurile transmise în folosinţa parcului industrial" şi "alte facilităţi ce pot fi acordate, potrivit legii, de administraţia publică locală".

De asemenea, potrivit art. 1, alin. (1) cap. II din Ordinul nr. 264/2002 privind Instrucţiunile de acordare şi anulare a titlului de parc industrial "facilităţile prevăzute la art. 7 din ordonanţă se acordă în limita intensităţii maxime a ajutoarelor de stat cu finalitate regională în România", iar alin. (2) "membrii asocierii sau, după caz, societatea administrator beneficiază de toate facilităţile prevăzute la art. 7 din ordonanţă" (O.G. nr. 65/2001).

Potrivit art. 1, alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal "Orice măsură de natură fiscală ce constituie ajutor de stat se acordă potrivit Legii nr. 143/1999, privind ajutorul de stat, cu modificările si completările ulterioare."

Conform art. 250, alin. (1), pct. 9 din Legea nr. 571/2004, privind Codul fiscal, " Clădirile pentru care nu se datorează impozit, prin efectul legii, sunt, după cum urmează: 9. clădirile din parcurile industriale, ştiinţifice şi tehnologice, potrivit legii;" iar potrivit art. 257 alin. (1) din acelaşi act normativ, "Impozitul pe teren nu se datorează: (. . . . . . . . . .) I) terenurile parcurilor industriale, ştiinţifice, şi tehnologic, potrivit legii".

Astfel sintagma "potrivit legii" din cuprinsul art. 250 alin. (1) pct. 9 şi 257 alin. (1), pct. 1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal trebuie raportată la legislaţia specifică în materia ajutorului de stat, iar scutirile de la plata impozitului pe clădirile şi pe terenurile aflate în proprietate persoanelor juridice care îşi desfăşoară activitatea în parcuri industriale reprezintă ajutoare de stat şi pot fi acordate numai cu respectarea legislaţiei specifice in materia ajutoarelor de stat.

Prin urmare, aceste scutiri nu se acordă "ope legis" prin simpla menţiune în Legea nr. 571/2003, asa cum susţine recurenta-reclamanta, ci în baza unor scheme de ajutor de ajutor de stat, în acest sens fiind şi practica judiciara a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie (dec nr. 2275/15 aprilie 2011).

Începând cu data de 01.01.2007, a intrat în vigoare O.U.G. nr. 117/2006 privind procedurile naţionale în domeniul ajutorului de stat, ordonanţă ce a avut ca scop reglementarea procedurilor naţionale în materia ajutorului de stat. Potrivit art. 1 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal "Orice măsură de natură fiscală care constituie ajutor de stat se acordă potrivit dispoziţiilor Ordonanţei de urgenţă nr. 117/2006 privind procedurile naţionale în domeniul ajutorului de stat, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 137/2007". De asemenea, potrivit art. (1) alin. (4) din vechiul Codul fiscal "Dacă orice prevedere a prezentului cod contravine unei prevederi a unui tratat la care România este parte, se aplică prevederile acelui tratat".

De asemenea, în vederea punerii în aplicare a Ordonanţei de urgenţă nr. 117/2006 a fost emis Ordinul nr. 296/2007 privind aprobarea schemei de ajutor de stat regional acordat pentru investiţiile realizate în parcurile industriale în care sunt prevăzute în mod expres condiţiile de acordare a ajutorului de stat ce constau în scutiri la pata impozitului pe clădirile şi pe terenurile aflare în parcurile industrial.

Ulterior, prin intrarea în vigoare a Legii nr. 186/2013 (14 iulie 2013) privind constituirea şi funcţionarea parcurilor industriale, clădirile şi terenurile din parcurile industriale puteau fi scutite de la plata impozitului numai cu acordul autorităţii publice locale, (art. 6 alin. (4) lit. h), iar la art. 20, alin. (2) s-a prevăzut faptul că "măsurile de ajutor de stat prevăzute de prezenta lege se acordă conform schemei de ajutor de stat promovate de Ministerul Dezvoltării Regionale şi Administraţiei Publice în maximum 60 de zile de la intrarea în vigoare a prezentei legi".

De asemenea, prin Ordinul nr. 2980/2013 privind aprobarea condiţiilor de acordare a măsurilor de sprijin pentru investiţiile realizate în parcurile industriale, prevede faptul că facilităţile prevăzute de art. 20 alin. (1) din Legea nr. 186/2013 se acordă cu respectarea condiţiilor prevăzute în schema privind ajutoarele de minimis pentru investiţiile din parcul industrial sau schema de ajutor de stat regional pentru sprijinirea investiţiilor iniţiale realizate în parcurile industriale.

De asemenea, Legea nr. 227/2015 privind noul Codul fiscal menţionează la art. 456 alin. (1) lit. i) şi 464 alin. (1) lit. n) faptul că atât în cazul scutirii la plata impozitului pe clădiri, cât şi în cazul scutirii la plata impozitului pe teren trebuie să se respecte legislaţia în materia ajutorului de stat.

Chiar dacă noul Codul fiscal nu este aplicabil perioadei ce face obiectul litigiului, este important de subliniat că şi prin noul Codul fiscal aceste scutiri reprezintă ajutoare de stat, iar aceste prevederi vin să întărească ideea că facilităţile prevăzute în vechiul Codul fiscal nu pot fi aplicate decât respectând legislaţia în materia ajutoarelor de stat.

Prin urmare, din coroborarea acestor prevederi legale rezultă în mod clar că facilităţile fiscale prevăzute de vechiul Codul fiscal se puteau acorda numai cu respectare legislaţiei din materia ajutoarelor de stat.

