Admissibility of judicial challenge to tax assessment annulled for remand under pre-administrative complaint procedure

Şedinţa publică din data de 21 iulie 2020

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 27.05.2017, reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Serviciul Soluţionare Contestaţii, a solicitat instanţei: anularea Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 559/49/19.012016, emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara; anularea Deciziei de impunere nr. x/03.03.2015, emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa - Năsăud, precum şi a Raportului de inspecţie fiscală ar. F-BN 47/03.03.2015; anularea Dispoziţiei de măsuri nr. 65/03.03.2015, iar pe cale de consecinţă, exonerarea de la plata sumei totale de 1.827.445 RON, reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar în sumă de 1.554.569 RON, dobânzi/majorări de întârziere în sumă de 222.806 RON şi penalităţi de întârziere în sumă de 50.070 RON.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 356 din 10 noiembrie 2017, Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a admis, în parte, cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Serviciul Soluţionare Contestaţii, a dispus anularea parţială a Deciziei nr. 559/49/19.01.2016, a Deciziei de impunere nr. x/3.03.2015 şi a Dispoziţiei de măsuri nr. 65/03.03.2015, a menţiunut actele fiscale pentru suma de 177.554 RON, a obligat pârâtele la plata dobânzii calculată pentru perioada cuprinsă între data plăţii de către reclamantă a sumelor stabilite suplimentar şi data restituirii acestora, a respins excepţiile invocate, şi a obligat pârâtele să achite reclamantei cheltuieli de judecată în cuantum de 6.373 RON.

3. Cererile de recurs exercitate în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 356 din data de 10 noiembrie 2017, pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, au declarat recurs pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Serviciul Soluţionare Contestaţii şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud.

3.1. Recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara şi-a întemeiat recursul pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi pct. 8 din C. proc. civ., republicat, solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei atacate şi rejudecarea cauzei, în sensul respingerii, în totalitate, a acţiunii introductive de instanţă, ca neîntemeiate.

În dezvoltarea motivelor de casare invocate, recurenta-pârâtă a formulat, în esenţă, următoarele critici:

În ceea ce priveşte soluţia de admitere, în parte, a acţiunii, instanţa de fond a adoptat în mod greşit, concluziile/interpretările relevate de către reclamantă, neluand în considerare apărările formulate de autoritatea publică pârâtă.

Astfel, referitor la petitul prin care s-a solicitat anularea Deciziei nr. 559/49/29.01.2016, prima instanţă a respins excepţia lipsei de obiect, fără să argumenteze această soluţie.

Cum prin soluţia dată în procedura administrativă s-a dispus desfiinţarea si refacerea Deciziei de impunere nr. x/03.03.2015, acest act administrativ fiscal nu mai produce efecte juridice la data formulării prezentei acţiuni în contencios administrativ.

În aceste condiţii, acţiunea este lipsită de obiect, fiind evident faptul că din perspectiva art. 8 alin. (1) din Legea 554/2004, acest capăt de cerere este inadmisibil.

În ceea ce priveşte soluţia de anulare a Dispoziţiei de măsuri nr. 65/03.03.2015, instanţa de fond nu s-a pronunţat asupra excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Timişoara, emitentul dispoziţiei atacate fiind Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud.

În mod greşit s-a dispus obligarea pârâtelor la plata dobânzii pentru perioada cuprinsă între data plăţii de către reclamantă a sumelor stabilite suplimentar şi data restituirii acestora, atâta timp cât aceste pretenţii nu au făcut obiectul contestaţiei administrative prealabile şi nici nu au fost solicitate anterior promovării prezentei acţiuni în contencios administrativ.

Referitor la soluţia de anulare parţială a Deciziei nr. 559/49/29.01.2016, nu s-a arătat în ce măsură şi cu privire la care din măsurile cuprinse în această decizie, se referă soluţia adoptată.

3.2. Recurenta-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud şi-a întemeiat recursul pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., republicat, solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei atacate şi în rejudecarea cauzei, în principal, respingerea capătului de cerere având ca obiect acordarea de dobânzi ca fiind formulat împotriva unei persoane lipsite de calitate procesuală pasivă, iar în subsidiar, respingerea acţiunii introductive de instanţă ca neîntemeiate.