În ceea ce priveşte criticile referitoare la interpretarea si aplicarea art. 86 alin. (1), art. 90 si art. 91 din Codul de procedură fiscală, se arătă ca în lipsa prezentării unor documente, care sa ateste ca societatea beneficiază de ajutor de stat, au fost calculate în sarcina recurentei-reclamante obligaţii fiscale, începând cu anul 2010, în limita termenului de prescripţie de 5 ani prevăzut de legislaţia fiscală.

Potrivit art. 91 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală "dreptul organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale se prescrie în termen de 5 ani, cu excepţia cazului în care legea prevede altfel", iar potrivit alin. (2) "termenul de prescripţie a dreptului prevăzut la art. (1) începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care s-a născut creanţa fiscală potrivit art. 23, dacă legea nu dispune altfel."

Deciziile de impunere emise în perioada 2010 - 2014 au fost emise ca urmare a declaraţiilor fiscale ce au fost depuse de recurenta-reclamantă în momentul modificării bazei de impunere, decizii ce au fost emise sub rezerva verificării ulterioare.

Conform art. 90 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală "cuantumul obligaţiei fiscale se stabileşte sub rezerva verificării ulterioare, alin. (2) "decizia de impunere sub rezerva verificării ulterioare poate fi desfiinţată sau modificată, din iniţiativa organului fiscal sau la solicitarea contribuabilului, pe baza constatărilor organului fiscal competent", alin. (3) "rezerva verificării ulterioare se anulează numai la împlinirea termenului de prescripţie sau ca urmare a inspecţiei fiscale efectuate în cadrul termenului de prescripţie".

Prin urmare, obligaţiile fiscale pentru perioada 2010-1014 sunt stabilite în limita termenului de prescripţie, perioadă în care reclamanta nu a mai fost supusă vreunei inspecţii fiscale care să anuleze rezerva verificării ulterioare.

În momentul anularii rezervei ulterioare se definitivează decizia de impunere, aceasta nemaiputând fi modificată sau revocată în situaţia in care a intervenit termenul de prescripţie a stabilirii impozitului sau s-a efectuat o inspecţie fiscala în cadrul termenului de prescripţie.

Prin inspecţia fiscala au fost corectate valorile impozabile declarate de recurenta-reclamanta, reprezentând investiţii efectuate de chiriaşi, fiind identificate mai multe elemente care nu ar fi trebuit să fie cuprinse în valoarea de inventar a clădirii.

În ceea ce priveşte criticile referitoare la aplicarea legislaţiei fiscale, respectiv a principiilor certitudinii şi încrederii legitime, recurenta - reclamanta nu poate susţine că au fost încălcate principiul certitudinii juridice şi cel al aşteptărilor legitime, atât timp cât prevederile legale sunt suficient de clare. Astfel, sintagama "potrivit legii" există în Legea nr. 571/2003 de la apariţia acesteia, ceea ce înseamnă că se face trimitere la legislaţia specifică în materia ajutorului de stat, existând încă din anul 2008 jurisprudenţă în sensul raportării la legislaţia în materia ajutorului de stat.

De asemenea, legislaţia a fost interpretată în mod unitar, în sensul că legislaţia specifică în materia ajutoarelor de stat se aplica tuturor societăţilor rezidente ale parcului industrial.

În ceea ce priveşte criticile referitoare la interpretarea eronată a prevederilor O.U.G. nr. 117/2006, în mod corect instanţa a considerat că scutirea nu operează prin efectul legii, având in vedere şi art. 286 alin. (6) din Codul fiscal, ce prevăd faptul ca scutirile se pot acorda în condiţiile elaborării unor scheme de ajutor de stat având ca obiectiv dezvoltarea regională, în condiţiile îndeplinirii dispoziţiilor O.U.G. nr. 117/2006.

Este complet greşită si interpretarea recurentei - reclamante conform căreia O.U.G. nr. 117/2006 nu ar prezenta relevanţă, având in vedere ca parcul industrial s-a constituit in baza Ordinului nr. 130/2004, ulterior intrării in vigoare a Codul fiscal, dar înainte de intrarea in vigoare a O.U.G. nr. 117/2006.

După cum greşita este şi susţinerea că s-ar fi încălcat principiul neretroactivităţii. Prin toate argumentele invocate de noi, am arătat ca scutirile nu operează de drept, ci cu respectarea legislaţiei in materia ajutoarelor de stat, arătând totodată succesiunea actelor normative ce reglementează materia ajutoarelor de stat, nu aplicând retroactiv prevederile legale, aşa cum susţine recurenta-reclamanta.

În ceea ce priveşte susţinerile referitoare la pretinsa depăşire a limitelor de competentă în ceea ce priveşte emiterea deciziei de impunere, arătam ca organul fiscal a emis decizia de impunere în temeiul art. 35 din Codul de procedură fiscală, nu în temeiul O.U.G. nr. 117/2006 sau vreunui alt act normativ ce reglementează recuperarea ajutoarelor de stat, iar aceasta nu reprezintă o decizie de stopare sau de recuperare a ajutorului de stat ilegal sau utilizat abuziv, ci o decizie de impunere emisă în conformitate cu Codul de procedură fiscală, în limitele termenului de prescripţie prevăzut de art. 91, alin. (1) din actul normativ sus-menţionat.

O decizie de recuperare a ajutorului de stat presupune ca ajutorul de stat să fi fost aprobat în condiţiile legii, iar recuperarea să se dispună în limita termenului de prescripţie de 10 ani, cu dobânda aferentă (potrivit Regulamentului CE nr. 659/1999), calculată până la data recuperării sau rambursării ajutorului de stat ilegal sau utilizat abuziv, conform procedurilor de calcul stabilite prin instrucţiuni emise de Consiliul Concurenţei.

Or, decizia de impunere emisă de organul fiscal reprezintă un act administrativ fiscal emis în temeiul O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, iar calculul obligaţiilor fiscale s-a efectuat în limita termenului de prescripţie, cu majorări de întârziere calculate potrivit art. 124 indice 1 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

Organul fiscal este îndreptăţit, in urma controlului efectuat, sa stabilească obligaţii fiscale datorate, cu accesoriile aferente. Atât timp cât obligaţiile fiscale principale sunt datorate, sunt datorate şi accesoriile aferente.

În condiţiile în care în speţă este vorba despre un debit calculat pe 5 ani anteriori ca urmare a unei inspecţii fiscale, nu de obligaţii fiscale curente, nu se poate susţine faptul că majorările de întârziere nu sunt datorate.

Ordinul nr. 550/07.04.2014 al MFP invocat în cererea de recurs este aplicabil numai organelor fiscale centrale, având in vedere ca in articolul citat chiar de recurenta - reclamanta se vorbeşte despre comunicarea deciziilor de plăţi anticipate, nefiind cazul în speţa de faţă.

1.5. Cererea de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene

Reclamanta în temeiul art. 267 din Tratatul de Funcţionare al Uniunii Europene, a solicitat sesizarea Curţii de Justiţie a Uniunii Europene pentru pronunţarea unei hotărâri preliminare în legătură cu:

- interpretarea dispoziţiilor art. 5 alin. (4) TFUE - (4), respectiv art. 5 din Protocolul nr. 2 la TFUE, referitoare la principiul proporţionalităţii;

- interpretarea şi aplicarea principiului securităţii juridice şi protecţiei încrederii legitime (al predictibilităţii), principiu general pe care se întemeiază TFUE.

S-a mai solicita suspendarea prezentei cauze până la momentul primirii răspunsurilor la întrebările preliminare, din partea C.J.U.E., în conformitate cu prevederile art. 412 alin. (1) pct. 7 C. proc. civ.

II. Considerentele şi soluţiile instanţei de recurs

2.1. În ce priveşte cererea de sesizare a C.J.U.E.

Examinând cererea recurenta - reclamantă A. S.R.L., de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene cu întrebări preliminare, Înalta Curte constată că cererea de sesizare a C.J.U.E. nu întruneşte cerinţa de a fi pertinente în soluţionarea litigiului.

În conformitate cu dispoziţiile art. 267 din Tratatul privind Funcţionarea Uniunii Europene - TFUE, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene este competentă să se pronunţe, cu titlu preliminar, cu privire la:

a) interpretarea tratatelor;

b) validitatea şi interpretarea actelor adoptate de instituţiile, organele, oficiile sau agenţiile Uniunii.

Alin. (2) din text prevede posibilitatea unei instanţe dintr-un stat membru de a sesiza Curtea de Justiţie a Uniunii Europene, dacă apreciază că o decizie în această privinţă este necesară în soluţionarea pricinii, iar în cazul în care chestiunea se invocă într-o cauză pendinte în faţa unei instanţe naţionale, ale cărei decizii nu sunt supuse vreunei căi de atac în dreptul intern, această instanţă este obligată să sesizeze Curtea.

Ca atare, procedura hotărârii preliminare prevăzută de dispoziţiile art. 267 din T.F.U.E. dă posibilitatea instanţelor statelor membre de a adresa întrebări Curţii de Justiţie, cu ocazia unui litigiu aflat pe rolul acestora, întrebările vizând interpretarea sau validitatea normei comunitare fiind adresate înainte de a se pronunţa hotărârea în litigiul pendinte, singurul competent a decide dacă întrebările sunt relevante pentru soluţionarea litigiului, precum şi asupra conţinutului acestora, fiind judecătorul naţional.

În conformitate cu o jurisprudenţă consacrată (a se vedea, în primul rând, Hotărârea din 29 noiembrie 1978, Pigs Marketing Board, considerentul 25, 83/78, Rec. p. 2347 şi Hotărârea din 28 noiembrie 1991, Durighello, considerentul 8, C-186/90, Rec. p. 1-5773), în cadrul cooperării dintre C.J.U.E. şi instanţa naţională, instituită prin art. 177 din T.F.U.E., este de competenţa instanţei naţionale, care este investită cu soluţionarea cauzei, are cunoş­tinţă directă despre situaţia de fapt şi probele administrate şi trebuie să-şi asume responsabilitatea hotărârii judecătoreşti subsecvente, să aprecieze, având în vedere particularităţile litigiului, asupra necesităţii pronunţării unei hotărâri preliminare.

În acest context, Curtea de Justiţie a Uniunii Europene s-a pronunţat în sensul că şi instanţele care soluţionează irevocabil un litigiu au posibilitatea de a aprecia asupra pertinenţei şi utilităţii interpretării care ar putea fi dată de Curtea de la Luxembourg în cauza dedusă judecăţii.

În cauza 283/81, CILFIT şi Lanificio di Gavardo SpA, soluţionată prin hotărârea din 6-10-1982, CEJ (în prezent CJUE) a precizat că instanţele ale căror decizii nu mai pot fi atacate în dreptul intern nu sunt obligate să folosească procedura hotărârii preliminare, atunci când consideră că problema legată de interpretarea unor prevederi din Tratat, ridicată de una din părţile din proces, care solicită sesizarea CJUE cu o întrebare preliminară, nu este pertinentă.

În cauză, reclamanta a propus întrebări vagi, generale cu privire la interpretarea unor principii care se degajă din normele unional de prim rang, fără a indica sensul sau direcţia de interpretare solicitată, în condiţiile în care CJUE în jurisprudenţa sa le-au acordat multiple valenţe în cazuri concrete şi diferite de legislaţie şi materii juridice.

În acest caz, Înalta Curte nu este în măsură a aprecia relevanţa (legătura lor cu cauza) întrebărilor cu care reclamanta pretinde a fi învestită Curtea de Justiţie a Uniunii Europene, astfel că, cererea reclamantei va fi respinsă în consecinţă.