În susţinerea motivului de casare invocat, recurenta-pârâtă a formulat, în esenţă, următoarele critici:

În mod greşit instanţa de fond a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud.

Conform prevederilor art. 168 din Codul de procedură fiscală şi ale Ordinului M.F.P. nr. 1899/2004, restituirea se efectuează la cererea contribuabilului, depusă la organul fiscal căruia îi revine competenţa de administrare a creanţelor bugetare, potrivit art. 30 din Codul de procedură fiscală.

Or, în speţă, organul fiscal competent este Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili din cadrul A.N.A.F., în a cărei administrare se află societatea reclamantă. Prin urmare, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud nu are calitate procesuală pasivă în cauză, în raport cu decizia de impunere atacată.

Capătul de cerere având ca obiect obligarea pârâtelor la plata de dobânzi, este, în principal, inadmisibil, motivat de lipsa îndeplinirii procedurii prealabile cu privire la solicitarea pretinselor dobânzi datorate.

În subsidiar, acest capăt de cerere este neîntemeiat, intenţia legiuitorului fiind aceea de a acorda contribuabilului/plătitorului dobânda aferentă sumelor achitate în baza unor decizii de impunere, doar în acele situaţii în care actele de impunere au fost anulate. Or, în speţă, este incidentă situaţia prevăzuta de art. 279 alin. (3) din Codul de procedură fiscală, decizia de impunere fiind desfiinţată în totalitate, cu consecinţa încheierii unui nou act administrativ fiscal, care trebuie să aibă în vedere strict considerentele deciziei de soluţionare a contestaţiei.

Pe fondul cauzei, soluţia primei instanţe este nelegală şi concluziile raportului de expertiză judiciară nu pot fi reţinute, pentru argumentele expuse în cuprinsul întâmpinării depuse de pârâtă în dosarul primei instanţe.

4. Apărările formulate în cauză

4.1. Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimata-reclamantă societatea A. S.R.L a solicitat respingerea recursurilor declarate de pârâte, ca nefondate.

Intimata-reclamantă a învederat, în esenţă, că în mod legal instanţa de fond a dispus obligarea pârâtelor la plata dobânzii, întrucât societatea se află în ipoteza descrisă de prevederile art. 182 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, fiind irelevant faptul ca prin Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 559/19.01.2016 s-a desfiinţat decizia de impunere, cu consecinţa refacerii controlului.

Decizia de acordare a dobânzilor nu este condiţionată de parcurgerea procedurii administrative prealabile, legiuitorul, în acord cu jurisprudenţa naţională, şi cu cea comunitară, statuând că agenţii economici sunt îndreptăţiţi să obţină satisfacţie materială sub forma dobânzii aferente unor sume ce se dovedesc a fi fost achitate fără a fi datorate, aspect care poate fi constatat în procedura administrativă, dar şi ulterior, pe cale judecătoreasca, nefiind necesară parcurgerea proceduri prealabile.

În mod corect instanţa de fond a respins excepţia lipsei de obiect, invocată de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara, pe considerentul că societatea reclamantă este îndreptăţită să conteste şi măsura refacerii controlului, cuprinsă în decizia de soluţionare a contestaţiei administrative, din perspectiva art. 1 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

Pe fondul cauzei, intimata-reclamantă a învederat că susţinerile recurentelor-pârâte sunt neîntemeiate, reluând, în principal, argumentele prezentate în cuprinsul cererii de chemare în judecată.

5. Procedura de soluţionare a recursului

Prin rezoluţia completului învestit cu soluţionarea cauzei din data de 27 noiembrie 2018, a fost fixat termen de judecată a recursului la data de 07 mai 2020, în raport de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 din C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursurile declarate de pârâte sunt fondate.

1. Argumente de fapt şi de drept relevante

Cu titlu prealabil prezentei analize, se învederează că, deşi la dosar au fost înregistrate două cereri de recurs distincte depuse de pârâte, având în vedere criticile similare care se circumscriu motivelor de casare invocate de către recurentele-pârâte, instanţa de control judiciar le va trata unitar.

Motivul de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., republicat, este nefondat.