2.2. Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a cadrului normativ aplicabil şi a probatoriului administrat în cauză, Înalta Curte constată, în majoritatea completului, că recursul reclamantei este fondat potrivit argumentelor care vor fi expuse în continuare:

2.1.1. Referitor la motivul prevăzut în art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., instanţa de control judiciar reţine că potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., hotărârea judecătorească trebuie să cuprindă motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, precum şi cele pentru care s-au admis ori s-au înlăturat cererile părţilor, fiind afectată de viciu nelegalităţii hotărârea care nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei.

Motivarea hotărârii este necesară pentru ca părţile să cunoască motivele ce au fost avute în vedere de către instanţă în pronunţarea soluţiei, iar instanţa ierarhic superioară să aibă în vedere, în aprecierea legalităţii şi temeiniciei hotărârii, şi considerentele pentru care s-a pronunţat soluţia respectivă.

Sub acest aspect se constată că hotărârea instanţei de fond răspunde cerinţei argumentării soluţiei adoptate, considerentele acesteia conţinând analiza complexă şi detaliată a motivelor de nelegalitate a actului administrativ contestat, cu luarea în considerare şi diseminarea apărărilor părţilor împrocesuate.

Împrejurarea că instanţa de fond nu şi-a însuşit argumentele reclamantei sau nu a analizat unele critici particulare, care intrau în contradicţie şi erau contrazise implicit de ansamblul considerentelor instanţei de fond nu face incident motivul de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., pentru că acest text legal are în vedere contradictorialitatea între considerentele hotărârii, în care unele argumente diminuează sau anihilează forţa explicativă a celorlalte, iar nu situaţia relevată de recurentă în care considerentele avute în vedere la fundamentarea soluţiei sunt contrarii motivelor de legalitate invocate de reclamantă, nefiind însuşite de instanţa de fond.

O soluţie sau alta a instanţei de fond presupune preluarea filtrată, totală sau parţială a argumentelor unei părţi în conflictul judiciar dedus judecăţii, astfel că respingerea acţiunii reclamantei s-a întemeiat pe argumentele invocate de partea adversă, însuşite de instanţa de fond, iar susţinerile reclamantei au fost apreciate, în consecinţă, nefondate.

Pe de altă parte, similitudinea parţială dintre considerentele hotărârii cu cele ale altei hotărâri pronunţate de un alt judecător într-o altă cauză cu acelaşi obiect şi cauză, nu este de natură a face incident motivul de casare analizat, întrucât spre predictibilitatea actului de justiţie, la critici similare trebuie să se răspundă cu considerente asemănătoare.

Prin urmare, este nefondată această critică de nelegalitate.

2.2.2. Sunt fondate, însă, criticile de nelegalitate circumscrise motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Reclamanta a supus controlului jurisdicţional de legalitate Decizia de impunere nr. x/23.12.2015 emisă de pârâta Direcţia de Impozite şi Taxe Locale Sector 6 prin care s-au stabilit în sarcina reclamantei suma de 29.071.485,33 RON cu titlu de taxe datorate bugetului local, reprezentând impozit pe clădiri în cuantum de 17.874.738,05 RON şi majorări de întârziere aferente în sumă de 11.141.264,17 RON, impozit pe teren în sumă de 35.080,34 RON şi majorări de întârziere aferente în sumă de 20.402,77 RON, precum şi decizia de soluţionare a contestaţiei administrative nr. 240-16-00470/26.02.2016.

În esenţă, prin aceste acte administrative, cât şi prin operaţiunile administrative care au stat la baza acestora, în speţă raportul de inspecţie fiscală nr. x/23.12.2015, s-a apreciat că scutirea reclamantei de la plata impozitului pe clădiri şi impozitului pe teren aferente imobilelor situate în incinta Parcului Industrial G. reprezintă un ajutor de stat care, împreună cu celelalte componente ale schemei de ajutor de stat, nu poate depăşi valoarea estimată a ajutorului de stat stabilită prin Decizia Consiliului Concurenţei nr. 12/09.01.2004 în sumă de 711.270 RON (RON).

În consecinţă, organele fiscale au reţinut că această sumă a fost depăşită prin scutirea de la plata impozitului pe clădiri şi impozitului pe teren acordate în anul 2009, astfel că reclamanta datorează bugetului local diferenţa din impozitul pe clădiri şi impozitul pe teren aferente anului 2009 cu care a fost depăşită valoarea ajutorului de stat aprobat, precum şi impozitul pe clădiri şi impozitul pe teren ulterioare din perioada 2010 - 2014.

Prima instanţă a validat concluziile organelor fiscale, respingând în totalitate criticile de nelegalitate invocate de reclamantă, pronunţând astfel o hotărâre cu interpretarea şi aplicarea eronată a normelor de drept aplicabile.

Instanţa de fond a interpretat greşit dispoziţiile art. 250 alin. (1) pct. 9 şi art. 257 alin. (1) lit. l) din din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Potrivit acestor norme pentru "clădirile din parcurile industriale, ştiinţifice şi tehnologice, potrivit legii" nu se datorează impozit, "prin efectul legii", iar pentru "terenurile parcurilor industriale, ştiinţifice şi tehnologice, potrivit legii" nu se datorează impozit pe teren.

Sintagma "potrivit legii" caracterizează parcurile industriale, ştiinţifice şi tehnologice şi are în vedere ca prin modul lor de constituire şi funcţionare să respecte dispoziţiile legale instituite în acest scop.

Parcul Industrial C., în a cărui incintă reclamanta a achiziţionat terenuri şi a ridicat construcţiile a căror impozitare este supusă discuţiei de faţă, a fost înfiinţat prin Ordinul nr. 130/2004, emis de Ministerul Administraţiei şi Internelor în temeiul prevederile Ordonanţei Guvernului nr. 65/2001 privind înfiinţarea parcurilor industriale, având ca administrator societatea C. S.A.

Instanţa de control judiciar apreciază că sintagma în discuţie nu are în vedere şi alte dispoziţii legale care ar viza condiţii procedurale pentru a se aplica scutirea sau acordarea scutirii cu respectarea prevederilor din materia ajutorului de stat, aşa cum se pretinde prin hotărârea atacată, întrucât scutirea în discuţie este acordată de legiuitor prin efectul legii, nefiind, în consecinţă supusă condiţiei implementării ei în concret printr-un act subsecvent legii prin care este instituită sau a respectării unor condiţii suplimentare. Unica condiţie legală este ca parcul să fie, aşa cum s-a arătat în precedent, înfiinţat şi să funcţioneze conform legii, respectiv a O.G. nr. 65/2001.

Instanţa de fond îi dă acestei sintagme valenţele unei norme de trimitere către norme complementare, neidentificate în mod clar, care ar suplimenta condiţiile de acordare a acestei scutiri. Această abordare interpretativă contravine principiului de drept potrivit căruia "legea trebuie interpretată în sensul aplicarii ei, iar nu în sensul neaplicării" întrucât prin însuşirea ei, ar lăsa fără aplicare norma în sine, care cel puţin pentru construcţii prevede că nu se datorează impozit, "prin efectul legii" şi aceasta numai pentru clădirile din parcurile industriale, în condiţiile în care scutirea în circumstanţele arătate vizează mai multe categorii de imobile enumerate limitativ de legiutor.

Scutirile instituite prin art. 250 alin. (1) pct. 9 şi art. 257 alin. (1) lit. l) din din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal sunt indiscutabil ajutoare de stat, întrucât sunt angajate resursele autorităţii publice locale pentru sprijinirea unor societăţi care acţionează în sectorul privat, pe care întreprinderile în cauză nu le-ar fi obţinut în condiţii normale de piaţă, respectiv dacă nu activau în cadrul unui parc industrial.

Însă pentru a se proceda la recuperarea unui ajutor de stat se impune declararea sa în prealabil ca nelegal sau incompatibil cu normele dreptului unional în materie, or din actele de la dosar nu rezultă că scutirile legale în discuţie au fost declarate ca atare. Decizia Consiliului Concurenţei nr. 12/09.01.2004 nu reprezintă un asemenea act, neavând forţa juridică să invalideze o dispoziţie normativă dintr-o lege.

Pe de altă parte, potrivit art. 1 alin. (4) şi (5) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal, "(4) Dacă orice prevedere a prezentului cod contravine unei prevederi a unui tratat la care România este parte, se aplică prevederea acelui tratat.

(5) Orice măsură de natură fiscală care constituie ajutor de stat se acordă potrivit dispoziţiilor Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 117/2006 privind procedurile naţionale în domeniul ajutorului de stat, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 137/2007".

Instanţa de fond în intepretarea acestor norme apreciază că ajutorul de stat analizat contravine O.U.G. nr. 117/2006, fără a identifica în concret normele legale încălcate, precum şi prevederile comunitare referitoare la ajutoarele de stat (art. 87 - 89 din TCE, devenite ulterior art. 107 -109 din TFUE).

O interpretare judicioasă a dispoziţiilor art. 1 alin. (4) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal ar fi dus la concluzia că norma în discuţie, introdusă prin O.U.G. nr. 106/2007, are în vedere acordarea pentru viitor de ajutoare de stat prin măsuri de natură fiscale, respectiv după data intervenţiei legislative, ajutoarele existente fiind în afara sferei de activitate a dispoziţilor legale identificate.

La o analiză reală a legislaţiei unionale şi naţionale în domeniul ajutoarelor de stat s-ar fi constatat că pot fi declarate ca nelegale sau incompatibile numai ajutoarele de stat noi, adică cele adoptate după aderarea României la Uniunea Europeană. Ajutoarele existente, adică acele ajutoare care au existat înainte de intrarea în vigoare a tratatului în aceste state membre, respectiv schemele de ajutor şi ajutoarele individuale puse în aplicare anterior şi care se aplică şi ulterior intrării în vigoarea tratatului (art. 1 lit. a) (i) din Regulamentul (CE) NR. 659/1999 al Consiliului din 22 martie 1999 de stabilire a normelor de aplicare a articolului 93 din Tratatul CE), din considerente de securitate juridică, de încredere legitimă, nu sunt supuse motorizării şi controlului.

Este ajutor nou orice ajutor, respectiv orice schemă de ajutor şi orice ajutor individual care nu este ajutor existent, inclusiv modificările ajutoarelor existente, potrivit aceluiaşi act normativ unional, la a cărui noţiuni face trimitere art. 2 din O.U.G. nr. 117/2006, iar prin ajutor ilegal se înţelege conform art. 1 lit. f) din Regulamentul (CE) nr. 659/1999 al Consiliului din 22 martie 1999 un ajutor de stat nou, pus în aplicare cu încălcarea condiţiilor prevăzute la articolul 93 alin. (3) din tratat.

Scutirile de la plata taxelor locale prevăzute art. 250 alin. (1) pct. 9 şi art. 257 alin. (1) lit. l) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, sunt în consecinţă ajutoare de stat existente, întrucât au fost instituite anterior aderării României la Uniunea Europeană, printr-o reglementare la nivel de lege, care prin ea însăşi reprezintă o schemă de ajutor, şi nu au suferit modificări până la ieşirea din vigoare a actului normativ prin care au fost reglementate.

Modificarea de ansamblu a legislaţiei fiscale prin adoptarea unui nou act normativ în materie, respectiv Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, presupune o modificare a schemei de ajutor, astfel încât instituirea prin acest act normativ a unor scutiri de la taxele locale similare celor anterioar analizate trebuiau condiţionate de respectarea legislaţiei în materia ajutoarelor de stat, întrucât acestea se califică ca ajutoare noi.