Hotărârea pronunţată de prima instanţă satisface cerinţele prevăzute de dispoziţiile art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., republicat, în considerentele acesteia regăsindu-se motivele de fapt şi de drept care au determinat formarea convingerii instanţei cu privire la soluţia adoptată.

Din parcurgerea considerentelor sentinţei atacate rezultă că judecătorul fondului a procedat la o analiză efectivă a susţinerilor reclamantei şi respectiv, a apărărilor formulate de pârâte pe parcursul procesului, şi a expus argumentele pe baza cărora a respins excepţiile invocate de către pârâte şi a concluzionat, în final, că este întemeiată, în parte, acţiunea cu care a fost învestit.

În contextul arătat, împrejurarea că prima instanţă a împărtăşit punctul de vedere exprimat de către reclamantă, nu echivalează cu o necercetare în fond a cauzei în sensul celor afirmate de către recurentele-pârâte, argumentele proprii judecătorului putând fi decelate cu uşurinţă din motivarea sentinţei.

Soluţia de anulare parţială a Deciziei nr. 559/49/19.012016, înscrisă în dispozitivul sentinţei recurate, reflectă menţinerea actelor administrative fiscale emise în sarcina societăţii reclamante pentru suma de 177.554 RON, anularea parţială a deciziei de soluţionare de contestaţiei având drept consecinţă anularea măsurii de desfiinţare a deciziei de impunere, precum şi anularea, în parte, a acestui din urmă act administrativ fiscal, care a fost menţinut pentru suma de 177.554 RON.

Criticile recurentelor-pârâte, circumscrise motivului de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., republicat, sunt fondate, în parte.

Intimata-reclamantă a supus controlului de legalitate Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 559/49/19.012016, emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Serviciul Soluţionare Contestaţii, Decizia de impunere privind obligaţiile suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. x/03.03.2015 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x/03.03.2015, emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa - Năsăud, precum şi Dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/03.03.2015, emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa - Năsăud - Activitatea de Inspecţie Fiscală.

Prin Decizia nr. 559/49/19.012016 s-a dispus respingerea, ca inadmisibilă, a contestaţiei formulate de reclamantă împotriva Raportul de inspecţie fiscală nr. x/03.03.2015, desfiinţarea Deciziei de impunere nr. x/03.03.2015, pentru suma totală de 1.827.445 RON, reprezentând impozit pe profit şi accesoriile aferente, urmând ca organele de inspecţie fiscală să reanalizeze cauza pentru aceleaşi obligaţii şi aceeaşi perioadă, având în vedere considerentele din motivarea deciziei şi dispoziţiile normative incidente în materie, în vigoare în perioada respectivă.

Totodată, prin decizia de soluţionare a contestaţiei s-a constatat necompetenţa materială a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Timişoara referitor la capetele de cerere din contestaţia formulată împotriva Dispoziţiei nr. 65/03.03.2015, precum şi la solicitările reclamantei de îndreptare a posibilelor erori materiale descrise în cuprinsul contestaţiei, reţinându-se că aparţine Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Bistriţa - Năsăud, în calitate de organ emitent al dispoziţiei de măsuri, competenţa de soluţionare a contestaţiei formulate împotriva acestui act fiscal.

Critica recurentei-pârâte Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara vizând nepronunţarea instanţei de fond asupra excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a acestei pârâte în ceea ce priveşte capătul de cerere având ca obiect anularea Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/03.03.2015, este neîntemeiată.

În mod corect prima instanţă a respins excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara, reţinând că, în conformitate cu prevederile art. 36 din C. proc. civ., republicat, fiecare dintre pârâtele chemate în judecată îşi justifică calitatea procesuală pasivă în raport cu actul administrativ fiscal pe care l-au emis.

Prin urmare, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara are calitate procesuală pasivă în cauză, în calitate de emitent al Deciziei nr. 559/49/19.012016, având în vedere că doar legalitatea acestui act administrativ fiscal este verificată în raport cu pârâta respectivă.

Aceeaşi soluţie se impune şi în privinţa excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive, invocată de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa - Năsăud în privinţa capătului de cerere având ca obiect acordarea de dobânzi calculate pentru perioada cuprinsă între data plăţii sumelor stabilite suplimentar prin decizia de impunere şi data restituirii acestor sume.