Acesta este explicaţia condiţionării acordării scutirilor de la impozitul pe teren şi construcţii din parcurile industriale de respectarea procedurilor de acordare, monitorizare şi control a ajutoarelor de stat, iar nu pentru a clarifica voinţa legiuitorului dintr-un act normativ anterior, respectiv Legea nr. 571/2003 aplicabilă situaţiei juridice a reclamantei, cum a ales instanţa de fond să-şi suplimenteze argumentaţia.

Prin urmare, acestui ajutor de stat nu-i erau aplicabile art. 1 alin. (4) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, nefiind supus controlului şi monitorizării în temeiul acestui act normativ şi în consecinţă nu putea fi declarat ca nelegal, pentru a se impune recuperarea lui. Cu atât mai puţin, activitatea normelor legale care reglementează acest ajutor de stat nu putea fi limitată printr-o decizie a Consiliului Concurenţei, care în fond nici nu are legătură cu cauza, întrucât se referă la ajutoarele de minimis, categorie în care nu intră scutirile legale analizate.

Instanţa de fond a interpretat eronat şi dispoziţiile art. 86 alin. (1). art. 90, art. 91 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

Într-adevăr, din economia acestor norme rezultă că organul fiscal poate emite o nouă decizie de impunere atunci când cu ocazia unei verificări ulterioare constată că s-a modificat baza de impunere, în limita termenului de prescripţie prevăzut de art. 91 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală. Per a contrario, constatarea unei constanţe între valoarea de bazei de impozitare iniţiale şi cea rezultată din verificările ulterioare, împiedică organul fiscal de a mai emite decizie de impunere.

Este de subliniat în acest context, că decizia de impunere este un act administrativ, cu valenţe executorii de la comunicare, emis sub auspiciile autorităţii de decizie, care nu mai poate fi modificată (revocată) odată ce a intrat în circuitul civil şi a fost comunicată destinatarului ei, decât în situaţia în care s-au schimbat împrejurările cu relevanţă în întinderea impozitului avute în vedere la data emiterii ei (rebus sic stantibus), în cauză modificarea bazei impozabile declarate de contribuabil.

În cauză mai sunt relevante şi dispoziţiile art. 86 alin. (4) şi (5) din Codul de procedură fiscală potrivit cărora declaraţia fiscală întocmită potrivit art. 82 alin. (2) este asimilată cu o decizie de impunere, sub rezerva unei verificări ulterioare, iar în situaţia în care legea nu prevede obligaţia de calculare a impozitului, declaraţia fiscală este asimilată unei decizii referitoare la baza de impunere.

Aceasta întrucât determinarea impozitului pe teren şi construcţii se face pe baza declaraţiei fiscale prevăzută de art. 81 alin. (11) lit. c) din Codul de procedură fiscală prin care contribuabilul declară bunurile impozabile, precum şi alte elemente ale bazei de impozitare cu relevanţă în stabilirea întinderii obligaţiilor sale fiscale.

Prin urmare, prin declaraţie fiscală se identifică baza (masa) impozabilă prin menţionarea imobilelor în discuţie şi a valorii lor de inventar, această din urmă noţiune fiind definită de legiuitor ca fiind valoarea de intrare a clădirii în patrimoniu, înregistrată în contabilitatea proprietarului clădirii, conform prevederilor legale în vigoare.

Declaraţia fiscală are valoarea unei decizii referitoare la baza de impunere, opozabilă organului fiscal din perspectiva menţiunilor înscrise în cuprinsul ei, evident sub rezerva unor verificări ulterioare, acestuia din urmă revenindu-i numai obligaţia de a determina întinderea impozitului prin aplicarea cotei legale la valoarea de inventar declarată.

În consecinţă, este lipsit de relevanţă dacă organul fiscal ia sau nu în considerare baza de impozitare astfel declarată, întrucât de vreme ce a fost identificată în cuprinsul declaraţiei se presupune că la determinarea întinderii impozitului stabilit s-a avut în vedere numai această valoare impozabilă, asupra căruia organul fiscal nu are nici un control până la verificarea sa ulterioară.

De altfel, această apărare nici nu a fost invocată de pârâţii intimaţi prin întâmpinare, aceştia prevalându-se numai de faptul că prin inspecţia fiscală au fost corectate valorile impozabile declarate de recurenta - reclamanta, reprezentând investiţii efectuate de chiriaşi, fiind identificate mai multe elemente care nu ar fi trebuit să fie cuprinse în valoarea de inventar a clădirii.

Sub aspect factual, se impune a fi subliniat că pentru perioada de referinţă, respectiv 2010 - 2014, reclamanta a depus declaraţii fiscale corespunzătoare, în care identificat imobilele terenuri şi construcţii pe care le deţine în incinta Parcului Industrial G., cu menţionarea valoarii de inventar a fiecăruia. Corespunzător fiecărei declaraţii fiscale organul fiscal intimat a emis decizii de impunere cu valoare 0 (zero) RON, în considerarea dispoziţiilor art. 250 alin. (1) pct. 9 şi art. 257 alin. (1) lit. l) din din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, care scuteau reclamanta, în calitate de rezidentă a unui parc industrial, de la plata impozitului pe teren şi pe construcţii.

Această abordare interpretativă rezultă şi din corespondenţa pe care organul fiscal a avut-o cu mai mulţi rezidenţi ai Parcului industrial C. în anul 2014, unde se menţionează expres că "atâta timp cât construcţiile declarate de dvs. întrunesc elementele unei clădiri, în sensul Codul fiscal şi a normelor metodologice de aplicare a acestuia, ele vor fi menţinute la rolul fiscal şi vor fi în continuare scutite de la plata impozitului pe clădiri."