În consecinţă, în cauză se justifică calitatea procesuală pasivă a pârâtei Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa - Năsăud, în raport cu actele administrative fiscale emise de această pârâtă, contestate prin acţiunea dedusă judecăţii.

Prevederile art. 168 din Codul de procedură fiscală şi ale Ordinului M.F.P. nr. 1899/2004, ce reglementează procedura de restituire şi de rambursare a sumelor de la buget, nu pot fi reţinute drept temei pentru justificarea calităţii procesuale pasive a Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili din cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, în a cărei administrare se află societatea reclamantă.

Aşa cum s-a argumentat anterior, pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa - Năsăud deţine calitate procesuală pasivă prin prisma calităţii de emitent al deciziei de impunere, raportului de inspecţie fiscală şi al dispoziţiei de măsuri, fără a fi relevant sub aspectul calităţii procesuale, organul fiscal căruia îi revine competenţa de administrare a creanţelor bugetare.

Criticile recurentelor-pârâte vizând excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere privind anularea Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 559/49/19.01.2016 şi a Deciziei de impunere nr. x/03.03.2015, sunt fondate.

Prevederile art. 205 - art. 218 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, în forma în vigoare în perioada de referinţă, reglementează o procedură administrativă obligatorie de contestare a actelor administrative fiscale, care se finalizează prin decizia emisă în temeiul art. 216 - art. 217, ce poate fi atacată în contencios administrativ, conform art. 218 alin. (2) din Codul de procedură fiscală.

În interpretarea normelor care reglementează procedura de soluţionare a contestaţiilor împotriva actelor administrative fiscale, Înalta Curte a statuat în mod constant că procedura contestaţiei prevăzută de Codul de procedură fiscală, are caracterul unei proceduri administrative obligatorii, cu caracteristica sui generis a atacării în faţa instanţei de contencios administrativ competente a deciziilor emise în soluţionarea contestaţiilor cu privire la actele administrative fiscale.

Totodată, potrivit art. 216 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, prin decizia emisă în procedura administrativă se poate desfiinţa total sau parţial actul administrativ atacat, situaţie în care urmează să se încheie un nou act administrativ fiscal care va avea în vedere strict considerentele deciziei de soluţionare a contestaţiei, iar alin. (3)1 al aceluiaşi articol prevede că soluţia de desfiinţare este pusă în executare în termen de 30 de zile de la data comunicării deciziei, noul act administrativ fiscal emis vizând strict aceeaşi perioadă şi acelaşi obiect al contestaţiei pentru care s-a pronunţat soluţia de desfiinţare.

În speţă, prin Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 559/49/19.01.2016, a fost desfiinţată Decizia de impunere nr. x/03.03.2015, pentru suma totală de 1.827.445 RON, reprezentând impozit pe profit şi accesoriile aferente, urmând ca organele de inspecţie fiscală să reanalizeze cauza pentru aceleaşi obligaţii şi aceeaşi perioadă, având în vedere considerentele din motivarea deciziei şi dispoziţiile legale aplicabile în materie.

Astfel, în considerentele deciziei menţionate s-a constatat că decizia de impunere atacată este insuficient motivată sub aspectul normelor legale incidente care fundamentează starea de fapt fiscală, reţinându-se că nu au fost luate în considerare explicaţiile oferite de societatea reclamantă, însoţite de punctul de vedere al acesteia, precum şi faptul că organele de inspecţie nu au precizat norma legală care nu permite aplicarea pct. 13 din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, în raport de situaţia pretinsă de către reclamantă.

În contextul evidenţiat, organele de soluţionare a contestaţiei s-au aflat în imposibilitatea de a se pronunţa în legătură cu susţinerile reclamantei vizând anularea majorării bazei impozabile la calculul impozitului pe profit aferentă anului 2008, cu suma de 4.176.002 RON, urmare a negării dreptului de deducere a unor cheltuieli la calculul rezultatului fiscal al anului 2008, astfel că, în temeiul art. 216 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, s-a dispus desfiinţarea deciziei de impunere, urmând a se clarifica starea de fapt în legătură cu suma de 4.176.002 RON, reprezentând cheltuieli efectuate de societatea reclamantă în anul 2008.