Suplimentar, este de subliniat, mai ales în contextul opticii organului fiscal, deşi evenimentele s-au situat temporal în afara perioadei controlate, că în anul 2008, reclamanta a plătit impozit pe teren în sumă de 19.469 RON pentru terenurile din Parcul industrial C., iar reprezentanţii intimatei - pârâte, în urma inspecţiei fiscale aferente perioadei 01.01.2003 - 31.10.2008, au stabilit prin Raportul de inspecţie fiscală emis către reclamantă faptul că acest impozit nu este datorat, în baza prevederilor art. 257 lit. l) din Codul fiscal 2003 şi au dispus restituirea impozitului.

De la declaraţiile fiscale depuse de reclamantă în anii 2010 - 2014 şi până la momentul emiterii actelor administrativ - fiscale contestate în cauză, organul fiscal pârât nu a identificat elemente care să justifice că s-a modificat baza (masa) impozabilă declarată de reclamantă şi care să-i permită emiterea unei decizii de impunere noi, modificatoare celor anterioare.

Identificarea unor elemente care nu ar fi trebuit să fie cuprinse în valoarea de inventar a clădirii, aşa cum se pretinde prin întâmpinare, presupunea diminuarea valorii de inventar a imobilelor în cauză cu consecinţa modificării în minus a valorii impozitului pe teren şi pe clădiri determinat iniţial de organul fiscal, care în sistemul numerelor naturale cu care operează Codul fiscal în materia determinării impozitelor şi taxelor ar fi fost tot 0 (zero) RON.

Însă ceea ce s-a schimbat, de la ultima decizie de impunere cu valoare nulă şi până la emiterea actelor contestate în prezenta cauză, este viziunea organului fiscal asupra întinderii facilităţilor fiscale recunoscute prin art. 250 alin. (1) pct. 9 şi art. 257 alin. (1) lit. l) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, care însă nu poate reprezenta o consecinţă a impunerii suplimentare a reclamantei, prin emiterea unei decizii de impunere rectificative, conform celor arătate în precedent, o asemenea conduită afectând semnificativ principiul securităţii juridice şi protecţiei încrederii legitime (al predictibilităţii), aşa cum suţine recurenta.

În concluzie, actele administrativ fiscale contestate în prezenta cauză sunt netemeinice şi nelegale, motivele de nelegalitate de fond şi de formă reţinute de instanţa de control judiciar fiind suficiente, fiecare în parte, pentru invalidarea lor şi restabilirea situaţiei anterioare, astfel că hotărârea instanţei de fond care le-a validat este pronunţată cu interpretarea eronată a normelor de drept material reţinute.

2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru toate considerentele expuse de fapt şi de drept expuse, în temeiul art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 raportat la art. 496 alin. (1) şi 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. va admite recursul formulat de reclamanta societatea A. S.R.L. împotriva sentinţei nr. 4710 din 5 decembrie 2017 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal astfel cum a fost completată prin sentinţa nr. 185 din 23 ianuarie 2018, pe care o va casa şi, rejudecând, va anula Decizia nr. 240-16-00470/26.02.2016 emisă de Direcţia de Impozite şi Taxe Locale Sector 6 în ceea ce priveşte soluţia de respingere ca neîntemeiată a contestaţiei fiscale pentru suma totală de 29.071.485,33 RON, reprezentând impozit pe clădiri (17.874.738,05 RON), impozit pe teren (35.080,34 RON) şi majorări de întârziere aferente (11.161.666,94 RON) stabilite suplimentar, Decizia de impunere privind creanţele datorate bugetului local nr. 6482/23.12.2015 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x/23.12.2015, în ceea ce priveşte impozite locale şi accesorii în sumă totală de 29.071.485,33 RON stabilite suplimentar.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge cererea de sesizare a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene.

Admite recursul formulat de A. S.R.L. împotriva sentinţei nr. 4710 din 5 decembrie 2017 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal astfel cum a fost completată prin sentinţa nr. 185 din 23 ianuarie 2018.

Casează, în parte, sentinţa recurată şi, rejudecând, admite acţiunea. Anulează Decizia nr. 240-16-00470/26.02.2016 emisă de Direcţia de Impozite şi Taxe Locale Sector 6 în ceea ce priveşte soluţia de respingere ca neîntemeiată a contestaţiei fiscale pentru suma totală de 29.071.485,33 RON, reprezentând impozit pe clădiri (17.874.738,05 RON), impozit pe teren (35.080,34 RON) şi majorări de întârziere aferente (11.161.666,94 RON) stabilite suplimentar, Decizia de impunere privind creanţele datorate bugetului local nr. 6482/23.12.2015 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x/23.12.2015, în ceea ce priveşte impozite locale şi accesorii în sumă totală de 29.071.485,33 RON stabilite suplimentar.

Menţine, în rest, dispoziţiile primei instanţe.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 23 iulie 2020.

OPINIA SEPARATĂ

Redactată în temeiul art. 401 alin. (1) C. proc. civ.

Prezenta opinie separată priveşte numai răspunsul la criticile întemeiate pe disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., deoarece cu privire la celelalte aspecte, critici şi cereri formulate în calea de atac a recursului nu există divergenţă între membrii completului de judecată.

Principalul motiv de nelegalitate asupra sentinţei instanţei de fond, întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. îl reprezintă greşita interpretare a disp. art. 250 alin. (1) pct. 9 şi art. 257 alin. (1) lit. l) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Potrivit dispoziţiilor art. 250 alin. (1) pct. 9 din Legea nr. 571/2003, impozitul pe clădiri nu se datorează pentru clădirile sau construcţiile din parcurile industriale, potrivit legii.

Conform disp. art. 257 alin. (1) lit. l) din Legea nr. 251/2003, impozitul pe teren nu se datorează pentru terenurile parcurilor industriale, ştiinţifice şi tehnologice, potrivit legii.