Referitor la susţinerile reclamantei privind anularea pierderii fiscale raportate la anul 2012, prin Decizia nr. 559/49/19.01.2016 s-a reţinut că, întrucât decizia de impunere urmează a fi desfiinţată pentru clarificarea stării de fapt în ceea ce priveşte influenţarea bazei impozabile a profitului aferent anului 2008, nu poate fi fracţionată obligaţia fiscală de natura impozitului pe profit suplimentar stabilit în sarcina reclamantei pentru toată perioada verificată, respectiv 2008 - 2013, dispunându-se desfiinţarea deciziei de impunere, în vederea clarificării stării de fapt pentru suma de 1.554.569 RON, reprezentând impozit pe profit suplimentar.

În ceea ce priveşte susţinerile din cuprinsul contestaţiei administrative vizând majorările de întârziere în sumă de 222.806 RON, respectiv penalităţile de întârziere în sumă de 50.070 RON, aferente impozitului pe profit suplimentar, organele de inspecţie fiscală au constatat că, faţă de soluţia de desfiinţare a deciziei de impunere pentru debitul principal, se impune a fi desfiinţat acest act administrativ fiscal şi în privinţa obligaţiilor fiscale accesorii stabilite în sarcina societăţii.

În raport de soluţia dispusă prin Decizia nr. 559/49/19.01.2016, precum şi de considerentele din cuprinsul acestei decizii, redate anterior, Înalta Curte constată că decizia de soluţionare a contestaţiei nu are aptitudinea de a produce efecte juridice în privinţa societăţii reclamante în sensul dispoziţiilor art. 41 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, întrucât nu a validat Decizia de impunere nr. xnr. 50/03.03.2015, ci a procedat la desfiinţarea în întregime a acestui titlu de creanţă, urmând ca organele fiscale să reanalizeze cauza pentru aceleaşi obligaţii fiscale şi aceeaşi perioadă, cu consecinţa încheierii unui nou act administrativ fiscal, ce va avea în vedere considerentele deciziei de soluţionare, potrivit art. 216 alin. (3) din Codul de procedură fiscală.

Afirmaţiile intimatei-reclamante în sensul că este îndreptăţită să conteste măsura refacerii controlului dispusă prin decizia de soluţionare a contestaţiei, nu pot fi primite drept argumente în susţinerea admisibilităţii prezentului demers judiciar, în condiţiile în care împotriva noului act administrativ fiscal ce va fi emis, în măsura în care va institui obligaţii suplimentare de plată în sarcina reclamantei, aceasta are posibilitatea formulării contestaţiei administrative şi atacării în atacării în justiţie a noului act de impunere, decizia de soluţionare a contestaţiei fiind supusă controlului de legalitate al instanţei de contencios administrativ.

În aceeaşi ordine de idei, este de subliniat şi faptul că la adoptarea soluţiei de desfiinţare a deciziei de impunere, organele de inspecţie fiscală au avut în vedere motivarea insuficientă a acestui act administrativ fiscal sub aspectul normelor legale incidente situaţiei de fapt fiscale, ceea ce a făcut imposibilă analizarea susţinerilor formulate în cuprinsul contestaţiei administrative, astfel că nici din această perspectivă, nu se poate reţine că prin emiterea deciziei de soluţionare a contestaţiei, reclamanta este vătămată într-un drept sau interes legitim în sensul dispoziţiilor Legii nr. 554/2004.

O interpretare în sens contrar celor reţinute anterior, ar conduce la rămânerea fără finalitate a deciziei de soluţionare a contestaţiei administrative, precum şi şi la eludarea prevederilor art. 216 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, în temeiul cărora în urma desfiinţării deciziei de impunere, se va încheia un nou act administrativ fiscal vizând strict aceeaşi perioadă şi acelaşi obiect al contestaţiei pentru care s-a pronunţat soluţia de desfiinţare.

Pentru argumentele expuse, în dezacord cu judecătorul fondului, se reţine că este întemeiată excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere privind anularea Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 559/49/19.01.2016 şi a Deciziei de impunere nr. x/03.03.2015, urmând a fi admisă excepţia în discuţie, cu consecinţa respingerii acestei cereri ca inadmisibile.

Instanţa de control judiciar constată că raportul de inspecţie fiscală nu constituie un act administrativ, în sensul prevăzut de art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, acesta reprezentând un act premergător emiterii deciziei de impunere, ce cuprinde numai constatări care stau la baza emiterii acestui act de impunere, ca titlu de creanţă contestat în cauză.

Ca atare, dat fiind specificul acţiunii în contencios administrativ deduse judecăţii, în analiza legalităţii deciziei de impunere sunt examinate şi constatările cuprinse în raportul de inspecţie fiscală, astfel că, în măsura în care, în speţă, a fost respinsă, ca inadmisibilă, cererea în anulare a deciziei de impunere, aceeaşi soluţie intervine şi în privinţa raportului de inspecţie fiscală, care fundamentează decizia de impunere.

În raport de soluţia dată cererii având ca obiect anularea Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 559/49/19.01.2016 şi a Deciziei de impunere nr. x/03.03.2015, instanţa de control judiciar constată că nu se mai impune analizarea celorlalte critici formulate de recurente vizând acest capăt de cerere, circumscrise cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., republicat.

În ceea ce priveşte soluţia primei instanţe, de anulare a Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/03.03.2015, emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud, criticile recurentelor-pârâte sunt, de asemenea, fondate.

Prin dispoziţia menţionată s-a dispus, în baza prevederilor art. 105 alin. (9) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, înregistrarea în evidenţa contabilă a reclamantei a obligaţiilor fiscale suplimentare stabilite în sarcina societăţii, conform deciziei de impunere contestate, şi a amenzii contravenţionale aplicate societăţii prin Procesul-verbal de contravenţie nr. x/17.02.2015.

Instanţa de control judiciar achiesează la punctul de vedere exprimat de organele de inspecţie fiscală în cuprinsul Deciziei nr. 559/49/19.01.2016, constatând că în conformitate cu dispoziţiile art. 205 şi art. 206 alin. (2) coroborate cu art. 209 alin. (1) şi (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara este necompetentă material să soluţioneze capetele de cerere din contestaţia administrativă formulată împotriva Dispoziţiei nr. 65/03.03.2015.

În consecinţă, reţinând că pentru aceste capete de cerere, competenţa de soluţionare a contestaţiei revine organului fiscal emitent al dispoziţiei de măsuri atacate, în speţă, Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud, urmează a fi respinsă, ca neîntemeiată, cererea în anulare a punctului din Decizia nr. 559/49/19.01.2016, vizând constatarea necompetenţei materiale a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Timişoara.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerente expuse, constatând incidenţa în cauză a motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., republicat, în temeiul dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 alin. (2) din C. proc. civ., Înalta Curte va dispune admiterea recursului declarat de pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Serviciul Soluţionare Contestaţii, casarea sentinţei atacate şi rejudecând cauza, va admite excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere privind anularea Deciziei nr. 559/49/19.01.2016 şi a Deciziei de impunere nr. x/03.03.2015, şi va respinge această cerere ca inadmisibilă.

Totodată, va respinge, ca neîntemeiată, cererea privind anularea punctului din Decizia nr. 559/49/19.01.2016, vizând constatarea necompetenţei materiale a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Timişoara referitor la capetele de cerere din contestaţia formulată împotriva Dispoziţiei nr. 65/03.03.2015, emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile declarate de pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj - Napoca - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa - Năsăud şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara - Serviciul Soluţionare Contestaţii, împotriva sentinţei nr. 356 din 10 noiembrie 2017 a Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi rejudecând cauza:

Admite excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere privind anularea Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 559/49/19.01.2016, emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara şi a Deciziei de impunere nr. x din 03.03.2015, emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa - Năsăud şi respinge această cerere ca inadmisibilă.

Respinge, ca neîntemeiat, capătul de cerere referitor la anularea punctului din Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 559/49/19.01.2016, vizând constatarea necompetenţei materiale a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Timişoara referitor la capetele de cerere din contestaţia formulată împotriva Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/03.03.2015, emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa - Năsăud - Activitatea de Inspecţie Fiscală.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 21 iulie 2020.