Interpretarea se referă, în concret la sintagma "potrivit legii" din cuprinsul celor două texte şi vizează, în opinia primei instanţe, existenţa unui ajutor de stat acordat potrivit legii, iar în opinia recurentei şi a soluţiei majoritare, doar modul de constituire şi funcţionare a parcurilor, ajutorul de stat fiind acordat prin efectul legii.

Cele două opinii au o concluzie comună, în sensul că facilităţile fiscale constând în scutirea de impozitul pe clădiri şi terenuri, din parcurile industriale, ştiinţifice şi tehnologice reprezintă măsuri de ajutor de stat.

Deosebirea rezidă în modul de acordare a ajutorului de stat, recurenta-reclamantă apreciind că nu este necesar ca măsura să fie ulterior aprobată/autorizată simpla existenţă a parcului industrial etc., constatată potrivit legii, fiind suficientă şi legală.

Dimpotrivă, prin prezenta opinie separată, consider că disp. art. 250 alin. (1) pct. 9 şi art. 257 alin. (1) lit. l) din Legea nr. 571/2003 trebuie interpretate coroborat cu prevederile art. 1 alin. (5) din acelaşi act normativ, conform cărora, orice măsură de natură fiscală care constituie ajutor de stat se acordă potrivit dispoziţiilor Legii nr. 143/1999 şi ulterior potrivit dispoziţiilor O.U.G. nr. 117/2006 privind procedurile naţionale în domeniul ajutorului de stat sau O.U.G. nr. 77/2014.

Scutirea de la plata impozitului pe clădiri sau terenuri din parcurile industriale, având natura juridică a ajutorului de stat, aspect necontestat în dosar, conduce la aplicarea disp. art. 1 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 şi respectarea condiţiilor impuse de actul normativ ce stabileşte procedura privind acordarea ajutorului de stat, incident perioadei pentru care s-ar datora impozitul.

În speţă, este vorba de anii 2010-2014, când era în vigoare O.U.G. nr. 117/2006, ajutorul de stat este considerat nou, este supus obligaţiei de notificare şi nu poate fi acordat decât după autorizarea acestuia de către Comisia Europeană sau după ce acesta este considerat a fi autorizat, potrivit art. 3 alin. (1) din ordonanţa de urgenţă.

Ajutorul de stat care nu este supus obligaţiei de notificare poate fi acordat numai cu respectarea condiţiilor prevăzute de reglementarea sus-menţionată, în acest scop autorităţile publice competente au obligaţia elaborării unor scheme de ajutor de stat sau ajutoare de stat individuale, iar schemele de ajutor de minimis se transmit spre informare Consiliului Concurenţei.

La dosar nu au fost depuse înscrisuri din cuprinsul cărora să rezulte că a fost notificat şi obţinut ajutor de stat pentru plata impozitului pe clădiri şi terenuri pentru perioada 2010-2014, astfel că organul fiscal are competenţa ca în termenul de prescripţie prevăzut în legislaţia fiscală, să emită actele administrativ-fiscale prin care recurenta-reclamantă are obligaţia plăţii acestor impozite către bugetul de stat.

În speţă nu este vorba despre recuperarea ajutorului de stat, deoarece acesta nu a fost acordat, ci doar despre neplata unor impozite, măsura legală fiind aceea a emiterii unei decizii de impunere în acest sens.

Totodată, nu poate fi vorba despre un ajutor de stat existent anterior anului 2007, anul aderării României la UE şi menţinut şi după această dată, deoarece legislaţia naţională s-a modificat în acord cu legislaţia europeană, prevăzându-se expres condiţiile pentru acordarea pe viitor de ajutoare de stat, acestea fiind cuprinse în O.U.G. nr. 117/2000, Ordinul nr. 296/2007, Legea nr. 186/2013 privind constituirea şi funcţionarea parcurilor industriale, iar la dosar nu s-a depus niciun înscris din care să rezulte că a fost acordat ajutor de stat prin scutirea de la plata impozitelor în discuţie, anterior anului 2007.

Prezenta opinie este susţinută de jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal, putându-se exemplifica Deciziile nr. 2275/15.04.2011, nr. 7506/29.11.2013 şi nr. 3426/03.11.2015, cu privire la interpretarea noţiunii "potrivit legii" din cuprinsul dispoziţiilor legale analizate.

Cu privire la criticile prin care s-a invocat interpretarea eronată a disp. art. 86 alin. (1), art. 90, 91 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, consider că sunt nefondate, deoarece cuantumul obligaţiei fiscale se stabileşte sub rezerva verificării ulterioare în termenul de prescripţie a dreptului organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale, iar baza de impunere a fost modificată prin decizia de impunere emisă în urma reverificării, prin corectarea valorilor impozabile, reprezentate de investiţiile efectuate de chiriaşi.

Faţă de acestea, consider că recurenta-reclamantă are obligaţia de plată a sumei reprezentând impozit pe clădiri şi teren, în cuantum de 17.909.818,39 RON.

Referitor la majorările de întârziere în cuantum de 11.161.666,94 RON, consider că organului fiscal îi aparţine culpa pentru acumularea acestor accesorii, în raport de modul în care a înţeles să-şi realizeze atribuţiile pe parcursul anilor 2010-2014, dovedit cu înscrisurile depuse la dosar, dar şi datorită bunei-credinţe de care a dat dovadă recurenta-reclamantă.

În concluzie, în temeiul art. 496 C. proc. civ., coroborat cu art. 20 din Legea nr. 554/2004, apreciez că recursul urma să fie admis, sub consecinţa casării în parte a sentinţei recurate şi, în rejudecare, admiterea în parte a acţiunii şi a anulării în parte a actelor administrativ-fiscale atacate, în ceea ce priveşte majorările de întârziere în sumă de 11.161.666,94 RON cu menţinerea, în rest, a dispoziţiilor primei instanţe.